Справа № 480/3971/19
Суддя: І.Г. Шевченко
Дата ухвалення: 2021-05-31 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
31 травня 2021 р. Справа № 480/3971/19
Сумський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Шевченко І.Г.,
за участю секретаря судового засідання - Мельник О.П.,
представника позивача - Кандюкова Г.Г.,
представника відповідача - Семерні І.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу за позовом Середино-Будського дочірнього агролісогосподарського підприємства "Середино-Будський агролісгосп" до Головного управління ДПС у Сумській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-
В С Т А Н О В И В:
Позовні вимоги вмотивовані наступним. Так, позивач вважає, що ГУ ДФС у Сумській області дійшло хибних висновків щодо нереальності господарських операцій між ДП Середино- Будський агролісгосп та його контрагентами:
- ТОВ «Кроно Агролес» щодо придбаних послуг з оренди вантажного автомобіля, та послуг з перевезення лісопродукції,
- ФОП ОСОБА_1 щодо придбання послуг з оренди автомобіля,
- ФОП ОСОБА_2 щодо придбання послуг з лісозаготівлі;
- ФОП ОСОБА_3 щодо придбання послуг оренди автомобіля та послуг з технічного обслуговування транспортних засобів.
Наголошує, що предметом договору оренди з ФОП ОСОБА_1 у період до 01.11.2018, та з ТОВ «Кроно Агролес» у період з 01.11.2018 був автомобіль УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 , власником якого є ОСОБА_4 , який в свою чергу відповідно до довіреності від 26 січня 2011 року надав право ОСОБА_1 розпоряджатись вказаним автомобілем з правом відчуження, включаючи передачу автомобіля в оренду.
Так, відповідно до прав наданих йому довіреністю від 26.01.2011, ОСОБА_1 , як фізична особа-підприємець, уклав договір оренди автомобіля №1 від 20.04.2018 про передачу в оренду автомобіля Урал д.н.з. НОМЕР_1 ДП Середино-Будський агролісгосп та №31/10/18 від 31.10.2018 про передачу в оренду автомобіля Урал д.н.з. НОМЕР_1 ТОВ Кроно Агролес з правом останнього передати вказаний автомобіль в суборенду.
Крім того, ФОП ОСОБА_1 передав в оренду ТОВ Кроно Агролес відповідно до договору оренди № 01/11/18 від 01.11.2018 р. і власний автомобіль марки Урал д.н.з. НОМЕР_2 .
Стверджує, що дані обставини відповідачем не було взято до уваги, що і привело до хибних висновків.
Також відмічає, що висновок перевіряючих з приводу того, що у ФОП ОСОБА_2 був відсутній трактор, а тому він не міг надавати послуги з трелювання також є хибним, оскільки, 1 листопада 2016 року між ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_2 було укладено договір оренди трактору МТЗ 80 д.н.з. НОМЕР_3 з правом використання його в господарській діяльності. Станом на 2018 рік вказаний договір оренди був чинний. При цьому твердження перевіряючих про те, що начебто послуги з лісозаготівлі ФОП ОСОБА_6 в об`ємах вказаних у первинних бухгалтерських документах неможливо було надати, ґрунтується виключно на припущеннях і не містить жодної доказової бази взагалі.
Посилання на те, що автомобіль, що є предметом оренди, не належить ФОП ОСОБА_3 , не може слугувати підставою для нереальності операцій так як у ОСОБА_3 була в наявності довіреність від власника автомобіля на право здавання в оренду.
Аналогічна ситуація склалась і з технічним обслуговуванням автомобілів - висновок про нереальність операцій зроблено без вивчення усіх первинних бухгалтерських документів, частина яких була вилучена згідно ухвали слідчого судді.
Також, у позові позивач вказав, що згідно з п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Податок на прибуток підприємств Кодексу. Розділом III Кодексу в редакції, чинній з 01.01.2015 року, не передбачено різниць для коригування фінансового результату дооподаткування, що виникають за операціями не пов`язаними з господарською діяльністю.
Окремо у позові представник позивача відмітив, що податківці прийшли до хибного висновку в частині необхідності нотаріального посвідчення договорів оренди транспортного засобу, що укладались між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ Кроно Агролес , між ФОП ОСОБА_1 та ДП Середино-Будський агролісгосп, між ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_2 , оскільки вимога щодо нотаріального посвідчення таких договорів не діє у випадку, коли підприємство бере в оренду автомобіль у фізичної особи-підприємця чи, навпаки, коли передає в оренду автомобіль ФОП, оскільки при оренді автотранспорту у ФОП обидві сторони угоди виступатимуть суб`єктами господарювання. Тому договір з таким орендарем, у відповідності до ч. 4 ст.639 Цивільного кодексу України нотаріально посвідчується тільки за бажанням сторін.
Ухвалою суду від 08.10.2019 вказану позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі, ухвалено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 05.11.2019 (т.1, а.с.2).
Представник ГУ ДФС у Сумській області подав відзив на позовну заяву (т.1, а.с.197-200), в якому просив відмовити у задоволенні вимог, виходячи з наступного. Так, вказав що в порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України ДП Середино-Будський агролісгосп було занижено фінансовий результат до оподаткування за рахунок завищення собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) у зв`язку з не встановленням реальності здійснення господарських операцій з такими контрагентами позивача як, ФОП ОСОБА_1 на суму 292000грн., з ТОВ Кроно Агролес на 141830 грн., з ФОП ОСОБА_2 на суму 931592 грн., з ФОП ОСОБА_7 на суму 694900грн.
Так, відмічає, що ДП Середино-Будський агролісгосп здійснювалась господарська операція з придбання послуг оренди вантажного автомобіля у ФОП ОСОБА_1 на суму 292000 грн. Водночас, відповідно інформації, наданої Регіональним сервісним центром МВС У Сумській області, власником орендованого автомобіля УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 є ОСОБА_4 , адреса власника Чернігівська область, Сосницький район, с.Авдіївка, вул..Гоголя. Тобто, право власності на автомобіль УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 . який передано ОСОБА_1 в оренду, йому не належить.
В ході перевірки ДП Середино-Будський агролісгосп довіреність від 26.01.2011, копія якої була надана до заперечень, не надавалася. В договорі про надання послуг оренди вантажного автомобіля ФОП ОСОБА_1 , на адресу ДП Середино-Будський агролісгосп, відсутня будь-яка інформація про право власності на автомобіль та право розпоряджатися їм за довіреністю. Крім цього відсутнє будь-яке підтвердження передачі свідоцтва про реєстрацію автомобіля (технічний паспорт).
В даній довіреності від 26.01.2011 чітко зазначено, що представникам ОСОБА_1 та Шкалаберду О.В. надається право укладати саме від імені ОСОБА_4 договори цивільно-правового характеру щодо розпорядження та користування автомобілем. А відповідно до наданого до перевірки договору оренди №1 від 20.04.2018 ДП Середино-Будський агролісгосп заключає договір не з фізичною особою ОСОБА_1 , який уповноважений укладати від імені ОСОБА_4 договори цивільно- правового характеру, а з ФОП ОСОБА_1 (крім цього на дату посвідчення довіреності ОСОБА_1 ще не був зареєстрований як фізична особа підприємець).
Щодо здійснення господарських операцій з придбання послуг у ТОВ Кроно Агролес на суму 141830 грн., представник ГУ ДФС у Сумській області вказав, що результати аналізу даних інформаційних систем ДФС України свідчать, що здійснених операцій з надання ТОВ Кроно-Агролес послуг оренди, мехвигрузки, погрузки лісопродукції, перевезення лісопродукції оформлялись документально, а фактично надавались іншими особами. Зазначив, що ФОП ОСОБА_1 не мав права від свого імені укладати договори оренди автомобіля, який належить ОСОБА_4 , ТОВ Кроно-Агролес не відображало у поданій звітності нарахування доходу на користь ФОП ОСОБА_1 від надання послуг оренди вантажного автомобілю, послуги з перевезення лісопродукції виконувались водієм ОСОБА_8 , відомості про нарахування заробітної плати якому за спірний період здійснено ФОП ОСОБА_9 .
Тобто, ДП Середино-Будський агролісгосп отримано від ТОВ Кроно Агролес паперові носії за формою первинних документів, в яких наведені відомості, що не відповідають фактичним (реальним) обставинам справи, оскільки вони складені на підставі господарських операцій, які неможливо було здійснити та відповідно не можуть бути підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку.
Щодо здійснення господарських операцій з придбання послуг лісозаготівлі та трелювання лісопродукції у ФОП ОСОБА_2 , представник ГУ ДФС у Сумській області у відзиві вказав, що результати аналізу інформації свідчать про те, що здійснені операції з надання ФОП ОСОБА_2 послуг лісозаготівлі та трелювання лісопродукції оформлялись документально, а фактично надавались іншими особами, оскільки за даними розрахунків, наведену в актах кількість заготовленої деревини бригадою в кількості 2 осіб, заготовити неможливо, а для надання послуг трелювання не підтверджена інформація про наявність власного транспорту. Інформація про залучення інших осіб для виконання робіт та виплату їм доходу. ФОП ОСОБА_10 в органи ДФС не надана. Крім того, нарахування та виплата доходу ФОП ОСОБА_2 на користь ФОП ОСОБА_5 не відображено.
Таким чином, ДП Середино-Будський агролісгосп отримано від ФОП ОСОБА_2 паперові носії за формою первинних документів, в яких наведені відомості, що не відповідають фактичним (реальним) обставинам справи, оскільки вони складені на підставі господарських операцій, які неможливо було здійснити та відповідно не можуть бути підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку.
Щодо здійснення господарських операцій з придбання послуг оренди автотранспорту та послугу ФОП ОСОБА_3 на загальну суму 694900 грн., представник ГУ ДФС у Сумській області у відзиві вказав, що ДП Середино-Будський агролісгосп з ФОП ОСОБА_3 оформлено договір оренди транспортного засобу №3 від 01.06.2017 про оренду автомобіля марки ЗИЛ - ММЗ 554М, рік випуску 1990, шасі (рама) НОМЕР_4 , реєстраційний номер НОМЕР_5 , колір синій. Згідно даних Регіонального сервісного центру МВС у Сумській області власником автомобіля: державний номер НОМЕР_5 є ОСОБА_11 (рнокпп НОМЕР_6 ), за кодом якого згідно відкритих баз даних (Портал державних послуг) Державного реєстру МВС зареєстровані транспортні засоби не значаться за таким. Тобто, право власності на автомобіль, який передано в оренду, ФОП ОСОБА_3 не належить. Крім цього, в договорі нічого не зазначено, що ОСОБА_3 , надаючи в оренди автомобіль, діє на підставі довіреності.
Таким чином, враховуючи вищевикладене, складені акти про надання ФОП ОСОБА_3 послуг оренди вантажного автомобіля ЗИЛ-ММЗ 554М реєстраційний номер НОМЕР_5 . не можуть підтверджувати реальність здійснення господарських операцій.
Крім того, надання послуг з технічного обслуговування транспортних засобів здійснювалось згідно договору № 4 від 01.06.2017 про надання послуг. Згідно Додатку №2 до договору №4 від 01.06.2017 в перелік автотранспорту включено автомобілі, трактори які наявні в ДП Середино-Будський агролісгосп в кількості 14 одиниць.
Одночасно в даний період ДП Середино-Будський агролісгосп укладались угоди з ФОП ОСОБА_12 , яким надавались послуги з ремонту і обслуговування автомобілів. Згідно наданих копій документів отримано послуг на суму 693600 грн.
Таким чином, враховуючи вищевикладене, вважає, що складені акти про надання ФОП ОСОБА_3 , послуг з технічного обслуговування транспортних засобів, не можуть підтверджувати реальність здійснення господарських операцій.
Ухвалою суду, занесеною до протоколу судового засідання від 05.11.2019 (т.1, а.с.215) ГУ ДФС у Сумській області замінено Головним управлінням ДПС у Сумській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Сумській області) та за клопотання представника позивача відкладено підготовче засідання на 02.12.2019.
Представник позивача, не погоджуючись з доводами представника відповідача, викладеними у відзиві, подав відповідь на відзив (т.1, а.с.218-226), в якому позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити, з підстав, викладених у позові. Наголосив, що відповідачем безпідставно не враховано ту обставину, що відповідно до виданої ОСОБА_4 довіреності Романько О.В. мав право у тому числі передати автомобіль в оренду, а відповідно до укладеного договору між ФОП ОСОБА_1 та ТОВ «Кроно Агролес» останній мав право передати автомобіль в суборенду.
Відмічає, що відповідно до укладених договорів позивачем з ФОП ОСОБА_2 підрядник зобов`язується власними силами та без обмеження залучення до виконання умов договорів на умовах субпідряду інших суб`єктів господарювання, з використанням як своїх засобів так і залучених, виконати обумовлені даними договорами роботи. При цьому, ФОП ОСОБА_2 надав довідку про те, що ним до виконання робіт залучався ФОП ОСОБА_13 , який мав найманих працівників та дозвіл на проведення робіт з підвищеною небезпекою. Наявність дозволів доводить можливість ФОП ОСОБА_6 здійснювати діяльність пов`язану з виконання умов, укладеного з позивачем, договору. Наголошує, що виконані ФОП ОСОБА_6 роботи призвели до змінити майнового стану позивача, а саме були отримані лісопродукція, яка в подальшому оприбуткована та реалізована. Фактично є лише припущення перевіряючих про неможливість ФОП ОСОБА_6 виконати згідно умов договору роботи, а не фактичні відомості, які були встановлені під час перевірки.
Представником позивача надано суду додаткові докази у справі (т.2, а.с. 1-250, т.3, а.с.1-250, т.4, а.с.1-63).
В підготовчому засіданні 02.12.2019 було оголошено перерву, а підготовче засідання 19.12.2019 було відкладено на 29.01.2020 у зв`язку з необхідністю надання часу відповідачу для підготовки та подання заперечення на відповідь на відзив, ознайомлення сторін з матеріалами справи, витребуванням доказів у відповідача та за клопотання представника позивача (т.4, а.с.64, 76).
Ухвалою суду від 29.01.2020 підготовче провадження у справі закрито та призначено справу до розгляду по суті на 20.02.2020 (т.4, а.с.80).
В подальшому судові засідання неодноразово відкладалися та в них оголошувалася перерва, у зв`язку з неявкою представника позивача, за клопотаннями представників сторін, з метою надання часу сторонам для подання ними додаткових доказів у справі, витребуванням додаткових доказів у ФОП ОСОБА_10 (т.4 а.с.97, 102, 109, 113, 145-146, 152, 157, 189-190, 199, 202, 206, 229-230, 236, 244, т.5 а.с.3-4, 14-16).
Судове засідання призначено на 31.05.2021 (т.5 а.с.14-16).
Крім того, представником відповідача подавалися додаткові пояснення (т.4, а.с.156, 161-164, 169-172, 239-240), в яких представником ГУ ДПС підтримано раніше викладену позицію у відзиві. Додатково представник ГУ ДПС у Сумській області щодо нотаріального посвідчення договору найму транспортного засобу фізичними особами та фізичними особами - підприємцями відмітив, що нотаріальному посвідченню договору найму транспортного засобу підлягають не лише правочини, які укладені з фізичною особою, а й ті, що укладені з фізичною особою - підприємцем. Відповідно до частини першої статті 236 Цивільного кодексу України нікчемний правочин є недійсним з моменту його вчинення. Враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), такий договір є нікчемним у силу закону.
Оскільки Господарським кодексом України не передбачено особливостей нотаріального посвідчення договору оренди транспортного засобу, укладеного за участю фізичної особи-підприємця, то у вирішенні цього питання слід застосовувати правила, встановлені Цивільним кодексом України, зокрема, у приписах ч.1 ст.209, ч.1 ст.220, ч.3 ст.640 та ч.2 ст.799, а це означає, що договір оренди транспортного засобу, укладений за участю фізичної особи-підприємця в простій письмовій формі без нотаріального посвідчення, є недійсним.
Також у поясненнях додатково вказав, що з наданих позивачем документів не вбачається, які критерії використовувалися для визначення вартості послуг та, відповідно, необхідність і доцільність використання їх у господарській діяльності платника і правомірності формування витрат підприємства. Позивачем не доведено економічну доцільність витрат без визначення конкретних послуг та причинного зв`язку між придбаними послугами й отримання економічної вигоди, а також наміру придбання платником послуг для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, просив суд їх задовольнити з підстав, викладених у позові, відповіді на відзив та додаткових поясненнях.
Представник відповідача в судовому засіданні заперечувала проти задоволення позовних вимог, просила у їх задоволенні відмовити з підстав, викладених у відзиві.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши наявні матеріали справи, заяви по суті справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи та об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд вбачає необхідним відмовити у задоволенні позову, виходячи з наступного.
В судовому засіданні було встановлено, що позивач зареєстрований як юридична особа.
Головним управлінням ДФС у Сумській області у період з 23.04.2019 по 24.05.2019 проведено документальну планову виїзну перевірку ДП "Середино-Будський агролісгосп" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт про результати планову виїзну перевірку від 10.06.2019 №640/18- 28-14-01/14027095/49 (т.1, а.с.29-172).
Так, за результатами вказаної перевірки ГУ ДФС у Сумській області, крім інших, було встановлено наступні порушення:
Не погоджуючись з висновками акта перевірки, позивачем до ГУ ДФС у Сумській області подано заперечення від 24.06.2019 на акт перевірки (т.1, а.с.173-179), за результатами розгляду якого позивачу надано відповідь на заперечення до акту планової виїзної документальної перевірки, згідно якого висновок акту перевірки є таким, що відповідає фактичним обставинам, складеним у відповідності до норм податкового законодавства та є правомірним, висновок акту залишено без змін (т.1, а.с.180-191).
За результатами вказаної перевірки, ГУ ДФС у Сумській області 09.07.2019 прийнято податкове повідомлення-рішення, зокрема:
Підставою для нарахування грошових зобов`язань ДП "Середино-Будський агролісгосп" слугували висновки податкового органу, зазначені в акті перевірки, про встановлення (т.4, а.с.173-174):
1. Заниження позивачем фінансового результату до оподаткування за рахунок:
3) безпідставного завищення фінансових витрат внаслідок включення сум по нарахуванню та сплаті авансових внесків з податку на прибуток на суму 3416грн. (с.12-13 акта перевірки), у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 615грн.;
4) завищення витрат собівартості реалізованої продукції у зв`язку із не встановленням реальності здійснення господарських операцій з наступними контрагентами:
- ТОВ «Кроно Агро лес» на суму 141 830 грн., у т.ч.:
- ФОП ОСОБА_2 на суму 931 592 грн. на підставі договору на виконання робіт №16 від 01.10.2018, у зв`язку з чим занижено податок на прибуток на суму 167687грн.;
- ФОП ОСОБА_3 на суму 694 900 грн., у т.ч.:
2. заниження частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями у зв`язку з встановленням заниження фінансового результату до оподаткування, внаслідок:
3) безпідставного завищення фінансових витрат внаслідок включення сум по нарахуванню та сплаті авансових внесків з податку на прибуток на суму 3416грн., у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 420грн.;
4) завищення витрат собівартості реалізованої продукції у зв`язку із не встановленням реальності здійснення господарських операцій з наступними контрагентами:
- ТОВ «Кроно Агро лес» за 4 кв.2018р. на суму 141 830 грн., у т.ч.:
- на підставі договору оренди автомобіля №18 від 01.11.2018, у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 7380грн.;
- ФОП ОСОБА_2 за 4 квартал 2018р. на суму 931 592 грн. на підставі договору на виконання робіт №16 від 01.10.2018, у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку у розмірі 114586грн.;
Надаючи правову оцінку відносинам, що в даному випадку склалися між сторонами, суд виходить з наступного.
Відповідно до п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (далі Податковий кодекс України), для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно із п.44.2 ст.44 Податкового кодексу України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування з податку на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
У свою чергу відповідно до п.7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід"( назва в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), затверджених наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999р. N290 визначено, що до складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.
Відповідно до ч.2 ст.3 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (далі Закон України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні) фінансова, податкова та інші види звітності, що використовують грошовий примірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч.1 ст. 9 вказаного Закону).
При цьому, п.3 Розділу ІІІ Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 N73, фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.
Згідно із ст.11-1 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» від 21.09.2006 №185-V державні унітарні підприємства та їх об`єднання зобов`язані спрямувати частину чистого прибутку (доходу) до Державного бюджету України у розмірі не менше 30 відсотків у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
У свою чергу відповідно до п.1 Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 №138 «Про затвердження Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями», в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, згідно з цим Порядком частина чистого прибутку (доходу), що відраховується державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до державного бюджету за відповідний період, визначається виходячи з обсягу чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.
Відповідно до п.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. При цьому ч.1 ст.11 цього ж Закону встановлено, що на підставі даних бухгалтерського обліку підприємства зобов`язані складати фінансову звітність.
Пунктом 1 розділу II "Склад та елементи фінансової звітності" Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73 встановлено, що фінансова звітність складається з балансу (звіту про фінансовий стан), звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід), звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до фінансової звітності.
Згідно з пунктом 3 розділу І "Загальні положення" НП(С)БО-1, прибуток - це сума, на яку доходи перевищують пов`язані з ними витрати. Інформація про прибутки і збитки за звітний період розкривається у звіті про фінансові результати (п.8 розділу II).
Відповідно до ст. 13 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України» в редакції до 01.01.2018, звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна звітність складається щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року в складі балансу та звіту про фінансові результати. З 01.01.2018 норма має схожі приписи , відповідно до якої звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Проміжна фінансова звітність складається за результатами першого кварталу, першого півріччя, дев`яти місяців.
Згідно з п.2 Порядку відрахування до обласного бюджету частини чистого прибутку (доходу) підприємствами, що засновані на майні спільної власності територіальних громад сіл, селищ, міст Сумської області, затвердженого рішенням Сумської обласної ради шостого скликання від 27.07.2012, частина чистого прибутку (доходу), що відраховується комунальними підприємствами до обласного бюджету, визначається виходячи з обсягу чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку у розмірі 15%.
Крім того, встановлено, що ДП «Середино-Будський агролісгосп» до складу витрат в 4 кварталі 2018 суми були враховані нараховані та сплачені підприємством авансові внески з податку на прибуток в розмірі 3416 грн., що відображено у складі показника Звіту про фінансові результати р. 2250 «фінансові витрати», в бухгалтерському обліку нарахування відображено записами по рахунках Дт 98 «податок на прибуток» Кт 6413 «розрахунки по податку на прибуток».
Водночас, пунктом 3 Розділу І Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 N73 визначено, що прибуток - сума, на яку доходи перевищують пов`язані з ними витрати.
Згідно п.30 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 (тут і далі в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), податки на прибуток визнаються витратами згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 17 "Податок на прибуток».
У свою чергу згідно п. 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 17 "Податок на прибуток", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2000 №353 (тут і далі в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) поточний податок на прибуток визнається зобов`язанням у сумі, що підлягає сплаті. Перевищення сплаченої суми податку на прибуток над сумою, яка підлягає сплаті, визнається дебіторською заборгованістю.
При цьому, згідно п.18 цього ж Положення витрати (дохід) з податку на прибуток відображаються у статті "Витрати (дохід) з податку на прибуток" Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід). Витрати з податку на прибуток відображаються в дужках. При визначенні фінансового результату на суму доходу зменшується збиток до оподаткування.
Тобто нараховані авансові внески з податку на прибуток не впливають на фінансовий результат.
Таким чином, на порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ч.2 ст.3 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, з урахуванням п.44.1. ст.44 Податкового кодексу України, п.п.5,18 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 17 "Податок на прибуток", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2000 №353 позивачем було занижено значення показника «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» на суму 3416грн., у зв`язку з чим занижено частина чистого прибутку (доходу) на суму 420грн.
Будь-яких доводів на спростування даних обставин та підстави скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень в цій частині позивач не навів ні в позові, ні у відповіді на відзив, ні під час розгляду справи в судовому засіданні. На спростування даних обставин, представник позивача жодного доводу не наводив і в зауваженнях на акт перевірки.
Відповідно до ч.ч.1,2 ст. 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.
Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу (ч.1, ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України).
Відповідно до ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію; фінансова звітність - звітність, що містить інформацію про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.
Згідно зі ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності (з 01.01.2018 - фінансовий стан та результати діяльності) підприємства.
Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Згідно до ч.ч. 1,2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Відповідно до абз.9 ч.2 даної статті, яким доповнена частина 2 Законом України від 05.10.2017 №2164-VІІІ, що набрала чинності з 01.01.2018 неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (ч. 5 ст. 9 Закону №996-ХІV).
Відповідно до вимог п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Так, перевіркою встановлено відображення в бухгалтерському обліку у період 2кв.2018р.-4 кв.2018р. отримання послуг оренди автомобіля від фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) на загальну суму 292000грн. (т.1, а.с.50-54).
Відповідно до умов договору оренди автомобіля №1, укладеного 20.04.2018 між ДП «Середино-Будський агролісгосп» та ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_1 як «Орендодавець» та ДП «Середино- Будський агролісгосп» як «Орендар» в особі директора ОСОБА_14 , уклали договір, відповідно до якого на умовах викладених в даному договорі Орендодавець зобов`язується передати за плату орендареві у строкове користування, а Орендар прийняти у строкове користування автомобіль УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 для господарської діяльності, та зобов`язується сплачувати Орендодавцеві орендну плату (т.2, а.с.13-14).
Даний договір був припинений згідно додаткової угоди до договору з 31.10.2018 (т.2, а.с.17).
За даною господарською операцією позивачем та ФОП ОСОБА_1 щомісяця у період з квітня 2018р. по жовтень 2018р. були складені акти надання послуг оренди автомобіля УРАЛ модель 557 (т.2, а.с.19-25) на загальну суму 292000грн. Дані акти разом з договором та додатковими угодами до нього були надані і під час перевірки (т.4, а.с.57-63).
Водночас у ході перевірки було встановлено, що відповідно до інформації наданої Регіональним сервісним центром МВС У Сумській області), власником автомобіля УРАЛ , модель 557, державний номер НОМЕР_1 є ОСОБА_4 , адреса власника АДРЕСА_1 (т.1, а.с.52, т.4, а.с.168 зворот).
У зв`язку з цим під час перевірки відповідачем було зроблено висновок, що автомобіль, який переданий ФОП ОСОБА_1 в оренду ДП «Середино-Будський агролісгосп», йому не належить, у зв`язку з чим складені акти про надання послуг оренди автомобілю не можуть підтвердити реальність здійснення господарської операції (т.1, а.с.52).
До заперечення на акт перевірки ДП «Середино-Будський агролісгосп» було надано довіреність від 26.01.2011, виданої ОСОБА_4 (далі ОСОБА_4 ) ОСОБА_1 (т.1, а.с.21).
Посилаючись на вказану довіреність, представник позивача стверджує, що відповідачем не було взято до уваги ту обставину, що відповідно до довіреності від 26 січня 2011 року ОСОБА_4 надав право ОСОБА_1 розпоряджатись вказаним автомобілем з правом відчуження, включаючи передачу автомобіля в оренду. Також стверджує, що податківці прийшли до хибного висновку в частині необхідності нотаріального посвідчення договору оренди транспортного засобу, що укладався між ФОП ОСОБА_1 позивачем, оскільки вимога щодо нотаріального посвідчення таких договорів не діє у випадку, коли підприємство бере в оренду автомобіль у фізичної особи-підприємця чи, навпаки, коли передає в оренду автомобіль ФОП, оскільки при оренді автотранспорту у ФОП обидві сторони угоди виступатимуть суб`єктами господарювання. Тому договір з таким орендарем, у відповідності до ч. 4 ст.639 Цивільного кодексу України нотаріально посвідчується тільки за бажанням сторін. Відтак, вважає висновки податкового органу щодо відсутності реальності операції між позивачем та ФОП ОСОБА_1 не відповідають дійсності.
Водночас, суд відмічає, що довіреністю ОСОБА_4 (т.1, а.с.21) уповноважував як ОСОБА_15 так і ОСОБА_1 , представляти його інтереси з усіх без винятку питань, пов`язаних із вчиненням правочинів (користування, експлуатація, оренди та продажу) автомобілем марки УРАЛ 5557, а не УРАЛ 557 (як зазначено в договорі оренди автомобіля, додатків до нього та актів надання послуг (т.2, а.с.13-25), р.н. НОМЕР_1 .
При цьому, в даній довіреності від 26.01.2011 чітко зазначено, що представникам ОСОБА_1 та Шкалаберді О.В. надається право укладати саме від імені ОСОБА_4 договори цивільно-правового характеру щодо розпорядження та користування автомобілем, в той час як відповідно до умов наданого договору оренди №1 від 20.04.2018 (т.2, а.с.13) ДП «Середино-Будський агролісгосп» укладає договір не з фізичною особою ОСОБА_1 , як уповноваженого укладати в і д і м е н і ОСОБА_4 договори цивільно- правового характеру, а з ФОП ОСОБА_1 .
У той же час відповідно до статті 761 Цивільного кодексу України, що визначає право передання майна у найм, таке право має власник речі або особа, якій належать майнові права.
Крім того, наймодавцем може бути також особа, уповноважена на укладення договору найму. Даний висновок вбачається з частини 2 статті 761 Цивільного кодексу України.
Однак, як встановлено судом та це не заперечувалось сторонами, власником автомобілю УРАЛ модель 5557, державний номер НОМЕР_1 є ОСОБА_4 , тобто ОСОБА_1 не являється власником УРАЛ модель 5557, державний номер НОМЕР_1 , а тому йому не належать і майнові права на автомобіль в розумінні частини 1 статті 761 Цивільного кодексу України. Доказів на підтвердження того, що ОСОБА_1 було уповноважено на укладення від свого імені та як фізичну особу-підприємця, а не ОСОБА_4 (як вказано в довіреності від 26.01.2011) спірного договору оренди №1 від 20.04.2018 суду надано не було.
Також суд відмічає, що договір оренди автомобіля №1 від 20.04.2018 (т.2, а.с.13-14) між позивачем та ФОП ОСОБА_1 укладено в простій письмовій формі та без нотаріального посвідчення.
У той же час згідно із ст. 799 Цивільного кодексу України, договір найму транспортного засобу укладається у письмовій формі. Такий договір за участю фізичної особи підлягає нотаріальному посвідченню.
Згідно з частиною першою статті 220 Цивільного кодексу України у разі недодержання сторонами вимоги закону про нотаріальне посвідчення договору такий договір є нікчемним.
Частиною другою статті 215 Цивільного кодексу України встановлено, що визнання судами нікчемних правочинів недійсними не вимагається.
Відповідно до частини першої статті 236 Цивільного кодексу України нікчемний правочин є недійсним з моменту його вчинення.
Враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), суд погоджується з відповідачем, що такий договір є нікчемним у силу закону, а всі первинні документи щодо передачі майна на виконання договору оренди автомобіля підписані ФОП ОСОБА_1 , яка не уповноважена вчиняти такі дії від свого імені, що, в свою чергу, унеможливлює здійснення позивачем будь-яких правомірних подальших дій щодо вищевказаного майна, незалежно від якості оформлення документів в подальшому, а тому у позивача відсутні правові підстави для віднесення сплачених на користь ФОП ОСОБА_1 коштів у сумі 292000 грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції.
Вказані висновки узгоджуються з правою позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 31 березня 2020 року у справі №826/6127/16.
Представник позивача обґрунтовуючи свою позицію посилається на те, що ФОП ОСОБА_1 , укладаючи договір з позивачем дія як суб`єкт господарювання.
Щодо вказаних доводів, насамперед варто відмітити, що Конституцією України та Цивільним кодексом України закріплено право приватної власності (статті 41 та 325 відповідно).
Суб`єктами права приватної власності є фізичні та юридичні особи. Фізичні та юридичні особи можуть бути власниками будь-якого майна, за винятком окремих видів майна, які відповідно до закону не можуть їм належати. Склад, кількість та вартість майна, яке може бути у власності фізичних та юридичних осіб, не є обмеженими. Законом може бути встановлено обмеження розміру земельної ділянки, яка може бути у власності фізичної та юридичної особи (ст. 325 Цивільного кодексу України).
Таким чином, суб`єктом права власності законодавством визнається фізична особа, яка може бути власником будь-якого майна, крім майна, яке не може знаходитися взагалі у власності фізичної особи, і, водночас, не виокремлюється такий суб`єкт права власності як фізичну особу-підприємця.
Суд зазначає, що фізична особа має усі особисті немайнові права та здатна мати усі майнові права, передбачені Конституцією України, Цивільним кодексом України та іншими законами (ст. 26 Цивільного кодексу України).
Відповідно до ч.ч.1,2 ст. 50 Цивільного кодексу України право на здійснення підприємницької діяльності, яку не заборонено законом, має фізична особа з повною цивільною дієздатністю. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом.
Тобто, правовий статус фізичної особи є набагато ширшим, ніж правовий статус фізичної особи-підприємця. Право на здійснення підприємницької діяльності є правом фізичної особи і набуття статусу підприємця дозволяє фізичній особі лише здійснювати господарську діяльність - діяльність у сфері суспільного виробництва, спрямовану на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
В силу норм ч. 1 ст. 51 Цивільного кодексу України до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.
Згідно із ч.6 ст.283 Господарського кодексу України до відносин оренди застосовуються відповідні положення Цивільного кодексу України з урахуванням особливостей, передбачених цим Кодексом.
При цьому, вирішуючи питання переваги в застосуванні норм Цивільного кодексу України чи Господарського кодексу України, суд відмічає, що застосовується не закон у цілому, а тільки відповідна його правова норма чи її частина, за змістом якої визначається: ця норма (її частина) є спеціальною чи загальною. Оскільки відповідно до ч.2 ст. 4 Цивільного кодексу України основним актом цивільного законодавства є Цивільний кодекс України, то в разі, якщо норми Господарського кодексу України не містять певних особливостей регулювання майнових відносин суб`єктів господарювання, а визначають лише загальні правила, які не узгоджуються з більш деталізованими відповідними правилами Цивільного кодексу, слід застосовувати положення, встановлені Цивільним кодексом України.
Згідно з абз. 2 п. 6 Порядку державної реєстрації (перереєстрації), зняття з обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів, мотоколясок, інших прирівняних до них транспортних засобів та мопедів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 07.09.1998 №1388, транспортні засоби, що належать фізичним особам-підприємцям, реєструються за ними як за фізичними особами.
З огляду на викладене, оскільки у Господарському кодексі України відсутні особливості нотаріального посвідчення договору оренди транспортного засобу, укладеного за участю фізичної особи-підприємця, суд дійшов висновку, що у вирішенні цього питання слід застосовувати правила, встановлені Цивільним кодексом України, зокрема в приписах ч. 1 ст. 220, ч. 3 ст. 640 (договір, що підлягає нотаріальному посвідченню, є укладеним з дня такого посвідчення) та ч. 2 ст. 799.
Посилання представника позивача на ч.4 ст.639 Цивільного кодексу України, відповідно до якої якщо сторони домовилися про нотаріальне посвідчення договору, щодо якого законом не вимагається нотаріальне посвідчення, такий договір є укладеним з моменту його нотаріального посвідчення, не спростовує зазначеного вище висновку суду, оскільки дана норм передбачає право сторін щодо нотаріального посвідчення договору лише у випадку, якщо законом не вимагається нотаріальне посвідчення такого договору. Натомість у даному випадку нотаріальне посвідчення договору оренди за участю фізичної особи визначено законом (ч.2 ст. 799Цивільного кодексу України).
Відтак, суд приходить до висновку, що позивач, на порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст.ст.1,9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, п.6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, відніс сплачені на користь ФОП ОСОБА_1 кошти у сумі 292000 грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
Відповідно до умов договору оренди автомобіля №18, укладеного 01.11.2018 між ДП «Середино-Будський агролісгосп» та ТОВ «Кроно Агролес», ТОВ «Кроно Агролес» як «Орендодавець» та ДП «Середино- Будський агролісгосп» як «Орендар» в особі директора ОСОБА_14 , уклали договір, відповідно до якого на умовах викладених в даному договорі Орендодавець зобов`язується передати за плату орендареві у строкове користування, а Орендар прийняти у строкове користування автомобіль УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 для господарської діяльності, та зобов`язується сплачувати Орендодавцеві орендну плату (т.2, а.с.26-27).
Даний договір був укладений, одразу після припинення договору оренди на цей же автомобіль з ФОП ОСОБА_1 (т.2, а.с.17).
В обґрунтування своєї позиції представник позивача надав договір оренди автомобіля від 31.10.2018 за №31/10/18 (т.1, а.с.22-23), відповідно до умов якого ФОП ОСОБА_1 зобов`язується передати за плату ТОВ «Кроно Агролес» у строкове користування, а ТОВ «Кроно Агролес» прийняти у строкове користування автомобіль УРАЛ модель 557, державний номер НОМЕР_1 для господарської діяльності, та зобов`язується сплачувати Орендодавцеві орендну плату. Також були надані подорожі листи вантажного автомобіля на підтвердження використання орендованого автомобіля у господарській діяльності (т.2, а.с.74-192). У зв`язку з цим представник позивача вважає, що висновки податкового органу щодо відсутності реальності операції між позивачем та ТОВ «Кроно Агролес» не відповідають дійсності.
Вказані доводи суд не приймає до уваги, оскільки, як вже зазначено було вище в довіреності від 26.01.2011, виданої ОСОБА_4 чітко зазначено, що ОСОБА_1 надається право укладати саме від імені ОСОБА_4 договори цивільно-правового характеру щодо розпорядження та користування автомобілем модель УРАЛ 5557 (при цьому не модель УРАЛ 557, як зазначено в договорі оренди автомобіля та актів надання послуг (т.2, а.с.26-29), р.н. НОМЕР_1 (т.1, а.с.21), в той час як відповідно до умов договору оренди автомобіля від 31.10.2018 ТОВ «Крона Агролес» (т.1, а.с.22) укладає договір не з фізичною особою ОСОБА_1 , як уповноваженого укладати договори цивільно- правового характеру в і д і м е н і ОСОБА_4 , а з ФОП ОСОБА_1 . Крім іншого даний договір, на порушення вимог ч.2 ст. 799 Цивільного кодексу України, також був укладений у простій письмовий формі без нотаріального посвідчення.
Також, судом взято до уваги, що ТОВ «Кроно Агролес» за 4 кв. 2018 року не подано податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма 1-ДФ), а відповідно і не відображено нарахування доходу на користь ФОП ОСОБА_1 від надання послуг оренди вантажного автомобіля (т.1, а.с.184).
Так, відповідно до умов договору №17 від 01.11.2018 про надання послуг автотранспортом та механізмами ТОВ «Крона Агролес» зобов`язується на протязі 2019р. (при цьому на перевірку позивачем надано договір, в якому зазначено інший період виконання робіт 2018р. (т.4, а.с.53) надати ДП «Середино-Будський агролісгосп» власним та/або залученим автотранспортом і механізмами послуги з вантажоперевезень в обсязі 8000м.3 ділової деревини, 7000куб.м. технологічної сировини, 1,25м дров паливних 1-2м (т.2, а.с.193-194).
На виконання даного договору представником позивача до суду були надані копії актів приймання виконаних робіт (т.2, а.с.224-228), а саме щодо надання послуг з вигрузки лісопродукції в 2018р., перевезення лісопродукції в листопаді 2018р., мехвигрузки, погрузки лісопродукції в грудні 2018р., навантаження лісопродукції на інший транспорт в грудні 2018р., перевезення лісопродукції в грудні 2018р. на загальну суму 171714,94грн.(з ПДВ).
При цьому, як зазначено в акті перевірки (т.1, а.с.45), акти, надані на перевірку, не містили ні номера, ні дати їх складення, ні розшифровки підпису замовника. На підтвердження вказаного представником відповідача надано завірені позивачем копії даних актів (т.4, а.с.51).
Надані суду копії, зроблені з копій актів, містили доповнення, зроблені чорним чорнилом в частині номерів, дат, розшифровки підпису та щодо реквізитів договору, на виконання якого складались такі акти (т.2, а.с.224-228).
Враховуючи дані обставини, судом було зобов`язано представника позивача надати оригінали актів приймання виконаних робіт, укладених з ТОВ «Крона Агролес».
Водночас, надані оригінали даних актів, досліджені в судовому засіданні, також не містили ні номерів таких актів, ні розшифровки підписів замовника (т.5, а.с.18-22). Більше того, дані акти містили виправлений номер договору, на виконання якого укладались такі акти з №17 виправлено на №18, в той час як договір про надання послуг автотранспортом та механізмами, укладеного між позивачем та ТОВ «Крона Агролес» мав номер №17. Відтак, надані представником позивача акти приймання виконаних робіт, не можуть підтверджувати фактичне виконання даної господарської операції з надання послуг автотранспортом та механізмами.
Представником позивача на підтвердження реальності даної господарської операції між позивачем та ТОВ «Крона Агролес» відмітив, що виконання послуг автотранспортом та механізмами здійснювалось ТОВ «Крона Агролес» орендованим у власника - ФОП ОСОБА_1 автомобілем УРАЛ модель 4320, д.н. НОМЕР_8 згідно договору оренди автомобіля від 01.11.2018 №01/11/18 (т.1. а.с.24-25).
В той же час, суд відмічає, що даний договір також, на порушення вимог ч.2 ст. 799 Цивільного кодексу України, був укладений у простій письмовий формі без нотаріального посвідчення, а відтак, враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), такий договір є нікчемним у силу закону, що, в свою чергу, унеможливлює здійснення будь-яких правомірних подальших дій щодо вищевказаного майна незалежно від якості оформлення документів в подальшому. Крім того, під час розгляду заперечень на акт перевірки, до яких надавався договір, укладений між ТОВ «Крона Агролес» та ФОП ОСОБА_1 , контролюючим органом було встановлено, що ТОВ «Кроно Агролес» за 4 кв. 2018 року не подано податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма 1-ДФ), а відповідно і не відображено нарахування доходу на користь ФОП ОСОБА_1 від надання послуг оренди вантажного автомобіля (т.1, а.с.184).
На підтвердження реальності господарської операції між позивачем та ТОВ «Крона Агролес» представником позивача були надані також товарно-транспортні накладні (т.2, а.с.229-250, т.3, а.с.1-56). Однак, згідно товарно-транспортних накладних надання послуг з перевезення лісопродукції, виконувались автомобілем УРАЛ державний номер НОМЕР_2 , водій - ОСОБА_8 . При цьому більше ніж в 10 товарно-транспортних накладних в графі перевізник фізичну особу-підприємця ОСОБА_9 перекреслено на ТОВ «Крона Агролес» (т.3, а.с.14-26).
При цьому, судом враховано, що відповідно до даних звітності про нарахування заробітної плати: Форми 1-ДФ «Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку», Відомостей про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам (Таблиця 6. Відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам) ОСОБА_8 за листопад, грудень 2018 нарахування доходу здійснено ФОП ОСОБА_9 , а не ТОВ «Крона Агролес» (т.4, а.с.167,175).
Представник позивача в судовому засіданні зазначав, що ОСОБА_8 міг здійснювати такі роботи по цивільно-правовим угодам, водночас, на виконання вимог ухвали суду, занесеної до протоколу судового засідання, представник позивача будь-яких доказів на підтвердження уповноваження ТОВ «Крона Агролес» виконання послуг з перевезення ОСОБА_8 суду надано не було.
Відтак, надані товарно-транспортні накладні також не можуть підтверджувати фактичне виконання даної господарської операції з надання послуг автотранспортом та механізмами саме ТОВ «Крона Агролес».
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
При цьому про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, відсутність економічної доцільності проведення відповідних господарських операцій, неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку, та інші обставини, які в сукупності можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави (податковий кредит).
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема, якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.
У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків сформував свої дані податкового обліку, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України , згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених у статті 78 цього Кодексу.
Вказані висновки узгоджуються з правою позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 31 березня 2020 року у справі №826/6127/16.
Відповідно до статті 3 Господарського кодексу України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.
Відсутність реально вчиненої господарської операції та, як наслідок, юридична дефектність відповідних первинних документів за змістом пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України не дозволяє формувати дані податкового обліку незалежно від спрямованості умислу платників податку - учасників відповідної операції.
Статтею 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
У відповідності до пп.2.15, 2.16. Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88 первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству, логічна ув`язка окремих показників. У разі виявлення невідповідності первинного документа вимогам законодавства у сфері бухгалтерського обліку такі документи з письмовим обґрунтуванням передаються керівнику підприємства, установи. До окремого письмового рішення керівника такі документи не приймаються до виконання.
Відповідно до п.п.5,6,7 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 №27/4248 (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) зазначено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Статтею 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні передбачено, що господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Надані позивачем докази, на які він посилається як на підтвердження здійснення господарські операції між ДП Середино-Будський агролісгосп» та ТОВ «Крона Агролес», не дають можливості підтвердити реальність здійснення даних господарських операцій, а досліджені в судовому засіданні докази свідчать про те, що здійснення операцій з надання ТОВ «Кроно-Агролес» послуг оренди, мехвигрузки, погрузки лісопродукції, перевезення лісопродукції оформлялись документально, а фактично надавались іншими особами.
Також перевіркою було встановлено відображення в бухгалтерському обліку за 2018р. отримання позивачем послуг лісозаготівлі та трелювання від фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 (далі ФОП ОСОБА_2 ) на загальну суму 931592,00грн. (т.1, а.с.54-59).
Так, відповідно до умов договору на виконання робіт №16 від 01.10.2018 ДП «Середино-Будський агролісгосп» доручає, а ФОП ОСОБА_2 бере на себе зобов`язання виконати такі роботи: провести лісозатівельні роботи по розробці лісосік головного користування, проріджування, прохідні рубки, суцільні санітарні, вибіркові санітарні рубки (валка, обрубання сучків, розкряжування, сортування, шатбелювання). Виконавець згідно п.п.2,3 Розділу 2 договору зобов`язується власними силами провести роботи згідно з технологічною картою в повному обсязі відведених насаджень в рубку. Виконавець використовує свою трелювальну техніку, бензопили, паливно-мастильні матеріали (т.2, а.с.203-205).
Згідно даних інформаційних систем податкового органу основним видом економічної діяльності КВЕД ФОП ОСОБА_2 є лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві (т.2, а.с.208). ФОП ОСОБА_2 29.12.2012 було видано дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки, дію якого було продовжено (т.2, а.с.210).
Відповідно до наданих, як під час перевірки так і під час розгляду справи копій нарядів-актів виконання робіт, а також щоденників приймання робіт по заготівлі (вивезенню) лісопродукції (т.3, а.с.65-250, т.4, а.с.1-9), виконання робіт ФОП ОСОБА_2 здійснювалось бригадою у кількості 2 осіб. При цьому, згідно штатного розпису має у кількості 2 працюючих ОСОБА_16 , що займає посаду лісоруба та ОСОБА_17 , що займає посаду вальника (т.2, а.с.211,214-217).
Згідно даних Інформаційних систем ДФС України, ФОП ОСОБА_2 подавалися: Податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, І сум утриманого з них податку (Форма № 1 ДФ); Наймані працівники (щоквартально): за 2018 рік: 1 кв. - 2 особи, 2 кв. - 2, 3 кв. - 2 особи , 4 кв. -2 особи (з 23. 11.2018 - 3 особи) . Згідно звітів про Нарахування єдиного внеску, Таблиця 6. Відомості про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам, середньооблікова кількість штатних працівників за звітний період, (щомісячно) складає 2 особи (т.4, а.с.198).
Під час здійснення перевірки контролюючим органом було здійснено розрахунок середньої кількості заготовленої деревини однією особою, виходячи з розрахунку кількості заготівельної деревини штатними працівниками самого позивача та зроблено висновок, що однією особою за місяць може бути заготовлено деревини в обсязі 210,98куб.м., двома 421,96куб.м., в той час, як згідно актів приймання виконаних робіт в жовтні 2018р. склала 2645,903куб.м.,, в листопаді 2832,675куб.м., а також трельовано в жовтні 2018р. 2645,903куб.м., в листопаді 2587,607куб.м. При цьому відповідно до даних з відкритих джерел контролюючим органом під час перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_2 не має зареєстрованих транспортних засобів.
Представник позивача, щодо здійснено розрахунку не заперечував, водночас, в обґрунтування своєї позиції, як в запереченнях на акт перевірки (т.1, а.с.177), так і в позові, зазначив, що відповідачем не було взято до уваги той факт, що ФОП ОСОБА_2 для виконання робіт за договором з ДП «Середино-Будський агролісгосп», був залучений, згідно договору оренди, укладеного з ОСОБА_5 , трактор МТЗ 80 д.н. НОМЕР_3 з правом використання в господарській діяльності, а відтак, вважав, що твердження про неможливість ФОП ОСОБА_2 надаватись послуги з трелювання хибними.
Дійсно між ФОП ОСОБА_2 та фізичною особою ОСОБА_5 01.11.2016 був укладений договір оренди рухомого автотранспорту №2, відповідно до якого ОСОБА_5 передав ФОП ОСОБА_2 для використання у господарській діяльності трактор МТЗ 80, д.н. НОМЕР_3 (т.2, а.с.212-213).
Однак, суд відмічає, що як вбачається з копії свідоцтва про реєстрацію машини (т.4, а.с.235), трактор, який належить ОСОБА_5 , має інший реєстраційний номер НОМЕР_9 .
При цьому, суд відмічає, що даний договір, укладений між ФОП ОСОБА_2 та ОСОБА_5 , тобто за участю фізичних осіб, на порушення вимог ч.2 ст. 799 Цивільного кодексу України, був укладений у простій письмовий формі без нотаріального посвідчення, а відтак, враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), такий договір є нікчемним у силу закону, що, в свою чергу, унеможливлює здійснення будь-яких правомірних подальших дій щодо вищевказаного майна незалежно від якості оформлення документів в подальшому. Крім того, відповідно до поданого ФОП ОСОБА_2 за 4 кв. 2018 року розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма 1-ДФ), не відображено нарахування доходу на користь ОСОБА_5 за договором від надання послуг оренди трактора (т.4, а.с.198).
Згодом, вже під час розгляду справи, представник позивача, в обґрунтування реальності здійснення господарської операції, доповнив свою позицію та відмітив, що ФОП ОСОБА_2 для виконання лісозаготівельних робіт, крім того, залучався ФОП ОСОБА_13 (далі ФОП ОСОБА_13 ) згідно договору субпідряду №1 від 01.10.2018 (т.3, а.с.57-61), в якого також працювали 7 осіб згідно трудових договорів (т.3, а.с.64), про що ФОП ОСОБА_6 повідомив позивача листами від 01.11.2019 (т.4, а.с.10). Представник стверджує, що оскільки ФОП ОСОБА_2 має спеціальний дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки, ФОП ОСОБА_13 дозвіл на виконання лісосічних робіт (т.3, а.с.62) та декларацію відповідності матеріально-технічної бази вимогам законодавства з питань охорони праці (т.3, а.с.63), вказане підтверджує реальність здійснення господарської операції між позивачем та ФОП ОСОБА_2 .
Також наголошує на тому, що ФОП ОСОБА_2 за умовами договору, укладеного з ДП «Середино-Будський агролісгосп» зобов`язаний був власними силами та без обмеження залучення для виконання умов договору на умовах субпідряду інших суб`єктів господарювання, з використанням як своїх так і залучених засобів виконати роботи (т.1, а.с.220). Однак, суд відмічає, що відповідно до п.п.2,3 Розділу 2 договору чітко передбачено, що виконавець зобов`язується в л а с н и м и силами провести роботи згідно з технологічною картою в повному обсязі відведених насаджень в рубку. Виконавець використовує с в о ю трелювальну техніку, бензопили, паливно-мастильні матеріали (т.2, а.с.203-205).
У той же час, суд зазначає, що вказані докази (т.3, а.с.57-64) представником позивача не надавались ні під час перевірки, ні разом з запереченнями на акт перевірки, ні, навіть разом з позовом, та не були покладені в основу оскаржуваного рішення.
Згідно із п.44.6 ст. 44 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Відтак, з огляду на приписи пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, відповідно до яких вважається, що документи, які не були надані під час перевірки незалежно від причин такого ненадання (чи на протязі 5 днів після її проведення) вважаються відсутніми у такого платника податків, докази, що стосуються укладеного договору ФОП ОСОБА_2 з ФОП ОСОБА_13 , не можуть бути прийняті в якості належних та допустимих доказів реальності здійснення господарської операції між позивачем та ФОП ОСОБА_2 .
Вказане узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 23 жовтня 2020 року у справі №816/2932/15.
Крім того, відповідно до поданого ФОП ОСОБА_2 за 4 кв. 2018 року розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (Форма 1-ДФ), не відображено нарахування доходу на користь ФОП ОСОБА_13 (РНОКПП НОМЕР_10 ) від виконання робіт субпідряду (т.4, а.с.198).
Також на обґрунтування реальності господарської операції між позивачем та ФОП ОСОБА_2 представником позивача до суду були надані копії актів приймання виконаних робіт (т.2, а.с.218-223), а саме щодо надання робіт з трелювання за жовтень-грудень 2018р., з лісозаготівлі за жовтень-грудень 2018р. на загальну суму 1361133,14грн.
Водночас, на перевірку позивачем були надані акти лише за жовтень-листопад 2018р. на загальну суму 931592грн. (т.4, а.с.42-43, т.1, а.с.55).
При цьому, як вбачається з копій актів, які надавались на перевірку, акти не містили ні номера, ні дати їх складення, деякі не містили розшифровки підпису замовника, також не містили реквізитів договору, на виконання якого складались дані акти, та детального опису робіт (т.4, а.с.42,43). При цьому, надані суду копії, зроблені з копій актів, містили доповнення, зроблені чорним чорнилом в частині номерів, дат, розшифровки підпису та щодо реквізитів договору, на виконання якого складались такі акти (т.2, а.с.218-223).
Враховуючи дані обставини, судом було зобов`язано представника позивача надати оригінали актів приймання виконаних робіт, укладених з ФОП ОСОБА_2 .
Водночас, надані оригінали таких актів, досліджені в судовому засіданні, також не містили ні номерів таких актів, ні розшифровки підписів замовника (т.5, а.с.23-26), тобто відрізнялись від копій, які надавались представником позивача для долучення до матеріалів справи, в яких мались доповнення в частині номерів, дат, розшифровки підпису та реквізитів договору, на виконання якого складались такі акти (т.2, а.с.218-223). Відтак, надані представником позивача акти приймання виконаних робіт, які фактично мають три різні варіанти, в сукупності з іншими вище дослідженими доказами у справі не можуть достовірно підтверджувати реальність здійснення господарської операції.
Таким чином надані позивачем докази, на які він посилається як на підтвердження здійснення господарські операції між ДП «Середино-Будський агролісгосп та ФОП ОСОБА_2 , не дають можливості підтвердити реальність здійснення даних господарських операцій.
Відтак, суд приходить до висновку, що позивач, на порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст.ст.1,9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, п.6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, відніс сплачені на користь ФОП ОСОБА_2 кошти у сумі 931592грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
Також перевіркою було встановлено відображення в бухгалтерському обліку у 2017-2018рр. отримання позивачем послуг оренди автомобіля від ФОП ОСОБА_3 на загальну суму 553600грн.(без ПДВ) (т.1, а.с.60-62).
Згідно з даними інформаційних систем ДФС України: ФОП - ОСОБА_3 , (іпн. НОМЕР_6 ). Вид діяльності: 77.12 "Надання в оренду вантажних автомобілів", дата державної реєстрації 16.05.2017. На податковому обліку зареєстрований у ДПІ у м. Сумах ГУ ДФС У Сумській області (1819).
Відповідно до умов договору оренди автомобіля №3, укладеного 01.06.2017 між ДП «Середино-Будський агролісгосп» та ФОП ОСОБА_3 (далі ФОП ОСОБА_3 ), ФОП ОСОБА_3 як «Орендодавець» та ДП «Середино- Будський агролісгосп» як «Орендар», уклали договір, відповідно до якого на умовах викладених в даному договорі Орендодавець передає для перевезення вантажу на території України за плату орендареві автомобіль марки ЗИЛ-ММЗ 554М, р.н. НОМЕР_5 (т.2, а.с.35-40).
Даний договір діяв у період до 27.06.2018 та припинений згідно додаткової угоди №21 від 27.06.2018 з 27.06.2018 (т.2, а.с.41-43).
За даною господарською операцією позивачем та ФОП ОСОБА_3 у період з червня 2017р. по червень 2018р. були складені акти надання послуг оренди автомобіля (т.2, а.с.52,53,56,58,60,62,64,66,68,69,71-73, т.4, а.с.22-28) на загальну суму 553600грн.
Представник позивача, обґрунтовуючи свою позицію, наголошує на тому, що всі документи з приводу операцій з ФОП ОСОБА_3 були вилучені, а тому всі висновки податкового органу зроблені на припущеннях.
Однак, вказані вище доводи представника позивача суд не приймає до уваги, оскільки як встановлено в судовому засіданні під час перевірки на запит відповідача позивачем були надані копії як договору, укладеного з ФОП ОСОБА_3 з додатковими угодами до нього, так і актів надання послуг. Також надані рахунки на оплату наданих послуг (т.4, а.с.18,20зворот, 22-28).
Представник позивача стверджує, що у ОСОБА_3 була в наявності довіреність від власника автомобіля марки ЗИЛ-ММЗ 554М, р.н. НОМЕР_5 на право здавання в оренду автомобілю, хоча довіреності такої надано не було.
Дійсно в ході перевірки було встановлено, що станом на момент проведення перевірки автомобіль марки ЗИЛ-ММЗ 554М, р.н. НОМЕР_5 зареєстрований за ОСОБА_11 , у той же час, під час розгляду справи було встановлено, що автомобіль марки ЗИЛ-ММЗ 554М, р.н. НОМЕР_5 дійсно був зареєстрованим за ОСОБА_3 та 01.09.2018 був перереєстрований на нового власника (т.4, а.с.195).
Водночас, як встановлено в судовому засіданні, договір між позивачем та ФОП ОСОБА_3 (т.2, а.с.35-36), на порушення вимог ч.2 ст. 799 Цивільного кодексу України, був укладений у простій письмовий формі без нотаріального посвідчення.
Враховуючи недодержання сторонами договору оренди автомобіля, укладеного за участю фізичної особи, обов`язкової форми укладення такого договору (без нотаріального посвідчення), такий договір є нікчемним у силу закону, що, в свою чергу, унеможливлює здійснення будь-яких правомірних подальших дій щодо вищевказаного майна незалежно від якості оформлення документів в подальшому, а тому у позивача відсутні правові підстави для віднесення сплачених на користь ФОП ОСОБА_3 коштів у сумі 553600грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції.
Відтак, суд приходить до висновку, що позивач, на порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст.ст.1,9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, п.6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, відніс сплачені на користь ФОП ОСОБА_3 кошти у сумі 553600грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
Також перевіркою було встановлено відображення в бухгалтерському обліку у 2017-2018рр. отримання позивачем послуг з технічного обслуговування транспортних засобів від ФОП ОСОБА_3 на загальну суму 140000грн. (т.1, а.с.62-65).
Згідно умов договору про надання послуг від 01.06.2017 №4, укладеного між позивачем та ФОП ОСОБА_3 (т.2, а.с.30-34), останній зобов`язаний був надавати ДП Середино-Будський агролісгосп комплекс послуг (додаток №1) з технічного обслуговування транспортних засобів позивача (згідно додатку №2 - 14шт. (т.2, а.с.33), а замовник зобов`язувався оплатити надані послуги.
Договір діяв до 01.04.2018 згідно додаткової угоди від 21.03.2018 (т.2, а.с.34).
На виконання умов договору були складені акти здачі - прийняття наданих послуг та рахунки на оплату наданих послуг (т.2, а.с.51,54,55,57,59,61,63,65,67,70, т.4, а.с.33-37).
Відповідно до п.1.1 умов договору перелік послуг, які будуть надаватись виконавцем, визначений у додатку №1 до договору (т.2, а.с.32,33зворот) та перелік автотранспорту, який буде обслуговуватись виконавцем визначений у додатку №2 (т.2, а.с.33).
Перелік містить послуги з технічного обслуговування транспортних засобів за змістом робіт: перевірка стану складових частин автомобіля зовнішнім оглядом, перевірка оглядом герметичності з`єднань систем змащування, живлення, охолодження двигуна, а також кріплення обладнання та приладів, перевірка кріплення двигуна та деталей випускного тракту, перевірка роботоздатності зчеплення і герметичність системи гідроприводу, перевірка справності приводу і дії стоянкового гальма, очистка акумуляторної батареї від пилу, бруду та слідів електроліту, прочистити вентиляційні отвори, перевірити кріплення та надійність контактів електричних з`єднань та інше. Тобто, за змістом, роботи обумовлені в договорі, потребують не консультації, а самого виконання роботи.
В ході перевірки до ДП Середино-Будський агролісгосп 21.05.2019 був наданий письмовий запит щодо фактичного придбання та відображення в бухгалтерському обліку підприємства придбання послуг з технічного обслуговування, які надані ФОП ОСОБА_7 (т.4, а.с.20зворот).
ДП Середино-Будський агролісгосп надана письмова відповідь про те, що первинні документи по операціям з ФОП ОСОБА_7 вилучені, однак, надані копії документів щодо господарських операціям з ФОП ОСОБА_7 (т.4, а.с.18,33-41).
Водночас, суд відмічає, що надані позивачем акти надання послуг, які надавались як під час перевірки так під час розгляду справи .2, а.с.51,54,55,57,59,61,63,65,67,70, т.4, а.с.33-37) є однотипними, не мають додатків та не можуть підтвердити виконану роботу, оскільки в актах не вказано перелік автомобілів, машин та устаткування, яких саме в конкретному місяці було обстежено, та в який спосіб проводилось технічне обслуговування (демонтаж, зупинка роботи на певний час, обслуговування в неробочій на підприємстві час, чи в інший спосіб). ФОП ОСОБА_3 згідно даних інформаційних систем ДПС України, як встановлено в ході перевірки, не має найманих працівників (т.1,а.с.60). Таким чином, роботи по технічному обслуговуванню повинен виконувати сам, як обумовлено умовами договору, або у випадку необхідності проводити залучення для проведення окремих видів послуг третіх осіб. Виконавець (ФОП ОСОБА_3 ) має погодити таке залучення з Замовником, що передбачено п.1.6 розділу 1 договору (т.2, а.с.30). При залученні для проведення окремих видів послуг третіх осіб Виконавець залишається відповідальним перед замовником (ДП Середино-Будський агролісгосп). Підтвердження щодо залучення для проведення окремих видів послуг третіх осіб як до перевірки, так і під час розгляду справи не надано. В актах значено лише загальне найменування послуги (технічне обслуговування ) та вартість без конкретизації машин та устаткування, яке обслуговувалось у конкретному місяці та в який спосіб. До перевірки не надані звіти до актів наданих послуг.
При цьому, під час перевірки встановлено, що одночасно в цей же період позивачем був укладений договір з ФОП ОСОБА_12 , яким також надавались послуги з ремонту і обслуговування автомобілів у період з червня 2017р. по березень 2018р. (т.1, а.с.64). Згідно актів виконаних робіт ОСОБА_12 були виконані роботи з обслуговування тих же автомобілів, на обслуговування яких був укладений договір з ФОП ОСОБА_7 .
Надаючи заперечення на акт перевірки позивачем не було надано жодного обґрунтування доцільності укладення договорів на обслуговування транспортних засобів одночасно з ФОП ОСОБА_12 та ФОП ОСОБА_7 .
Із наданих позивачем документів під час розгляду справи також не доведено економічну доцільність в отриманні даних послуг від сторонньої особи. Також з наданих доказів не вбачається, які критерії використовувалися для визначення вартості послуг та, відповідно, необхідність і доцільність використання їх у господарській діяльності та правомірності формування витрат підприємства.
Надані позивачем докази, на які він посилається як на підтвердження здійснення господарські операції між ДП Середино-Будський агролісгосп та ФОП ОСОБА_3 , не дають можливості підтвердити реальність здійснення даних господарських операцій.
На підставі викладеного, суд приходить до висновку, що позивачем не доведено економічну доцільність витрат без визначення конкретних послуг та причинного зв`язку між придбаними послугами й отримання економічної вигоди, а також наміру придбання платником послуг для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. ДП Середино-Будський агролісгосп отримано від ФОП ОСОБА_3 , паперові носії за формою первинних документів, в яких наведені відомості, що не відповідають фактичним (реальним) обставинам справи, оскільки вони складені на підставі господарських операцій які неможливо було здійснити та відповідно не можуть бути підставою для відображення в бухгалтерському та податковому обліку.
Відтак, суд приходить до висновку, що позивач, на порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, ст.ст.1,9 Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704, п.6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, відніс сплачені на користь ФОП ОСОБА_3 кошти у сумі 140000грн. до складу витрат собівартості реалізованої продукції, у зв`язку з чим занизив фінансовий результат до оподаткування на вказану суму.
У зв`язку з тим, що у задоволенні позову відмовлено, розподіл судових витрат, понесених позивачем, відповідно до ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України не здійснюється.
Керуючись ст.ст. 90, 241, 242, 243, 244, 245, 246, 250, 255, 295, 297, п.15.5 Розділу VІІ Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
В И Р І Ш И В:
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду через Сумський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги на рішення суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст судового рішення складено 10.06.2021.

Суддя І.Г. Шевченко