Справа № 826/892/16
Суддя: Гімон М.М.
Дата ухвалення: 2021-06-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

17 червня 2021 року

Київ

справа №826/892/16

адміністративне провадження №К/9901/19636/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),

суддів: Гусака М.Б., Юрченко В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу № 826/892/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КОЛОР СИСТЕМ» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 2 березня 2020 року (суддя - Каракашьян С. К.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 липня 2020 року (головуючий суддя - Безименна Н. В., судді: Земляна Г. В., Файдюк В. В.),

ВСТАНОВИВ:

У січні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «КОЛОР СИСТЕМ» (далі - позивач, ТОВ «КОЛОР СИСТЕМ») звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві, правонаступником якої є Головне управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12 серпня 2015 року № та №.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 10 червня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 19 липня 2016 року, у задоволенні позову відмовив повністю.

За наслідками касаційного перегляду вказаних судових рішень, Верховний Суд постановою від 14 листопада 2019 року касаційну скаргу ТОВ «КОЛОР СИСТЕМ» задовольнив частково, постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 10 червня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19 липня 2016 року скасував, а справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції.

Направляючи справу на новий розгляд, Верховний Суд зазначив, що судами першої та апеляційної інстанцій не досліджено на підставі якого рішення та в межах якого провадження призначена перевірка, коли провадження розпочато та чи є відповідне судове рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Верховний Суд звернув увагу, що відповідно до пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (далі - ПК України) органи податкової служби не мають права приймати податкові повідомлення-рішення до набрання законної сили відповідним рішенням у кримінальній справі, якщо грошове зобов`язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального законодавства.

За наслідками нового розгляду, Окружний адміністративний суд міста Києва рішенням від 2 березня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 липня 2020 року, позов задовольнив повністю, податкові повідомлення-рішення визнав протиправними і скасував.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.

У період з 20 липня 2015 року по 24 липня 2015 року посадовою особою Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві на підставі наказу №1526 від 20 липня 2015 року та постанови слідчого СУ ФР ГУ ДФС у Київській області від 15 червня 2015 року, відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «КОЛОР СИСТЕМ» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства по взаємовідносинам з ТОВ «Лараш Торг», за результатами якої складено акт від 30 липня 2015 року №348/22-07/31905435 (далі - Акт перевірки).

В Акті перевірки зроблено висновки про порушення позивачем:

- пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 ПК України, внаслідок чого занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від`ємного значення попереднього звітного періоду в сумі 205663,00 грн, в тому числі у грудні 2014 року в сумі 205663,00 грн;

- пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 185097,00 грн, в тому числі за 2014 рік у сумі 185097,00 грн.

На підставі висновків Акта перевірки Державна податкова інспекція у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві прийняла податкові повідомлення-рішення від 12 серпня 2015 року:

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 277646,00 грн., в тому числі за основним платежем - 185097,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 92549,00 грн;

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 308495,00 грн, в тому числі за основним платежем - 205663,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 102832,00 грн.

Задовольняючи позовні вимоги і скасовуючи зазначені податкові повідомлення-рішення, суди попередніх інстанцій виходили з того, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, в порушення вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) не надав до матеріалів справи жодних доказів наявності такого, що набрав законної сили вироку суду, або ухвали про закриття такого кримінального провадження за нереабілітуючими підставами у кримінальному провадженні №0000003 від 15 січня 2015 року, що надавало б контролюючому органу повноваження на визначення грошового зобов`язання позивача за наслідками позапланової перевірки, призначеної на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України та прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДПС подало касаційну скаргу, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, просить судові рішення скасувати і ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Касаційна скарга обґрунтована тим, що судом апеляційної інстанції застосовано пункт 86.9 статті 86 ПК України та пункт 36 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України без урахування висновків, викладених у постановах Верховного Суду від 28 лютого 2019 року у справі №826/10838/15, від 23 квітня 2019 року у справі №826/8336/15, від 5 грудня 2019 року у справі №826/22683/15. Також, на переконання скаржника, судами попередніх інстанцій застосовано норми права без урахування висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 14 січня 2020 року у справі №826/9925/14, відповідно до якого господарські операції для визначення валових витрат та податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Верховний Суд ухвалою від 18 вересня 2020 року відкрив касаційне провадження у цій справі з метою перевірки доводів ГУ ДПС про неправильне застосування пункту 86.9 статті 86 ПК України та пункту 36 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України без урахування висновків Верховного Суду. Водночас, враховуючи, що у цій справі суди попередніх інстанції не надавали правової оцінки первинній документації з огляду на висновок про неправомірність прийняття податкових повідомлень-рішень до закінчення кримінального провадження, в межах якого було призначено податкову перевірку, Верховний Суд визнав, що посилання відповідача на постанову Верховного Суду від 14 січня 2020 року у справі №826/9925/14 є безпідставними, а тому не можуть бути предметом касаційного розгляду.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Підстави, за наявності яких здійснюється документальна позапланова перевірка, встановлені пунктом 78.1 статті 78 ПК України.

Відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України (в редакції, чинній на час прийняття Наказу №1526 від 20 липня 2015 року у цій справі) документальна позапланова перевірка здійснюється у випадку отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанову органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.

Суди встановили, що саме на цій підставі проведено позапланову документальну виїзну перевірку ТОВ «КОЛОР СИСТЕМ» (відповідно до постанови слідчого СУ ФР ГУ ДФС у Київській області від 15 червня 2015 року).

Згідно з пунктом 86.9 статті 86 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла до 1 вересня 2015 року) у разі, якщо грошове зобов`язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи), предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили. Матеріали такої перевірки разом з висновками контролюючого органу передаються органу, що призначив перевірку.

Відповідно до підпункту 54.3.4 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України (у редакції, яка діяла до 1 вересня 2015 року) контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо рішенням суду, що набрало законної сили, особу визнано винною в ухиленні від сплати податків.

17 липня 2015 року Верховною Радою України прийнято Закон України № 655-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо зменшення податкового тиску на платників податків» (далі - Закон № 655-VIII). Вказаним Законом, який набрав чинності 1 вересня 2015 року, виключено підпункт 54.3.4 пункту 54.3 статті 54 та пункт 86.9 Податкового кодексу України.

Цим же Законом підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 36 такого змісту: «у разі, якщо судом за результатами розгляду кримінального провадження про кримінальне правопорушення, яке було розпочато до дня набрання чинності Законом № 655-VIII і предметом якого є податки, збори, винесено обвинувальний вирок, що набрав законної сили, в якому встановлена несплата податкових зобов`язань або винесена ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами з цього питання, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили».

Отже, підставою для прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення за результатами перевірки, яка проводилась на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, є отримання відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), однак, лише у межах кримінальних проваджень про кримінальні правопорушення, розпочатих до набрання чинності Законом № 655-VIII, тобто до 1 вересня 2015 року.

Якщо ж перевірка призначена та проведена в межах кримінального провадження, порушеного після 1 вересня 2015 року, то застереження, встановлені пунктом 36 підрозділу розділу XX «Перехідні положення», на такі правовідносини не розповсюджуються. У свою чергу, запровадження податковим органом загального порядку прийняття податкових повідомлень-рішень після означеної дати (пункт 86.8 статті 86 ПК України) зумовлює необхідність оцінки доказів у справі без врахування результатів кримінального провадження, в межах якого призначена та проведена перевірка.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 28 січня 2021 року у справі №1940/1880/18, від 11 лютого 2021 року у справі № 804/9151/16, які враховуються колегією суддів під час розгляду цієї справи відповідно до частини третьої статті 341 КАС України.

Водночас, у постановах від 28 лютого 2019 року у справі №826/10838/15, від 6 лютого 2020 року у справі № 816/4521/15, від 21 травня 2021 року у справі № 815/3684/13-а Верховний Суд викладав позицію, що за приписами пункту 86.9 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення за результатами перевірки платника податків, яка проведена на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України, не приймається до набрання законної сили відповідним судовим рішенням лише у випадку, якщо відносно посадових осіб цього ж платника податків, який перевіряється, в рамках кримінального провадження розслідується кримінальне правопорушення, предметом якого є податки та/або збори; це правило не поширюється на контрагентів таких юридичних осіб.

У постанові від 9 грудня 2020 року у справі №826/26133/15 Верховний Суд, вирішуючи заяву про перегляд Верховним Судом України ухвали Вищого адміністративного суду від 30 травня 2017 року, зазначив, що в межах розгляду даної справи положення пункту 86.9 статті 86 Податкового кодексу України не розповсюджується на позивача (ТОВ «Рекламна агенція Вайт») та у податкового органу були відсутні перешкоди для прийняття податкових повідомлень-рішень. Підставою для такого висновку стали встановлені судами обставинами, що згідно з постановою старшого слідчого в особливо важливих справах Генеральної прокуратури України Гришина І.В. 15 червня 2015 року призначено позапланову документальну перевірку позивача у рамках кримінального провадження № 0000259, яке проводиться стосовно посадових осіб контрагентів позивача по ланцюгу постачання, а саме ПАТ «Укргазтранс» НАК «Нафтогаз України». З постанови старшого слідчого ОВС третього ВКР СУ ФР ГУ ДФС у м. Києві Зозулі О.П. про призначення позапланової документальної перевірки позивача у рамках кримінального провадження № 000005 вбачається, що кримінальне провадження проводиться стосовно посадових осіб контрагента позивача, а саме ТОВ «Смарт-Сейл».

Отже, встановлення суб`єкта правопорушення, відносно якого порушено кримінальне провадження, істотно впливає на умови застосування пункту 86.9 статті 86 ПК України.

Направляючи справу №826/892/16 на новий розгляд, Верховний Суд у постанові від 14 листопада 2019 року зазначив про необхідність встановлення і дослідження судами на підставі якого рішення та в межах якого провадження призначена перевірка, коли провадження розпочато та чи є відповідне судове рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.

Відповідно до частини п`ятої статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Суди зазначили, що відповідно до постанови слідчого СУ ФР ГУ ДФС у Київській області від 15 червня 2015 року здійснюється досудове розслідування в рамках кримінального провадження, внесеного до ЄРДР за №0000003 від 15 січня 2015 року, за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною третьою статті 212 КК України, за фактом ухилення від сплати податків в особливо великих розмірах.

Також суди встановили, що на момент проведення перевірки позивача та станом на дату складання оскаржуваного податкового повідомлення-рішення досудове розслідування у кримінальному провадження, внесеному до ЄРДР за №0000003 від 15 січня 2015 року тривало.

Суд апеляційної інстанції зазначив, що контрагент позивача ТОВ «Лараш Торг» фігурує в рамках кримінального провадження внесеному до ЄРДР за №0000003 від 15 січня 2015 року, як суб`єкт господарювання, з використанням якого невстановлені особи ухилялись від сплати податків у особливо великих розмірах, що вбачається із постанови старшого слідчого з ОВС СУ ФР ГУ ДФС у Київській області від 22 квітня 2015 року.

В матеріалах справи наявна зазначена постанова старшого слідчого з ОВС СУ ФР ГУ ДФС у Київській області від 22 квітня 2015 року, однак, у наказі №1526 від 20 липня 2015 року зазначено, що перевірку призначено на підставі постанови слідчого СУ ФР ГУ ДФС у Київській області від 15 червня 2015 року, яка в матеріалах справи відсутня.

Отже, суди попередніх інстанцій не виконали вимог процесуального закону і, застосувавши пункт 86.9 статті 86 ПК України, так і не з`ясували стосовно якої особи (яких осіб) розслідується кримінальне правопорушення, у кримінальному провадженні по якому призначено і проведено перевірку ТОВ «КОЛОР СИСТЕМ», і, як наслідок, не надали належної правової оцінки наявності чи відсутності у відповідача права на прийняття оскаржуваних актів індивідуальної дії.

У касаційній скарзі відповідач наполягає на тому, що постановою СУ ФР ГУ ДФС у Київській області від 22 квітня 2015 року призначено проведення позапланової документальної перевірки ТОВ «КОЛОР СИСТЕМ» в рамках кримінального провадження № 0000003 від 15 січня 2015 року, за фактом ухилення від сплати податків у особливо великих розмірах невстановленими особами з використанням наступних суб`єктів господарювання: ТОВ «Мілта Клайд», ПП «Діос Постач»», ПП «Юніон ЮГ», ТОВ «Зернопостач 2013», ТОВ «Депорт-трей», ТОВ «Азіяфорест», ТОВ «Транс-транзіт», ТОВ «Ведаті», ТОВ «Фінорз південь», ТОВ «Сантан-Брі», ТОВ «Руїс», ТОВ «Лараш Торг» за ознаками злочинів, передбачених частиною третьою статті 212 КК України. Зазначене, на переконання скаржника, свідчить про непоширення на спірні правовідносини обмежень, встановлених пунктом 86.9 статті 86 ПК України.

Відповідно до статті 341 КАС України у редакції, чинній з 8 лютого 2020 року, суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій у цій справі, оскільки неповне встановлення істотних обставин та ненадання правової оцінки обставинам справи, що входять до предмета доказування, свідчить про недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи.

Не встановлення судами попередніх інстанцій істотних у цій справі обставин позбавляє суд касаційної інстанції можливості перевірити правильність застосування судами попередніх інстанцій пункту 86.9 статті 86 ПК України, як наслідок, надати оцінку доводам контролюючого органу про застосування цієї норми без урахування висновку Верховного Суду.

Водночас, колегія суддів вважає помилковим посилання ГУ ДПС на постанову Верховного Суду від 23 квітня 2019 року у справі №826/8336/15, оскільки у справі №826/8336/15 перевірка була призначена на підставі підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, що свідчить про відмінність правовідносин від справи, у якій подано касаційну скаргу.

Суд касаційної інстанції відповідно до частини другої статті 341 КАС України позбавлений можливості встановити, відносно кого порушено кримінальне провадження № 0000003 від 15 січня 2015 року, а так само встановити причини суперечності у постанові слідчого, на підставі якої призначено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «КОЛОР СИСТЕМ», дослідити зміст постанови слідчого СУ ФР ГУ ДФС у Київській області від 15 червня 2015 року, натомість, такими повноваженнями наділені суди попередніх інстанцій

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази; або суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.

Оскільки справа направляється на новий розгляд, розподіл судових витрат відповідно до частини шостої статті 139 КАС України не здійснюється.

Керуючись статтями 341, 345, 353, 355, 356, 359 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 2 березня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 7 липня 2020 року скасувати.

Справу № 826/892/16 направити на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіМ.М. Гімон М.Б. Гусак В.П. Юрченко