Справа № 0540/9345/18-а
Суддя: Міронова Галина Михайлівна
Дата ухвалення: 2021-05-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 травня 2021 року справа №0540/9345/18-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії: головуючого судді Міронової Г.М., суддів: Геращенка І.В., Казначеєва Е.Г., секретаря судового засідання Ашумова Т.Е., за участю представника позивача Романенка А.В., представника відповідача Єгорова А.Є., розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційні скарги Приватного акціонерного товариства "Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча" та Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 р. у справі № 0540/9345/18-а (головуючий І інстанції суддя Михайлик А.С.) за позовом Приватного акціонерного товариства "Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча" до Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча», звернувся до суду із позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: № від 15.06.2018 про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 80 283 229,00 грн. за 2015 рік, 121 823 313,00 грн. за 1 квартал 2016 року, 91 885 453,00 грн. за півріччя 2016 року; № від 15.06.2018 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 43 483 562,50 грн., з яких за основним платежем - 34 786 850,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 8 696 712,50 грн.; № від 15.06.2018 щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на 21 233 150,50 грн., з яких за основним платежем - 16 986 522,00 грн., штрафні (фінансові) санкції 4 246 630,50 грн.; № від 15.06.2018 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 8 117 078 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 4 058 539,00 грн. (т. 1 а.с. 4-40).

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року у справі № 0540/9345/18-а позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.06.2018 № в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 6 694 218 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3 347 109 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.06.2018 № від 15.06.2018 щодо зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 80 283 229,00 грн. за 2015 рік, 121 823 313,00 грн. за 1 квартал 2016 року, 91 885 453,00 грн. за півріччя 2016 року.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.06.2018 № від 15.06.2018 щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 43 483 562,50 грн., з яких за основним платежем - 34 786 850,00 грн., за штрафними санкціями - 8 696 712,50 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 15.06.2018 № від 15.06.2018 щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 21 233 150,50 грн., з яких 16 986 522,00 грн. сума грошового зобов`язання за податковими зобов`язання, 4 246 630,50 грн. за штрафними санкціями.

В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Вирішено питання судових витрат (т. 41 а.с. а.с. 150-178).

Представником позивача подано апеляційну скаргу, в якій останній просив скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмови у скасуванні податкового повідомлення-рішення від 15.06.2018 № щодо зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 1422 860, 00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 711 430 грн. та прийняти в цій частині нове рішення про задоволення позову.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначає, що в акті перевірки від 21.05.2018 контролюючий орган встановив, що саме контрагенти-постачальники реєстрували розрахунки коригування; в період січень-травень 2015 відповідно до вимог п.п. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України для того, щоб позивач мав змогу зменшити податковий кредит на підставі розрахунків коригування ПДВ постачальник повинен був надіслати отримувачу розрахунок коригування податку та отримувач мав збільшити податковий кредит у зв`язку з отримання таких товарів/послуг.

Позивач зазначає, що за лютий, квітень, травень 2015 не було порушено п. 192.1 п. 192.2 та п. 192.3 Податкового кодексу України, оскільки позивач не отримував від постачальників розрахунків коригування податку та не збільшував податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Також в період жовтень 2015 - травень 2017 не було порушено п. 192.1, п. 192.2, п. 192.3 Податкового кодексу України, оскільки позивач не отримував від постачальників розрахунків коригування податку та не збільшував податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Апелянт зауважує, що під час проведення документальної планової виїзної перевірки позивач надав відповідачу усі первинні господарські документи, які були складені у періодах, що перевірялись, і це підтверджує відсутність акту про ненадання до перевірки первинних документів. В доводах апеляційної скарги наведені ті ж самі аргументи, що зазначались в позовній заяві.

Відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

За своїм змістом апеляційна скарга відповідача містить незгоду з судовим рішенням. Але аргументація апеляції викладена наступним чином: цитата з рішення суду першої інстанції і заперечення з цитуванням акту перевірки. Не наведено в скарзі якоїсь конструктивної крити рішення суду першої інстанції з посиланням на сталу судову практику Верховного Суду в подібних правовідносинах.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що у ході проведення перевірки встановлені взаємовідносини з сумнівними контрагентами, отримані товари та послуги відображені в бухгалтерському обліку на підставі недостовірних первинних документів, зафіксовані в бухгалтерському обліку операції не підтверджені наявною податковою інформацією; при визначенні різниць відповідно до п.п. 138.1 та 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України враховується вся сума нарахованої у звітному періоді амортизації основних засобів та нематеріальних активів відповідно до національних положень бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, незалежно від того, чи включена така амортизація до складу витрат; в липні 2015 позивачем було здійснено списання балансової вартості фінансової інвестиції ТОВ «Приазовський гірничо-збагачувальний комбінат», у зв`язку з ліквідацією підприємства в сумі 13 461 грн., тобто позивачем в порушення п.п. 134.1.1 ст. 134, п.п. 140.5.3 ст. 140 Податкового кодексу України занижено різниці, на які збільшується фінансовий результат, на суму втрат від інвестицій в ТОВ Приазовський гірничо-збагачувальний комбінат» за 2015 на суму 13 461 183,00 грн. До виплат, пов`язаних з оплатою праці, відносяться виплати індексації заробітної плати звільненим робітникам та створені забезпечення під такі виплати, у зв`язку з чим підприємством було безпідставно завищено різниці, на які зменшується фінансовий результат до оподаткування, на суму коригування резерву витрат на сплату податків, зборів, нарахованих на фонд оплати праці у вигляді витрат на сплату єдиного соціального внеску, який нараховано на виплати індексації заробітної плати звільненим працівникам, що призвело до заниження об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 2017 на суму 6811417, 00 грн.; в порушення наказу МФУ від 20.10.2015 № 897 із змінами та доповненнями та п. 50.1 ст. 50 позивачем занижено данні по рядку 27 «збільшення (зменшення) податкового зобов`язання звітного (податкового періоду, що уточнюється) уточнюючої декларації з податку на прибуток підприємства за три квартали 2016 року, що призвело до заниження суми податку на прибуток у розмірі 16 986 522 грн.; господарські операції між позивачем та ТОВ «Тепло енерго комплект Україна», ТОВ «Дон ферум Групп», ТОВ ТД «Міжгалузевий регіон»… мають ознаки нереальності через відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної діяльності.

У відзиві на апеляційну скаргу представник позивача просив апеляційну скаргу відповідача залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Представник позивача доводи своєї апеляційної скарги підтримав, проти доводів апеляційної скарги заперечував.

Представник відповідача доводи своєї апеляційної скарги підтримав, просив задовольнити її у повному обсязі. Проти задоволення апеляційної скарги позивача заперечував.

Представники надали відповідні пояснення.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Приватне акціонерне товариство «МАРІУПОЛЬСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ ІМЕНІ ІЛЛІЧА» (позивач) є юридичною особою, зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за кодом 00191129, місцезнаходженням позивача є: 87504, Донецька обл., м. Маріуполь, вул. Левченка, б.1.

Позивач як платник податків перебуває на обліку в Запорізькому управлінні Офісу великих платників податків ДПС, що є відповідачем у справі.

В період з 28.02.2018 по 05.05.2018 посадовими особами Запорізького управління Офісу великих платників податків ДФС, правонаступником якого є відповідач, на підставі наказу Державної фіскальної служби України від 13.02.2018 № 218 проведено документальну планову виїзну перевірку ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, вимог законодавства щодо сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017. За наслідком проведеної перевірки 21.05.2018 відповідачем складено акт перевірки від № 50/28-10-47-12/00191129 (т. 1 а.с. 41-207).

Згідно викладених в акті перевірки висновків вказано на порушення ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА»:

1. пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, 138.2 ст. 138, пп. 139.1.2 п. 139.1 ст. 139, пп. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, МСБО 18 «Дохід», в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 34 786 850 грн., у тому числі: три квартали 2016 року у сумі 22 111 229 грн.; 2016 рік у сумі 36 539 957 грн.; 1 квартал 2017 року у сумі -6 484 495 грн.; півріччя 2017 року у сумі 13 457 399 грн.; три квартали 2017 року у сумі -2 418 508 грн.; 2017 рік у сумі -1 753 107 грн.;

2. п.50.1 ст. 50 Податкового кодексу України, наказу МФУ від 20.10.2015 № 897 «Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств» із змінами та доповненнями внаслідок чого занижено значення рядку 27 «збільшення (зменшення) податкового зобов`язання звітного (податкового періоду, що уточнюється» уточнюючої декларації з податку на прибуток підприємства за три квартали 2016 року, що призвело до заниження суми податку на прибуток у розмірі 16 986 522 грн.;

3. пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, 138.2 ст. 138, пп. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2015 рік на 80 283 229 грн.; 1 квартал 2016 року на 121 823 313 грн.; півріччя 2016 року на 91 885 453 грн.;

4. пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1, 138.2 ст. 138, п. п. 140.5.3 п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 40 717 669 грн., у тому числі: 1 квартал 2017 року у сумі 40 717 669 грн.;

5. п. 44.1 ст. 44, п. 192.1, п. 192.2, п. 192.3 ст. 192, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст.198, п.200.1, п. 200.4 ст. 200, п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України, «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого Наказом МФУ від 28.01.2016 № 21, Наказом МФУ від 25.05.2016 № 503 в результаті чого завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню у загальному розмірі 8 117 078 грн., у т. ч. по періодах: лютий 2015 - 211 735 грн., березень 2015 року - 6 383 грн., квітень 2015 року - 242 164 грн., травень 2015 року - 17 522 грн., липень 2015 року - 22 304 грн., серпень 2015 року - 15 759 грн., вересень 2015 року - 47 710 грн.; жовтень 2015 року - 179 628 грн.; листопад 2015 року - 27 844 грн.; грудень 2015 року - 167 922 грн.; січень 2016 року - 1 589 227 грн.; лютий 2016 року - 1 297 632 грн.; березень 2016 року - 836 071 грн.; квітень 2016 року - 859 640 грн.; травень 2016 року - 90 004 грн.; червень 2016 року - 148 723 грн.; липень 2016 року - 102 674 грн.; серпень 2016 року - 135 742 грн., вересень 2016 року - 45 349 грн.; жовтень 2016 року 250 451 грн.; листопад 2016 року - 232 420 грн.; грудень 2016 року - 96 368 грн.; січень 2017 року - 384 030 грн.; березень 2017 року - 485 599 грн.; квітень 2017 року - 38 448 грн.; травень 2017 року - 49 307 грн.; червень 2017 року - 133 822 грн.; липень 2017 року - 80 306 грн.; серпень 2017 року - 92 748 грн.; вересень 2017 року - 58 465 грн.; жовтень 2017 року - 27 382 грн.; листопад 2017 року - 87 413 грн.; грудень 2017 року - 56 286 грн.;

6. п.44.1 ст.44, п.192.1, п.192.2, п.192.3 ст.192, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1, п. 200.4 ст.200, п.201.10 ст.201 Податкового Кодексу України, «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого Наказом МФУ від 28.01.2016 № 21, Наказом МФУ від 25.05.2016 року № 503 в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню у загальному розмірі 2 551 995 грн. за лютий 2017 року.

Порушення, що призвели до наведених висновків, описані у відповідних розділах акту перевірки.

Не погодившись із висновками акту перевірки, відповідач надав заперечення на акт (т. 2 а.с. 73-120).

За наслідком розгляду заперечень відповідачем складено відповідь на заперечення за вих. № 24496/10/28-14-47-12 від 12.06.2018, за змістом якої висновки акту перевірки щодо виявлених порушень є вірними та відповідають нормам чинного податкового законодавства та цивільного права (т. 2 а.с. 121-146).

15.06.2018 на підставі акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення рішення:

№ про зменшення сум від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 80 283 229,00 грн. за 2015 рік, 121 823 313,00 грн. за 1 квартал 2016 року, 91 885 453,00 грн. за півріччя 2016 року (т. 2 а.с. 148);

№ про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на 43 483 562,50 грн., з яких за основним платежем - 34 786 850,00 грн.; штрафні (фінансові) санкції - 8 696 712,50 грн. (т. 2 а.с. 147);

№ про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 21 233 150,50 грн., з яких за основним платежем 16 986 522 грн., штрафні (фінансові) санкції - 4 246 630,50 грн. (т. 2 а.с. 149);

№ про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 8 117 078,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 4 058 539,00 грн. (т. 2 а.с. 150).

Спірним у цій справі є правомірність прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень від 15.06.2018 №№ , , , .

При вирішенні справи суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (надалі за текстом ПК України, Кодекс).

Підпунктами 20.1.4, 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючий орган має право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків; застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; стягувати до бюджетів та державних цільових фондів суми грошових зобов`язань та/або податкового боргу у випадках, порядку та розмірі, встановлених цим Кодексом та іншими законами України. За пунктом 75.1 статті 75 Кодексу контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Документальні перевірки проводяться контролюючими органами у межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

Порядок оформлення результатів перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу. Пунктом 86.1. статті 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Однією з підстав визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень позивач визначив не підписання акту перевірки всіма посадовими особами, що проводили перевірку. Так, акт перевірки № 50/28-10-47-12/00191129 від 21.05.2018, на підставі якого прийняті спірні податкові повідомлення-рішення, не містить підписів головних державних ревізорів-інспекторів - Гречишкіної О.М. (перебувала на лікарняному), ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , які на час підписання були звільнені.

Відповідно до пункту 58.1 статті 58 та пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається податковим органом на підставі акту перевірки.

За змістом пункту 86.8 статті 86 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу.

У разі незгоди з контролюючим органом платник податків має право оскаржити прийняте рішення (податкове повідомлення-рішення) (підпункт 17.1.7 пункту 17.1 статті 17 ПК України).

Зазначене свідчить про те, що доводи, судження, інформація акта перевірки, складеного особами, що її проводили, вивчається та оцінюється, зокрема начальником або заступником начальника контролюючого органу, і в разі наявності податкових порушень саме вони приймають податкове повідомлення-рішення, яке і визначає грошові зобов`язання платникові податків.

Сам по собі акт податкової перевірки та дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акта не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання зауважень до акта.

В постанові Верховного Суду від 19.06.2020 у справі № 140/388/19 (адміністративне провадження № К/9901/21117/19) судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду відступила від правової позиції Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладеній, зокрема, у постанові від 03.12.2018 у справі № 1440/1965/18 та сформулювала висновок про неможливість визначення самостійною підставою для визнання недійсними рішень контролюючого органу, прийнятих на підставі такого акту перевірки, що не містить всіх підписів посадових осіб контролюючого органу, яка її проводила.

Отже, відсутність в акті перевірки № 50/28-10-47-12/00191129 від 21.05.2018 підписів всіх посадових осіб відповідача, що проводили перевірку, не є достатньою підставою визнання протиправними та скасування прийнятих на його підставі податкових повідомлень-рішень, правомірність яких є предметом розгляду в межах даної справи.

При вирішенні спору щодо правомірності прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень суд вважає за доцільне надання їм оцінки в розрізі кожного з виявлених під час перевірки порушення, за фактом виявлення якого контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення про зменшення від`ємного значення об`єкту оподаткування/ збільшення грошового зобов`язання з податку. При цьому, як встановлено судом під час розгляду справи, між сторонами не є спірними встановлені під час перевірки обставини, що стали підставою донарахування податкових зобов`язань.

І. Підставою прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень № про зменшення сум від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 80 283 229 грн. за 2015 рік, 121 823 313 грн. за 1 квартал 2016 року, 91 885 453 грн. за півріччя 2016 року та № про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на 43 483 562,50 грн., з яких за основним платежем - 34 786 850 грн., штрафні (фінансові) санкції - 8 696 712,50 грн. стали висновки податкового органу про:

1. порушення пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134, п. 138.1 та 138.2 Податкового кодексу України внаслідок невідображення у складі доходів звітних періодів з 01.01.2015 по 31.12.2017 операцій з безоплатного отримання активів, робіт, послуг, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 32 844 075 грн.

2. порушення пп. 134.1.1. п. 134.1. ст. 134, п. 138.1 та 138.2 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено різниці, що виникають відповідно до Податкового кодексу України (код рядку декларації з податку на прибуток 03РІ) на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на 140 143 606 грн.

3. порушення пп. 134.1.1. ст. 134, пп. 140.5.3 п. 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено різниці, на які збільшується фінансовий результат, на суму втрат від інвестицій в ТОВ «Приазовський ГЗК» () на 2015 рік на 13 461 183 грн.;

4. порушення пп. 139.1.2. п. 139.1. ст. 139 Податкового кодексу України, внаслідок чого безпідставно завищено різниці, на які зменшується фінансовий результат на суму коригування резерву ЄСВ, що призвело до заниження об`єкту оподаткування з податку на прибуток за 2017 рік на 6 811 417 грн.

Наведені порушення, на думку податкового органу, призвели до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування, відображеного в додатку РІ по рядку 3.2.4 «Сума від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України)», за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 року на загальну суму 80 283 229 грн., в тому числі: - за 1 квартал 2016 року у сумі 80 283 229 грн., за півріччя 2016 року у сумі 80 283 229 грн., три квартал 2016 року у сумі 80 283 229 грн., за 2016 рік у сумі 80 283 229 грн.

Під час надання оцінки зазначеним висновкам контролюючого органу суд виходить із наступного.

Щодо висновків контролюючого про заниження доходу на 32 844 075 грн.

За період з 01.01.2015 по 31.12.2017 ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» згідно розділу 3.1.1.1. «Дохід та фінансовий результат до оподаткування, визначені за правилами бухгалтерського обліку»). задекларовано в рядку 01 декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» дохід в сумі 138 831 183 235 грн., у т.ч. за 2015 рік - 37 806 230 7669 грн., 2016 рік 40 846 188 052 грн., 2017 рік 60 178 764 414 грн.

Перевіркою повноти визначення задекларованих ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» показників у рядку 01 Декларацій „Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 встановлено їх заниження всього на суму 32 844 075 грн.

В акті перевірки вказано, що в порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" не відобразив у складі доходів операції з безоплатного отримання активів, робіт, послуг, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 32 844 075 грн. Детальна інформація щодо отримання ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» у періоді з 01.01.2015 по 31.12.2017 активів за відсутності документів, що опосередковують таке отримання наведена в розділі 3.1.2.2. акту. Крім того, отримання підприємством ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" активів та послуг без наявності будь-яких первинних документів, які опосередковують таке отримання, встановлено актами перевірок від 05.01.2018 № 5/28-10-47-11/00191129 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Приватного акціонерного товариства «МАРІУПОЛЬСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ ІМЕНІ ІЛЛІЧА» з питань правильності відображення в податковому обліку з податку на додану вартість фінансово господарських операцій по взаємовідносинам з постачальниками, перелік яких наведено у додатку 2 до акту перевірки за період з 01.10.2014 по 30.06.2017» та від 27.11.2017 №116/28-10-47-11/00191129 «Про результати позапланової документальної виїзної перевірки Приватного акціонерного товариства «МАРІУПОЛЬСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ ІМЕНІ ІЛЛІЧА» (), з питань правильності відображення в податковому обліку з податку на додану вартість фінансово господарських операцій по взаємовідносинам з постачальниками, перелік яких наведено у додатку 2 до акту перевірки за період з 01.10.2014р по 30.04.2017р.».

Загальна сума операцій без податку на додану вартість при здійснення фінансово - господарських операцій з контрагентами складає 32 844 074,40 грн., у т.ч. по контрагентах:

ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА" () в сумі 986 860,00 грн. за 2016 рік,

ТОВ "ДОН ФЕРУМ ГРУПП" () на загальну суму 10 330 710,00 грн., у т.ч. 2016 рік 5 231 230,00 грн., 2017 рік 5 099 480,00 грн.;

ТОВ ТД "МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН" () на загальну суму 3 930 521,74 грн., у т.ч. 2016 рік 3 082 228,14 грн., 2017 рік 848 293,60 грн.;

ТОВ "ПРОМЕКСІМ-ДОНЕЦЬК" () на загальну суму 846 103,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 32356,00 грн., 2016 рік - 800 695,00 грн., 2017 рік - 13 052,00 грн.;

ПВП "РЕМПУТЬСЕРВІС" (ЄДРПОУ 31285444) на загальну суму 165 600,00 грн., у т.ч. за 2016 рік 195 600,00 грн.;

ТОВ "ПРОМХІМТЕХ ЛТД" () на загальну суму 1 605 401,00 грн., у т.ч. за 2015 рік - 312 365,00 грн., 2016 рік - 377 958,00 грн., 2017 рік - 915 078,00 грн.;

ПП «ВКФ «АЗОВГІДРОСЕРВІС» (), на загальну суму 344 00,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 60480,00 грн., за 2016 рік 45480,00 грн., за 2017 рік 238 040,00 грн.;

ТОВ "ПРОДОН" () на загальну суму 99 164,50 грн., з яких за 2015 рік 87 664,50 грн., за 2017 рік 11 500,00 грн.;

ТОВ "ХЗМІ "ВЕКТОР" () на загальну суму 169 220,00 грн., у т.ч. за 2016 рік 43 000,00 грн., за 2017 рік - 126 220,00 грн.;

ТОВ "УКРМЕХЦЕНТР" () на загальну суму 770 794,40 грн., у т.ч. за 2017 рік - 770 794,40 грн.;

ТОВ "КЕРАМТЕХ ЛТД" (ЄДРПОУ 20021381) на загальну суму 583 586,45 грн., у т.ч. за 2015 рік - 88 567,05 грн., 2016 рік - 243 701,50 грн., та 2017 рік - 251 317,90 грн.;

ТОВ "ПРОМТЕХПЛЮС" () на загальну суму 503 391,44 грн., у т.ч. за 2015 рік - 226 166,40 грн., за 2016 рік - 277 225,04 грн.;

ТОВ "ХІМТРЕЙД" () на загальну суму 436 590,00 грн., у т.ч. за 2016 рік - 395 900,00 грн., за 2017 рік -40 690,00 грн.;

ТОВ «БМК АКЦЕПТ-БУД» (ЄДРПОУ 38349399) на загальну суму 5 186 424,10 грн., у т.ч. за 2015 рік - 5 186 424,10 грн.;

ТОВ «КРОК» (ЄДРПОУ 13520936) на загальну суму 55 144,95 грн., у т.ч. за 2015 рік на 55 144,95 грн.;

ТОВ «ЛУВД» () на загальну суму 222 320,00 грн., у т.ч. за 2015 рік на 83220,00 грн., за 2016 рік на 139 100,00 грн.;

ПП «АСКОНА» () на загальну суму 1 610 886,30 грн., у т.ч. за 2015 рік - 1 610 886,30 грн.;

ТОВ "ІНВЕСТХОЛДИНГ" () на загальну суму 1 188 365,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 1 188 365,00 грн.;

ТОВ «КРИВБАСОБЛАДНАННЯ» (ЄДОПОУ 33873782) на загальну суму 59 000,00 грн., у т.ч. за 2015 рік - 59 000,00 грн.;

ТОВ «ТМС 2012» (ЄДРПОУ 37989646) на загальну суму 2 948 629,71 грн., у т.ч. за 2015 рік 2 348 869,71 грн., 2016рік -599 760,00 грн.;

ТОВ "ТПП «ПАРТНЕР" (ЄДРПОУ 34410092) на загальну суму 75 208,78 грн., у т.ч. за 2015 рік - 75 208,78 грн.;

ТОВ "НВО «РЕДУКТОР-КОМПЛЕКТ"(ЄДРПОУ 38361526) на загальну суму 366 366,63 грн., у т.ч. за 2015 рік 366 366,63 грн.;

ТОВ "ВАДІ 2012" (ЄДРПОУ 37841356) на загальну суму 136 137,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 136 137,00 грн.;

ТОВ «СПРІД» (ЄДРПОУ 35042919) на загальну суму 108 900,00 грн., у т.ч. за 2015 рік 108 900,00 грн.;

ТОВ «ТД ІНВАР» (ЄДРПОУ 36491152) на загальну суму 84 749,40 грн., у т.ч. за 2015 рік 84 749,40 грн.

За твердженням відповідача реальність вчинення господарських операцій між ТОВ «МАРІУПОЛЬСЬКИЙ МЕТАЛУРГІЙНИЙ КОМБІНАТ ІМЕНІ ІЛЛІЧА» з наведеними контрагентами не підтверджено, тому складені позивачем первинні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення бухгалтерського та податкового обліку.

Базою оподаткування відповідно до п. 135.1. ст.135 Податкового кодексу України є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 Податкового кодексу України.

Об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу (пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України).

Пунктами 44.1. та 44.2. статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Платники податку, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій за визначенням частин першої, другої статті 9 Закону України ''Про бухгалтерський облік та фінансову звітність'' від 16.07.1999 № 996-XIV є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис, аналог власноручного підпису або підпис, прирівняний до власноручного підпису відповідно до Закону України "Про електронний цифровий підпис", або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

За змістом пункту 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (далі Положення № 88) господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Первинні документи відповідно до пункту 2.1 вказаного Положення, - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. Передбачено, що первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (пункт 2.4 Положення № 88).

З вищенаведеного слідує, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції, якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку, навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Щодо взаємовідносин позивача із ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» (, ІПН 84).

03.03.2016 між позивачем (замовник) та ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» (постачальник) укладений договір № 563, умовами якого передбачено постачання товару: «алюмінію вторинного чушкового АВ-87». За текстом акту перевірки ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» в період придбання з березня 2016 року по березень 2017 року було посередником у поставці товару: «алюміній чушковий АВ -87», а з квітня 2017 року виробником. В акті перевірки описані договір, специфікації до нього, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення на сплату вартості отриманих позивачем товарно-матеріальних цінностей та відомості бухгалтерського обліку (т. 9 а. с. 202-214).

Під час перевірки контролюючим органом підтверджено придбання ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» за ланцюгом постачання алюмінію вторинного чушкового АВ-87 у березні 2016 року та січні 2017 року в ТОВ «Дніпродзержинський завод «МЕТСПЛАВ» (), який є виробником поставленого товару у кількості, що відповідає податку на додану вартість в сумі 148 000,00 грн. у березні 2016 року та податку на додану вартість в сумі 67 863,18 грн. у січні 2017 року. За наслідком дослідження податкової інформації під час перевірки контролюючим органом зроблено висновок про неможливість реалізації цього товару - алюмінію вторинного чушкового АВ -87 по ланцюгу постачання ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» - ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА», оскільки контрагенти постачальники ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» не є виробниками такого товару, в періоді реалізації зазначений товар не придбавали.

На підтвердження здійснення господарських відносин позивачем надані:

- видаткові накладні, копії яких наявні в матеріалах справи (т. 10, а. с. 82, 87, 92, 97, 102, 109, 114, 121, 123, 127, 130, 134, 138, 142, 147, 151).

- товарно-транспортні накладні, копії яких наявні в матеріалах справи (т. 10, а. с. 83-84, 88-89, 93-94, 98-99, 103-104, 110-111, 115-116, 119, 125, 129, 131, 135, 139, 143, 148, 152);

- платіжні доручення (т. 10 а. с. 172-185);

- сертифікати якості та виписки із сертифікатів якості (т. 10 а. с. 185-207);

- прибуткові ордери, на підставі яких отримані товарно-матеріальні цінності оприбутковувалися позивачем на склад (т. 10 а. с. 85,90, 95, 100, 105, 107, 112, 117, 120, 124, 128, 132, 136, 140, 144, 149, 153);

- квитанції по зважуванню (т. 10 а. с. 154-171).

Щодо взаємовідносин позивача із ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА» (, ІПН 49).

26.05.2015 між позивачем та ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА» укладений договір № 788, умовами якого передбачено придбання позивачем технологічного обладнання. В акті перевірки описані договір, специфікації до нього, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення на сплату вартості отриманих позивачем товарно-матеріальних цінностей та відомості бухгалтерського обліку (т.8 а. с. 124-144).

В акті викладено, що остання звітність надана ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА» у червні 2017 року. За даними АІС «Податковий блок» ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ Україна» був суб`єктом зовнішньоекономічної діяльності імпортером, остання операція з ввезення на митну територію України обладнання здійснена товариством 21.10.2016. В ході перевірки підтверджено взаємовідносини позивача із в ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА» за період з жовтня по грудень 2016 року на суму податку на додану варітсть 10 289,02 грн. Під час перевірки контролюючим органом встановлено ланцюги постачання товарно-матеріальних цінностей до ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА» за номенклатурою, ідентичною товару, що поставлений на адресу позивача. За результатом аналізу даних АІС «Єдиний реєстр податкових накладних» та АІС «Податковий блок» встановлено, що кінцевими постачальниками придбаної продукції відображено придбання товарів за номенклатурою від`ємною від номенклатури товарів поставлених ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА» на адресу ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА». На підставі наведеного відповідачем зазначено про формування позивачем податкового кредиту по отриманих товарно-матеріальним цінностях від ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА», джерело походження яких не встановлено.

На підтвердження відбуття господарських відносин позивачем надані:

- видаткові накладні (т. 8 а. с. 158-159, 163, 166, 173, 176),

- експрес накладні «Нова пошта» (т.8 а. с. 160, 167, 171, 174),

- прибуткові ордери (т. 8 а. с. 161, 164, 168, 170, 174,177),

- платіжні доручення (т. 18 а. с. 160-173, т. 38, а. с. 210,213);

- сертифікати відповідності (т. 8 а. с. 145-155).

Щодо взаємовідносин позивача із ТОВ «ТД «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН» (, ІПН 34).

03.05.2016 між позивачем та ТОВ «ТД «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН» укладений договір № 1023, умовами якого передбачено постачання товарів (ресурсів). В акті перевірки наведені договір, специфікації до нього, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення на сплату вартості отриманих позивачем товарно-матеріальних цінностей та відомості бухгалтерського обліку (т. 16 а. с. 102-120).

За текстом акту перевірки ТОВ ТД «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН» не є виробником поставлених позивачу товарно-матеріальних цінностей (клеми, підкладки, рейки та труби тощо) та формує податковий кредит з придбання товарно-матеріальних цінностей у контрагентів, що також не є виробниками. За наслідком дослідження наявної податкової інформації, відповідач дійшов висновку, що операції ТОВ «ТД «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН» з контрагентами-постачальниками не підтверджуються стосовно врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, що є необхідним для такого постачання або здійснення будь-якої діяльності. Непідтвердження реальності вчинення господарських операцій між контрагентом позивача та його постачальниками стало підставою неврахування відомостей наданих позивачем до перевірки первинних документів.

На підтвердження відбуття господарських відносин позивачем надані:

видаткові накладні (т. 16 а. с. 122, 128, 132, 137, 147, 153, 157, 163, 170, 174, 176,- 182, 186, 190, 195, 200, 205, 210, 216, 221, 226, 231, 236, 240, т. 17 а. с. 3);

- товарно-транспортні накладні (т. 16 а. с. 123-124, 129-130, 133-134, 138-139, 143-144, 149-150, 154-155, 160-161, 164-165,168-169, 175, 179-180, 187-188, 191-192, 198, 201-202, 206-207, 211-212, 217-218, 222-223, 227-228, 232-233, 237-238, 242-243, т. 17 а. с. 4-5);

- прибуткові ордери (т. 16 а. с. 125, 127, 135, 140, 145, 148, 152, 158, 159, 166, 171, 181, 184, 185, 193, 196, 197, 203, 208, 213, 215, 220, 225, 230, 235, 241, т. 17 а. с. 2);

- платіжні доручення (т. 17 а. с. 6-24).

Дослідивши надані позивачем до позову документи, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що здійснені позивачем витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток у перевіреному періоді є такими, що фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність здійснення господарських операцій. В акті перевірки відповідач, не заперечуючи вплив відображених позивачем в податковому обліку операцій на активи позивача та не заперечуючи правомірності формування витрат позивачем за наслідком відображення в обліку витрат за фактом відображення операцій з придбання позивачем товарів, робіт та послуг, зауважив на заниженні доходу за фактом отримання цих цінностей. При цьому, відповідачем в акті перевірки не висловлено будь-яких зауважень щодо первинних документів позивача, складених під час здійснення перевірених господарських операцій.

Суд апеляційної інстанції вважає безпідставними посилання відповідача на неможливість встановлення під час перевірки здійснення постачальниками контрагентів позивача господарської діяльності, оскільки будь-яких порушень під час перевірки, допущених безпосередньо контрагентами позивача, не виявлено.

Норми податкового законодавства не ставлять достовірність даних податкового обліку платника податків у залежність від дотримання податкової дисципліни іншими платниками податку, зокрема, по ланцюгу постачання, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, а тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Під час розгляду справи відповідачем не наведено об`єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності, не надано доказів узгодженості дій позивача з недобросовісними платниками податків (контрагентами постачальника позивача) з метою незаконного отримання податкової вигоди.

При дослідженні наданих до матеріалів справи первинних документів, з урахуванням співвідношення вчинених господарських операцій з видами господарської діяльності позивача, суд дійшов висновку, що в результаті господарських операцій з контрагентами у позивача відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі, що є підставою для формування витрат.

Також суд не приймає до уваги посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки вона носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні Кодексу адміністративного судочинства України.

Враховуючи наявні в матеріалах справи первинні документи, складання яких супроводжувалося оформлення набуття позивачем товарно-матеріальних цінностей від контрагентів-постачальників, платіжні доручення на сплату вартості зазначених активів, суд дійшов висновку про неможливість визначення таких операцій як операцій з безоплатного отримання товару. Отже, підстави для відображення в бухгалтерському обліку позивача у складі доходів вартості придбаних позивачем товарно-матеріальних цінностей відсутні, під час розгляду справи суд дійшов висновку про правомірність відображення позивачем наслідків такого придбання у складі здійснених позивачем витрат.

Таким чином, суд вважає необґрунтованими доводи відповідача про заниження фінансового результату до оподаткування на, внаслідок невідображення у складі доходів операцій з безоплатного отримання активів, робіт, послуг на суму 32 844 075 грн., у т.ч. 2015 рік на суму 12 110 871 грн.; 1 квартал 2016 року на суму 3 944 830 грн.; півріччя 2016 року на суму 7 727 219 грн.; три квартали 2016 року на суму 8 874 442 грн.; 2016 рік на суму 12 418 738 грн.; 1 квартал 2017 року на суму 5 526 116 грн.; півріччя 2017 року на суму 6 384 993 грн.; три квартали 2017 року на суму 7 579 148 грн.; 2017 рік на суму 8 314 466 грн.

Щодо заниження суми різниць на суму амортизації основних засобів та матеріальних активів.

Відповідно до акту перевірки за даними бухгалтерського обліку ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 здійснено нарахування амортизації основних засобів та нематеріальних активів прямолінійним методом у загальній сумі 8 987 113 916,35 грн.

Згідно даних рядку 1.1.1 «Сума нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (п.138.1 ст.138 р. ІІІ ПК України)» додатку РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» задекларовано нараховану амортизацію основних засобів та нематеріальних активів у загальній сумі 8 820 481 540 грн.

Тобто, якщо виходити з позиції відповідача, позивачем занижено суму нарахованої амортизації, на яку відповідно до пункту 138.1. статті 138 ПК України має збільшуватися фінансовий результат відповідних звітних податкових періодів з 01.01.2015 по 31.12.2017 на суму 166 632 376 грн.

Сума розрахованої прямолінійним методом податкової амортизації за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, на яку відповідно до пункту 138.2. статті 138 ПК України підлягає збільшенню фінансовий результат відповідних звітних податкових періодів, становить 1 614 118 881,76 грн.

За даними рядку 1.2.1 «Сума розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті (п.138.2 ст.138 р. ІІІ ПКУ)» додатку РІ до податкових декларацій з податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» задекларовано розраховану амортизацію основних засобів та нематеріальних активів у загальній сумі 1 587 630 112 грн. Отже, перевіркою вказано на заниження суми розрахованої амортизації основних засобів та нематеріальних активів відповідно до ст. 138 Податкового кодексу України, в результаті чого ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» занижено різниці, на які зменшується фінансовий результат за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на загальну суму 26 488 770 грн.

Таким чином, ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» занижено різниці, що виникають відповідно до Податкового кодексу України на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 всього на суму 140 143 606 грн.

В наданих під час перевірки поясненнях (лист № 04/366 від 04.05.2018) позивач повідомив, що по рядку 1.1.1 «Сума нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (п.138.1 ст.138 р. ІІІ ПКУ)» та рядку 1.2.1 «Сума розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті (п.138.2 ст.138 р. ІІІ ПКУ)» Додатку РІ до податкових декларацій з податку на прибуток відображено суми нарахованої (розрахованої) амортизації, що включена до собівартості реалізованої позивачем продукції. ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» вважає, що такий підхід дозволяє уникнути штучного завищення об`єкту оподаткування та нарахування податку на прибуток на суму фактично не отриманих доходів. Позивач наполягав на тому, що норми Податкового кодексу України, які є чинними з 01.01.2015, передбачають коригування фінансового результату в сторону збільшення тільки на суму бухгалтерської амортизації, яка вплинула на показники фінансової звітності. Наявність на кінець звітного періоду на складському обліку залишків виготовленої, але не реалізованої готової продукції та напівфабрикатів не впливає на визначений фінансовий результат, відображений у фінансовій звітності підприємства. Таким чином, сума амортизації, що входить до собівартості вказаних залишків готової продукції та напівфабрикатів, що не мала впливу на фінансовий результат відповідного податкового періоду, а тому не може приймати участь у сумі коригування фінансового результату.

Під час вирішення питання щодо правомірності висновків відповідача про заниження результату оподаткування внаслідок застосування такого підходу, суд виходить із наступного.

Пунктом 134.1.1. статті 134 Податкового кодексу України встановлено, що об`єктом оподаткування податком на прибуток із джерелом походження з України та за її межами, визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

В пунктах 138.1. та 138.2. статті 138 Податкового кодексу в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, передбачено, що фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 цієї статті.

Підпунктом 138.3.1 пункту 138.3. статті 138 Податкового кодексу закріплено, що розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 статті 14 розділу I цього Кодексу, підпунктами 138.3.2-138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, крім "виробничого" методу.

Амортизацією є систематичний розподіл вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, що амортизується, протягом строку їх корисного використання (експлуатації) (підпункт 14.1.3. статті 14 Податкового кодексу України).

ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» визначає фінансовий результат до оподаткування на основі фінансової звітності, складеної відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності.

Пунктом 7 розділу «Визначення» МСФЗ (IAS) 1 «Подання фінансової звітності» визначено, що прибутком є загальний дохід за вирахуванням витрат.

Відповідно до облікової політики товариства позивача, що затверджена наказами № 972 від 31.12.2013 та № 1004 від 22.12.2015, амортизація основних засобів розраховується прямолінійним або виробничим методом протягом строку їх корисного використання (т. 40 а. с. 105-152).

Пунктом 3.18.2 «Класифікація витрат» розділу 3.18 «Витрати» окреслено, що підприємство для цілей бухгалтерського обліку та відображення в фінансовій звітності приймає наступну первинну класифікацію «по призначенню витрат»: собівартість реалізації; адміністративні витрати; витрати на збут; фінансові витрати та інші операційні витрати. В межах кожної складової даної класифікації існують підкласи, що розподіляють елементи по характеру витрат. Основними елементами витрат є: сировина та матеріали, заробітна плата; податки на заробітну плату, амортизація та інші витрати.

Пунктом 3.18.3 Облікової політики відзначено, що витрати визначаються за підприємством у тому періоді, в якому визнані доходи, для отримання яких вони понесені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображуються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Відтак, балансова вартість залишків вироблених, але не реалізованих запасів не має впливу на стан отриманої позивачем економічної вигоди у відповідному періоді, та, як наслідок, не враховується під час розрахунку фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у відповідній фінансовій звітності підприємства. Фінансовий результат, визначений у звітності за відповідний період в частині, пов`язаній з реалізацією продукції, нараховується як різниця між отриманим доходом від реалізації та сумою здійснених витрат, що визначаються виходячи з собівартістю такої реалізованої продукції. Визначений у фінансовій звітності результат не містить у своєму складі доходів чи витрат, пов`язаних з собівартістю вироблених, але не реалізованих запасів у вигляді готової продукції та полуфабрикатів. Наведене свідчить про те, що сума амортизації, що входить до балансової вартості залишків готової продукції та напівфабрикатів, не впливає на показники фінансового результату за підсумками відповідного податкового періоду.

Зважаючи на вищевказане, аналізуючи в сукупності положення Податкового кодексу України щодо визначення оподатковуваного прибутку та проведення коригування на амортизаційні різниці (ст.ст. 134, 138 Податкового кодексу України) з урахуванням того, що для цілей визначення об`єкту оподаткування податком на прибуток використовуються показники розділу І «Фінансові результати», суд дійшов висновку про слушність доводів позивача про те, що під час визначення оподатковуваного прибутку звітного періоду фінансовий результат діяльності платника податку підлягає коригуванню на суму амортизаційних різниць, значення яких вплинуло на визначення фінансового результату діяльності у відповідному звітному періоді.

В матеріалах справи наявний висновок економічної експертизи № 25/26 від 30.08.2020, складений за результатами проведеного дослідження, яким підтверджено відповідність суми визначеного позивачем оподатковуваного прибутку у наданих до контролюючого органу деклараціях застосовуваному алгоритму обчислення амортизаційних різниць із врахуванням участі амортизації під час визначення фінансового результату відповідного звітного податкового періоду. З висновку експерта вбачається, що не підтверджено документально висновки акту перевірки щодо заниження різниць, що виникають відповідно до Податкового кодексу України на суму амортизації основних засобів та нематеріальних активів за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 на 140 143 606,00 грн., у т.ч.: за 2015 рік на 54 711 175 грн., за 2016 рік на 110 297 796 грн., та за 2017 рік на «-» 24 865 365 грн.

Суд апеляційної інстанції погоджується з позицією суду першої інстанції щодо не прийняття посилання відповідача на висновок науково-правової експертизи № 126/02-е від 08.01.2019, як доказ правомірності висновків щодо порушення позивачем застосування положень статті 138 Податкового кодексу України під час обчислення суми податкових різниць в період з 01.01.2015 по 31.12.2017, оскільки зазначений висновок не може вважатися допустимим доказом у справі (т. 21 а. с. 211-215).

За приписами ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи (ч. 1). Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків (ч. 2).

Наданий відповідачем висновок не є висновком експерта відповідно до ст. 101 КАС України або висновком експерта у галузі права в розумінні ст. 112 КАС України, не містить даних про обставини, що мають значення для правильного вирішення спору, тому не є допустимим доказом у справі.

Щодо заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат, на суму втрат від інвестицій в ТОВ «Приазовський ГЗК».

За змістом акту перевірки в ході її проведення встановлено, що ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» по рядку 2270 «Інші витрати» Звіту про фінансові результати (форма № 2) за 2015 рік відображено списання балансової вартості фінансових інвестицій за рахунок резерву у сумі 13 461 183,40 грн.

До перевірки позивачем надавалася бухгалтерська довідка від 31.07.2015 відповідно до якої: «ПАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» є одним із засновників ТОВ «Приазовський ГЗК», розмір внеску в статутний капітал складає 13 461 183,40 грн. В бухгалтерському обліку інвестиція обліковується на балансовому рахунку 14102 «Інвестиції в асоційовані компанії собівартість». У зв`язку з припиненням діяльності ТОВ «Приазовський ГЗК» як юридичної особи, згідно запису з Єдиного державного реєстру № 6000102 від 07.07.2015, дану інвестицію необхідно списати з балансу. На підставі Витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб і фізичних осіб підприємців, необхідно відобразити в обліку операції, пов`язані з ліквідацією ТОВ «Приазовський ГЗК», наступними бухгалтерськими проводками:

- нарахувати резерв під знецінення інвестиції: Дт 97700 Інші витрати звичайної діяльності Кт 14112 Інвестиції в асоційовані компанії резерв 13 461 183,40 грн.

- списати балансову вартість інвестиції за рахунок резерву: Дт14112 Інвестиції в асоційовані компанії резерв Кт 14102 Інвестиції в асоційовані компанії собівартість 13 461 183,40 грн.

Копія такої довідки наявна в матеріалах справи (т. 18 а. с. 76).

Унормуванням п. п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 та пп. 140.5.3 п. 140.5. статті 140 Податкового кодексу України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму втрат від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, розрахованих за методом участі в капіталі або методом пропорційної консолідації.

За наявними в матеріалах справи документами судом встановлені наступні обставини.

З свідоцтва про державну реєстрацію юридичної особи № 208459 та довідки з ЄДРПОУ, вбачається, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Приазовський гірничо-збагачувальний комбінат», , зареєстровано Приазовською районною державною адміністрацією 11.12.2000 за № 1 093 120 0000 000102. Статут, затверджений протоколом зборів від 30.05.2006 свідчить: ТОВ «Приазовський ГЗК» створено шляхом об`єднання коштів засновників ВАТ «Запорізький металургійний завод «Запоріжсталь» та ВАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА». ТОВ «Приазовський ГЗК» відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру припинено за рішенням засновників 07.07.2015 (т. 40 а. с. 4-13).

Довідкою від 31.07.2015 підтверджено внесок ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» до статутного капіталу ТОВ «Приазовський ГЗК» і його розмір становить 13 461 183,40 грн. Сума інвестиції обліковується на балансовому рахунку 14 102 «Інвестиції в асоційовані компанії собівартість». Внесення позивачем внеску до статутного фонду підтверджено платіжними дорученнями, копії яких наявні в матеріалах справи (т. 18 а. с. 76-133).

Метод участі в капіталі передбачає необхідність коригування вартості вкладених інвестицій в залежності від зміни їх вартості у складі чистих активів підприємства, в яке вкладені інвестиції з відповідним відображенням у складі фінансових показників інвестора вартості інвестицій. Оскільки під час проведеної перевірки не встановлено проведення позивачем будь-яких коригувань зазначеної суми інвестиції, підстави вважати її облік за методом участі в капіталі у суду відсутні.

Правила обліку фінансових інвестицій встановлені Міжнародним стандартом бухгалтерського обліку 28 «Інвестиції в асоційовані та спільні підприємства» (далі за текстом - МСБО 28), метою якого є визначення правил обліку інвестицій в асоційовані підприємства і встановлення вимог щодо застосування методу участі в капіталі при обліку інвестицій в асоційовані та спільні підприємства. МСБО 28 має застосовуватися всіма суб`єктами, які є інвесторами із спільним або значним впливом на об`єкт інвестування. Під значним впливом згідно § 3 МСБО 28 розуміють правомочність інвестора брати участь у прийнятті рішень з фінансової та операційної політики об`єкта інвестицій, але не здійснення контролю або спільного контролю над цією політикою.

Відповідно до положень § 10 МСБО 28, метод участі в капіталі передбачає первинне визнання інвестицій за їх собівартістю, а в подальшому необхідність коригування визнаної собівартості відповідно до розміру змінення частки інвестора в чистих активах об`єкта інвестування. Прибуток чи збиток, визначений у фінансовій звітності інвестора, включає в себе частку інвестора в прибутку чи збитку об`єкта інвестування, а інший сукупний дохід інвестора включає його частку в іншому сукупному доході об`єкта інвестування. Виплати, отримані від об`єкта інвестування, зменшують балансову вартість інвестиції.

Згідно з пунктом 5 МСБО 28, якщо підприємству прямо або опосередковано (наприклад, через дочірні підприємства) належить 20 або більше відсотків права участі в голосуванні об`єкта інвестицій, то вважається, що підприємство має значний вплив на об`єкт інвестування, за винятком випадків, коли існують переконливі докази зворотного.

Пунктом 13 МСБО 28 передбачені випадки, коли інвестиція в асоційоване підприємство не обліковується із застосуванням методу участі в капіталі, що спростовує доводи відповідача про те, що позивач безумовно мав застосувати метод участі в капіталі під час обліку інвестиції.

Відповідно до наказу № 972 від 31.12.2013 «Про введення в дію облікової політики та керівництва до обліку» асоційованою компанією є організація, на діяльність якої компанія здійснює істотний вплив і компанія не є дочірньою, ні долею участі у спільній діяльності.

Пунктом 3.5.2 Облікової політики передбачено, що інвестиції в асоційовані компанії у разі, коли інвестор має суттєвий вплив, але не здійснює контроль, обліковуються згідно п. 4.4.2 «Облік інвестицій за методом участі в капіталі» керівництва до обліку.

Пунктом 4.4.2 Керівництва до обліку, затвердженого наказом № 972 від 31.12.2013 (т. 41 арк. справи 42-45) передбачено, що з метою складання консолідованої звітності групи, компанії групи обліковують всі інвестиції до капіталу інших підприємств (в асоційовані, спільні, дочірні, компанії та інші інвестиції) по собівартості.

Згідно термінів, що визначені в Обліковій політиці групою компаній є група компаній під керівництвом Metinvest B.V., включаючи дочірні, спільні та асоційовані компанії. Відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, громадських формувань МЕТІНВЕСТ МЕНЕДЖМЕНТ Б.В має опосередкований вплив на позивача, що свідчить про включення останнього до групи компаній.

Оскільки питання наявності чи відсутності випадків, що передбачають незастосування позивачем обліку інвестиції в асоційоване підприємство за методом участі в капіталі під час перевірки відповідачем не з`ясовувалася, суд вважає, що під час розгляду справи відповідач всупереч ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України не довів протиправності обліку інвестиції позивача за собівартістю, а не методом участі в капіталі.

Податковим кодексом України не передбачено коригування фінансового результату на суму знецінення фінансової інвестиції, якщо така фінансова інвестиція не обліковується за методом участі в капіталі, а тому враховуючи підтвердження наявними в матеріалах справи документами облік позивачем інвестиції до ТОВ «Приазовський ГЗК» за собівартістю, суд вважає необґрунтованими висновки відповідача, викладені в акті перевірки про порушення позивачем пп. 140.5.3 п. 140.5 статті 140 Податкового кодексу України та заниження позивачем фінансового результату до оподаткування внаслідок заниження різниці на суму втрат від інвестицій.

Щодо висновків про завищення різниці, на які зменшується фінансовий результат на суму коригування резерву ЄСВ.

В акті зазначено, що перевіркою встановлено, що ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» до складу податкових різниць, що виникають при коригуванні забезпечення для відшкодування наступних (майбутніх) витрат, які відображено по рядку 2.2.1.1 «Сума коригування (зменшення) забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) на відпустки працівникам, інших виплат, пов`язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139.1.2 пункту 139.1 статті 139 розділу ІІІ Податкового кодексу України)» Додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток за 2017 рік, включено суму коригування по резерву витрат на сплату єдиного соціального внеску в розмірі 6 811 416,99 грн.

Як встановлено під час перевірки позивачем на підставі наказу № 953 від 24.12.2013 в грудні 2013 року створено «Резерв по виплаті індексації заробітної плати» (рахунок 47401) в розмірі 59 718 315,86 грн. та резерв «Нарахування на резерв по виплаті індексації по заробітній платі» (рахунок 47402) в сумі 23 087 100,91 грн. При формуванні податкової звітності за 2013 рік суми сформованих резервів не вплинули на об`єкт оподаткування. Залишки резервів після переходу на рахунки в системі SAP в листопаді 2015 року було перенесено на рахунки НОМЕР_1 , НОМЕР_2 .

За даними бухгалтерської довідки від 30.11.2017 для приведення у відповідність облікових даних по відображенню резерву нарахованого ЄСВ на резерв по забезпеченню виплат індексації звільненим (в зв`язку зі зменшенням ставки ЕСВ з 38,66% до 22%, необхідно: в обліку за листопад 2017 року в системі SAP здійснити операцію наступним проведенням:

- зменшення резерву нарахованого ЄСВ на резерв по забезпеченню виплат індексації звільненим (рахунок НОМЕР_2 Короткострокові податки збори на ФОП в складі резерву по забезпеченню інших виплат персоналу) сторно на суму 6 811 416,99 грн.;

- зменшення резерву нарахованого ЄСВ на резерв по забезпеченню виплат індексації звільненим (рахунок НОМЕР_3 Короткострокові податки збори на ФОП в складі резерву по забезпеченню інших виплат персоналу) сторно на суму 6 811 416,99 грн.;

На підставі довідки від 30.11.2017 в бухгалтерському обліку ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» у листопаді 2017 року відображено зменшення резерву нарахованого ЄСВ на резерв по забезпеченню виплат індексації звільненим працівникам у сумі 6 811 416,99 грн. та відображено «сторно» по рядку 2180 «Інші операційні витрати» у Звіті про фінансові результати (форма № 2) за 2017 рік.

Пунктом 88 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 1 (МСБО 1) «Подання фінансової звітності» встановлено, що суб`єкт господарювання повинен визнавати всі статті доходу та витрат за період у прибутку або збитку, окрім випадків, коли МСФЗ вимагає або дозволяє інше.

Пунктом 89 цього МСБО визначено, що деякі МСФЗ визначають обставини, коли суб`єкт господарювання визнає окремі статті поза межами прибутку або збитку за поточний період. МСБО 8 визначає дві такі обставини: виправлення помилок та вплив змін в облікових політиках.

За правилами п. 41 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 8 «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки», що застосовується при обранні та застосуванні облікових політик, обліку змін в облікових політиках, змін в облікових оцінках та виправленні помилок попереднього періоду, помилки можуть виникати щодо визнання, оцінки, подання або розкриття інформації про елементи фінансової звітності. Фінансова звітність не відповідає МСФЗ, якщо вона містить або суттєві помилки, або несуттєві помилки, зроблені навмисно для досягнення особливого подання фінансового стану, фінансових результатів діяльності або грошових потоків суб`єкта господарювання. Потенційні помилки поточного періоду, виявлені протягом цього періоду, виправляють до затвердження фінансової звітності до випуску. Проте суттєві помилки іноді не виявляють, доки не настане подальший період, і такі помилки попереднього періоду виправляють у порівняльній інформації, поданій у фінансовій звітності за такий подальший період.

Виправлення помилки попереднього періоду виключається з прибутку або збитку за період, у якому виявлено помилку. Будь-яка інформація, подана за попередні періоди, включаючи будь-які стислі виклади фінансових даних за минулі періоди, перераховується, наскільки це можливо (п. 46 МСБО 8).

Положеннями пп. 139.1.2. ст. 139 Податкового кодексу передбачено, що фінансовий результат до оподаткування зменшується:

на суму використання створених забезпечень (резервів) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов`язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати), сформованого відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму коригування (зменшення) забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) на відпустки працівникам, інших виплат, пов`язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Згідно наявного в матеріалах справи висновку № 25/26 від 30.08.2020, експертом встановлено:

- оскільки в Звіті про фінансові результати (Форма № 2) за 2017 рік відображено «сторно» по рядку 2180 «Інші операційні витрати» на суму зменшення резерву нарахованого на ЄСВ на резерв по забезпеченню виплат індексації звільненим працівникам у розмірі 6 811 416,99 грн., що відповідає пп. 88, 89 МСБО 1. П. 41, 46 МСБО 8, то при визначенні прибутку в фінансовій звітності за 2017 рік підприємством автоматично збільшено прибуток на суму 6 811 416,99 грн. за рахунок виправлення помилки;

- зменшення фінансового результату по рядку 2.2.1.1 Додатку РІ до податкової декларації з податку на прибуток за 2017 рік на (-) 6811416,99 грн., за яким нормативно не регламентовано відображення вищенаведених операцій не вплинуло на об`єкт оподаткування податком на прибуток;

- у разі невідображення наведеного показника у складі показника у складі різниць РІ д, на які зменшується фінансовий результат до оподаткування Додатку РІ до пасткової декларації з податку на прибуток за 2017 рік, має місце визнання прибуток в сумі 6 811 416,99 грн., який не є таким у розумінні пп. 134.1..1 ст. 134 Податкового кодексу України.

Враховуючи наведене в сукупності, суд вважає неправомірними висновки акту перевірки в частині заниження оподатковуваного прибутку на 2017 рік на 6 811 417 грн. Аналогічні висновки викладені експертом у висновку № 25/26 від 30.08.2020.

Суд першої інстанції за наслідками розгляду справи дійшов висновку про неправомірність висновків відповідача про допущення позивачем порушень ст.ст. 134, 138, 139, 140 Податкового кодексу України, що призвели до заниження податку на прибуток за 2016 рік - 36 539 957 грн. та заниження від`ємного значення об`єкту оподаткування 2015 року на 80 283 229 грн., 1 квартал 2016 року на 121 823 313 грн. та півріччя 2016 року на 91 885 453 грн., податкові повідомлення-рішення від 15.06.2018 № про зменшення сум від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 80 283 229 грн. за 2015 рік, 121 823 313 грн. за 1 квартал 2016 року, 91 885 453 грн. за півріччя 2016 року та № про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток на 43 483 562,50 грн., з яких за основним платежем - 34 786 850 грн., штрафні (фінансові) санкції - 8 696 712,50 грн. і правомірно скасував спірні податкові повідомлення рішення в цій частині.

Підставою прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 15.06.2018 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 21 233 150,50 грн. стали висновки відповідача про заниження податкового зобов`язання внаслідок виправлення помилок у декларації за 2016 рік.

За змістом акту перевірки ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" у поданій звітній декларації з податку на прибуток за три квартали 2016 року (№ від 09.11.2016) задекларовано наступні показники:

рядок 06 декларації (податок на прибуток) у розмірі 135 899 679 грн.,

рядок 19 декларації (податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду) у сумі 135 468 481 грн.

У складі звітної податкової декларації з податку на прибуток за 2016 рік підприємством подано додаток ВП (№ від 09.02.2017), яким задекларовано податкове зобов`язання з податку на прибуток за три квартали 2016 року у розмірі 119 038 987 грн. (рядок 06 додатку ВП) та податок на прибуток нарахований за результатами останнього податкового періоду (рядок 19 додатку ВП) у сумі 118 481 959 грн. Тобто, підприємством уточнено податкове зобов`язання з податку на прибуток за три квартали 2016 року (рядок 27 декларації) у бік зменшення на 16 986 522 грн.

У податковій декларації з податку на прибуток за 2016 рік (звітна) № від 09.02.2017 враховано дані додатку ВП за три квартали 2016 року, який подано у складі зазначеної декларації.

Тобто, значення рядка 18 «податок на прибуток за результатами попереднього звітного періоду з урахуванням уточнень» задекларовано у сумі 118 481 959 грн. та визначено податок на прибуток за результатами останнього звітного періоду (рядок 19 декларації) у сумі - 47 860 320 грн., у розділі «виправлення помилок» рядок 27 «збільшення (зменшення) податкового зобов`язання звітного (податкового періоду, що уточнюється» задекларовано від`ємне значення 16 986 522 грн.

ПрАТ "ММК ІМ. ІЛЛІЧА" 01.03.2017 подано уточнюючу декларацію з податку на прибуток за три квартали 2016 року № , якою визначено податок на прибуток (рядок 06 декларації) у розмірі 140 172 042 грн.; податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок 19 декларації) у сумі 139 615 014 грн.

Разом з тим, у розділі «виправлення помилок» рядок 27 «збільшення (зменшення) податкового зобов`язання звітного (податкового періоду, що уточнюється) задекларовано збільшення зобов`язання на 4 146 533 грн., у рядку 30 «пеня, нарахована на виконання вимог пп. 129.1.2 п.129.1 ст.129 Податкового кодексу України або рядок 30 таблиці 2 додатка ВП» відображено суму 21 296 грн.; у рядку 31 «Сума штрафу (3%) при відображені недоплати в уточнюючій податковій декларації з податку на прибуток підприємств» задекларовано суму 124 396 грн.

Таким чином, підприємством по рядку 27 декларації не враховані дані податку на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень згідно поданого додатку ВП (№ від 09.02.2017) та визначено, що сума збільшення податкового зобов`язання звітного податкового періоду, що уточнюється за три квартали 2016 року складає 4 146 533 грн. (замість значення 21 133 055 грн., розраховане як різниця 139 615 014 грн. - 118 481 959 грн.). Зазначена сума у розмірі 4 146 533 грн. нарахована по інтегрованій картці платника податків ІКПП та зарахована з переплати.

Статтею 50 Податкового кодексу України передбачена можливість внесення змін до податкової звітності. Приписи цієї статті окреслюють: у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.

Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті: а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку; б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.

Під час розгляду справи судами встановлено, що при проведенні перевірки правомірності визначення зобов`язання позивача з податку на прибуток за 3-й квартал 2016 року, відповідачем не враховувалися показники наданих позивачем уточненої декларації з податку на прибуток за 3 квартали 2016 року (реєстраційний номер ) та уточнюючої декларації за 2016 рік (квитанція № від 26.02.2018), які описані відповідачем в додатку 3.1.1.1.1. до акту перевірки «Зведені дані задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум податку на прибуток», за змістом яких сума податку на прибуток за 3-й квартал 2016 року становить 144 676 678 грн. (значення рядку 19), що перенесено до рядку 18 декларації за 2016 рік (рядок 18) (т. 19 а. с. 67-82, 86-88 ).

Суд вважає необґрунтованими доводи відповідача про заниження позивачем зобов`язання з податку на прибуток за 3 квартал 2016 року на 16 986 522 внаслідок допущення порушення заповнення рядку 27 уточнюючої декларації, оскільки під час встановлення такого порушення відповідачем не враховані показники податкових декларацій за 3 квартали 2016 року та 2016 рік наданих 26.02.2018, що містять кінцеві значення податку на прибуток за відповідні звітні податкові періоди.

Враховуючи викладене, податкове повідомлення рішення від 15.06.2018 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток 21 233 150,50 грн., з яких за основним платежем 16 986 522 грн., штрафні (фінансові) санкції - 4 246 630,50 грн. обґрунтовано судом першої інстанції визнано протиправним та скасовано.

Підставою прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення від 15.06.2018 № , яким зменшено суму заявленого позивачем бюджетного відшкодування, стали висновки відповідача про завищення податкового кредиту звітних податкових періодів з лютого 2015 року по грудень 2017 року.

Вказані в акті перевірки порушення, що вплинули на визначення позивачем податку на додану вартість у період з 01.01.2015 по 31.12.2017, описані в розділі 3.1.2 Акту перевірки.

За змістом цього розділу акту перевірки правомірність визначення податкового кредиту за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 в сумі 20 077 780 043 грн. проведена на підставі отриманих податкових накладних, видаткових накладних, актів виконаних робіт, договорів, інших первинних документів, встановлено завищення задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 10.1 (колонка Б) декларацій всього у сумі 5 565 083 грн.

В акті перевірки вказано, що в розділі 3.1.2.2. «Податковий кредит» наявна детальна інформація щодо отримання ПрАТ «ММК ім. ІЛЛІЧА» у період з 01.01.2015 по 31.12.2017 активів за відсутності первинних документів, що опосередковують таке отримання, за наслідком дослідження баз даних АІС «Єдиний реєстр податкових накладних» та АІС «Податковий блок» і не підтверджено можливості реалізації товарно-матеріальних цінностей, придбання яких відображено позивачем в податковому обліку, по ланцюгу постачання до контрагентів позивача від їх постачальників.

За актом перевірки встановлено завищення позивачем податкового кредиту, сформованого внаслідок відображення придбання товарно-матеріальних цінностей в контрагентів, про яких зазначено нижче.

Позивачем в податковому обліку з податку на додану вартість звітних періодів березень та квітень 2016 року, січень березень 2017 року відображено придбання в ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» () на умовах договору № 563 від 03.03.2016 алюмінію вторинного чушкового АВ-87. Згідно висновків акту позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» на загальну суму ПДВ 2 066 142 грн.

Факти постачання товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» базуються на виписаних податкових накладних, копії яких наявні в матеріалах справи (т. 32 а. с. 1-34).

На підставі цих податкових накладних позивачем до складу податкового кредиту включено податок на додану вартість, що підтверджується додатком № 5 до декларацій відповідних звітних періодів, що наявні в матеріалах справи. За даними АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» розбіжностей між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ДОН ФЕРУМ ГРУПП» не встановлено.

Позивачем в податковому обліку з податку на додану вартість звітних періодів жовтень грудень 2016 року, квітень 2017 року відображено придбання обладнання в ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА» () на умовах договору № 788 від 26.05.2015. Згідно висновків акту позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА» на загальну суму податку на додану вартість 197 372 грн.

За фактом постачання товарно-матеріальних цінностей від ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА» виписані податкові накладні та розрахунки коригування, копії яких наявні в матеріалах справи (т. 32 а. с. 38-123).

На підставі цих податкових накладних позивачем сформовано податковий кредит жовтня 2016 року, листопада 2016 року, грудня 2016 року, податковий кредит квітня 2017 не формувався, що підтверджується додатком № 5 до декларації за квітень 2017 року, що наявна в матеріалах справи. Відповідно до даних АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» розбіжностей між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ» за період з жовтня по грудень 2016 року не встановлено (т. 28 т. 30).

Позивачем в податковому обліку з податку на додану вартість звітних періодів серпень, грудень 2015 року, січень, березень, травень липень 2016 року відображено придбання товарно-матеріальних цінностей (пиломатеріалів) в ТОВ «ПРОМТЕХПЛЮС» () на умовах договору № 1112 від 06.07.2015. Згідно висновків акту позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ «ПРОМТЕХПЛЮС» на загальну суму податку на додану вартість 100 678,00 грн.,

Перевіркою встановлено, що в ході виконання зазначеного договору постачальником позивача ТОВ «ПРОМТЕХПЛЮС» виписані податкові накладні (т. 32 а. с. 127-152).

На підставі цих податкових накладних позивачем сформовано податковий кредит серпня 2015 року в сумі 13 315 грн., грудня 2015 року 10 800 грн., січня 2016 14016 грн., березня 2016 року 26628 грн., травня 2016 року - 17638 грн., червня 2016 року - 8 225 грн., липня 2016 року - 10 056 грн. року. В акті перевірки не зазначено про встановлення розбіжностей між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ПРОМТЕХПЛЮС» згідно даних АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту».

Позивачем в податковому обліку з податку на додану вартість звітних періодів листопад 2015 року, серпень 2017 року відображено придбання матеріалів (дроту) в ТОВ «ПРОДОН» () на умовах договору № 1642 від 15.08.2017 та № 1716 від 15.10.2015. Згідно висновків акту позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинам з ТОВ «ПРОДОН» в загальній сумі 19 833 грн., у т.ч. у листопаді 2015 року на 17 533грн, у серпні 2017 року - 2300 грн.

Перевіркою встановлено, що в ході виконання зазначеного договору постачальником позивача ТОВ «ПРОДОН» виписані податкові накладні № 8 від 10.11.2015 на суму ПДВ 17 532,90 грн., № 9 від 18.08.2017 на суму ПДВ 2 300,00 грн., на підставі яких позивачем сформовано податковий кредит листопада 2015 року в сумі 17533 грн., серпня 2017 року в сумі 2 300,00 грн. (т. 32 а. с. 152, 154).

Відповідно до даних АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» розбіжностей між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ПРОДОН» не встановлено.

Позивачем в податковому обліку з податку на додану вартість звітних періодів грудень 2016 року, квітень та серпень 2017 року відображено придбання обладнання в ТОВ «ХЗМІ «ВЕКТОР» () на умовах договору № 2125 від 13.10.2016. Згідно висновків акту позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ «ХЗМІ «ВЕКТОР» на загальну суму ПДВ 33 844 грн., у т.ч. грудня 2016 року на 8600,00 грн., квітня 2017 року на 4300,00 грн., серпня 2017 року на 20 944 грн.

Перевіркою встановлено, що в ході виконання зазначеного договору постачальником позивача ТОВ «ХЗМІ «ВЕКТОР» виписані податкові накладні (т. 32 а. С. 159-163).

На підставі цих податкових накладних сформовано податковий кредит грудня 2016 року на 8600,00 грн., квітня 2017 на 4300,00 грн., серпня 2017 року на 20 944,00 грн. Відповідно до даних АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» розбіжностей між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ХЗМІ «ВЕКТОР» не встановлено.

Позивачем в податковому обліку з податку на додану вартість звітних періодів травень листопад 2016 року, січень, червень жовтень, грудень 2017 року відображено придбання товарів (ресурсів) в ТОВ «ТД «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН» () на умовах договору № 1023 від 03.05.2016. Згідно висновків акту позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ ТД «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН» на загальну суму ПДВ 786 105 грн.

Перевіркою встановлено, що в ході виконання зазначеного договору постачальником позивача ТОВ «ТД «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН» виписані податкові накладні, розрахунки коригування, на підставі яких до податкового кредиту травня 2016 року включено 40 445 грн., червня 2016 року 134 310 грн. липня 2016 року 55943 грн., серпня 2016 року 29 564 грн., вересня 2016 року 11 429 грн., жовтня 2016 року 186 544 грн., листопада 2016 року 96 222 грн., січня 2017 року 102 376 грн., червня 2017 року 25 824 грн., липня 2017 року 19 962 грн., червня 2року 17 808грн, вересня 2017 року 43200 грн., жовтня 2017року - 3278 грн., грудня 2017 року 19 200 грн. (т. 32 а. с. 169-227).

За даними АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» розбіжностей між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ТД «МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН» не встановлено.

Позивачем в податковому обліку з податку на додану вартість жовтень 2015 року, березень червень 2016 року, серпень-жовтень 2016 року, березень та травень 2017 року відображено придбання обладнання в ТОВ «ПРОМЕКСІМ-ДОНЕЦЬК» () на умовах договорів № 2617 від 28.11.2014, № 574 від 01.02.2017, копії яких наявні в матеріалах справи (т. 5 а. с. 1-4, 5-8).

За висновками акту позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ «ПРОМЕКСІМ ДОНЕЦЬК» на загальну суму ПДВ 169 220 грн., у т.ч. за жовтень 2015 року на 6 471,00 грн., березень 2016 року на 23 725,00 грн., квітень 2016 року на 26791,00 грн., травень 2016 року на 31 921,00 грн., червень 2016 року на 6188,00 грн., серпень 2016 року на 24 127,00 грн., вересень 2016 року на 12 680,00 грн., жовтень 2016 року на 6 911,00 грн., березень 2017 року на 27 584,00 грн., травень 2017 року на 2 822,00 грн.

Перевіркою встановлено, що в ході виконання зазначеного договору постачальником позивача ТОВ «ПРОМЕКСІМ ДОНЕЦЬК» виписані податкові, розрахунки коригування (т. 33 а. с. 1-67).

На підставі податкових накладних до податкового кредиту включено ПДВ на загальну суму 169 220 грн., у т.ч. за жовтень 2015 року на 6471 грн., за березень 2016 року на 23 725 грн., квітень 2016 року на 26791 грн., травень 2016 року на 31 921 грн., червень 2016 року на 6188 грн., серпень 2016 року на 24 127 грн., вересень 2016року на 12 680 грн., жовтень 2016 року на 6 911 грн., березень 2017 року на 27 584 грн., травень 2017 року на 2 822 грн.

Дані з АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» свідчать, що розбіжностей між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ПРОМЕКСІМ-ДОНЕЦЬК» є розбіжності у жовтні 2016 та березні 2017 року.

В податковому обліку з податку на додану вартість за лютий, квітень, липень листопад 2017 року позивачем відображені наслідки придбання обладнання в ТОВ «УКРМЕХЦЕНТР» () на умовах договору № 129 від 11.01.2017 та № 1482 від 05.07.2017 (т. 6 а. с. 191-214, 215-224, т. 7 а. с. 1).

Висновки акту вказують, що позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ «УКРМЕХЦЕНТР» на загальну суму ПДВ 154 159грн, у т.ч. за лютий 2017 року на 7 008 грн., квітень 2017 року на «-» 69 грн., липень 2017 року на 22 840 грн., серпень 2017 року на 26 800 грн., за вересень 2017 року на 10 080 грн., за жовтень 2017 року на 12 600 грн., за листопад 2017 року на 74 900 грн.

Перевіркою встановлено, що в ході виконання у зазначеного договору постачальником позивача ТОВ «УКРМЕХЦЕНТР» виписані податкові (т. 33 а. с. 77-92).

На підставі цих податкових накладних позивачем до складу податкового кредиту включено ПДВ в сумі 154 159 грн., у т.ч. за лютий 2017 року - 7 008 грн., за квітень 2017 року на «-» 69 грн., липень 2017 року на 22 840 грн., за серпень 2017 року на 26 800 грн., за вересень 2017 року на 10 080 грн., за жовтень 2017 року на 12 600 грн., за листопад 2017 року на 74 900 грн. Відомості даних АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» підтверджують: розбіжностей між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «УКРМЕХЦЕНТР» не встановлено.

В податковому обліку з податку на додану вартість за серпень та вересень 2016 року, січень та березень 2017 року позивачем відображені наслідки придбання матеріалів та товарів в ТОВ «ХІМТРЕЙД» (6) на підставі договору № 1852 від 24.11.2015 (т. 6 а. с. 98-101).

Згідно висновків акту позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ «ХІМТРЕЙД» на загальну суму 87 318 грн., у т.ч. серпні 2016 року на 32 600 грн., вересні 2016 року на 7 140 грн., січні 2017 року на 39 440 грн., березні 2017 року на 8 138 грн.

Перевіркою встановлено, що в ході виконання зазначеного договору постачальником позивача ТОВ «ХІМТРЕЙД» виписані податкові накладні (т. 39 а. с. 103-109).

На підставі зазначених податкових накладних позивачем до складу податкового кредиту включено ПДВ на загальну суму 87 318 грн., у т.ч. серпні 2016 року - 32 600 грн., вересні 2016 року - 7 140 грн., січні 2017 року - 39 440 грн., березні 2017 року - 8 138 грн. Відповідно до даних АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ХІМТРЕЙД» встановлено розбіжності у квітні та серпні 2016 року, ТОВ «ХІМТРЕЙД» не включено до складу податкових зобов`язань з ПДВ 8 138 грн. та 32 600 грн. відповідно.

В податковому обліку з податку на додану вартість за липень та листопад 2016 року позивачем відображені наслідки придбання матеріалів та ресурсів в ПВП «РЕМПУТЬСЕРВІС» () на підставі договору № 1226 від 02.06.2016 (т. 6 а. с. 176-179).

У висновках акту вказано, що позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ПВП «РЕМПУТЬСЕРВІС» на загальну суму 39 120 грн., у т.ч. за липень 2016 року на 36 675 грн., листопада 2016 року на 2 445 грн.

Перевіркою встановлено, що в ході виконання у зазначеного договору постачальником позивача ПВП «РЕМПУТЬСЕРВІС» виписані податкові накладні (т. 33 а. с. 112, 114).

З урахуванням цих податкових накладних позивачем до складу податкового кредиту включено ПДВ на загальну суму 39 120,00 грн., у т.ч. у липні 2016 року на 36 675,00 грн., у листопада 2016 року на 2 445,00 грн.

Відповідно до даних АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ПВП «РЕМПУТЬСЕРВІС» не встановлено розбіжностей.

В податковому обліку з податку на додану вартість за липень, серпень, жовтень 2015 року, листопад 2016 року, лютий, червень, липень 2017 року позивачем відображені наслідки придбання обладнання в ПП «ВКФ «АЗОВГІДРОСЕРВІС» () на умовах договору № 3249 від 12.11.2013, № 1836 від 25.08.2016 (т. 8 а. с. 220-231, 232-237, т. 9 а. с. 1-5).

Відповідач за висновками акту вважав, що позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ПП «ВКФ «АЗОВГІДРОСЕРВІС» всього на суму 68 800 грн.

В ході виконання умов укладеного договору постачальником позивача ПП «ВКФ «АЗОВГІДРОСЕРВІС» виписані податкові накладні , копії яких наявні в матеріалах справи (т. 33 а. с 117-140).

Позивачем на підставі зазначених податкових накладних сформований податковий кредит звітних податкових періодів липня 2015 року на 1 504,00 грн., серпня 2015 року 22 338,00 грн., жовтня 2015 року 8 148,00 грн., листопада 2016 року 9 096,00 грн., лютого 2017 року 7000,00 грн., червня 2017 року 38 832,00 грн., липня 2017 року 6968,00 грн., що підтверджується відомостями додатків 5 декларацій відповідних звітних податкових періодів, копії яких наявні в матеріалах справи.

Відповідно до даних АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ПП «ВКФ «АЗОВГІДРОСЕРВІС» встановлені розбіжності у жовтні 2015 року через декларування останнім зобов`язань на 480,00 грн. більше ніж податкового кредиту позивачем.

В податковому обліку з податку на додану вартість за травень 2015 року грудень 2017 року позивачем відображені наслідки придбання обладнання в ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» () на умовах договорів № 1955 від 12.08.2014 та № 370 від 23.06.2016 (т. 11 а. с. 184-194, 195-212).

По взаємовідносинах з ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» згідно висновків акту позивачем завищено податковий кредит на загальну суму 302 916 грн.

За фактом постачання товарно-матеріальних цінностей ТОВ «ПРОМХІМТЕХ ЛТД» виписані податкові накладні, копії яких наявні в матеріалах справи (т. 33 а. с. 145-217).

Данні АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» розбіжностей між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ПРОХІМТЕХ ЛТД» не мають.

На підставі цих податкових накладних позивачем сформований податковий кредит наступних звітних податкових періодів: травень 2015 року на 2 040,00 грн., липень 2015 року 42 268,00 грн., грудень 2015 року 52 897,36 грн., березень 2016 року 543 438,17 грн., червень 2016 року 270 650,40 грн., липень 2016 року 265 573,46 грн., серпень 2016 року 39 995,60 грн., вересень 2016 року 14 100,00 грн., жовтень 2016 року 35 584,00 грн., грудень 2016 року 2 512,00 грн., січень 2017 року 18 250,00 грн., квітень 2017 року 4 192,00 грн., червень 2017 року 72 248,00 грн., липень 2017 року - 26344,00 грн., серпень 2017 року - 24 896,00 грн., грудень 2017 року - 37 086,00 грн., що підтверджується відомостями додатку 5 декларацій відповідних звітних податкових періодів, копії яких наявні в матеріалах справи.

В податковому обліку з податку на додану вартість за березень 2015 року жовтень 2017 року позивачем відображені наслідки придбання матеріалів (ресурсів) в ТОВ «КЕРАМТЕХ ЛТД» () на умовах договору № 1393 від 30.08.2015 (т. 15 а. с. 224-228).

Згідно висновків акту позивачем завищено податковий кредит по взаємовідносинах з ТОВ «КЕРАМТЕХ ЛТД» на загальну суму 116 716 грн.

За фактом постачання товарно-матеріальних цінностей ТОВ «КЕРАМТЕХ ЛТД» виписані податкові накладні, копії яких наявні в матеріалах справи (т. 34 а. с. 2-26).

Відповідно до даних АІС «Підсистема співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту» між сумою податкового кредиту ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» та податковими зобов`язаннями ТОВ «ПРОХІМТЕХ ЛТД» встановлено розбіжності. На підставі зазначених податкових накладних позивачем сформований податковий кредит наступних звітних податкових періодів: за березень 2015 року на 6 383,00 грн., за вересень 2015 року 5 710,00 грн., лютий 2016 року 5620,00 грн., листопад 2016 21100,00 грн., грудень 2016 року 48740,00 грн., лютий 2017 року 1 934 грн., квітень 2017 року 2 100,00 грн., травень 2017 року 27430,00 грн., червень 2017 року 2110,00 грн., вересень 2017 року 5 185,00 грн., жовтень 2017 року - 11 504,00 грн., що підтверджується відомостями додатку 5 декларацій відповідних звітних податкових періодів, копія яких наявні в матеріалах справи.

Порядок формування платником податку на додану вартість податкового кредиту врегульований нормами статті 198 ПК України.

Підпунктом ''а'' пункту 198.1 статті 198 ПК України (в редакції, що діяла станом на формування позивачем податкового кредиту) встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті198 ПК).

За змістом пункту 198.3 цієї статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Виходячи зі змісту положень ПК України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передумовою відображення в податковому обліку з податку на додану вартості господарських операції з придбання/реалізації товарів (послуг) є підтвердження таких операцій документами, що містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та підтвердження суми податкового кредиту належним чином оформленою податковою накладною.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження, зокрема, сум податкового кредиту, врахованих платником ПДВ при визначенні суми податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.

За умови подання платником податків належним чином оформлених документів, складенням яких згідно з правовими нормами повинні супроводжується вчинення господарської операції певного виду, та підтвердження суми ПДВ податковими накладними, зареєстрованими відповідно до вимог статті 201 ПК України, задекларований податковий кредит вважається підтвердженим (правомірним), якщо контролюючий орган не доведе зворотного.

Під час вирішення судом питання про допущення позивачем порушень формування доходів відповідних звітних періодів за наслідком відображення операцій з придбання товарів, робіт та послуг від контрагентів позивача: ТОВ «ТЕПЛО ЕНЕРГО КОМПЛЕКТ УКРАЇНА" , ТОВ "ДОН ФЕРУМ ГРУПП", ТОВ ТД "МІЖГАЛУЗЕВИЙ РЕГІОН", ТОВ "ПРОМЕКСІМ-ДОНЕЦЬК", ПВП "РЕМПУТЬСЕРВІС", ТОВ "ПРОМХІМТЕХ ЛТД", ПП «ВКФ «АЗОВГІДРОСЕРВІС», ТОВ "ПРОДОН", ТОВ "ХЗМІ "ВЕКТОР", ТОВ "УКРМЕХЦЕНТР", ТОВ "КЕРАМТЕХ ЛТД", ТОВ "ПРОМТЕХПЛЮС", ТОВ "ХІМТРЕЙД", суд дійшов висновку про підтвердження наданими позивачем документами відбуття зазначених господарських операцій, наслідки яких позивач відобразив в обліку. Враховуючи викладене та наявність в матеріалах справи належним чином оформлених та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних, що підтверджують правомірність формування позивачем податкового кредиту, сталу практику Верховного Суду відповідно до якої порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності саме по собі не може бути підставою висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування податкового кредиту, суд дійшов висновку про необґрунтованість висновків відповідача про завищення позивачем податкового кредиту.

Статтею 61 Конституції України закріплений індивідуальний характер юридичної відповідальності особи, тобто, до відповідальності повинен бути притягнений правопорушник та притягнення до відповідальності добросовісного платника податків суперечить конституційним нормам та нормам чинного законодавства.

Податкове законодавство України не ставить право платника податку на додану вартість на податковий кредит в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу, відсутність за юридичною адресою на момент звірки тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.

Такий правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 16.01.2018 в провадженні № К/9901/873/18.

Суд відзначає, що норми податкового законодавства України не визначають певний обсяг матеріальних, трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання права на податковий кредит чи певного результату від здійснення підприємницької діяльності; відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання останнім господарських операцій та не свідчить про одержання ним необґрунтованої податкової вигоди, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу); відсутність у контрагентів позивача трудових ресурсів та виробничих потужностей для самостійного виконання договірних зобов`язань не свідчить про неможливість поставити товар або виконати відповідні роботи, та не є підставою для виключення з податкового обліку, саме з цих мотивів, витрат на оплату цих товарів (робіт), у тому числі й по ПДВ, оскільки такі основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу; за наявною судовою практикою «навіть одна особа - директор може вести господарську діяльність підприємства одночасно укладаючи договори на купівлю та подальшу продаж товарів, які таким чином можуть навіть і не заходити на територію складів такого суб`єкта господарювання. Що також виключає необхідність наявності в підприємства складів, обладнання, транспорту та самого факту безпосереднього отримання, оприбуткування та подальшого відвантаження товару» (постанова Першого апеляційного адміністративного суду від 2 жовтня 2019 року у справі № 200/14322/18-а, що була залишена без змін постановою Верховного Суду від 18.11.2020).

При дослідженні факту здійснення господарської операції мають оцінюватися відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку. При цьому, відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та робіт (послуг) не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податків та його безпосереднім контрагентом. Разом з тим, дослідженню мають підлягати усі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів, тощо; правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення ним податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин. Адже допущені попередніми постачальниками у ланцюгу постачання товару певні порушення податкового законодавства тягнуть негативні наслідки саме для таких постачальників та не впливають на право позивача на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого податку на додану вартість постачальникам товару та заявлення до бюджетного відшкодування від`ємного значення з податку на додану вартість, тощо. Більш того, відсутність товарів по ланцюгу постачання не є доказом нереальності господарських операцій.

Таким чином, суд дійшов висновку про необґрунтованість висновків податкового органу, викладених в акті перевірки про завищення позивачем податкового кредиту періодів з 01.01.2015 по 31.12.2017 на 5 565 083 грн.

Суд апеляційної інстанції погоджується з таким вирішенням цього питання спору.

В ході відпрацювання відхилень, що встановлені Системою автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС, між сумами податкових зобов`язань та/або податкового кредиту з податку на додану вартість платника податків та його контрагентів за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 відповідачем встановлено, що в порушення пунктів 192.1 - 192.3 ст. 192 Податкового кодексу України позивачем завищено податковий кредит внаслідок невключення до його складу складених контрагентами постачальниками розрахунків коригування, що відображають у податковій звітності зменшення компенсації вартості придбаних товарів у сумі 602 369 грн., в тому числі: за лютий 2015 року - 211 735 грн.; за квітень 2015 року 242 164 грн.; за травень 2015 року 15 482 грн.; за жовтень 2015 року 32 726 грн.; за березень 2016 року 49 138 грн.; за серпень 2016 року 18 575 грн.; за листопад 2016 року 13 494 грн.; за травень 2017року 19 055 грн.

Так, згідно з актом перевірки, ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» завищено податковий кредит в наслідок не включення до складу податкового кредиту сум зменшення ПДВ згідно з розрахунками коригування у зв`язку із зміною суми компенсації вартості товару по постачальникам:

1. ТОВ "НАФТОПРОМТОРГ" (): розрахунок коригування № 19 від 28.02.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 12.03.2015) до податкової накладної №54 від 31.01.2015, яким суму ПДВ зменшено на 211 735,07 грн., та розрахунок коригування №10046 від 04.04.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 17.04.2015) до податкової накладної №49 від 31.03.2015, яким суму ПДВ зменшено на 214 732,36 грн.;

2. ПАТ "ДНІПРОАЗОТ" (код ЄДРПОУ 5761620): розрахунок коригування № 672 від 21.03.2016 (зареєстровано в ЄРПН за № від 28.03.2016) до податкової накладної №694 від 29.01.2016, яким суму ПДВ зменшено на 36 183,88 грн.;

3. ТОВ "УКРТЕХКОМПЛЕКТ" (): розрахунок коригування №6 від 25.05.2017 до податкової накладної №5 від 25.05.2017, яким суму ПДВ зменшено на 19 055 грн. Розрахунок коригування зареєстровано в ЄРПН за № від 13.06.2017;

4 ТОВ "ЕСМ УКРАЇНА" (): розрахунок коригування №1 від 11.08.2016 (зареєстровано в ЄРПН за № від 15.08.2016) до податкової накладної №2 від 06.04.2015, яким суму ПДВ зменшено на 1 908,77 грн.;

5. ТОВ "ТД АГРІНОЛ" (): розрахунок коригування № 493 від 12.05.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № ) до податкової накладної №722 від 21.04.2015, яким суму ПДВ зменшено на 15 481,50 грн.;

6. ТОВ "ПРІМЕТАЛС ТЕКНОЛОДЖІЗ УКРАЇНА" (): розрахунок коригування № 10 від 14.11.2016 до податкової накладної № 2 від 23.09.2016, яким суму ПДВ зменшено на 11 819,89 грн. та № 11 від 14.11.2016 до податкової накладної № 3 від 23.09.2016, яким суму ПДВ зменшено на 1 673,62 грн. Наведені розрахунки коригування зареєстровано в ЄРПН за № від 24.11.2016 та № від 24.11.2016;

7. НАК "НАФТОГАЗ УКРАЇНИ" (): розрахунки коригування на загальну суму 12 953,86 грн., зокрема, № 2308 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 3396,19 грн. до податкової накладної № 28659 від 08.09.2015; №2321 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 2 490,99 грн. до податкової накладної №.29547 від 25.09.2015; №.2310 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за №. від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 944,68 грн. до податкової накладної № 28662 від 10.09.2015; № 2313 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 811,32 грн. до податкової накладної № 29150 від 15.09.2015; № 2312 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 718,43 грн. до податкової накладної № 29149 від 14.09.2015; № 315 від 28.10.2015р. (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-»677,46 грн. до податкової накладної № 29152 від 17.09.2015; № 2309 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 558,71 грн. до податкової накладної № 28661 від 09.09.2015; № 2311 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 487,17 грн. до податкової накладної № 29148 від 11.09.2015; № 2318 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 450,36 грн. до податкової накладної № 29544 від 22.09.2015; № 2314 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 385,78 грн. до податкової накладної № 29151 від 16.09.2015; № 2316 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 348,72 грн. до податкової накладної № 29153 від 18.09.2015; №2319 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 249,37 грн. до податкової накладної № 29545 від 23.09.2015; № 2303 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 209,8 грн. до податкової накладної № 28653 від 01.09.2015; № 2317 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 200,31 грн. до податкової накладної № 29543 від 21.09.2015; № 2323 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 196,02 грн. до податкової накладної № 29882 від 29.09.2015; № 2320 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 182,11 грн. до податкової накладної № 29546 від 24.09.2015; № 2305 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № 228923054 від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 175,78 грн. до податкової накладної № 28655 від 03.09.2015; № 307 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 113,49 грн. до податкової накладної № 28658 від 07.09.2015; № 2322 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 112,66 грн. до податкової накладної № 28658 від 07.09.2015; № 2304 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 95,5 грн. до податкової накладної № 28658 від 07.09.2015; № 2306 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 83,12 грн. до податкової накладної № 28656 від 04.09.2015; № 2324 від 28.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 09.11.2015) на суму ПДВ «-» 65,9 грн. до податкової накладної № 29883 від 30.09.2015;

8. ТОВ "АЛЬЯНС ЕНЕРГО ТРЕЙД" (): розрахунок коригування № 422 від 12.10.2015 (зареєстровано в ЄРПН № 222759598 від 30.10.2015) до податкової накладної № 673 від 25.09.2015, яким суму ПДВ зменшено на 32 725,87 грн.;

9. ТОВ "НТП "ТЕХМЕТ"(: розрахунок коригування № 15 від 30.04.2015 (зареєстровано в ЄРПН за № від 15.05.2015) до податкової накладної № 140 від 25.04.2015, яким суму ПДВ зменшено на 27 432 грн.

В акті перевірки зазначено, що в бухгалтерському обліку позивачем відображені відповідні коригування вартості в сторону зменшення.

Підпунктом 192.1.1 пункту 192.1. статті 192 Податкового кодексу України в редакції, чинній на час складення описаних вище розрахунків коригування до податкових накладних, визначено, що у разі, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, як передбачено підпунктом 192.1.1. статті 192 Податкового кодексу України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» від 16.07.2015 № 643-VIII, що набрав чинності 29.07.2015, пункт 192.1 після абзацу першого доповнено новими абзацами такого змісту: "Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу. При цьому постачальник товарів/послуг має право зменшити суму податкових зобов`язань за таким розрахунком коригування після його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем.

Розрахунки коригування, складені платником податку до податкових накладних, що не видаються отримувачу, що складені до 01.02.2015, а також складені під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних таким платником податку».

Тим самим Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» від 16.07.2015 № 643-VIII, що набрав чинності 29.07.2015, з абзацу другого з підпункту 192.1.1 виключено слова: «та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку» та доповнено абзацом такого змісту: «Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної».

Пунктом 192.2. статті 192 Податкового кодексу України визначені випадки, на які не поширюється норма пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України. Згідно з пунктом 192.3 ст. 192 Податкового кодексу України результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Пунктом 3 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010, в редакції, чинній з 01.02.2015 до 20.05.2017, передбачалося, що розрахунок коригування, складений постачальником (продавцем) товарів (послуг) до податкової накладної, яка видана їх отримувачу (покупцю) - платникові податку, підлягає реєстрації:

постачальником (продавцем), якщо передбачається збільшення суми компенсації вартості товарів (послуг) на користь такого постачальника (продавця) або коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суми компенсації;

отримувачем (покупцем), якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів (послуг) на користь їх постачальника (продавця).

Розрахунок коригування, складений платником податку до податкових накладних, які не видаються отримувачу (покупцю) товарів (послуг), а також складених під час отримання послуг від нерезидента, місцем постачання яких визначено митну територію України, підлягають реєстрації таким платником податку.

Таким чином, згідно з положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою від 29.12.2010 № 1246, та статті 192 Податкового кодексу України передбачено, що починаючи з 01.02.2015 обов`язок реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником (продавцем) товарів (послуг) на зменшення суми компенсації вартості товарів (послуг) покладався на отримувача таких товарно-матеріальних цінностей, тобто позивача у справі. Суд не приймає до уваги посилання позивача на те, що такий обов`язок в отримувача (покупця) виник після 29.07.2015, після набрання чинності Законом України від 16.07.2015 № 643-VIII, оскільки в період з 01.02.2015 по 29.07.2015 такий обов`язок отримувача (покупця) товарно-матеріальних цінностей визначався Положеннями Порядку № 1246 від 29.12.2010. Встановлення контролюючим органом реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів, що не відображені позивачем у податковому обліку відповідних звітних періодах, обов`язок реєстрації яких покладався позивача у справі спростовує доводи позивача про неотримання ним цих розрахунків.

Отже, враховуючи викладене суд вважає правомірними та такими, що ґрунтуються на положеннях податкового законодавства висновки контролюючого органу, що викладені в акті перевірки про порушення ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» п.192.1, п.192.2, п. 192.3 ст. 192 Податкового кодексу України та завищення податкового кредиту внаслідок невключення зареєстрованих розрахунків коригування до його складу, які відображають у податковій звітності зменшення компенсації вартості придбаних товарів у сумі 602 369 грн., в тому числі за лютий 2015 року - 211 735 грн.; за квітень 2015 року 242 164 грн.; за травень 2015 року 15 482 грн.; за жовтень 2015 року 32 726 грн.; за березень 2016 року 49 138 грн.; за серпень 2016 року 18 575 грн.; за листопад 2016 року 13 494 грн.; за травень 2017 року 19 055 грн.

За змістом викладеного в акті порушення п.198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України ПрАТ «ІМ. ІЛЛІЧА» про завищення податкового кредиту внаслідок безпідставного включення до його складу суми податку на додану вартість без здійснення операцій, пов`язаних з придбанням або виготовленням товарів та послуг по податкових накладних, які не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН у сумі 820491 грн., в тому числі: за вересень 2015 року - 42 000 грн.; за жовтень 2015 року 132 283 грн.; за листопад 2015 року 10 311 грн.; за грудень 2015 року 135 654 грн.; за січень 2016 року 12 180 грн.; за лютий 2016 року 464 234 грн.; - за листопад 2017 року 12 513 грн.; за грудень 2016 року 11 316 грн.

В акті перевірки вказано на невідображення ПрАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА» в бухгалтерському обліку операцій з придбання товарно-матеріальних цінностей від контрагентівпостачальників та відсутність первинних документів, що підтверджують правомірність формування податкового кредиту:

червня 2015 року на суму ПДВ 96 200,00 грн. на підставі податкової накладної № 22 31 від 25.06.2015, виписаної ПП «АСТОН» ()

вересня 2015 року на суму ПДВ 42 000,00 грн. на підставі податкової накладної № 22 від 25.09.2015 по ТОВ «ТРАНС ІНВЕСТ ХОЛДІНГ» ()

жовтня 2015 року на суму ПДВ 36 083,20 грн. по ТОВ «МЕТІНВЕСТ-ПРОМСЕРВІС» (податкова накладна відсутня) ();

листопада 2015 на суму ПДВ 10 310,50 грн. по ПрАТ «ЦГЗК» (податкова накладна відсутня) ()

грудня 2015 року в сумі ПДВ 135 654,00 грн. на підставі податкової накладної № 4 від 21.10.2015 по ТОВ «Укрпроммонтаж 21» ();

січня 2016 року на суму ПДВ 12 180,00 грн. по ПНВП «ЛУЗАР» (податкова накладна відсутня) ()

лютого 2016 року в сумі ПДВ 248 800,41 грн. на підставі податкової накладної № 13 від 22.10.2015 по ТОВ "ІНВЕСТХОЛДІНГ" (); в сумі ПДВ 139230,00 грн. на підставі податкової накладної № 12 від 28..10.2015 по ТОВ «СЗВМ» (); в сумі ПДВ 45380,97 грн. на підставі податкової накладної № 11 від 07.08.2015 по ТОВ ВКФ «ЕЛЕКТРОПРОМРЕМОНТ» () та ПДВ в сумі в сумі 30 822,55 грн. по ТОВ «НАФТОПРОМТОРГ» (податкова накладна відсутня) ()

лютого 2016 року на суму ПДВ 11 316,27 грн. на підставі податкової накладної № 2 від 10.02.2016 по ПАТ «ДОНЕЦЬКОБЛГАЗ» (ЄДРПОУ 3361075)

червня 2017 року на суму ПДВ 12 512,60 грн. по ТОВ «ПРОМЕКС» (податкова накладна відсутня) ().

Положеннями пункту 198.1.1 статті 198 Податкового кодексу України в редакції чинній на час формування спірних сум податкового кредиту передбачалося, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (п. 198.2. ст. 198 ПК України).

За приписами пункту 198.6. статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі, коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України від 02.12. 2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями для цілей оподаткування платники податку зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Частинами першою та другою ст. 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують факт здійснення господарської операції.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення.

В п. 44.6 ст. 44 Податкового кодексу України окреслено: якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому п. 44.7 ст. 44 ПК України, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що документи були відсутні у цього платника податків на час складення звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим п. 44.7 ст. 44 ПКУ), документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Правилами п. 44.7 ст. 44 Податкового кодексу України занотовано: якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків фізичної особи або посадової особи платника податків юридичної особи).

Протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

Враховуючи ненадання позивачем в період від дня проведення перевірки до прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення (червень 2018 року) первинних документів, що підтверджують правомірність формування податкового кредиту звітних періодів вересень 2015 року, жовтень 2015 року, листопад 2015 року, грудень 2015 року, січень 2016 року, лютий 2016 року, листопад 2017 року, грудень 2016 року, що надані до суду в якості додатку до пояснень від 10.11.2020, суд вважає, що відповідні документи у позивача на час складання позивачем податкової звітності були відсутні. Отже, висновки акту перевірки про завищення податкового кредиту внаслідок безпідставного включення до його складу суми податку на додану вартість на 820491 грн. є обґрунтованими та відповідають дійсності.

Із врахуванням підтвердження під час судового розгляду справи обґрунтованості висновків контролюючого органу про завищення позивачем податкового кредиту на 1 422 860 грн., податкове повідомлення-рішення від 15.06.2018 № є правомірним в частині зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 1 422 860,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 711 430 грн.

Таким чином суд першої інстанції повно встановив обставини справи, об`єктивно оцінив надані докази і дійшов обґрунтованого висновку про часткове задоволення заявлених позивачем позовних вимог.

Колегія суддів враховує, що на час складання акту перевірки -21.05.2018 і періоду здійснення господарської діяльності з 01.01.2015 по 31.12.2017, який перевірявся, відбулися зміни в податковому законодавстві і податковій звітності, зокрема,: відновлено право контролюючих органів на проведення документальної перевірки платника щодо бюджетного відшкодування ПДВ в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками; встановлено визнання податкових накладних, складених після 1 липня 2017 року та зареєстрованих в ЄРПН достатньою підставою для підтвердження податкового кредиту; визначено безнадійною заборгованість, прострочену понад 360 днів; продовжено дію 25% ліміту для формування резерву під знецінені активи; уточнено порядок амортизації основних засобів та нематеріальних активів, нарахування якої здійснюється без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку. Однак відповідач частково знехтував змінами в законодавстві, що позначилось на його висновках.

Частинами першою, третьою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Відповідно до ст. 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати: 1) на професійну правничу допомогу; 2) сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; 3) пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; 4) пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; 5) пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.

За змістом ч.ч. 3, 5, 8 ст. 137 КАС України спеціаліст, перекладач, експерт отримують винагороду за виконані роботи (надані послуги), пов`язані із справою, якщо це не входить до їхніх службових обов`язків.

Розмір витрат на підготовку експертного висновку на замовлення сторони, проведення експертизи, залучення спеціаліста, перекладача чи експерта встановлюється судом на підставі договорів, рахунків та інших доказів. Розмір витрат на оплату робіт (послуг) залученого стороною спеціаліста, перекладача чи експерта має бути співмірним із складністю відповідної роботи (послуг), її обсягом та часом, витраченим ним на виконання робіт (надання послуг). У разі недотримання вимог щодо співмірності витрат суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на оплату робіт (послуг) спеціаліста, перекладача чи експерта, які підлягають розподілу між сторонами. Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат, які підлягають розподілу між сторонами.

Частиною першою та другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд вважає, що відповідач не довів обґрунтованості прийнятих ним рішень.

З урахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційних скарг та скасування рішення суду не вбачається.

У відповідності до вимог ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

З урахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційних скарг не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для задоволення апеляційних скарг та скасування рішення суду не вбачається.

Керуючись ст. ст. 195, 205, 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Приватного акціонерного товариства "Маріупольський металургійний комбінат імені Ілліча" та Східного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 р. - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 р. у справі № 0540/9345/18-а - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку встановленому ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 3 червня 2021 року.

Головуючий суддя Г.М. Міронова

Судді І.В. Геращенко

Е.Г. Казначеєв