Справа № 240/18576/20
Суддя: Біла Л.М.
Дата ухвалення: 2021-05-31 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/18576/20

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Семенюк М.М.

Суддя-доповідач - Біла Л.М.

31 травня 2021 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Білої Л.М.

суддів: Курка О. П. Гонтарука В. М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 січня 2021 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Біріт імені Шевченка" до Головного управління ДПС у Житомирській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

В жовтні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Біріт імені Шевченка" звернулось до суду з позовом, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області від 01.10.2020 № 1988987/38107051 про відмову у реєстрації розрахунку корегування № 15 до податкової накладної № 93 від 21.09.2020, поданого позивачем;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок корегування № 15 до податкової накладної № 93 від 21.09.2020, поданий позивачем, датою його фактичного надходження.

Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 16 січня 2021 року позов задоволено частково.

Суд визнав протиправним та скасував рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області від 01.10.2020 № 1988987/38107051.

Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування Товариства з обмеженою відповідальністю "Біріт імені Шевченка" від 24.09.2020 № 15 датою 01.10.2020.

В частині позовних вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну датою його фактичного надходження суд першої інстанції відмовив.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням в частині задоволених вимог, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вищевказане рішення та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечив доводи відповідача та просив відмовити в задоволенні апеляційної скарги.

Так, на переконання позивача апеляційна скарга не містить жодного посилання на спростування встановлених фактичних обставин справи та висновків суду першої інстанції, як і на порушення або неправильне застосування останнім норм процесуального та/або матеріального права.

Оскільки предметом оскарження є рішення суду першої інстанції ухвалене у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження у відповідності до п. 3 ч. 2 ст. 311 КАС України.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги з огляду на таке.

З матеріалів справи встановлено наступні обставини.

Позивачем 20.09.2020 було здійснено поставку Товариству з обмеженою відповідальністю сільськогосподарське підприємство "Нібулон" 95,96т сої на суму 1244969,30 грн., що засвідчується видатковою накладною № 88 від 20.09.2020 (а.с.29), товарно-транспортними накладними №№ 139-141 від 20.09.2020 (а.с.30-32), договором поставки № 4468/2020 від 10.07.2020 (а.с.21-27), додатку № ТЕТ_14 від 20.09.2020 до нього (а.с.28).

На вказану господарську операцію виписана податкова накладна від 21.09.2020 № 93 (а.с.11), яка 24.09.2020 була зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.12).

Товариством з обмеженою відповідальністю сільськогосподарське підприємство "Нібулон" проведено оплату позивачу наданих послуг згідно платіжного доручення № 54475 від 22.09.2020 (а.с.34).

Оскільки, згідно пп. "б" п.187.1 ст. 187 ПК України, податкові зобов`язання з постачання сої 95,96т сої на суму 1244969,30 грн. виникли 20.09.2020, то і податкова накладна на вказану операцію повинна бути складена 20.09.2020.

Виявивши помилку в даті складання податкової накладної від 21.09.2020 № 93, позивач подав до Головного управління ДПС у Житомирській області розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 24.09.2020 № 15 до вказаної накладної (а.с.13). В розрахунку коригування в розділі Б відповідні показники (кількість, обсяг постачання та сума ПДВ) податкової накладної № 93 були відображені зі знаком "-".

Згідно квитанцій контролюючого органу від 29.09.2020 (а.с.14-15) розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 24.09.2020 № 15 прийнято, а реєстрацію зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України. В квитанціях зазначено: "Сума компенсації вартості товарів/ послуг 1201, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуг), що відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

29.09.2020 позивачем направлено контролюючому органу пояснення (а.с.16) та копії документів, а саме договору поставки № 4468/2020 від 10.07.2020 (а.с.21-27), додатку № ТЕТ_14 від 20.09.2020 до нього, видаткової накладної № 88 від 20.09.2020 (а.с.29), товарно-транспортних накладних №№ 139-141 від 20.09.2020 (а.с.30-32), довіреності № 186/140 від 16.09.2020 (а.с.33), платіжного доручення № 54475 від 22.09.2020 (а.с.34).

Відповідно до вказаних пояснень, коригування податкової накладної № 93 від 21.09.2020 викликано тим, що перша подія відбулась 20.09.2020, по цій події буде сформована інша податкова накладна.

Як вбачається з витягу з протоколу від 01.10.2020 № 123/06-30-06-03-06 (а.с.57-58) Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області за наслідками розгляду вищевказаних пояснень та копій документів відмовлено ТОВ "Біріт імені Шевченка" у реєстрації розрахунку коригування № 15 від 24.09.2020 з причин того, що "платником подано не повний пакет документів, а саме: відсутні ТТН та накладна на повернення товару (продукції)".

Вказана відмова була оформлена рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.10.2020 № 1988987/38107051 (а.с.17), якими відмовлено у реєстрації у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів:

- первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних тилових форм та галузевої специфіки, накладних.

Не погоджуючись з вказаним рішенням позивач подав на нього скаргу, за результатами розгляду якої Державною податковою службою України було прийнято рішення від 08.10.2020 № 55056/38107051/2 (а.с. 19), яким скаргу позивача залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації без змін.

Вважаючи, що йому протиправно не зареєстрували в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та частково задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем, відповідно до пункту 4 Порядку № 520, були надані пояснення та копії документів, які свідчать про те, що поданий розрахунок коригування від 24.09.2020 № 15 складено з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (невірно зазначено дату складання податкової накладної), що передбачено п.192.1 ст. 192 ПК України, а тому відмова у реєстрації такого розрахунку з причин того, що "платником подано не повний пакет документів, а саме: відсутні ТТН та накладна на повернення товару (продукції)", не відповідає фактичним обставинам і є протиправною, оскільки в даному випадку не було повернення товару, а тому і не можливо було надати документи на підтвердження такого повернення.

Відмовляючи в задоволенні вимог щодо зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну датою її фактичного надходження суд першої інстанції відзначив, що реєстрація розрахунку коригування в даному випадку можлива з дати прийняття протиправного рішення про відмову в його реєстрації, а не з дати подання до реєстрації такого розрахунку.

Судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції та, надаючи оцінку доводам апеляційної скарги, виходить з наступного.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI (далі - ПК України).

Відповідно з підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

В свою чергу, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми пункту 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (пункт 188.1 статті 188 ПК України).

Так, пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

У пункті 201.16 ПК України закріплено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

За приписами пункту 74.2 статті 74 ПК України в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Зі змісту пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29/12/2010 року (з наступними змінами та доповненнями, далі Порядок № 1246) слідує визначення, що податкова накладна-електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно пункту 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.

Крім того, пунктом 13 Порядку № 1246 визначено, що за результатами перевірок визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Аналогічні норми містяться і у підпункті 201.16.1. пункту 201.16. статті 201 ПК України, згідно яких реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2. статті 74 цього Кодексу.

При цьому, підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України унормовано, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/ розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

01.01.2018 набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" № 2245-VIII від 07.12.2017.

Вказаним Законом, пункт 201.16. ПК України викладено в новій редакції, за якою: "Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України".

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Відповідно до пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 44 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Згідно з пунктом 11 Порядку № 520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як з`ясовано з матеріалів справи, згідно квитанції контролюючого органу від 29.09.2020 (а.с.14-15) розрахунок коригування кількісних і вартісних показників від 24.09.2020 № 15 прийнято, а реєстрацію зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України. В квитанціях зазначено: "Сума компенсації вартості товарів/послуг 1201, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуг), що відповідає п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Податковим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

На виконання вимог контролюючого органу, позивач 29.09.2020 направив контролюючому органу пояснення (а.с.16) та копії документів, а саме договір поставки № 4468/2020 від 10.07.2020 (а.с.21-27), додаток № ТЕТ_14 від 20.09.2020 до нього, видаткові накладні № 88 від 20.09.2020 (а.с.29), товарно-транспортні накладні №№ 139-141 від 20.09.2020 (а.с.30-32), довіреність № 186/140 від 16.09.2020 (а.с.33), платіжне доручення № 54475 від 22.09.2020 (а.с.34), що не заперечувалось представником відповідача.

Так, позивачем, відповідно до пункту 4 Порядку № 520, ГУ ДПС у Житомирській області були надані пояснення та копії документів, які свідчать про те, що поданий розрахунок коригування від 24.09.2020 № 15 складено з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (невірно зазначено дату складання податкової накладної), що передбачено п.192.1 ст. 192 ПК України

Тобто, відповідно до вказаних пояснень, коригування податкової накладної № 93 від 21.09.2020 викликано тим, що перша подія відбулась 20.09.2020, по цій події буде сформована інша податкова накладна.

Як вбачається з витягу з протоколу від 01.10.2020 № 123/06-30-06-03-06 (а.с.57-58) Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Житомирській області за наслідками розгляду вищевказаних пояснень та копій документів відмовлено ТОВ "Біріт імені Шевченка" у реєстрації розрахунку коригування № 15 від 24.09.2020 з причин того, що "платником подано не повний пакет документів, а саме: відсутні ТТН та накладна на повернення товару (продукції)".

Вказана відмова була оформлена рішенням про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.10.2020 № 1988987/38107051 (а.с.17), якими відмовлено у реєстрації у зв`язку із ненаданням платником податку копій документів:

- первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних тилових форм та галузевої специфіки, накладних.

Порядок коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту передбачено ст. 192 ПК України.

Так, згідно п. 192.1 цієї статті якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

При цьому, у п. 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженою наказом Міністиерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307, зазначено, що не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера. Детальна процедура виправлення помилки у даті цим Порядком не врегульована.

Податкова накладна, складена платником ПДВ за операцією з постачання товарів/послуг із зазначенням іншої дати, ніж "дата виникнення" першої події за такою операцією, може бути визначена платником як така, що зайво складена.

Платник податку на дату виявлення факту зазначення неправильної дати в зареєстрованій в ЄРПН податковій накладній має право скласти "від`ємний" розрахунок коригування до податкової накладної, яка визначена ним як зайво складена, та зареєструвати його в ЄРПН .

Складення та реєстрація в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної, визначеної платником податку як зайво складена, не позбавляє платника податку обов`язку скласти податкову накладну за операцією з постачання товарів/послуг із зазначенням у такій податковій накладній дати складання, що відповідає даті настання "першої події" та такою операцією.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що помилка у даті складання податкової накладної не може бути виправлена шляхом подання розрахунку коригування із зазначенням правильної дати складання такої податкової накладної.

В день виявлення такої помилки платник податку має скласти розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до такої помилкової податкової накладної за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної, в якому усі числові показники зазначити зі знаком "-".

Такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН.

Вказане повністю узгоджується із Довідником умовних кодів причин корегування, в якому даним правовідносинам щодо причини корегування податкової накладної відповідає код "103" (повернення товару або авансових платежів), оскільки п. 21 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної.

Отже, твердження податкового органу про необхідність надання позивачем документів на повернення товару не узгоджується із поясненнями останнього у повідомленні від 29.09.2020 року, яке було надано на виконання вимог квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, та змістом наданих первинних документів на підтвердження такого повернення.

Таким чином, зважаючи на наявність достатніх доказів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій позивача, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації розрахунку коригування.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та вважає за доцільне наголосити на формальному підході контролюючого органу до прийняття рішення про зупинення реєстрації розрахунку корегування та оцінки наданих документів, а також до прийняття рішення про відмову у реєстрації реєстрації розрахунку корегування.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23 лютого 2006 року №3477-IV суди при розгляді справ застосовують рішення та практику Європейського суду з прав людини як джерело право.

Водночас, у справі «Рисовський проти України» Суд зазначив про особливу важливість принципу «належного урядування», який передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах «Беєлер проти Італії» [ВП], заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, «Онер`їлдіз проти Туреччини» [ВП], заява N48939/99, п.128, ECHR 2004-XII, «Megadat.comS.r.l. проти Молдови», заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і «Москаль проти Польщі», заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року).

Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах «Лелас проти Хорватії», заява № 55555/08, п.74, від 20 травня 2010 року, і «Тошкуце та інші проти Румунії», заява №36900/03, п.37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах «Онер`їлдіз проти Туреччини», п.128, та «Беєлер проти Італії», п.119).

Так, державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (див. зазначене вище рішення у справі «Лелас проти Хорватії», п. 74). Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (див., серед інших джерел, mutatis mutandis, зазначене вище рішення у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки», п. 58, а також рішення у справі «Ґаші проти Хорватії», заява N 32457/05, п. 40, від 13 грудня 2007 року, та у справі «Трґо проти Хорватії», заява N 35298/04, п. 67, від 11 червня 2009 року).

В свою чергу, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії свідчить про його протиправність.

Вказана позиція висловлена Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 23 жовтня 2018 року (справа №822/1817/18), в ухвалі Верховного суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 2 квітня 2019 року у справі №819/1073/19.

З огляду на зазначене, колегія судді погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржувані рішення є протиправними, оскільки позивачем, відповідно до пункту 4 Порядку № 520, ГУ ДПС у Житомирській області, були надані на вимогу податкового органу відповідні пояснення та копії документів, які свідчать про те, що поданий розрахунок коригування від 24.09.2020 № 15 складено з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (невірно зазначено дату складання податкової накладної), що передбачено п.192.1 ст. 192 ПК України, а тому відмова у реєстрації такого розрахунку з причин того, що "платником подано не повний пакет документів, а саме: відсутні ТТН та накладна на повернення товару (продукції)", не відповідає фактичним обставинам і є протиправною, оскільки в даному випадку не було повернення товару, а тому і не можливо було надати документи на підтвердження такого повернення. .

Факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування у ЄРПН не спростовує ні факту здійснення платником податків господарських операцій, ні факту наявності дати виникнення саме переходу майнових прав на об`єкт нерухомості, що підтверджується первинними документами, на підставі яких складаються податкові накладні/розрахунки коригування.

Враховуючи наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а також враховуючи те, що такі документи були надані контролюючому органу, колегія судів доходить висновку, що суд першої інстанції вірно встановив відсутність у відповідача достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних позивача, а отже рішення відповідачів про відмову у реєстрації спірних податкових накладених, - є протиправними.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.

Крім того, колегія суддів звертає увагу, що ЄСПЛ у п.36 по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97 від 1 липня 2003 року зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя (див. п.30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 року).

Судова колегія зазначає, що згідно з практикою ЄСПЛ, зокрема, в рішенні по справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) від 9 грудня 1994 року, п. 29).

У відповідності з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Враховуючи зазначене, колегія суддів приходить до висновку, що доводи апеляційної скарги не ґрунтуються на вимогах законодавства та не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.

На підставі викладеного та приймаючи до уваги, що суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваної постанови вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, висновки суду відповідають обставинам справи, а тому підстав для його скасування не вбачається.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Колегія суддів вважає, що за з`ясованих та встановлених обставин, апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 16 січня 2021 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили в порядку та в строки, передбачені ст. 325 КАС України.

Постанова суду складена 31 травня 2021 року (у зв`язку з перебуванням суддів Білої Л.М. у період з 05.04.2021 року по 23.04.2021 року на лікарняному, а у період з 26.04.2021 по 30.04.2021 у відпустці, ОСОБА_1 у період з 05.05.2021 року по 14.05.2021 року у відпустці).

Головуючий Біла Л.М.

Судді Курко О. П. Гонтарук В. М.