Справа № 120/435/21-а
Суддя: Богоніс Михайло Богданович
Дата ухвалення: 2021-05-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

м. Вінниця

18 травня 2021 р. Справа № 120/435/21-а

Вінницький окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Богоноса М.Б.,

за участю

секретаря судового засідання Слюсар О.О.

представника позивача Андрощука О.І.

відповідача ОСОБА_1

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Фермерського господарства «Пріора» до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання дій незаконними, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень

УСТАНОВИВ:

У Вінницький окружний адміністративний суд надійшов адміністративний позов Фермерського господарства "Пріора" (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Вінницькій області (далі - відповідач). У позовній заяві позивач просить:

- визнати незаконними дії відповідача по проведенню з 18.11.2020 по 26.11.2020 фактичної перевірки за період з 01.04.2020;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення рішення № від 30.12.2020 та № від 30.12.2020.

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що відповідачем проведено фактичну перевірку з питань дотримання ФГ "Пріора" вимог Законів України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 № 265/95ВР, "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 № 481/95-ВР, "Про ліцензування видів господарської діяльності" від 01.06.2000 № 1775-ІІІ, постанов Кабінету Міністрів України "Про затвердження Правил роздрібної торгівлі алкогольними напоями" від 30.07.1996 № 854, "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв" від 30.10.2008 № 957, постанов Правління НБУ України "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" від 15.12.2004 № 637 та від 29.12.2017 № 148, Податкового кодексу України, Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV.

За результатами перевірки відповідачем складено Акт фактичної перевірки від 26.11.2020 № 3560/02-32-07-05/41429272, яким задокументовано порушення п.п. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 Податкового кодексу України (далі - ПК України, ПКУ) та ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" від 19.12.1995 № 481/95-ВР (далі - Закон України від 19.12.1995 № 481/95-ВР).

30.12.2020 на підставі Акта перевірки від 26.11.2020 № 3560/02-32-07-05/41429272 відповідачем прийнято податкові повідомлення рішення № про застосування штрафних санкцій на суму 559677,01 грн. та № на суму 750000,00 грн.

Позивач вважає незаконними дії відповідача щодо проведенню з 18.11.2020 по 26.11.2020 фактичної перевірки за період з 01.04.2020 та протиправними податкові повідомлення рішення від 30.12.2020 № та № . Тому з метою захисту своїх прав та законних інтересів ФГ "Пріора" звернулося до суду із цим позовом.

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач звертає увагу суду на порушення процедури проведення фактичної перевірки стану дотримання вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної із виробництвом та обігом пального ФГ "Пріора" за результатами якої прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Так, позивач зазначає, що підставою для проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання слугував наказ від 13.11.2020 за № 4077а, який, на думку позивача, прийнятий з порушенням вимог п.п 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України. Позивач звертає увагу суду на відсутність у наказі конкретно-визначеної фактичної підстави для проведення податкової перевірки. На думку ФГ "Пріора", окрім посилання на нормативну підставу (п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПКУ), у наказі повинно бути чітко зазначено, яка саме інформація стала підставою для його прийняття. Всупереч цьому, відповідач у наказі лише навів перелік нормативних актів на підставі яких його прийнято.

Позивач вважає, що неправомірність наказу про проведення податкової перевірки є підставою для визнання недопустимим акту фактичної перевірки від 26.11.2020 № 3560/02-32-07-05/41429272, а відтак і прийняті на його підставі податкові повідомлення-рішення теж є протиправними і підлягають скасуванню.

На протиправність спірних податкових повідомлень рішень від 30.12.2020 № , № вказує й відсутність розрахунку штрафних санкцій, який повинен бути невід`ємним додатком до них з огляду на положення підпункту 58.1.1. пункту 58.1 ст.58 Податкового Кодексу України. Вищезазначеною нормою визначено, що у податковому повідомленні-рішенні зазначається або додається до нього детальний розрахунок податкового зобов`язання (за наявності) та штрафних фінансових санкцій. Позивач акцентує увагу на тому, що в обох вищевказаних ППР зазначено, що "Розрахунок штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) додається". Однак, як зазначає представник ФГ "Пріора" у конверті, що його позивач отримав від відповідача, окрім рішень, інших документів не було, що унеможливлює перевірити законність обрахування фінансових санкцій.

У позовній заяві позивач ставить під сумнів і суть висновків контролюючого органу про порушення Фермерським господарством норм податкового законодавства.

Зокрема вважає безпідставним твердження відповідача, що ФГ "Пріора" здійснювало реалізацію палива своїм контрагентам за договорами про надання послуг.

При цьому позивач зазначає, що договори від 05.05.2020 № 01/05 з ПП "Атлант-М" та від 01.07.2020 № 3 з СТОВ "Колос", на підставі яких позивачем здійснювалось забезпечення паливно-мастильними матеріалами техніки вищезазначених суб`єктів господарювання, є договорами про надання послуг. Зі змісту цих договорів слідує, що в обов`язки замовника (позивача по справі) входить забезпечити виконавців (ПП "Атлант-М" та СТОВ "Колос") паливно-мастильними матеріалами в об`ємі, необхідному для надання послуг технікою для виконання сільськогосподарських робіт. У договорах передбачалося, що всі паливно-мастильні матеріали (далі - ПММ), які будуть надаватись замовником виконавцю, є власністю замовника і передбачені лише для надання послуг згідно цих договорів, а тому такий спосіб розпорядження паливом не вважається його реалізацією, а є використанням для власного споживання, що узгоджується із пп.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПК України. Тому для здійснення такої діяльності наявність ліцензії не є обов`язковою.

Із посиланням на вказані аргументи, позивач наголошує на протиправності проведення фактичної перевірки Фермерського господарства, складення Акту за наслідками такої перевірки та прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень. Просить врахувати, що в діях ФГ "Пріора" немає складу податкового правопорушення. Тому вважає, що оскаржувані податкові повідомлення рішення підлягають скасуванню.

Ухвалою суду від 22.01.2021 відкрито провадження у адміністративний справі та вирішено її розглядати в порядку загального позовного провадження. Цією ж ухвалою підготовче засідання призначено на 18.02.2021 та встановлено відповідачу строк для подання відзиву на позовну заяву в порядку ст. 162 КАС України.

17.02.2021 відповідачем подано відзив на позовну заяву, у якому висловлено прохання відмовити у задоволенні позовних вимог повністю з таких мотивів.

Відповідач обґрунтовуючи законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 30.12.2020 № , № наголошує на дотриманні вимог податкового законодавства службовими особами ГУ ДПС у Вінницькій області під час проведення фактичної перевірки.

Перевірка, як зазначає відповідач, проведені на підставі підпунктів 80.2.2. та 80.2.5 пункту 80.2. статті 80 ПК України. Фактичною підставою для перевірки стало отримання інформації про порушення ФГ "Пріора" вимог законодавства в частині обігу пального.

Джерелом цієї інформації став лист ДПС України від 11.08.2020 р. №13939/7/99-00-07-05-03-07.

Головне управління ДПС у Вінницькій області зазначає, що на виконання листа ДПС України від 11.08.2020 р. № 13939/7/99-00-07-05-03-07 з метою здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання податкового законодавства в сфері обігу пального, у відповідності до Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" від 19.12.1995 №481/95-ВР (зі змінами та доповненими) з 01.04.2020 р. на території України запроваджено ліцензування зберігання пального. Відповідачем проведено аналізу інформації на підставі баз даних АІС "Податковий блок", Реєстру акцизних накладних, Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали право на виробництво, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним. В результаті встановлено, що позивач з 01.04.2020 отримав через пересувні акцизні склади значні обсяги пального з доставкою. При цьому акцизні склади для зберігання палива Фермерським господарством не реєструвались, і ліцензії на право оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального ним не отримано.

Цю інформацію відповідач вважає достатньою підставою для проведення фактичної перевірки позивача.

Відповідач вказує на порушення позивачем ч. 1 ст. 15 Закону України від 19.12.95 р. № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального". Суть порушення полягає у тому, що при перевірці позивача виявлено факт отримання та зберігання ФГ "Пріора" пального без наявності відповідної ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки).

Обґрунтовуючи факт реалізації позивачем пального відповідач вказує на те, що пальне (далі - ДП) яке використовувалось для сільськогосподарських робіт ФГ "Пріора" купує в ПП "Тінік-Ойл" , (Договір №109 від 15.05.2020р.) і в подальшому реалізовує його контрагентам за договорами про надання послуг (ПП "Атлант-М" та СТОВ "Колос").

З огляду на вимоги п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, відповідач вважає, що подальша передача позивачем ДП своїм контрагентам (ПП "Атлант-М" та СТОВ "Колос") для здійснення ними сільськогосподарських робіт в користь позивача є реалізацією пального, на що позивач не має права з огляду на відсутність у нього ліцензії.

Окремо відповідач зазначає, що ФГ "Пріора" було подано заперечення від 14.12.2020 року б/н (вхідний №32854/10/02-32 від 16.12.2020р.) на акт 3560/02-32-07-05/37467052 від 18.11.2020 року. До заперечення ФГ "Пріора" надали копії первинних бухгалтерських документів, щодо обігу та обліку пального. На підставі аналізу цих документів контролюючий орган встановив факт розбіжності щодо об`єму та вартості реалізованого підприємством ФГ "Пріора" у документах, що надав позивач до свого заперечення та тими що були досліджені контролюючим органом в ході перевірки та зазначені в акті. Виходячи з вищенаведеного, відповідач дійшов висновку про неповний обсяг наданих ФГ "Пріора" в ході проведення фактичної перевірки первинних бухгалтерських документів, щодо використання пального.

Відповідач спростовує твердження позивача що використання пального ним здійснювалося для потреб власного споживання. Для обґрунтування заперечень у цій частині відповідач посилається на недотримання позивачем однієї із умов передбаченої п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 ПКУ.

Враховуючи наведене, відповідач вважає проведену фактичну перевірку такою, що відбулась з дотриманням вимог чинного законодавства України, а податкові повідомлення рішення винесеними правомірно з огляду на порушення позивачем вимог податкового законодавства. Тому відповідач просить відмовити в задоволені вимог адміністративного позову в повному обсязі.

В підготовчому судовому засіданні, що відбулось 18.02.2021 представником позивача було заявлено клопотання про оголошення перерви в судовому засіданні у зв`язку із неотриманням позивачем відзиву та бажанням подати відповідь на відзив. Усною ухвалою судом було задоволено таке клопотання позивача та встановлено: позивачу 5-денний строк з дня отримання відзиву на подання відповіді на відзив; відповідачу 5-денний строк з дня отримання відповіді на відзив на подання заперечення на відповідь на відзив. Цією ж ухвалою в судовому засіданні було оголошено перерву до 16.03.2021.

24.02.2021 до суду надійшла відповідь на відзив, у якій позивач знову наголосив на порушеннях, які мали місце під час проведення фактичної перевірки та як наслідок на незаконності прийнятих податкових повідомлень-рішень.

Крім аргументів, які вже були висвітлені, позивач зазначає, що посилання відповідача на лист ДПС України від 11.08.2020 №13939/7/99-00-07-05-03-07 як на підставу прийняття наказу на проведення фактичної перевірки є безпідставними з огляду на те, що такий лист не містить інформації про конкретні порушення позивачем податкового законодавства, а лише передбачає їх ймовірне існування. Крім цього звернув увагу, що у наказі від 13.11.2020 за №4077а, відсутні посилання на цей лист ДПС України.

26.02.2021 до суду відповідачем з власної ініціативи подані додаткові докази. А саме розрахунок сум штрафних санкцій донарахованих оскаржуваними рішеннями та лист ДПС України від 11.08.2020 р. №13939/7/99-00-07-05-03-07 з додатком.

26.02.2021 до суду надійшло клопотання відповідача про заміну його правонаступником.

Усною ухвалою від 16.03.2021 клопотання відповідача задоволено та проведено заміну відповідача його правонаступником.

Ухвалою від 16.03.2021 закрито підготовче провадження та призначення справи до розгляду по суті на 13.04.2021

13.04.2021 до суду надійшло клопотання представника позивача про відкладення розгляду справи у зв`язку із його перебуванням в іншому місті у відрядженні та неможливості у зв`язку із цим прибути до суду.

В судовому засіданні від 13.04.2021 клопотання представника позивача задоволено та відкладено розгляд справи на 11.05.2021.

11.05.2021 представником позивача подано додаткові письмові пояснення (письмовий текст виступу із вступним словом), у якому представник зазначає про недопустимість доказів поданих відповідачем разом із заявою від 26.02.2021 з огляду на порушення встановлених вимог до оформлення копій документів. Також представник просив врахувати, що додаток до листа ДПС України від 11.08.2020 р. №13939/7/99-00-07-05-03-07 містить інформацію про реєстрацію акцизної накладної від 28.08.2020 щодо придбання ФГ "Пріора" у ТОВ "Сокар Україна" бензину. Позивач акцентує увагу на тому, що такий додаток не міг бути частиною листа з огляду на те, що дата акцизної накладної є пізнішою від дати самого листа.

У судовому засіданні, що відбулось 11.05.2021 представники сторін свої вимоги та заперечення підтримали.

Представник позивача у вступному слові просив задовольнити позовні вимоги, зіславшись як на процедурні порушення призначення та проведення фактичної перевірки так і на відсутність у діях Фермерського господарства ознак порушень вимог податкового законодавства, які могли б бути підставою для застосування штрафних санкцій.

Представник відповідача у вступному слові вимоги адміністративного позову заперечив у повному обсязі зіславшись на правомірність дій з проведення фактичної перевірки та порушення платником податків правил зберігання та реалізації пального, що й стало достатньою підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень - рішень.

Заслухавши вступне слово сторін суд дійшов до висновку про необхідність оголошення перерви перед дослідженням письмових доказів, що наявні в матеріалах справи. Наступне судове засідання було призначено на 18.05.2021.

Заслухавши пояснення представників позивача та відповідача, дослідивши письмові докази, що зібрані при розгляді цієї справи, суд встановив наступне.

Фермерське господарство "Пріора" є юридичною особою, основним видом діяльності якого є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Зазначений суб`єкт господарювання зареєстрований за адресою: вул. Одеська, 157, м. Жмеринка, Вінницька область, 23100, .

Головним управлінням ДПС у Вінницькій області прийнято наказ від 13.11.2020 № 4077а "Про проведення фактичної перевірки ФГ "Пріора" (а.с. 182, т. 1). Вказаним наказом вирішено провести фактичну перевірку ФГ "Пріора" з 17.11.2020 терміном 10 діб, за період з 01.04.2020.

Нормативною підставою для проведення перевірки відповідно до наказу від 13.11.2020 № 4077а застосовано п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

На підставі наказу від 13.11.2020 за № 4077а посадовим особам ГУ ДПС у Вінницькій області Кухаруку О., Смерчинському В., Левченку І. видано направлення № 2773 від 16.11.2020, № 2776 від 16.11.2020 та № 2778 від 16.11.2020 на проведення фактичної перевірки ФГ "Пріора" за адресою: вул. Одеська, 157, м. Жмеринка, Вінницька область, 23100 (а.с. 183-185, т.1).

В період з 18.11.2020 по 26.11.2020 посадовими особами ГУ ДПС у Вінницькій області проведено фактичну перевірку ФГ "Пріора" за адресою провадження діяльності: вул. Одеська, 157, м. Жмеринка, Вінницька область, 23100.

За результатом перевірки складено Акт фактичної перевірки від 26.11.2020 № 3560/02-32-07-05/41429272 (а.с. 186 190, т.1).

Актом фактичної перевірки від 26.11.2020 задокументовано порушення Фермерським господарством п.п. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 ПК України та ст. 15 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19.12.1995 №481/95-ВР.

Суть виявлених порушень полягала у тому, що в період який став предметом перевірки Фермерським господарством без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним реалізовано дизельного пального контрагентам ПП "Атлант-М" та СТОВ "Колос" в кількості 24185 л. на загальну суму 348187,36 грн. (а.с. 189, т.2).

Також позивачу поставлено у вину отримання та зберігання придбаного у ТОВ "Торговий дім "Сокар Україна" пального для потреб власного споживання без отримання відповідної ліцензії на право зберігання пального (а.с. 188, т.1).

Позивачем 14.12.2020 подано заперечення, зареєстровані відповідачем за вх. № 32854/10/02-320 від 16.12.2020 на акт № 3560/02-32-07-05/41429272 від 26.11.2020. До вказаних заперечень було долучено первинні бухгалтерські документи щодо обігу пального на підприємстві.

На підставі аналізу заперечень та додатків до них контролюючий орган виявив, що в період з 01.05.2020 до 18.11.2020 позивачем було реалізовано 36474,76 літрів пального на суму 559677,01 грн. Враховуючи наведене, контролюючий орган дійшов висновку, що загальна вартість реалізовано позивачем дизельного пального контрагентам ПП "Атлант-М" та СТОВ "Колос" становить 559677,01 грн.

Матеріали фактичної перевірки стали підставою для прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень рішень від 30.12.2020 № 004640705 та № .

Податковим повідомленням-рішенням від 30.12.2020 № до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 559677,01 грн. за платежем "Акцизний податок на пальне".

Підставою прийняття такого рішення став п. 117.3 ст. 117 ПК України, в силу якого здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального або спирту етилового.

Податковим повідомленням-рішенням від 30.12.2020 № до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 750000,00 грн.

Підставою прийняття такого рішення стали норми абз. 9-10 ч. 2 ст. 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19.12.1995 №481/95-ВР, які передбачають застосування санкцій у розмірі 500000 грн. за зберігання палива без наявності ліцензії на право зберігання та 250000 грн. за здійснення роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.

Не погодившись із податковими повідомленнями рішеннями від 30.12.2020 № 004640705 та № , позивач звернувся до суду та просить визнати їх протиправними і скасувати.

Мотивуючи позовні вимоги позивач зіслався як на незаконність проведеної фактичної перевірки так і на відсутність у його діях складу правопорушень які поставлено йому у вину.

Відтак, ключовими у цьому спорі є:

питання щодо наявності передбачених п.п. 80.2.2. п. 80.2 ст. 80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки позивача, адже є усталеною правозастосовна практика Верховного Суду про те, що незаконна перевірка не може породжувати правомірних наслідків. Питанню про правомірність чи неправомірність податкової перевірки суд повинен надати оцінку в першу чергу, адже незаконність перевірки може бути самостійною підставою для скасування прийнятих за її результатом податкових повідомлень рішень (постанова Верховного Суду від 21.02.2020 справа № 826/17123/18);

у разі якщо фактична перевірка позивача проведена за наявності підстав передбачених Податковим кодексом України, суд повинен перевірити висновки контролюючого органу про порушення платником податків норм податкового законодавства по суті.

Надаючи оцінку підставам проведення фактичної перевірки позивача, суд враховує наступне.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі пальним, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом пального на території України визначені Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19.12.1995 №481/95-ВР.

Відповідно до ч.1 ст.16 Закону № 481/95-ВР від 19.12.1995, контроль за дотриманням норм цього Закону здійснюють органи, які видають ліцензії, а також інші органи в межах компетенції, визначеної законами України.

Підпунктом 19-1.1.16. пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України передбачено, що контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу пального.

Способом реалізації цієї контрольної функції є проведення податковими органами передбачених Податковим кодексом України перевірок (п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України).

Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити у тому числі фактичні перевірки. Фактичні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань наявності ліцензій, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів (п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України встановлено).

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України.

Відповідно до п. 80.1 ст. 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику.

Із розписки у направленнях на перевірку судом встановлено, що копію наказу на проведення фактичної перевірки було вручено Голові ФГ "Пріора" Шевчуку А.О.

Голові ФГ також пред`явлено службові посвідчення осіб, що проводили перевірку та направлення на перевірку.

При цьому, надаючи оцінку правовідносинам проведення фактичної перевірки ФГ "Пріора" суд враховує, що позивач у позовній заяві не ставить під сумнів дотримання контролюючим органом вимог Податкового кодексу України щодо вручення копії наказу на перевірку, пред`явлення направлень та службових посвідчень. Тому спору між ФГ "Пріора" та Головним управлінням ДПС у Вінницькій області на етапі допуску посадових осіб відповідача до фактичної перевірки не виникало.

Натомість позивач акцентує увагу на відсутності передбачених нормами Податкового кодексу України підстав для проведення податкової перевірки.

При наданні оцінки цим аргументам позивача суд враховує, що нормативною підставою для прийняття наказу від 13.11.2020 № 4077а "Про проведення фактичної перевірки ФГ "Пріора" є п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

У своєму відзиві на позовну заяву відповідач, обґрунтовуючи правомірність призначеної перевірки, посилається й на п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України. Однак такі аргументи судом до уваги не беруться, адже оцінка підставам перевірки надається виключно виходячи із тих норм, що застосовані у наказі, а не тих, на які в подальшому відповідач посилається намагаючись довести його законність.

Згідно п.п. 80.2.2. п. 80.2 ст. 80 ПК України, фактична перевірка проводиться, в тому числі, за наявності такої підстави:

у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Безспірним є той факт, що у наказі від 13.11.2020 № 4077а "Про проведення фактичної перевірки ФГ "Пріора" відповідач обмежився посиланням виключно на нормативну підставу призначеної перевірки (п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України) та не деталізував яка саме інформація про можливі порушення платником податків законодавства стала фактичною підставою для перевірки Фермерського господарства.

Позивач посилаючись на висновки Верховного Суду викладені у постановах від 17.12.2020 справа № 520/12028/18, від 18.12.2018 справа № 820/4891/18, від 15.05.2020 справа № 816/3238/15, від 21.02.2020 справа № 826/17123/18, вважає, що цей недолік наказу вказує на протиправність перевірки та є підставою для скасування податкових повідомлень рішень прийнятих за її результатами.

При наданні оцінки аргументам позивача суд враховує, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства (правовий висновок судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду викладений у постанові від 21.02.2020 справа № 826/17123/18).

У постанові від 15.05.2020 справа № 816/3238/15 Верховний Суд залишаючи без задоволення касаційну скаргу податкового органу (рішеннями судів попередніх інстанцій задоволено позов платника податків про скасування податкового повідомлення рішення із підстав незаконності перевірки) зазначив, що контролюючим органом не було надано жодних доказів отримання ним в установленому законодавством порядку відповідної інформації, яка б надавала йому право на проведення перевірки згідно з п.п. 80.2.2, п.п. 80.2.5 п.80.2 ст. 80 Податкового кодексу України. Тому, колегія суддів суду касаційної інстанції погодилася з висновками судів попередніх інстанцій про незаконність перевірки та відсутність правових наслідків такої та дійшла висновку, що прийняті за результатами такої перевірки податкові повідомлення - рішення підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

Тому, підставою задоволення позову у цій справі стало відсутність посилання на інформацію про можливі порушення платника податків у наказі та ненадання відповідних доказів при розгляді спору судами.

У постанові від 18.12.2018 справа № 820/4891/18 Верховний Суд, погоджуючись із висновками судів першої та апеляційної інстанції про незаконність фактичної перевірки призначеної на підставі п.п. 80.2.2. п. 80.2 ст. 80 ПК України, як на ознаку її протиправності зіслався на те, що у наказі про проведення перевірки не було деталізовано інформацію, що стала джерелом відомостей про можливі порушення вчинені платником податків. При цьому Суд допустив, що правомірність наказу про призначення перевірки може бути обґрунтована в тому числі й інформацією, що надається контролюючим органом до суду при розгляді справи щодо наслідків перевірки навіть у тому випадку коли про неї чітко не вказано в наказі про перевірку.

Правовий висновок Верховного Суду у постанові від 17.12.2020 справа № 520/12028/18 обумовлений тим, що призначена податкова перевірка на підставі п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України є неправомірною з огляду на відсутність посилань на інформацію про можливі порушення платника податку у наказі про її проведення. При цьому, в процесі розгляду справи у судах, джерела такої інформації взагалі не досліджувалися.

До того ж, у постановах від 22.09.2020 справа № 520/1304/2020 та від 08.04.2021 справа № 640/21528/19 (обидві справи теж стосуються питання законності перевірки) підставою для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанції і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції стало те, що судами не досліджено інформація на яку посилався контролюючий орган у суді як на джерело відомостей про можливі порушення платником податків вимог податкового законодавства в контексті підстав фактичних перевірок передбачених п.п. 80.2.2., 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України. При цьому, у наказах про проведення фактичних перевірок посилання на таку інформацію не зазначалося.

Отже, узагальнивши висновки Верховного Суду у справах щодо законності / незаконності фактичної перевірки, суд зазначає, що відсутність у наказі про проведення фактичної перевірки на підставі п.п. п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України посилання на конкретну інформацію яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи безперечно є недоліком наказу. Однак цей недолік не є безумовною підставою для висновку про незаконність перевірки та прийнятих за її результатом рішень, адже суд навіть у разі якщо податковий орган не розкриває зміст інформації у наказі, повинен при розгляді справи дослідити інформаційну цінність наданих органом ДПС відомостей, та надати оцінку тому, чи може вважатися певний документ джерелом інформації про можливі порушення платником податків законодавства.

Судом встановлено, що підставою для прийняття наказу від 13.11.2020 № 4077а "Про проведення фактичної перевірки ФГ "Пріора" став лист Державної податкової служби України від 11.08.2020 № 13939/7/99-00-07-05-03-07.

У листі від 11.08.2020 № 13939/7/99-00-07-05-03-07 зазначено, що ДПС України встановлено перелік суб`єктів господарювання, які починаючи з 01.04.2020 (дата запровадження на території України ліцензування зберігання пального) отримували через пересувні акцизні склади значні обсяги пального з доставкою, при цьому не реєстрували акцизні склади, не отримували ліцензій на право оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального.

Цим листом зобов`язано головні управління ДПС провести детальний аналіз інформації, дослідити фактичні обсяги отриманого суб`єктами господарювання пального та провести фактичні перевірки за адресами зберігання пального на підставі п.п. 80.2.2. п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Додатком до листа став перелік суб`єктів господарювання, що отримували від постачальників пальне для власних потреб, та не отримували в органах ДПС ліцензії на право його зберігання.

Зазначена інформація вказує на можливі порушення платником податків вимог податкового законодавства, норми якого зобов`язують отримати ліцензію на право зберігання палива та його роздрібну торгівлю (ймовірні конкретні порушення).

Суд зазначає, що внаслідок отримання такої інформації, виникає обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для контролюючого органу із здійснення належного податкового контролю. Належний ефект, що може бути досягнутий від проведення контролю залежить від своєчасного та якісного опрацювання такої інформації.

Результатом опрацювання відповідачем отриманої у листі від 11.08.2020 № 13939/7/99-00-07-05-03-07 інформації стало встановлення факту отримання позивачем від ТОВ "Торговий дім "СОКАР УКРАЇНА" 21944,47 літрів пального згідно з акцизною накладною від 28.08.2020. При цьому маючи у розпорядженні відомості Єдиного державного реєстру суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним відповідач мав достатні підстави вважати, що Фермерське господарство може зберігати придбане пальне, з огляду на значний його об`єм та відсутність достатньої кількості транспортних засобів для його використання у власних цілях.

На цій підставі заступник начальника управління податкового аудиту начальник відділу планових перевірок Марисік Л. звернулася до заступника начальника ГУ ДПС у Вінницькій області із доповідною запискою від 13.11.2020 № 676/02-32-07. У доповідній записці, посилаючись на отримання ФГ "Пріора" значних обсягів пального через пересувні акцизні склади та відсутність ліцензії на його зберігання, пропонувала надати дозвіл на проведення фактичної перевірки позивача на підставі в тому числі і п.п. 80.2.2. п. 80.2 ст. 80 ПК України.

В подальшому відповідачем й було прийнято наказ від 13.11.2020 № 4077а "Про проведення фактичної перевірки ФГ "Пріора".

Відтак, на момент прийняття наказу від 13.11.2020 № 4077а відповідач володів інформацію про хоча і ймовірні, але конкретні порушення позивачем вимог законодавства про ліцензування діяльності із зберігання пального, що в силу п.п. 80.2.2. п. 80.2 ст. 80 ПК України є достатньою підставою для прийняття наказ про проведення фактичної перевірки.

Враховуючи встановлені обставини та надану їм правову оцінку, суд відхиляє аргументи позивача про незаконність фактичної перевірки ФГ "Пріора", а тому спірні податкові повідомлення рішення із цих підстав не можуть бути скасовані.

Водночас суд критично оцінює висловлені представником позивача аргументи про невідповідність наданих відповідачем документів, із посиланням на які він обґрунтовує підстави для прийняття наказу, вимогам до копій документів, що встановлені чинним законодавством, та недопустимість їх як доказів у справі із таких мотивів.

Із відмітки про реєстрацію документів у суді встановлено, що їх подано відповідачем для долучення до матеріалів справи 26.02.2021, тобто на стадії підготовчого провадження, яке закрито ухвалою суду від 16.03.2021 (а.с. 5-11).

При досліджені наданих доказів судом встановлено, що документи які подані відповідачем 26.02.2021 відповідають основним вимогам до копій документів з огляду не те, що такі копії прошиті та засвідчені печаткою відповідача "Для копій", містять перелік аркушів, підпис особи, її прізвище та ініціали, посаду. Тому суд доходить висновку про безпідставність тверджень позивача щодо невідповідності таких доказів ст. ст. 94 та 79 КАС України.

Надаючи оцінку висновкам контролюючого органу про порушення платником податків норм податкового законодавства суд виходить із таких міркувань.

Як зазначалося, предметом оскарження стали податкове повідомлення - рішення від 30.12.2020 № та № .

Податковим повідомленням рішенням № до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 559677,01 грн. на підставі п. 117.3 ст. 117 ПК України. Склад порушення полягав у тому, що ФГ "Пріора" здійснило операції із реалізації пального ПП "Атлант- М" та СТОВ "Колос" на суму 559677,01 грн.

Податковим повідомленням рішенням № до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 750000,00 грн. на підставі ч. 2 ст. 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" від 19.12.1995 № 481/95-ВР. Норми Закону від 19.12.1995 № 481/95-ВР передбачають застосування санкцій у розмірі 500000 грн. за зберігання пального без наявності ліцензії на право зберігання та у розмірі 250000 грн. за здійснення роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним.

Законом України від 23.11.2018 р. № 2628-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо покращення адміністрування та перегляду ставок окремих податків і зборів" внесено зміни до Податкового кодексу України та Закону від 19.12.1995 р. № 481/95-ВР, зокрема запроваджено ліцензування видів господарської діяльності з виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним.

Відповідно до ст. 15 Закону від 19.12.1995 р. № 481/95-ВР (із змінами внесеними Законом від 23.11.2018 р. № 2628-VIII), суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва.

Згідно ч. 1 ст. 17 Закону від 19.12.1995 № 481/95-ВР , за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.

Нормами абз. 8-9 ч. 2 ст. 17 Закону від 19.12.1995 № 481/95-ВР передбачено застосування до суб`єктів господарювання фінансові санкції у вигляді штрафів у разі:

зберігання пального без наявності ліцензії - 500000 гривень;

роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії - 250000 гривень.

Відповідно до п. 117.3 ст. 117 ПК України (із змінами внесеними Законом від 23.11.2018 р. № 2628-VIII), здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального або спирту етилового.

Безспірним є той факт, що ФГ "Пріора" ліцензій на зберігання пального та роздрібну торгівлю пальним не отримувало і платником акцизного податку у порядку передбаченому Податковим кодексом України не реєструвалося.

Водночас спірним є питання про наявність законних підстав для кваліфікації діяльності ФГ "Пріора" як такої, що вважається зберіганням та роздрібною торгівлею пальним і його реалізацією.

Надаючи оцінку вказаним питанням, суд встановив, що 05.05.2020 між ФГ "Пріора" (замовник) та ПП "Атлант- М" (виконавець) було укладено договір про надання послуг № 01/05. Відповідно до договору ПП "Атлант- М" бере на себе зобов`язання по здійсненню передпосівної підготовки землі, вивозу насіння, посівних робіт, перевезення зерна своєю сільськогосподарською технікою під керуванням своїх екіпажів. На виконання умов договору сторони домовились, що забезпечення ПММ проводиться за рахунок замовника. Відповідно до додаткової угоди від 07.05.2020 до цього договору, всі ПММ, які будуть надаватись замовником є власністю ФГ "Пріора" і передбачені лише для надання послуг згідно даного Договору.

01.07.2020 між ФГ "Пріора" (замовник) та СТОВ "Колос" (виконавець) було укладено договір про надання послуг № 3. Відповідно до цього договору СТОВ "Колос" зобов`язується надати за плату послуги в рослинництві. На виконання умов договору сторони домовились, що забезпечення ПММ проводиться за рахунок замовника. Відповідно до додаткової угоди від 03.07.2020 до цього договору всі ПММ, які будуть надаватись позивачем є власністю ФГ "Пріора" і передбачені лише для надання послуг згідно даного Договору.

Списання пального, що було у власності позивача і надано для заправки техніки, якою надавались послуги згідно вищевказаних Договорів, здійснено вимогами-накладними у відповідності до актів приймання-передачі виконаних робіт для списання паливно-мастильних матеріалів по вищевказаних договорах № 01/05 від 05.05.2020 та № 3 від 01.07.2020.

Крім цього, списання даного пального відображено в оборотно - сальдових відомостях та в картках рахунків 203, 631 за період з 01.05.2020 по 01.11.2020.

Придбання палива позивачем здійснено на підставі Договору на відпуск паливно-мастильних матеріалів № 109 від 15.05.2020 який укладено між Позивачем та Приватним підприємством "Тінік-Ойл" (), основним видом діяльності якого є роздрібна торгівля пальним.

Згідно п.1.1. договору № 109, "в порядку та на умовах, визначених цим Договором, Постачальник зобов`язується організувати та забезпечувати безперебійну заправку паливно- мастильними матеріалами автотранспорту Покупця, а Покупець зобов`язується приймати й оплачувати надані ПММ".

Відповідно до п. 1.2. договору № 109, відпуск ПММ здійснюється у мережі автозаправних станцій Постачальника.

Заправка техніки пальним здійснювалась по забірній відомості багаторазового відпуску нафтопродуктів на підставі Доручення та Переліку транспортних засобів, наданих Позивачем (п. 1.5. Договору). Відпуск пального у паливні баки найманої техніки здійснювався на автозаправній станції, яка розташована на автошляху м. Жмеринка - с. Рів через заправні колонки, які обладнані витратомірами-лічильниками (п.2.1. Договору). Згідно п. 1.7. Договору № 109 право власності на ПММ виникає у Покупця з моменту отримання ПММ Покупцем відповідно до умов цього Договору.

Розрахунок за придбане пальне здійснювався у безготівковій формі, шляхом перерахування коштів на рахунок Постачальника відповідно до рахунків-фактур, які виставлені Постачальником (п.п. 3.1., 3.2. Договору).

Факт придбання пального у ПП "Тінік-Ойл" позивачем також підтверджено видатковими накладними, які оформлено в період виконання сільськогосподарських робіт.

Вказані обставини сторонами не заперечувались.

Позивач вважає, що використання придбаного ним у ПП "Тінік-Ойл" пального для заправки сільськогосподарської техніки своїх контрагентів за договорами про надання послуг (ПП "Атлант- М" та СТОВ "Колос") слід вважати власним споживанням пального, а не його реалізацією, тоді як контролюючий орган із таким аргументом не погоджується, вважаючи, що позивачем не дотримано однієї із умов передбачених нормами п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України, за яких операції із заправлення пальним можуть вважатися власним споживанням.

Визначаючись щодо вказаного питання суд враховує, що в силу п.п. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 ПК України, реалізація підакцизних товарів (продукції) це будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI («Акцизний податок») цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного:

до акцизного складу;

до акцизного складу пересувного;

для власного споживання чи промислової переробки;

будь-яким іншим особам.

Підпунктом 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 ПК України передбачено, що платниками акцизного податку є, зокрема, особа, яка реалізує пальне.

Відповідно до п.п. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 ПК України, особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального.

Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

Згідно п.п. 213.1.12 п. 213.1 ст. 213 ПК України, об`єктами оподаткування є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: отримані від інших платників акцизного податку, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

При кваліфікації діяльності позивача щодо заправки сільськогосподарської техніки своїх контрагентів за договорами про надання послуг суд враховує правову позицію Верховного Суду викладену у постанові від 13.11.2020 справа № 804/7119/16.

Висловлюючи позицію щодо спірних правовідносин Верховний Суд зазначив таке: "суб`єкт господарської діяльності, який здійснюватиме будь-які операції, визначені п.п 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України, є особою яка реалізує пальне, та відповідно до п.п 212.1.15 п. 212.1 ст. 212 ПК України є платником акцизного податку.

Суб`єктами господарювання можуть укладатись різного виду господарські та цивільно-правові договори щодо підакцизних товарів (продукції), - з передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України, і такі договори не завжди є операцією з реалізації (продажу), оскільки віднесення до такого типу операцій залежить від виду цивільно-правового чи господарсько-правового договору, на підставі якого здійснюється такий відпуск.

Операція із заправлення пальним техніки, що належить іншим особам (виконавцям), винайнятої замовником для виконання робіт (отримання послуг) на умовах договору про надання послуг, належить до операцій із реалізації пального у розумінні п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України, і суб`єкт який здійснює такі операції (замовник) є платником акцизного податку.

Особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб до початку здійснення реалізації пального (п.п 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 ПК України)".

При цьому Суд касаційної інстанції зазначив, що абз.1 пп.14.1.212 ПК України дає загальне визначення реалізації підакцизних товарів (продукції), до яких зокрема відноситься і пальне, а абз. 2 п.п.14.1.212 дає визначення реалізації пального для цілей розділу VI цього Кодексу (спеціальне), проте вказані норми не суперечать одна одній, а мають (можуть) застосовуватись в комплексі, зокрема у разі, якщо спеціальна норма не вказує на певні ознаки, проте такі містить загальна норма.

Також зазначено, що абз. 2 п.п. 14.1.212 ПК України окрім визначення, операцій, які вважаються реалізацією пального, не містить конкретного переліку таких операцій, оскільки в нормі зазначено, що такими є й інші господарські та цивільно - правові договори, проте норма має вказівку на те, які операції не вважаються реалізацією пального, і до таких передача (відпуск) пального від замовника до виконавця послуг відсутня.

Щодо аргументів позивача про те, що за умовами договорів із ПП "Атлант- М" та СТОВ "Колос" Фермерське господарство надавало контрагентам паливо, яке було його власністю та ніколи із його власності не вибувало, то суд оцінює їх критично, адже в силу процитованих вище норм п.п. 14.1.212. п. 14.1 ст. 14 ПК України, для віднесення операції до "реалізація підакцизних товарів" факт переходу права власності на підакцизні товари не має значення. Юридично значимим у спірній ситуації є те, що Фермерське господарство на підставі укладених господарських договорів створило умови для фізичної передачі (відпуску, відвантаження) раніше придбаного у ПП "Тінік-Ойл" пального своїм контрагентам - ПП "Атлант- М" та СТОВ "Колос". При цьому передане у користування пальне, є не лише річчю, використаною в процесі надання послуг, а з моменту передачі знаходиться в повному користуванні виконавців послуг.

Тому, враховуючи, що реалізацією підакцизних товарів, яким, зокрема, є пальне, являються операції з відвантаження (передачі, фізичного відпуску) підакцизних товарів за господарськими, цивільно-правовими договорами без передачі права власності, операція з передачі пального від замовника (позивача) до виконавців послуг, є операцією з реалізації пального у розумінні п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України.

Як зазначалося, відповідно до п. 117.3 ст. 117 ПК України (із змінами внесеними Законом від 23.11.2018 р. № 2628-VIII), здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального або спирту етилового.

Позивачем у цій справі не заперечувався той факт, що загальний об`єм палива, що передане контрагентам за договорами про надання послуг - ПП "Атлант-М" та СТОВ "Колос" становить 36474,76 літрів, а його вартість - 559677,01 грн.

Тому відповідачем у повній відповідності із нормою п. 117.3 ст. 117 ПК України застосовано до ФГ "Пріора" штрафну санкцію у розмірі 559677,01 грн. (100 відсотків вартості реалізованого пального) на підставі оскаржуваного податкового повідомлення рішення від 30.12.2020 № , адже операція з реалізації пального здійснена позивачем без його реєстрації платником акцизного податку.

Щодо аргументів позивача про використання придбаного ним палива для потреб власного споживання, то суд оцінює їх критично із таких мотивів.

Перш за все висновок суду про здійснення Фермерським господарством операцій із реалізації пального виключає віднесення цієї ж операцій до використання палива для потреб власного споживання, адже одна і та ж діяльність не може бути одночасно кваліфікована як реалізація та як власне споживання пального.

До того ж, суд погоджується із аргументами відповідача, що позивачем не виконано однієї із обов`язкових умов для віднесення операції до власного споживання.

Зокрема, як передбачено п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України, до власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов:

а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту;

б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які:

призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг;

належать іншим особам;

виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника;

в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті "б" цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.

Аналіз вказаних норм п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України дає підстави для висновку, що обов`язковою умовою для віднесення операції із заправлення пальним за договорами підряду до власного споживання є заправлення машин та механізмів техніки та обладнання для агропромислового комплексу із транспортних засобів які обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.

Вказаної умови позивач не дотримався, що теж виключає підстави для віднесення операції із заправлення пальним транспортних засобів його контрагентів (ПП "Атлант-М" та СТОВ "Колос") до власного споживання пального.

Оцінюючи висновки контролюючого органу про здійснення позивачем роздрібної торгівлі пальним без наявності ліцензії за що до нього застосовано штрафну санкцію у розмірі 250000 грн, суд враховує, що відповідно до ст. 1 Закону від 19.12.1995 № 481/95-ВР, роздрібна торгівля пальним - діяльність із придбання або отримання та подальшого продажу або відпуску пального із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик з автозаправної станції / автогазозаправної станції / газонаповнювальної станції / газонаповнювального пункту та інших місць роздрібної торгівлі через паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки та/або реалізація скрапленого вуглеводневого газу в балонах для побутових потреб населення та інших споживачів.

Як встановлено судом, позивач на підставі укладеного із ПП "Тінік-Ойл" Договору на відпуск паливно-мастильних матеріалів № 109 від 15.05.2020 придбав у вказаного суб`єкта господарювання пальне. Цей факт підтверджено видатковими накладними, розрахунковими документами та Фермерським господарством не заперечується.

В подальшому, на підставі договорів укладених із ПП "Атлант- М" від 05.05.2020 № 01/05 та СТОВ "Колос" від 01.07.2020 № 3 позивач забезпечив відпуск придбаного ним у ПП "Тінік-Ойл" палива його контрагентам за договорами про надання послуг (ПП "Атлант- М" та СТОВ "Колос").

Судом встановлено, що відпуск пального у паливні баки техніки ПП "Атлант- М" та СТОВ "Колос" здійснювався по забірній відомості багаторазового відпуску нафтопродуктів на підставі Доручення та Переліку транспортних засобів, наданих позивачем на автозаправній станції, яка розташована на автошляху м. Жмеринка - с. Рів.

Відтак, вказані обставини вказують на те, що позивачем здійснено діяльність щодо придбання та подальшого відпуску пального його контрагентам за договорами про надання послуг, які стали кінцевими споживачами пального. Із урахуванням норм ст. 1 Закону від 19.12.1995 № 481/95-ВР, зазначена діяльність правомірно кваліфікована відповідачем як роздрібна торгівля пальним, що й стало підставою для застосування до Фермерського господарства штрафу у сумі 250000 грн.

Надаючи оцінку висновкам контролюючого органу про зберігання позивачем пального за відсутності ліцензії, що стало підставою для накладення штрафу у розмір 500000 грн. суд виходить із таких мотивів.

Відповідно до ст. 1 Закону від 19.12.1995 № 481/95-ВР, зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик.

Актом фактичної перевірки від 26.11.2020 задокументовано факт отримання та зберігання ФГ "Пріора" пального для потреб власного споживання без отримання відповідної ліцензії на право зберігання пального. Зокрема, на підставі наданих позивачем під час перевірки документів виявлено, що ним 28.08.2020 було одержано на зберігання для потреб власного споживання бензин марки А 95 в кількості 22248 літрів постачальником якого є ТОВ "Торговий дім "Сокар Україна" відповідно до акцизної накладної № 1753 від 28.08.2020. Пальне доставлено позивачу автоцистерною державний реєстраційний номер НОМЕР_1 за адресою: Вінницька область, місто Жмеринка, вулиця Одеська, 157. Обставини цієї господарської операції встановлені на підставі акта приймання передачі пального № 806059 від 28.08.2020, актом звірки взаємних розрахунків за серпень 2020 року між ТОВ "Торговий дім "Сокар Україна" та ФГ "Пріора" за договором від 28.08.2020 та податковою накладною № 388 від 28.08.2020 на суму 433836,00 грн.

Під час податкової перевірки позивачем було надано оборотно сальдові відомості та картки рахунків № 203, 631 з метою підтвердження повернення пального постачальнику і тим самим спростування факту його зберігання.

Контролюючим органом не взято до уваги такі пояснення платника податків з огляду на те, що ним не надано жодного первинного документу який би підтверджував факт повернення пального постачальнику.

Надаючи оцінку вказаним висновкам акту перевірки суд враховує, що позивач не заперечує факт отримання 28.08.2020 від ТОВ "Торговий дім "Сокар Україна" пального (бензин марки А 95) в кількості 22248 літрів. При цьому у спростування вчинення ним діяльності із зберігання пального під час перевірки зіслався на його повернення постачальнику.

Однак суд критично оцінює надані платником податків під час перевірки пояснення про повернення пального із посиланням на оборотно сальдові відомості та картки рахунків, адже такі відомості є загальним звітним документом який є математичним узагальненням сум записів бухгалтерського обліку за рахунками. Ці відомості не вважаються первинним документом бухгалтерського обліку, а в силу ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", джерелом відомостей про господарську операцію (у даному випадку операцію із повернення пального) можуть бути первинні документи. Однак платником податків під час податкової перевірки та розгляду справи у суді не надано жодного первинного документу в підтвердження обґрунтованості та достовірності даних оборотно сальдових відомостей у частині, що стосується повернення ТОВ "Торговий дім "Сокар Україна" пального (бензин марки А 95) в кількості 22248 літрів.

До того ж у позовній заяві та при розгляді справи у суді позивач взагалі не намагався спростувати факт зберігання пального.

Відповідно до ч. 1-2 ст. 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

При обґрунтуванні підстав адміністративного позивачем не наведено аргументів його незгоди із висновками контролюючого органу про зберігання ним придбаного у ТОВ "Торговий дім "Сокар Україна" пального.

Відповідаючи у судовому засіданні на запитання суду щодо підстав позовних вимог у частині висновків відповідача про зберігання Фермерським господарством пального, представник позивача зіславшись на погоджену із головою фермерського господарства позицію, вказав, що позивач не має наміру доводити незаконність висновків контролюючого органу у цій частині адже вважає, що обов`язок доказування покладено на відповідача.

Згідно ч. 1-2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Надавши оцінку поданому відповідачем Акту фактичної перевірки від 26.11.2020, суд дійшов висновку, що факт зберігання позивачем пального належно встановлено та задокументовано під час проведеної податкової перевірки. Підставою для висновків контролюючого органу стали надані платником податків акт приймання передачі пального № 806059 від 28.08.2020, акт звірки взаємних розрахунків за серпень 2020 року між ТОВ "Торговий дім "Сокар Україна" та ФГ "Пріора" за договором від 28.08.2020 та податкова накладна № 388 від 28.08.2020 на суму 433836,00 грн.

Відтак, сукупність обставин, встановлених під час судового розгляду, виключає будь-яке інше розуміння пояснення події (діяльності позивача із зберігання пального) крім того, що поставлене у вину Фермерському господарству порушення дійсно ним вчинено. Тому, рішення відповідача про застосування до ФГ "Пріора" штрафних санкцій у сумі 500000 грн. за зберігання пального за відсутності ліцензії теж є правомірним.

Підсумовуючи встановлені обставини та надану їм оцінку, суд вважає правомірним податкове повідомлення - рішення від 30.12.2020 № яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 750000,00 грн. на підставі норм ч. 2 ст. 17 Закону від 19.12.1995 №481/95-ВР адже при розгляді справи доведено факти здійснення позивачем діяльності із зберігання пального та роздрібної торгівлі пальним без наявності відповідної ліцензії.

Щодо аргументів позивача про відсутність обов`язкового додатку до спірних податкових повідомлень рішень, а саме розрахунку штрафних санкцій, що ними застосовані, то при їх оцінці суд керується такими мотивами.

Відповідно до п. 58.1 ст. 58 ПК України, контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу

Підпунктом 58.1.1. п. 58.1 ст. 58 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення містить суму та підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків.

У податковому повідомленні-рішенні зазначається або додається до нього детальний розрахунок податкового зобов`язання (за наявності) та штрафних фінансових санкцій.

Відтак, обов`язок долучення до податкового повідомлення рішення детального розрахунку штрафних санкцій не носить імперативного та безумовного характеру, адже як передбачено п.п. 58.1.1. п. 58.1 ст. 58 ПК України, розрахунок штрафних санкцій може бути зазначено безпосередньо у рішенні.

При розгляді справи судом встановлено, що донараховане позивачу грошове зобов`язання у вигляді штрафних санкцій не потребувало додаткового детального розрахунку, адже штрафна санкція за податковим повідомленням рішенням № від 30.12.2020 дорівнює ста відсоткам вартості реалізованого позивачем пального та складає 559677,01 грн., а штрафна санкція за податковим повідомленням рішенням № від 30.12.2020 у загальній сумі 750000 грн. утворюється шляхом додавання штрафу за роздрібну торгівлю пальним та зберігання пального за відсутності ліцензії (250000+500000=750000 грн).

Крім цього відповідачем надано окремий розрахунок штрафних (фінансових) санкцій до акту фактичної перевірки від 26.11.2020 № 3560/02-32-07-05/41429272 (а.с. 7, т. 2) Судом перевірено правильність нарахування відповідачем штрафних санкцій та не встановлено математичних чи методологічних помилок при проведенні їх розрахунків.

Відповідно до п. 58.2 ст. 58 ПК України, форма та порядок надіслання податкового повідомлення-рішення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204.

Суд зазначає, що спірні податкові повідомлення рішення № від 30.12.2020 та № від 30.12.2020 є рішеннями за формою «ПС» (а.с. 19-20).

Згідно п. 2 Порядку від 28.12.2015 № 1204, контролюючого органу складає податкове повідомлення-рішення за формою «ПС» у разі застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення податкового законодавства (крім штрафних (фінансових) санкцій (штрафів), визначених іншими формами податкових повідомлень-рішень) (додатки 20, 21).

Судом досліджено форму та зміст оскаржуваних податкових повідомлень рішень та встановлено їх повну відповідність стандартам затвердженим Порядком від 28.12.2015 № 1204.

Відтак, аргументи позивача про відсутність обов`язкового розрахунку штрафних санкцій, що застосовані оскаржуваними податковими повідомленнями рішеннями та із цих причин про невідповідність рішень нормам податкового законодавства є безпідставними.

Узагальнюючи встановлені судом обставини та надавши оцінку таким обставинам з точки зору застосування відповідачем норм податкового законодавства при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень рішень суд дійшов висновку, що фактична перевірка ФГ "Пріора", яка призначена наказом від 13.11.2020 № 4077а, проведена за наявності підстав передбачених Податковим кодексом України, а відтак є законною.

Висновки контролюючого органу про здійснення ФГ "Пріора" операцій із реалізації пального ПП "Атлант- М" та СТОВ "Колос" на суму 559677,01 грн. та про зберігання пального і здійснення роздрібної торгівлі пальним без наявності відповідної ліцензії є обґрунтованими і відповідають нормам податкового законодавства. Як наслідок, податкові повідомлення рішення № та № від 30.12.2020 є правомірними та скасуванню не підлягають.

Тому, у задоволенні вимог адміністративного позову слід відмовити повністю.

У такому випадку відсутні підстави для стягнення в користь позивача сплаченого ним при зверненні до суду судового збору.

Керуючись ст.ст. 73, 74, 75, 76, 77, 90, 94, 139, 241, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні вимог адміністративного позову відмовити повністю.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили в порядку, визначеному ст. 255 КАС України.

Відповідно до ст. 295 КАС України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Позивач: Фермерське господарство "Пріора" - вул. Одеська, 157, м. Жмеринка, Вінницька область, 23100, ;

Відповідач: Головне управління ДПС у Вінницькій області - вул. Хмельницьке шосе, 7, м. Вінниця, 21036, .

Повний текст рішення виготовлено та підписано 31.05.2021

Суддя Богоніс Михайло Богданович