Справа № 819/2347/17
Суддя: Олендер І.Я.
Дата ухвалення: 2021-05-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 травня 2021 року

м. Київ

справа № 819/2347/17

адміністративне провадження № К/9901/65183/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув у письмовому провадженні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КМД-Трейдінвест Україна» до Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області, третя особа - Товариство з обмеженою відповідальністю «АРІОЛ» про визнання дій протиправними та скасування актів, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року (суддя Мірінович У.А.) та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2018 року (судді: Коваль Р.Й. (головуючий), Гудим Л.Я., Святецький В.В.) у справі № 819/2347/17.

У С Т А Н О В И В:

І. Суть спору

Короткий зміст позовних вимог

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «КМД-Трейдінвест Україна» (далі - позивач, платник податків, ТОВ «КМД-Трейдінвест Україна») звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області (далі - відповідач, контролюючий орган, ГУ ДФС у Тернопільській області), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача - Товариство з обмеженою відповідальністю «АРІОЛ» (далі - третя особа, ТОВ «АРІОЛ») про визнання протиправними дій контролюючого органу з поширення права податкової застави на автомобілі, які перебувають у заставі позивача шляхом внесення цих автомобілів до акта опису майна від 28.12.2016 за № 144/19-18-17 складеного податковим керуючим Галашин О.І. , затвердженим першим заступником начальника Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області Бабій С.А. та акта опису майна від 10.01.2017 № 146/19-18-17 складеним податковим керуючим Галашин О.І. , затвердженим першим заступником начальника Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області Бабій С.А., визнання протиправними та скасування актів опису майна від 28.12.2016 за № 144/19-18-17, від 10.01.2017 № 146/19-18-17.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані акти опису майна є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, оскільки описані вказаними актами автомобілі, як джерела погашення податкового боргу ТОВ «АРІОЛ», перебувають у заставі ТОВ «КМД-Трейдінвест Україна» на підставі договору застави транспортних засобів та договору відступлення права вимоги за договором застави транспортного засобу, а тому відповідно до статті 87 ПК України (майно платника податків, надане ним у заставу іншим особам (на час дії такої застави), якщо така застава зареєстрована згідно із законом у відповідних державних реєстрах до моменту виникнення права податкової застави) не можуть бути використані як джерела погашення податкового боргу платника податків. Крім того, позивач зазначає, що в акті опису майна від 28.12.2016 за № 144/19-18-17 та в акті опису майна від 10.01.2017 № 146/19-18-17 відсутня інформація про балансову вартість автомобілів, тоді як складання таких актів відповідачу необхідно здійснювати за результатами оцінки, яка проводиться відповідно до Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» та після наявності відповідного висновку про вартість автомобілів, а також у разі відсутності обтяження їх заставою це майно могло бути включене у оскаржувані акти.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними дії ГУ ДФС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, 46003, ) з поширення права податкової застави на автомобілі, які перебувають у заставі ТОВ «КМД-Трейдінвест Україна» (місцезнаходження: вул. Іоанна Павла ІІ, 4/6, м. Київ, 01042, ), як джерела погашення податкового боргу ТОВ «АРІОЛ» (місцезнаходження: вул. Живова, 31, м. Тернопіль, 46008, ), шляхом внесення цих автомобілів до акта опису майна від 28.12.2016, складений 28.12.2016 за № 144/19-18-17 податковим керуючим Галашин О.І., затверджений першим заступником начальника Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області Бабій С.А. та акта опису майна від 10.01.2017, складений 10.01.2017 № 146/19-18-17 податковим керуючим Галашин О.І., затверджений першим заступником начальника Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області Бабій С.А. Визнано протиправними та скасовано акт опису майна від 28.12.2016, складений 28.12.2016 за № 144/19-18-17 податковим керуючим Галашин О.І., затверджений першим заступником начальника Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області Бабій С.А. та акт опису майна від 10.01.2017, складений 10.01.2017 № 146/19-18-17 податковим керуючим Галашин О.І. , затверджений першим заступником начальника Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області Бабій С.А. Рішення суду першої інстанції мотивоване протиправністю дій контролюючого органу щодо права податкової застави на автомобілі, які перебувають у заставі ТОВ «КМД-Трейдінвест Україна», як джерела погашення податкового боргу ТОВ «АРІОЛ», шляхом внесення цих автомобілів до оскаржуваних актів опису майна, у зв`язку з чим такі акти є протиправними та підлягають скасуванню.

4. Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, контролюючий орган подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи просив скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «КМД-Трейдінвест Україна» у повному обсязі.

5. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2018 року апеляційну скаргу ГУ ДФС у Тернопільській області задоволено частково. Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року у справі № 819/2347/17 в частині визнання протиправними і скасування актів опису майна скасовано та провадження у справі в цій частині закрито. У решті рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року у справі № 819/2347/17 залишено без змін. Рішення суду апеляційної інстанції мотивоване протиправністю дій контролюючого органу при складанні/затвердженні оскаржуваних актів опису майна. Крім того, суд апеляційної інстанції зазначив (на обґрунтування закриття провадження у справі, що розглядається, в частині визнання протиправними і скасування актів опису майна), що такі акти не є рішеннями суб`єкта владних повноважень, які порушують права позивача, а лише фіксують фактичні обставини справи.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

6. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції ГУ ДФС у Тернопільській області подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року та постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2018 року частково (в частині задоволених позовних вимог) та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «КМД-Трейдінвест Україна» у повному обсязі.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 06.07.2017 у справі № 819/808/17 позовні вимоги ГУ ДФС у Тернопільській області задоволено та стягнуто податковий борг за рахунок готівки, що належить ТОВ «АРІОЛ» та з рахунків у банках, обслуговуючих ТОВ «АРІОЛ» в розмірі 2 115 133,45 грн. При цьому, контролюючий орган вживав заходи щодо списання коштів з рахунків відповідача шляхом виставлення інкасових доручень (розпоряджень) на рахунки підприємства, однак банківськими установами були повернуті інкасовані доручення (розпорядження) без виконання у зв`язку з відсутністю грошових коштів на рахунку платника.

З метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених ПК України, на підставі рішення начальника Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області від 27.12.2016 № 42441/19-18-17, податковий керуючий 28.12.2016 та 10.01.2017 провів опис низку автомобілів у податкову заставу платника податків ТОВ «АРІОЛ», про що складено акти за №№ 144/19-18-17 та 146/19-18-17. 28.12.2016 та 11.01.2017 до Державного реєстру обтяжень рухомого майна були внесені записи за № 16108591, № 16118168 про реєстрацію обтяження (податкова застава) на майно платника податків згідно зазначених актів опису майна.

Разом з тим, судами попередніх інстанцій встановлено, що 31.07.2007 між АТ «Укрінбанк» та ТОВ «АРІОЛ» укладено кредитний договір № 105/07, за умовами якого банк надав позичальнику - ТОВ «АРІОЛ» кредит на умовах відновлювальної кредитної лінії з кінцевим терміном погашення 30.07.2010 з лімітом кредитної лінії 1 590 000 доларів США. Надалі, 01.08.2007 між АТ «Укрінбанк» (далі - Заставодержатель) та ТОВ «АРІОЛ» (далі - Заставодавець) укладено договір застави транспортного засобу задля забезпечення вимог Заставодержателя, що випливають з умов кредитного договору № 105/07 від 31.07.2007, укладеного між Заставодавцем і Заставодержателем. Відповідно до п. 1.2 цього договору Заставодавець передає в забезпечення виконання умов кредитного договору та цього договору належні йому транспортні засоби, а саме: легковий автомобіль марки CADILAC ESCALADE 6.2, 2006 року випуску, кузов № НОМЕР_1 , державний номер НОМЕР_2 ; легковий автомобіль марки DAEWOO TF69Y, 2005 року випуску, кузов № (VIN) НОМЕР_3 , державний номер НОМЕР_4 ; легковий автомобіль марки DAEWOO TF69Y, 2006 року випуску, кузов № (VIN) НОМЕР_5 , державний номер НОМЕР_6 ; легковий автомобіль марки DAEWOO LANOS 1.5, 2006 року випуску, кузов № НОМЕР_7 , державний номер НОМЕР_8 ; легковий автомобіль марки DAEWOO LANOS 1.5, 2006 року випуску, кузов № НОМЕР_9 , державний номер НОМЕР_10 ; легковий автомобіль марки DAEWOO LANOS 1.5, 2006 року випуску, кузов № НОМЕР_11 , державний номер НОМЕР_12 ; легковий автомобіль марки DAEWOO LANOS 1.5, 2006 року випуску, кузов № НОМЕР_13 , державний номер НОМЕР_14 ; легковий автомобіль марки DAEWOO LANOS 1.5, 2006 року випуску, кузов № НОМЕР_15 , державний номер НОМЕР_16 ; легковий автомобіль марки DAEWOO LANOS 1.5, 2006 року випуску, кузов № НОМЕР_17 , державний номер НОМЕР_18 ; легковий автомобіль марки DAEWOO LANOS 1.5, 2006 року випуску, кузов № НОМЕР_19 , державний номер НОМЕР_20 ; фургон-с марки, DONG FENG EQ1044AMY2, 2005 року випуску, шасі № НОМЕР_21 , державний номер НОМЕР_22 ; фургон-с марки, DONG FENG EQ1044AMY2, 2005 року випуску, шасі № НОМЕР_23 , державний номер НОМЕР_24 ; фургон-с марки, DONG FENG EQ1044AMY2, 2005 року випуску, шасі № НОМЕР_25 , державний номер НОМЕР_26 ; фургон-с марки, DONG FENG EQ1044AMY2, 2005 року випуску, шасі № НОМЕР_27 , державний номер НОМЕР_28 ; фургон-с марки, DONG FENG EQ1044AMY2, 2005 року випуску, шасі № НОМЕР_29 , державний номер НОМЕР_30 ; фургон-с марки, MERCEDES-BENZ 1214, 1996 року випуску, шасі № НОМЕР_31 , державний номер НОМЕР_32 ; фургон ізотермічний марки IVECO 130 E 15, 1999 року випуску, шасі № НОМЕР_33 , державний номер НОМЕР_34 ; фургон ізотермічний марки OPEL Movano Sovad, 2001 року випуску, шасі № НОМЕР_35 , державний номер НОМЕР_36 .

01.12.2008 між АТ «Укрінбанк» та ТОВ ТОВ «АРІОЛ» укладено договір про внесення змін та доповнень до кредитного договору № 105/07 від 31.07.2007, згідно якого банк надав позичальнику - ТОВ «АРІОЛ» кредит на умовах невідновлювальної кредитної лінії з кінцевим терміном погашення 30.07.2010 з лімітом кредитної лінії 1 590 000 доларів США. Після цього, 09.10.2012 між ПАТ «Укрінбанк» (далі - Первісний кредитор) та ТОВ «КМД-Трейдінвест Україна» (далі - Новий кредитор) укладено договір про відступлення права вимоги, згідно якого Первісний кредитор передає, а Новий кредитор набуває всі права вимоги та інші права, що належать Первісному кредитору в момент укладення цього договору або можуть виникнути в майбутньому на підставі кредитного договору № 105/07 від 31.07.2007 з урахуванням всіх змін та доповнень до нього, укладеного між Первісним кредитор та ТОВ «АРІОЛ». Відповідно до п. 1.2 цього договору Новий кредитор одержує усі права (замість Первісного кредитора) вимагати від боржника (ТОВ «АРІОЛ») належного виконання всіх зобов`язань за основним договором. Розмір права вимоги на 18.06.2012 - 14 079 104,38 грн.

Згідно з п.1.3 цього договору відступлення права вимоги за договором, вказаним в п. 1.1 цього договору (Кредитний договір № 105/07 від 31.07.2007 з урахуванням всіх змін та доповнень до нього, укладеного між Первісним кредитор та ТОВ «АРІОЛ»), здійснюється в повному обсязі та на умовах, які існують на момент відступлення права вимоги, включаючи, зокрема: право вимоги на суму зобов`язання на 18.06.2012 в сумі 14 079 104,38 грн; право стягнення на предмет застави, відповідно до договору застави транспортного засобу укладеного в забезпечення виконання зобов`язань боржника, визначеного в пункті 1.5 цього договору. Відповідно до п. 1.5 цього договору у зв`язку із відступленням права вимоги за основним договором, Новому кредитору передається право на отримання задоволення своїх вимог до боржника, в т.ч. і за рахунок предметів забезпечення виконання зобов`язань за основним договором. Зобов`язання боржника за основним договором забезпечуються, зокрема, договором застави від 01.08.2007, укладеним між Первісним кредитором та Боржником, посвідченим приватним нотаріусом Тернопільського міського нотаріального округу Березій З.А., за реєстром № 8484.

На виконання умов договору відступлення прав вимоги від 09.10.2012, 09.10.2012 між ПАТ «Укрінбанк» (далі - Первісний кредитор) та ТОВ «КМД-Трейдінвест Україна» (далі - Новий кредитор) укладено договір про відступлення права вимоги, згідно якого Первісний кредитор відступає, а Новий кредитор набуває права за договором застави транспортного засобу, укладеним 01.08.2007 між Первісним кредитором та ТОВ «АРІОЛ» і стає Заставодержателем предмета застави, належного Заставодавцю на праві власності. Відповідно до п. 1.2 цього договору на момент укладення цього договору, предметом застави, відповідно до договору застави, що укладений між Первісним кредитором і Заставодавцем, є зазначені транспортні засоби.

15.10.2012, відповідно до приписів статті 11 Закону України «Про забезпечення вимог кредиторів та реєстрацію обтяжень», до Державного реєстру обтяжень рухомого майна був внесений запис за № 13118301 про реєстрацію обтяження на зазначені автомобілі, підставою обтяження: договір застави транспортного засобу від 01.08.2007.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. В доводах касаційної скарги контролюючий орган цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено позивачем, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанцій окремих положень Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) щодо поширення права податкової застави на будь-яке майно платника податків, а також щодо балансової вартості такого майна, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішення.

9. Третя особа надіслала відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанції без змін.

10. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження, відповідно до статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

11. Податковий кодекс України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин):

11.1. Підпункт 87.3.1 пункту 87.3 статті 87.

Не можуть бути використані як джерела погашення податкового боргу платника податків: майно платника податків, надане ним у заставу іншим особам (на час дії такої застави), якщо така застава зареєстрована згідно із законом у відповідних державних реєстрах до моменту виникнення права податкової застави.

11.2. Пункти 88.1, 88.2 статті 88.

З метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу.

Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення.

11.3. Пункти 89.1, 89.2, 89.3, 89.8 статті 89.

Право податкової застави виникає у разі: 89.1.1. несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної платником податків у податковій декларації, - з дня, що настає за останнім днем зазначеного строку; 89.1.2. несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу.

З урахуванням положень цієї статті право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків, крім випадків, передбачених пунктом 89.5 цієї статті, а також на інше майно, на яке платник податків набуде прав власності у майбутньому.

У разі якщо балансова вартість майна, на яке поширюється податкова застава, є меншою ніж сума податкового боргу платника податків, право податкової застави поширюється на таке майно.

У разі якщо балансова вартість такого майна не визначена, його опис здійснюється за результатами оцінки, яка проводиться відповідно до Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні».

У разі збільшення суми податкового боргу складається акт опису до суми, відповідної сумі податкового боргу платника податків, у порядку, передбаченому цією статтею.

Право податкової застави не поширюється на майно, визначене підпунктом 87.3.7 пункту 87.3 статті 87 цього Кодексу, на іпотечні активи, що належать емітенту та є забезпеченням відповідного випуску іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, на грошові доходи від цих іпотечних активів до повного виконання емітентом зобов`язань за цим випуском іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, а також на склад іпотечного покриття та грошові доходи від нього до повного виконання емітентом зобов`язань за відповідним випуском звичайних іпотечних облігацій.

Право податкової застави не застосовується, якщо загальна сума податкового боргу платника податків не перевищує двадцяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису.

До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу.

Опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг.

Акт опису майна, на яке поширюється право податкової застави, складається податковим керуючим у порядку та за формою, що затверджені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Відмова платника податків від підписання акта опису майна, на яке поширюється право податкової застави, не звільняє такого платника податків від поширення права податкової застави на описане майно. У такому випадку опис здійснюється у присутності не менш як двох понятих.

Контролюючий орган зобов`язаний безоплатно зареєструвати податкову заставу у відповідному державному реєстрі.

11.4. Пункт 90.1 статті 90.

Пріоритет податкової застави щодо пріоритету інших обтяжень (включаючи інші застави) встановлюється відповідно до закону.

12. Закон України «Про забезпечення вимог кредиторів та реєстрацію обтяжень» від 18.11.2003 № 1255-IV:

12.1. Стаття 11.

Обтяження рухомого майна реєструються в Державному реєстрі в порядку, встановленому цим Законом.

12.2. Стаття 14.

Якщо інше не встановлено цим Законом, зареєстроване обтяження має вищий пріоритет над незареєстрованими обтяженнями. Пріоритет зареєстрованих обтяжень визначається у черговості їх реєстрації, за винятками, встановленими цим Законом. Обтяжувачі, які зареєстрували обтяження одного і того ж рухомого майна одночасно, мають рівні права на задоволення своїх вимог.

Обтяжувач з вищим пріоритетом має переважне право на звернення стягнення на предмет обтяження.

Якщо відповідно до закону обтяжувач вправі притримати рухоме майно, що належить боржнику, для забезпечення своєї вимоги, пріоритет такого права притримання встановлюється з моменту його реєстрації. Якщо право притримання не було зареєстроване, воно не має пріоритету над зареєстрованими обтяженнями, але має вищий пріоритет над незареєстрованими обтяженнями.

Пріоритет вимог власників іпотечних облігацій на іпотечне покриття визначається відповідно до Закону України «Про іпотечні облігації».

13. Закон України «Про заставу» № 2654-XII від 02.10.1992:

13.1. Стаття 1.

Застава - це спосіб забезпечення зобов`язань, якщо інше не встановлено законом.

В силу застави кредитор (заставодержатель) має право в разі невиконання боржником (заставодавцем) забезпеченого заставою зобов`язання одержати задоволення з вартості заставленого майна переважно перед іншими кредиторами.

Застава виникає на підставі договору, закону або рішення суду.

13.2. Стаття 4.

Предметом застави можуть бути майно та майнові права.

Предметом застави може бути майно, яке відповідно до законодавства України може бути відчужено заставодавцем та на яке може бути звернено стягнення.

Предметом застави може бути майно, яке стане власністю заставодавця після укладення договору застави, в тому числі продукція, плоди та інші прибутки (майбутній урожай, приплід худоби тощо), якщо це передбачено договором.

13.3. Стаття 15.

Застава рухомого майна може бути зареєстрована відповідно до закону.

Обов`язки органів доходів і зборів з реєстрації поширюються на виникнення та зміну прав податкової застави з урахуванням вимог податкового законодавства.

14. Закон України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» № 2658-III від 12.07.2001:

14.1. Стаття 3.

Оцінка майна, майнових прав (далі - оцінка майна) - це процес визначення їх вартості на дату оцінки за процедурою, встановленою нормативно-правовими актами, зазначеними в статті 9 цього Закону (далі - нормативно-правові акти з оцінки майна), і є результатом практичної діяльності суб`єкта оціночної діяльності.

У цьому Законі: майном, яке може оцінюватися, вважаються об`єкти в матеріальній формі, будівлі та споруди (включаючи їх невід`ємні частини), машини, обладнання, транспортні засоби тощо; паї, цінні папери; нематеріальні активи, в тому числі об`єкти права інтелектуальної власності; цілісні майнові комплекси всіх форм власності; майновими правами, які можуть оцінюватися, визнаються будь-які права, пов`язані з майном, відмінні від права власності, у тому числі права, які є складовими частинами права власності (права володіння, розпорядження, користування), а також інші специфічні права (права на провадження діяльності, використання природних ресурсів тощо) та права вимоги.

Незалежною оцінкою майна вважається оцінка майна, що проведена суб`єктом оціночної діяльності - суб`єктом господарювання.

Процедури оцінки майна встановлюються нормативно-правовими актами з оцінки майна. У випадках проведення незалежної оцінки майна складається звіт про оцінку майна. У випадках самостійного проведення оцінки майна органом державної влади або органом місцевого самоврядування складається акт оцінки майна. Вимоги до звітів про оцінку майна та актів оцінки майна встановлюються відповідно до статті 12 цього Закону.

Датою оцінки є дата, за станом на яку здійснюються процедури оцінки майна та визначається вартість майна. Нормативно-правовими актами з оцінки майна можуть бути передбачені строки дії звіту про оцінку майна (акта оцінки майна) від дати оцінки або дати її затвердження (погодження) замовником.

Випадки обов`язкового проведення оцінки майна встановлюються цим Законом.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

15. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).

16. У справі, що розглядається постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2018 року в частині визнання протиправними і скасування актів опису майна було скасовано рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року у справі № 819/2347/17 та провадження у справі в цій частині закрито. Суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що оскаржувані акти опису майна не є рішеннями суб`єкта владних повноважень, які порушують права позивача, оскільки лише фіксують фактичні обставини справи.

Колегія суддів зазначає про необґрунтованість та безпідставність таких висновків суду апеляційної інстанції виходячи з наступного.

Положеннями частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону, на момент прийняття рішення судом апеляційної інстанції) встановлено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку (частина друга статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України).

Відповідно до частини першої статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом: 1) визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень; 2) визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; 3) визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними та зобов`язання утриматися від вчинення певних дій; 4) визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; 5) встановлення наявності чи відсутності компетенції (повноважень) суб`єкта владних повноважень; 6) прийняття судом одного з рішень, зазначених у пунктах 1-4 цієї частини та стягнення з відповідача - суб`єкта владних повноважень коштів на відшкодування шкоди, заподіяної його протиправними рішеннями, дією або бездіяльністю.

Колегія суддів зазначає, що акт опису майна у податкову заставу є індивідуальним актом, який створює відповідні правові наслідки для особи та з урахуванням положень частини першої статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України є рішенням суб`єкта владних повноважень, яке може бути оскаржене до адміністративного суду в порядку встановленому Кодексом адміністративного судочинства України. Крім того, колегія суддів зазначає, що питання правомірності дій контролюючих органів при прийнятті таких актів та власне - прийняття/затвердження актів опису майна у податкову заставу, неодноразово було предметом розгляду адміністративними судами України.

17. Щодо наявності правових підстав для визнання протиправними дій ГУ ДФС у Тернопільській області з поширення права податкової застави на автомобілі, які перебувають у заставі ТОВ «КМД-Трейдінвест Україна», як джерела погашення податкового боргу ТОВ «АРІОЛ», шляхом внесення цих автомобілів до актів опису майна від 28.12.2016 за № 144/19-18-17 та від 10.01.2017 № 146/19-18-17 (складених податковим керуючим Галашин О.І. та затвердженим першим заступником начальника Тернопільської ОДПІ ГУ ДФС у Тернопільській області Бабій С.А.), а також визнання вказаних актів протиправними та їх скасування, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 87.3.1 пункту 87.3 статті 87 Податкового кодексу України (у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) не можуть бути використані як джерела погашення податкового боргу платника податків: майно платника податків, надане ним у заставу іншим особам (на час дії такої застави), якщо така застава зареєстрована згідно із законом у відповідних державних реєстрах до моменту виникнення права податкової застави.

Згідно з положеннями статті 89 Податкового кодексу України у разі якщо балансова вартість такого майна не визначена, його опис здійснюється за результатами оцінки, яка проводиться відповідно до Закону України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні». Майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису. До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу.

Згідно з положеннями статей 11 та 14 Закону України «Про забезпечення вимог кредиторів та реєстрацію обтяжень» від 18.11.2003 № 1255-IV, обтяження рухомого майна реєструються в Державному реєстрі в порядку, встановленому цим Законом. Якщо інше не встановлено цим Законом, зареєстроване обтяження має вищий пріоритет над незареєстрованими обтяженнями. Пріоритет зареєстрованих обтяжень визначається у черговості їх реєстрації, за винятками, встановленими цим Законом. Якщо відповідно до закону обтяжувач вправі притримати рухоме майно, що належить боржнику, для забезпечення своєї вимоги, пріоритет такого права притримання встановлюється з моменту його реєстрації.

Відповідно до пункту 90.1 статті 90 Податкового кодексу України пріоритет податкової застави щодо пріоритету інших обтяжень (включаючи інші застави) встановлюється відповідно до закону.

Виходячи зі змісту вказаних положень чинного законодавства колегія суддів зазначає, що положеннями підпункту 87.3.1 пункту 87.3 статті 87 Податкового кодексу України встановлено обмеження щодо майна платника податків, яке не може бути саме використане як джерело погашення податкового боргу платника податків (реалізовано для погашення відповідного податкового боргу) на час дії відповідної застави (зареєстрованої у порядку встановленому чинним законодавством), з урахуванням положень статті 89 та 90 Податкового кодексу України щодо опису майна та меж (пріоритету) податкової застави, а також визначення їх черговості. Однак, колегія суддів зазначає, що вказаними положеннями не обмежено право контролюючого органу здійснити саме опис майна (у порядку встановленому чинним законодавством) у податкову заставу відповідного платника податків, який на час вчинення таких дій має податковий борг (без здійснення дій щодо отримання дозволу та реалізації такого майна), що не було враховано судом апеляційної інстанції при розгляді цієї справи. А у справі, що розглядається судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами (що не спростовується та не заперечується сторонами у справі), що за ТОВ «АРІОЛ», на момент здійснення опису майна вказаного підприємства у податкову заставу, обліковується податковий борг у розмірі 2 115 133,45 грн.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

18. За змістом частини 4 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі позовних вимог та заперечень; з`ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів для виявлення та витребування доказів.

19. Вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

20. Згідно статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

21. За приписами частини третьої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).

22. Рішення суду апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідає.

23. Відповідно до пункту 2 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і передати справу повністю або частково на новий розгляд, зокрема за встановленою підсудністю або для продовження розгляду.

24. За правилами статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

25. З огляду на зазначене, колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд апеляційної інстанції допустив порушення норм процесуального права, у частині скасування рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 16 травня 2018 року у справі № 819/2347/17 та закриття провадження у справі в частині визнання протиправними і скасування актів опису майна, а також неправильне застосування норм матеріального права (неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню), що є підставою для скасування такого судового рішення, а тому касаційна скарга ГУ ДФС у Тернопільській області підлягає частковому задоволенню.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Тернопільській області задовольнити частково.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 26 вересня 2018 року у справі № 819/2347/17 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова