Справа № 160/2961/20
Суддя: Турова Олена Михайлівна
Дата ухвалення: 2020-10-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 жовтня 2020 року Справа № 160/2961/20
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді: Турової О.М.,
за участі секретаря судового засідання: Молоданова М.Ю.,
представника позивача: Кісілевича Є.Є.,
представника відповідача: Колодки Б.О.,
розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою Дочірнього підприємства «Теплотехнік» Комунального підприємства Кам`янської міської ради «Тепломережі» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні позивача: Кам`янська міська рада, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-
17.03.2020 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Дочірнього підприємства «Теплотехнік» Комунального підприємства Кам`янської міської ради «Тепломережі» (далі ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі», позивач) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі ГУ ДПС у Дніпропетровській області, відповідач), в якій позивач просить:
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30 червня 2020 року прийнято позовну заяву Дочірнього підприємства «Теплотехнік» Комунального підприємства Кам`янської міської ради «Тепломережі» до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі №160/2961/20 за цією позовною заявою, призначено цю справу до розгляду за правилами загального позовного провадження з призначенням підготовчого судового засідання на 28 липня 2020 року о 13:00
Позивач в підготовче судове засідання 28 липня 2020 року не з`явився, про час, дату та місце розгляду справи повідомлений належним чином, що підтверджується доказами, наявними в матеріалах справи, при цьому, 27.07.2020 року на електронну адресу суду від нього надійшло клопотання, в якому останній просив розглядати справу №160/2961/20 без участі представника позивача, а позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.
Представник відповідача в підготовче судове засідання 28 липня 2020 року також не з`явився, про час, дату та місце розгляду справи повідомлений належним чином, що підтверджується доказами, наявними в матеріалах справи.
Представник третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні позивача, в підготовче судове засідання 28 липня 2020 року також не з`явився, про час, дату та місце розгляду справи повідомлений належним чином, що підтверджується доказами, наявними в матеріалах справи, при цьому, 27.07.2020 року до канцелярії суду від нього надійшла заява, в якій останній просить розглядати справу за відсутністю представника Кам`янської міської ради, позовні вимоги підтримує у повному обсязі.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 липня 2020 року продовжено строк підготовчого провадження в адміністративній справі №160/2961/20 до 08 вересня 2020 року. Наступне підготовче судове засідання призначено на 08 вересня 2020 року о 15:00 год.
Представник позивача в підготовче судове засідання 08 вересня 2020 року не з`явився, про час, дату та місце розгляду справи повідомлений належним чином, що підтверджується доказами, наявними в матеріалах справи, при цьому, 08.09.2020 року до канцелярії суду від нього надійшла заява, в якій останній просив провести підготовче судове засідання в порядку письмового провадження, та розпочати розгляд справи по суті у наступному судовому засіданні.
Представник відповідача в підготовче судове засідання 08 вересня 2020 року також не з`явився, про час, дату та місце розгляду справи повідомлений належним чином, що підтверджується доказами, наявними в матеріалах справи, при цьому, 08.09.2020 року до канцелярії суду від нього надійшла заява, в якій останній просив провести підготовче судове засідання в порядку письмового провадження, та розпочати розгляд справи по суті у наступному судовому засіданні.
Представник третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні позивача в підготовче судове засідання 08 вересня 2020 року також не з`явився, про час, дату та місце розгляду справи повідомлений належним чином, що підтверджується доказами, наявними в матеріалах справи.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 вересня 2020 року закрито підготовче провадження та призначено справу №160/2961/20 до судового розгляду по суті у судовому засіданні на 29 вересня 2020 року о 13:30год.
06 жовтня 2020 року на виконання вимог усної ухвали суду, постановленої в судовому засіданні 29.09.2020р., до канцелярії суду від представника відповідача надійшло клопотання, яким долучено до матеріалів справи розрахунок грошових зобов`язань, визначених спірними податковими повідомленнями-рішеннями.
08.10.2020р. на виконання вимог усної ухвали суду, постановленої в судовому засіданні 06.10.2020р., до канцелярії суду від представника відповідача надійшло клопотання, яким долучено до матеріалів справи розрахунки грошових зобов`язань та штрафних санкцій, визначених спірними податковими повідомленнями-рішеннями, копія акта перевірки від 12.09.2019р. №8/04-36-05-17/41665070.
20.10.2020р. на виконання вимог усної ухвали суду, постановленої в судовому засіданні 13.10.2020р., до канцелярії суду від представника відповідача надійшло клопотання, яким долучено до матеріалів справи детальний розрахунок грошових зобов`язань та штрафних санкцій, визначених спірними податковими повідомленнями-рішеннями, в розрізі контрагентів та порушень.
У судових засіданнях представник позивача підтримав пред`явлений позов та, посилаючись на викладені в ньому та у додаткових поясненнях доводи, просив повністю задовольнити позовні вимоги.
Представник відповідача у судових засіданнях пред`явлений позов не визнав та заперечував проти його задоволення, посилаючись на викладені у відзиві на позовну заяву доводи.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, а також проаналізувавши зміст норм матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог, з огляду на таке.
Відповідно до приписів п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75, п.п.78.1.7 п.78.1 ст.78, п.82.1 ст.82 ПК України та у зв`язку із отриманням інформації про внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань запису про рішення засновників (учасників) щодо припинення юридичної особи в результаті ліквідації ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі», на підставі наказів ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 14.08.2019р. №4851-п та від 02.09.2019р. №5165-п і направлень від 15.08.2019р. №5545, №5546, головними державними ревізорами-інспекторами ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 17.10.2017р. по 01.07.2019 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 17.10.2017р. по 01.07.2019 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 12.09.2019р. №8/04-36-05-17/41665070, яким зафіксовано встановлені під час перевірки допущення позивачем порушення приписів:
- п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, у зв`язку із чим занижено податок на прибуток на загальну суму 435323,00грн., у тому числі: за 2017 рік 198976,00грн., за 2018 рік 236347,00грн., та завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за 2018 рік на суму 641637,00грн.;
На підставі акта перевірки від 12.09.2019р. №8/04-36-05-17/41665070 ГУ ДПС у Дніпропетровській області винесено наступні податкові повідомлення-рішення від 11.11.2019 року:
Не погодившись з вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з означеним позовом про їх скасування до суду.
Розглядаючи позовні вимоги про визнання протиправними та скасування вищевказаних податкових повідомлень-рішень, суд зважає на наступне.
Так, відповідно до п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:
збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);
зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Пунктом 135.1 статті 135 ПК України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Згідно з приписами п.44.2 ст.44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Пунктом 5 П(С)БО 16 «Витрати» передбачено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Відповідно до п.7 П(С)БО 16 «Витрати» витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Згідно з п.9.4 П(С)БО 16 «Витрати» витрати не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту).
Статтею 6 П(С)БО 16 «Витрати» визначено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Відповідно до ст.9 П(С)БО 16 «Витрати» не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати:
9.4 інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту).
9.5 витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до
положень (стандартів) бухгалтерського обліку.
Відповідно до п.5 П(С)БО 15 «Дохід» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Згідно з п.6.1 П(С)БО 15 «Дохід» суми податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов`язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів, не визнаються доходами.
Пунктом 7 П(С)БО 15 «Дохід» визначено, що визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи. До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).
За приписами п.5.7 ст.5 ПСБО 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва» у статті «Фінансовий результат до оподаткування» відображається різниця між чистими доходами та витратами підприємства (код рядка 2290).
Згідно з п.5.9 ст.5 ПСБО 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва» у статті «Чистий прибуток (збиток)» відображається чистий прибуток або чистий збиток різниця між сумою фінансового результату до оподаткування і сумою витрат з податку на прибуток.
Таким чином, витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, мають бути фактично здійсненими і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, які є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-ХІV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а його статтею 3 передбачено, що бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до ч.1 ст.9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також в пп.1.2 п.1, пп.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995р., зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. за №168/704 (далі - Положення), первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.
Відповідно до ч.2 ст.9 вказаного Закону та п.2.4 Положення первинні документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Згідно з п.2.15 та п.2.16 вищевказаного Положення, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.
Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок. Крім того, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. По своїй правовій суті господарська операція є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підтверджують факт її проведення.
Згідно зі ст.1 Закону №996-ХІV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Із зазначеного слідує, що наслідки господарської операції можуть враховуватися суб`єктом господарювання для цілей бухгалтерського та податкового обліку, у тому числі при формуванні доходів і витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток, та податкового кредиту, тільки у випадку підтвердження здійснення цієї операції відповідними первинними документами, що мають відповідати вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, хоч і первинний документ наявний, у податковому та бухгалтерському обліку вони не можуть відображатися.
З аналізу наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування фінансового результату до оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.
З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції - дії або події, що спричинили реальні зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства, тобто майновому стані платника податків. Водночас, наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.
Відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.
Таким чином, основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не свідчить про безумовну їх відповідність самому змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.
Як свідчать матеріали справи, за період з 17.10.2017 року по 31.12.2018 року згідно з договорами на виконання проектної документації з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання в м. Кам`янське №80 від 14.11.2017р. та №82 від 01.12.2017р. ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» отримало від ТОВ «Будкомплект-Групп» послуги по виконанню проектної документації з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання в м. Кам`янське на 30 осіб на загальну суму 140049,00грн., без ПДВ (виконавець є платником єдиного податку 5%).
Відповідно до змісту договорів з ТОВ «Будкомплект-Групп» №80 від 14.11.2017р. та №82 від 01.12.2017р. ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі», як замовник, доручає, а ТОВ «Будкомплект-Групп», як виконавець, приймає на себе зобов`язання у відповідності до переліку абонентів (Перелік абонентів додаток №2 є невід`ємною частиною даного договору) виконати проектну документацію з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання в м. Кам`янське) (п.1.1. договорів).
Згідно з п.1.2 цих договорів технічні, економічні та інші вимоги до проектної документації, що є предметом договору, регламентуються нормативними документами та законодавством України.
Крім того, протягом періоду з 17.10.2017 року по 31.12.2018 року позивачем з ТОВ «Будкомплект-Групп» було укладено договори підряду на виконання робіт з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання №79 від 14.11.2017р., №81 від 01.12.2017р. та №1 від 02.01.2018р., згідно з якими ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» отримало від ТОВ «Будкомплект-Групп» послуги по виконанню робіт з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) відсистеми централізованого теплопостачання на загальну суму 1492549,97грн., без ПДВ (виконавець є платником єдиного податку 5%).
Відповідно до вищевказаних договорів підряду за завданням ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі», як замовника, ТОВ «Будкомплект-Групп», як підрядник, зобов`язується на свій ризик, зі своїх матеріалів та обладнання, у відповідності до проектної документації та переліку абонентів (Перелік - додаток №1 є невід`ємною частиною даного договору) виконати роботи з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) відсистеми централізованого теплопостачання (далі роботи), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи.
Загальна сума отриманих позивачем від ТОВ «Будкомплект-Групп» послуг становить 1632598,97грн. (без ПДВ, оскільки виконавець є платником єдиного податку 5%).
Також судом встановлено, що протягом періоду, що перевірявся, позивач мав взаємовідносини з ТОВ «Хотей-Моноліт».
Так, за період з 17.10.2017 року по 31.12.2018 року згідно з договором підряду на виконання робіт з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання №2 від 01.02.2018р. ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» отримало від ТОВ «Хотей-Моноліт» послуги по виконанню робіт з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання на загальну суму 1406279,00грн., без ПДВ (виконавець є платником єдиного податку 5%).
Відповідно до умов договору №2 від 01.02.2018р. за завданням ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі», як замовника, ТОВ «Хотей-Моноліт», як підрядник, зобов`язується на свій ризик, зі своїх матеріалів та обладнання, у відповідності до проектної документації та переліку абонентів (Перелік - додаток №1 є невід`ємною частиною даного договору) виконати роботи з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) відсистеми централізованого теплопостачання (далі роботи), а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконані роботи.
Відповідно до бухгалтерської документації (оборотно-сальдових відомостей, журналів-ордерів, рахунків-фактур, платіжних документів тощо) ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» суми грошових коштів, сплачені за виконані роботи за договорами з ТОВ «Будкомплект-Групп» та ТОВ «Хотей-Моноліт», включено до складу витрат, що враховуються при визначенні об`єктом оподаткування податком на прибуток, а саме:
- 1632598,97грн. по взаємовідносинам з ТОВ «Будкомплект-Групп», в тому числі: за 2017 рік 1105421,21грн., за 2018 рік 527177,76грн.;
- 1406278,69грн. по взаємовідносинам з ТОВ «Хотей-Моноліт» за 2018 рік.
На підтвердження реальності виконаних за договорами з ТОВ «Будкомплект-Групп» та ТОВ «Хотей-Моноліт» послуг позивачем надано копії вказаних договорів на виконання проектної документації з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання в м. Кам`янське №80 від 14.11.2017р. та №82 від 01.12.2017р., укладених з ТОВ «Будкомплект-Групп», та актів приймання-передачі виконаних робіт з розробки проектної документації з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) відсистеми централізованого теплопостачання і актів прийому-передачі проектної документації з відключення до цих договорів; копії договорів підряду на виконання робіт з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання №79 від 14.11.2017р., №81 від 01.12.2017р. та №1 від 02.01.2018р., укладених з ТОВ «Будкомплект-Групп», та договору підряду №2 від 01.02.2018р., укладеного з ТОВ «Хотей-Моноліт», а також довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрати за формою КБ3а та актів приймання виконаних будівельних робіт за формою КБ2в до вказаних договорів.
Стверджуючи про нереальність вищевказаних господарських операцій, контролюючий орган, зокрема, посилався на те, що ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» не було надано до перевірки документів, які підтверджують право ТОВ «Будкомплект-групп» і ТОВ «Хотей-моноліт» здійснювати роботи з відключення будинків та приміщень від системи центрального теплопостачання, а також жодного дозвільного документа на підтвердження права ТОВ «Будкомплект-групп» здійснювати розробку проектної документації з відключення будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання, як то передбачено Наказом №4 від 22.11.2005 року Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України.
В свою чергу, позивач у позовній заяві зазначає, що, на його думку, посилання відповідача на норми Наказу №4 від 22.11.2005 року Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України є безпідставними, оскільки вказаним Наказом встановлено порядок відключення окремих житлових будинків від мереж централізованого опалення, при цьому, зазначений Наказ не врегульовує питання відключення від централізованого теплопостачання приміщень в багатоквартирних будинках, тому при здійсненні вищевказаних робіт позивач керувався Порядком встановлення індивідуального опалення в будинках та приміщеннях м. Кам`янського, затвердженим рішенням виконавчого комітету Кам`янської міської ради від 19.10.2017 року №299.
Судом встановлено, що рішенням виконавчого комітету Кам`янської міської ради від 19.10.2017 року №299 «Про призначення ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» надавачом послуг з організації встановлення індивідуального опалення в будинках та приміщеннях м. Кам`янського» ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» визначено надавачом послуг з організації встановлення індивідуального опалення в будинках та приміщеннях м. Кам`янського.
Цим же рішенням виконавчого комітету Кам`янської міської ради від 19.10.2017 року №299 затверджено Порядок встановлення індивідуального опалення в будинках та приміщеннях м. Кам`янського (додаток 3) (далі Порядок №299), що був чинний на момент укладення позивачем договорів з контрагентами ТОВ «Будкомплект-Групп» та ТОВ «Хотей-Моноліт» і їх виконання).
Згідно з п.2 Порядку №299 у цьому Порядку терміни вживаються у такому значенні:
- система індивідуального теплопостачання (опалення та/або гарячого водопостачання) система, розташована в окремому будинку (приміщенні), в його межах, та призначена для обслуговування цього будинку (приміщення);
- Комісія постійно діюча міська комісія для розгляду питань, пов`язаних з встановленням індивідуального опалення в будинках та приміщеннях м. Кам`янського.
- Надавач послуг ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі», що надає послуги з організації встановлення індивідуального опалення в будинках та приміщеннях м. Кам`янського.
Відповідно до п.12 Порядку №299 на підставі отриманих технічних умов (тепло-, газо- та/або електропостачальних організацій), позитивних витягів з протоколу засідання Комісії Надавач послуг або організація, яка має відповідну ліцензію (сертифікат) на виконання проектних робіт, готує проект альтернативного індивідуального опалення та проект на відключення від мереж централізованого теплопостачання по кожному окремо взятому об`єкту.
Згідно з п.13 Порядку №299 після розробки зазначених у п.12. проектів, їх узгодження відповідно до вимог чинного законодавства Надавач послуг або організація, яка має відповідну ліцензію (сертифікат) на виконання відповідних робіт здійснює відповідно до проектів відключення від мереж централізованого теплопостачання, монтаж та налагодження обладнання визначеного договором між уповноваженим представником співвласників будинку та Надавачом послуг.
Пунктом 14 Порядку №299 встановлено, що за умови належного відключення, монтажу та проведення пусконалагоджувальних робіт Надавач послуг перевіряє відповідність проведених робіт проектній документації, готує та погоджує в відповідних установах та направляє до КП КМР «Тепломережі» акт відключення від мереж централізованого теплопостачання та акт введення в експлуатацію системи альтернативного індивідуального опалення.
З аналізу вищенаведених норм Порядку №299, яким, як зазначає позивач, він керувався, слідує, що ним дійсно передбачено можливість виконання робіт з розробки документації на відключення від мереж централізованого теплопостачання в будинках та приміщеннях м. Кам`янського та робіт з на відключення від мереж централізованого теплопостачання в будинках та приміщеннях м. Кам`янського як безпосередньо Надавачом послуг - ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі», так і іншою організацією (субпідрядником), проте така організація в обов`язковому порядку повинна мати відповідну ліцензію (сертифікат) на виконання і робіт з розробки документації на відключення від мереж централізованого теплопостачання в будинках та приміщеннях м. Кам`янського, і робіт з відключення від мереж централізованого теплопостачання в будинках та приміщеннях м. Кам`янського, на що безпосередньо вказано у пунктах 12 та 13 Порядку №299.
Крім того, п.18 Порядку №299 передбачено, що порядок встановлення системи індивідуального опалення в окремому житловому та нежитловому приміщенні відповідає Порядку встановлення системи індивідуального опалення в будинку, за винятком переліку документів, наданих разом з заявою власника житлового або нежитлового приміщення Надавачу послуг, що спростовує твердження позивача відносно того, що лише порядком встановлення системи індивідуального опалення в окремому будинку (а не багатоквартирному будинку) передбачено необхідність наявності у організацій, які здійснюють роботи з розробки документації на відключення від мереж централізованого теплопостачання і роботи з відключення від мереж централізованого теплопостачання, відповідних дозвільних документів (ліцензій, сертифікатів).
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» ані до перевірки, ані до суду не надано жодних дозвільних документів, які б підтверджували наявність у ТОВ «Будкомплект-групп» і ТОВ «Хотей-Моноліт» права здійснювати роботи з розробки документації на відключення від мереж централізованого теплопостачання та роботи з відключення від мереж централізованого теплопостачання, а саме: відповідних ліцензій чи сертифікатів.
Як зазначалося вище, на підтвердження реальності вищевказаних господарських операцій з ТОВ «Будкомплект-групп» щодо розробки документації на відключення від мереж централізованого теплопостачання позивачем надано акти прийому-передачі виконаних робіт, втім, зазначені документи не містять необхідних для цілей оподаткування відомостей про зміст та обсяг розглядуваних операцій, порядок їх виконання та конкретних виконавців цих послуг, оскільки вони місять лише загальне найменування наданої послуги без конкретизації в чому саме полягає така послуга та що конкретно було виконано, вартість кожної такої конкретної дії, що суперечить вимогам чинного законодавства щодо первинного документа бухгалтерського обліку.
З наданих до суду актів прийому-передачі виконаних робіт та інших документів по взаємовідносинам позивача з ТОВ «Будкомплект-групп» і ТОВ «Хотей-Моноліт» неможливо встановити кількість залучених до робіт працівників (робітників), механізмів та обладнання і ідентифікувати їх; не можливо дослідити перелік працівників, які надавали такі послуги.
Водночас позивачем не надано жодних доказів фактичного надання таких послуг, зокрема, розробленої саме ТОВ «Будкомплект-групп» документації на відключення від мереж централізованого теплопостачання, з якої би слідувало, що ці документи розроблені саме цим підприємством.
Також суд враховує, що за даними наданими представником відповідача до суду встановлено відсутність можливості у вказаних вище контрагентів позивача надавати послуги, з огляду на відсутність у них відповідних трудових ресурсів, основних фондів та виробничих активів тощо.
Так, згідно з інформаційними базами даних ДФС та у ході аналізу податкової звітності ТОВ «Будкомплект-Групп» встановлено, що підприємство має основний вид діяльності - « 43.11 - знесення»; стан платника - 15 (перейшов до іншої ДПІ (01.01.2019)); платник єдиного податку III групи (не платник ПДВ); за даними звіту ф.1-ДФ за IV квартал 2017 року на підприємстві працювало 6 осіб (1 особа код 101 та 5 самозайнятих осіб код 157, а саме: ОСОБА_3 , основний КВЕД 69.20 діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування; ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , ОСОБА_6 , основні КВЕД 47.19 інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; ОСОБА_7 , основний КВЕД 47.52 роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах. За даними звітності по нарахуванню єдиного внеску за січень 2018 року працювала 1 особа; у 2018 році звіти за формою 1-ДФ не надавались; не звітує з 2018 року.
Водночас, при чисельності працюючих на ТОВ «Будкомплект-Групп» у кількості 1 особи - директор ОСОБА_1 по акту передачі виконаних робіт від 30.11.2017р. розроблено проектну документацію по відключенню будинків та приміщень (житлових та нежитлових) від системи централізованого теплопостачання 52 абонентам та по акту від 29.12.2017 - 78 абонентам.
Крім того, згідно з лише однією довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрат ТОВ «Будкомплект-Групп» за листопад 2017 року (акт від 30.11.2017) проведено відключення жилих квартир від внутрішньої системи опалення на 240 стояків. У листопаді 2017 року трудомісткість на 1 працівника складає 176 людино-годин (22 робочих дні х 8-годинний робочий день). Згідно з наданою до перевірки підсумковою відомістю ресурсів, доданою до акта виконаних робіт по відключенню жилих квартир від внутрішньої системи опалення (240 стояків), кошторисна трудомісткість складає 7342,69 людино-годин. Тобто, для виконання вищевказаних робіт при розрахунку потрібно 42 людини (7342,69/176).
Як слідує з довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за листопад 2017 року, складених за господарськими операціями з ТОВ «Будкомплект-Групп», у кошторисну трудомісткість також входять витрати праці робітників-будівельників (6542,98), робітників-монтажників (307,94), робітників, зайнятих керуванням та обслуговуванням машин (170,33) та робітників, заробітна плата яких враховується в складі загальновиробничих витрат (321,44), але за даним звіту за ф. 1-ДФ за IV квартал 2017 року на підприємстві працювала 1 особа.
Разом з тим, робочі проекти по відключенню житлових квартир від внутрішньо будинкової системи опалення підписані директором ТОВ «Будкомплект-Групп» ОСОБА_1 та головним інженером проекту ОСОБА_2 (кваліфікаційний сертифікат від 28.09.2012р. серії АР №003842). Однак, за даними звіту ф.І-ДФ за IV квартал 2017 року на підприємстві працювала 1 особа - директор ОСОБА_1 та 5 самозайнятих осіб, до складу яких ОСОБА_2 не входить.
Згідно з наданими бухгалтерськими документами по взаємовідносинах з ТОВ «Хотей-Моноліт» не можливо встановити кількість стояків, відключених в житлових квартирах від внутрішньої системи опалення.
Переліку абонентів, яким здійснювалося відключення від системи централізованого теплопостачання, за договором з ТОВ «Хотей-Моноліт» №2 від 01.02.2018р. позивачем надано не було
Крім того, в наданих по операціях з ТОВ «Хотей-Моноліт» актах виконаних робіт за лютий, березень та квітень 2018 року фігурують витрати праці робітників-будівельників, робітників, зайнятих керуванням та обслуговуванням автотранспорту при перевезенні ґрунту та будівельного сміття, робітників, зайнятих керуванням та обслуговуванням машин та робітників, заробітна плата яких враховується в складі загальновиробничих витрат, але за даними звітів за формою 1-ДФ за І-ІІ квартали 2018 року на підприємстві працювало 3 та 4 особи, відповідно.
Види діяльності найманих працівників, як по ТОВ «Будкомплект-Групп», так і по ТОВ «Хотей-Моноліт», не відповідають видам діяльності, які надають зазначені суб`єкти господарювання для ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі». Також, всі вказані фізичні особи-підприємці у період взаємовідносин декларують доходи від здійснення своєї основної діяльності (діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту, роздрібна торгівля), яка взагалі не сумісна з наданими ТОВ «Будкомплект-Групп» та ТОВ «Хотей-Моноліт» роботами з відключення будинків та приміщень від системи центрального теплопостачання. Також, всі вищенаведені фізичні особи-підприємці у IV кварталі 2017 року отримували дохід як самозайняті особи на ТОВ «Будкомплект-Групп», а у І-ІІ кварталах 2018 року - на ТОВ «Хотей-Моноліт».
Враховуючі зазначене, ТОВ «Хотей-Моноліт» та ТОВ «Будкомплект-Групп» не мали можливості надавати послуги з відключення за допомогою самозайнятих осіб.
При цьому, власна численність працівників ТОВ «Будкомплект-Групп» - 1 особа, ТОВ «Хотей-Моноліт» - 3 особи.
Водночас, враховуючі чисельність інженерів на ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» відповідно до штатного розпису позивача (2017 - 1 півріччя 2018 - 4 чоловіка; 2 півріччя 2018 - 11 чоловік), позивачем не доведена, а перевіркою не встановлена доцільність залучення субпідрядників для виконання робіт з відключення будинків та приміщень від системи центрального теплопостачання, позаяк ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» мало у штаті достатню кількість власних працівників для того, щоб надавати послуги своїм замовникам власними силами.
Проте, впродовж перевіряємого періоду ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» послідовно змінено постачальників послуг, які змінювали один одного (не пересікаючись у періодах) та власна чисельність яких нижче, ніж чисельність працівників позивача.
Отже, сукупність фактів та обставин, що характеризують діяльність суб`єктів господарювання, задіяних в ланцюгу руху товарів (робіт/послуг) до позивача, свідчить про те, що метою їх діяльності було створення виключно документообігу по нереальним господарським операціям для отримання податкової вигоди.
Виконання робіт та послуг передбачає наявність на підприємстві основних засобів, найманих працівників або залучення сторонніх організацій, які б мали на балансі відповідну техніку та кваліфікований персонал для виконання даних видів робіт.
Наявність належним чином оформленого первинного документа не надає права платнику податків на формування даних податкового обліку в тому разі, якщо зафіксована в первинних документах господарська операція фактично не відбулася.
Відсутність відомостей про повний зміст і обсяг господарських операцій за проаналізованими вище договорами в первинних документах, складених згідно цих договорів, а також ненадання позивачем інших документів, які б розкривали це питання, та не надання позивачем обов`язкових дозвільних документів, які б підтверджували право його контрагентів виконувати відповідні роботи, в своїй сукупності не дають можливості стверджувати, що ці господарські операції є реальними.
При цьому, будь-які документи, у тому числі договори, акти тощо, мають силу первинних документів лише у разі фактичного здійснення господарської операції.
Таким чином, позивачем безпідставно прийнято до обліку такі первинні документи та сформовано на їх підставі фінансову звітність, що у свою чергу призвело до неправильного визначення фінансового результату при обчисленні та нарахуванні податкових зобов`язань зі сплати податку на прибуток.
Тим більше, що приписи абз.2 п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України прямо забороняють платнику податків формувати показники податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених первинними документами, регістрами бухгалтерського обліку, фінансової звітності та іншими документами, пов`язаними з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Суд виходить із того, що об`єктом оподаткування є певні операції між конкретними суб`єктами господарювання, а не договори/правочини, укладені між ними, або незаявленими в таких операціях третіми особами.
Окремою підставою для відсутності у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, або складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, тобто відображення у первинних документах недостовірних даних.
Для вирішення спору по суті та надання оцінки правомірності проведення позивачем податкового обліку, суд перевіряє відповідність вимогам законодавства первинних документів, їх наявність, що вимагається нормативно-правовими актами та безпосередньо укладеними угодами.
Поряд з цим, окрім мінімально необхідних згідно з податковим законодавством документів суд має перевірити й інші документи та обставини, які мають підтвердити реальність виконання спірних операцій, відображених в податковому обліку.
При вирішенні цієї категорії спорів належить враховувати вимоги «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88.
Відповідно до пунктів 2.4, 2.14 - 2.16 Положення № 88, первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити, у тому числі: зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.
При цьому, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам, встановленому порядку приймання, зберігання і витрачання грошових коштів, товарно-матеріальних цінностей та іншого майна, порушують договірну і фінансову дисципліну, завдають шкоди державі, власникам, іншим юридичним і фізичним особам.
Для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій. При цьому, договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку.
Господарська операція пов`язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції, кореспондує з нормами ПК України.
Відображення у податковому обліку оподатковуваних операцій має бути підтверджено первинними, відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення та понесення витрат. І тільки за повної відсутності таких документів, або у разі, коли такі документи є недостовірними, тобто не відображають реальних подій (господарської операції), валові витрати може вважатися не підтвердженими.
Первинний документ має дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.
Вищенаведеним вимогам досліджені операції платника податків не відповідають.
Крім того, позивачем також не було надано і будь - яких доказів, які б свідчили про виявлену ним належну обачність й обережність при виборі постачальників послуг, враховуючи відсутність у останніх необхідних дозвільних документів, а також достатніх трудових та матеріальних ресурсів (основних фондів) для проведення відповідної господарської діяльності, що в сукупності з встановленими обставинами справи та з урахуванням характеру спірних правовідносин, які склались у цій справі, також свідчить про обґрунтованість тверджень контролюючого органу про безпідставність формування податкового обліку позивача за господарськими операціями з ТОВ «Хотей-Моноліт» та ТОВ «Будкомплект-Групп».
Під час розгляду справи та дослідження матеріалів справи судом не встановлено реальності вчинюваних господарських операцій та належного, визначеного чинним законодавством України, доведення з боку позивача факту реального існування господарських взаємовідносин з його вищевказаними контрагентами.
Таким чином, суд погоджується з висновком контролюючого органу про те, що у даному випадку ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» в порушення приписів п.п.134.1.1 п.134 ст.134 Податкового кодексу України занижено фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на загальну суму 3038878,00грн., у тому числі: за 2017 рік 1105421,00грн.; за 2018 рік 1933457,00грн. (527177,76грн. + 1406278,69грн.), що, в свою чергу, призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 431504,00грн., у тому числі: за 2017 рік 198976,00грн., за 2018 рік 232528,00грн., та завищено від`ємне значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за 2018 рік на суму 641637,00грн.
Відповідно до Звіту про фінансові результати у 2018 році ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» задекларовано показники: чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - 3370 тис. грн.; інші операційні доходи - 26 тис. грн.; собівартість - 3119 тис. грн.; інші операційні витрати - 30 тис. грн.; адміністративні витрати - 889 тис. грн.; фінансовий результат до оподаткування - (-642) тис. грн.
Відхилення на суму 21 220 грн. склалось за рахунок віднесення до складу інших операційних витрат по фінансовому звіту частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету суми на суму 8 166 грн. та суми податку на додану вартість по операціях з придбання ТМЦ (по чекам) на суму 13 054 гривень.
З огляду на зазначене, перевіркою зроблено висновок, що ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» порушено вимоги п.7, п.9.4 П(С)БО №16 «Витрати», пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 13 054 гривень.
Так, згідно з п.5.7 ст.5 ПСБО 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва» у статті «Фінансовий результат до оподаткування» відображається різниця між чистими доходами та витратами підприємства (код рядка 2290).
Відповідно до п.5.9 ст.5 ПСБО 25 «Фінансовий звіт суб`єкта малого підприємництва» у статті «Чистий прибуток (збиток)» відображається чистий прибуток або чистий збиток - різниця між сумою фінансового результату до оподаткування і сумою витрат з податку на прибуток.
За приписами ст.6 ПСБО «Витрати» витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.
Згідно зі ст.9 ПСБО «Витрати» не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати:
- інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту) (п.9.4);
- витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку (п.9.5).
Порядком відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011р. №138, передбачено, що частина чистого прибутку (доходу), що відраховується державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до державного бюджету за відповідний період, визначається виходячи з обсягу чистого прибутку (доходу), розрахованого згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку як підсумок суми чистого фінансового результату (прибутку) та суми капіталу в дооцінках, яка підлягає перенесенню до нерозподіленого прибутку, з урахуванням того, що до такого підсумку також може бути включена частка нерозподіленого прибутку або невикористаних фондів, утворених внаслідок розподілу прибутку в обсязі, визначеному рішенням органу управління.
Відповідно до пп.14.1.49 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв`язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.
Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв`язку з розподілом чистого прибутку (його частини).
Згідно з ПСБО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»:
- баланс (звіт про фінансовий стан) це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов`язання і власний капітал;
- витрати зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками;
- власний капітал - частина в активах підприємства, що залишається після вирахування його зобов`язань;
- звіт про власний капітал - звіт, який відображає зміни у складі власного капіталу підприємства протягом звітного періоду;
- звіт про фінансові результати (звіт про сукупний дохід) - звіт про доходи, витрати, фінансові результати та сукупний дохід.
За приписами п.7 ПСБО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» активи, зобов`язання та власний капітал відображаються у балансі.
Згідно з п.8 ПСБО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» у звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.
Таким чином, ПСБО 16 «Витрати» не передбачено включення до будь-яких витрат суми частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями.
У зв`язку із відображенням у складі витрат частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» завищено фінансовий результат до оподаткування, зазначений у ряд.2295 Звіту про фінансові результати (ф.2) за 2018 рік всього на 8166,00грн., а саме: за 4 квартал 2018 року на суму 8166,00грн.
Відображення податку на додану вартість (далі ПДВ) в бухгалтерському обліку регламентовано Інструкцією з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затвердженою наказом Мінфіну від 01.07.1997р. №141 (далі - Інструкція №141).
Зокрема, п.4 Інструкції №141 передбачено, що сума податкового кредиту з податку на додану вартість відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», і кредитом субрахунку 644 «Податковий кредит» у випадках: перерахування повіреним (комісіонером) на виконання посередницького договору коштів на користь продавця товарів (робіт, послуг) або отримання таких товарів (робіт, послуг) від продавця для подальшої передачі довірителю (комітенту) залежно від події, що відбулася раніше; отримання повіреним (комісіонером) товарів (робіт, послуг) для подальшого продажу на виконання доручення довірителя (комітента) або перерахування виручки від продажу на користь довірителя (комітента) залежно від події, що відбулася раніше.
Довірителем при отриманні ним товарів (робіт, послуг), придбаних повіреним за його дорученням, сума податку на додану вартість відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість» і кредитом рахунків обліку зобов`язань.
Відповідно до п.5.3 Інструкції №141 дебетове сальдо субрахунків 643 «Податкові зобов`язання» і 644 «Податковий кредит» наводиться в статті «Інші оборотні активи», а кредитове сальдо субрахунків 643 «Податкові зобов`язання» і 644 «Податковий кредит» наводиться в статті «Інші поточні зобов`язання» Балансу.
Згідно з п.8 Інструкції №141 при неотриманні від продавця (постачальника) податкової накладної на отримані / попередньо оплачені сировину, матеріали, товари, основні засоби та нематеріальні активи, на виконані роботи і послуги, зареєстрованої в ЄРПН в терміни, встановлені податковим законодавством, сума податку на додану вартість відображається за дебетом субрахунку 644 «Податковий кредит», аналітичний рахунок «Податковий кредит непідтверджений», у кореспонденції з кредитом рахунків обліку зобов`язань. У разі отримання податкової накладної з порушенням терміну реєстрації зазначена в ній сума податкового кредиту відображається за дебетом субрахунку 641 «Розрахунки за податками», аналітичний рахунок «Розрахунки за податком на додану вартість», у кореспонденції з кредитом субрахунку 644 «Податковий кредит», аналітичний рахунок «Податковий кредит непідтверджений». Наступного дня після останнього дня граничного терміну для реєстрації податкової накладної в ЄРПН сума податку на додану вартість, що міститься в такій податковій накладній, відображається за дебетом субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» у кореспонденції з кредитом субрахунку 644 «Податковий кредит», аналітичний рахунок «Податковий кредит непідтверджений».
Пунктом 198.6 ст.198 ПК України визначено, що у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних,зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Отже, у 2018 році право на включення до складу податкового кредиту податкових накладних відповідно до абз.4 п.198.6 ст.198 ПК України зберігається за платником податків протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
Водночас пунктом 50.1 статті 50 ПК України визначено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинною на час подання уточнюючого розрахунку.
Таким чином, якщо сума ПДВ відображена у податковій накладній, яка була вчасно зареєстрована в ЄРПН, та з дати складання якої не минуло 1095 днів, не була включена до складу податкового кредиту протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування, платник податку може включити таку суму ПДВ до податкового кредиту шляхом подання уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПК України.
Отже, датою включення до складу витрат сум ПДВ, раніше не включених до складу податкового кредиту, є день, наступний після останнього дня граничного терміну для реєстрації податкової накладної в ЄРПН за умови відсутності її реєстрації протягом терміну, встановленого для реєстрації податкової накладної в ЄРПН, та з дати якої минуло 1095 днів.
Однак, ПДВ, включений ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» до складу витрат у періоді їх оплати на підставі податкових накладних, які зареєстровані у ЄРПН без порушення термінів реєстрації та які, з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПК України, підлягають включенню до складу податкового кредиту у відповідності до вимог п.50.1 ст.50 ПК України.
Згідно з п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Як зазначалося вище, за приписами п.5 П(С)БО №16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Згідно з п.7 П(С)БО №16 «Витрати» витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Відповідно до п.9.4 П(С)БО №16 «Витрати» не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що-не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту).
Пунктом 5 П(С)БО №15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, визначено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Згідно з п.6.1 П(С)БО №15 «Дохід» суми податку на додану вартість, акцизів, інших податків та обов`язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів, не визнаються доходами.
Відповідно до п.п.14.1.178 п.14.1 ст.14 ПК України податок на додану вартість це непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Приписами п.п.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що податковий кредит це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Судом встановлено, що ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» відповідно до Статуту, затвердженого наказом КП КМР «Тепломережі» №128 від 05.07.2018р., є комунальним підприємством, створеним на підставі наказу КП КМР «Тепломережі» від 12.10.2017р. №200, відповідно до Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні», Цивільного кодексу України, Господарського кодексу України та інших законодавчих актів України. Власником підприємства є територіальна громада міста Кам`янське в особі Кам`янської міської ради. Засновником підприємства є комунальне підприємство Кам`янської міської ради «Тепломережі».
Судом також встановлено, що ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» є платником частини чистого прибутку (доходу), яка відраховується комунальними унітарними підприємствами міста та їх об`єднаннями до загального фонду міського бюджету.
Розрахунок частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті за 2018 рік, позивачем не подано (згідно з формою №2 за 2018 рік у підприємства відсутній об`єкт оподаткування).
За даними звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід (форма № 2)) за 2018 рік чистий прибуток (дохід) склав - (- 642000 грн.). Частина чистого прибутку (доходу), що відраховується до державного бюджету - 0 грн.
Однак, за результатами перевірки встановлені наступні показники за 2018 рік: доходи 3395786,00грн.; витрати 2082746,00грн. (4037423 - 1954677); фінансовий результат до оподаткування 1313040,00грн.; різниці - 0 грн.; податок на прибуток 236347,00грн. (1313040*18%=236347); чистий прибуток 1076693,00грн. (1313040 - 236247); частина чистого прибутку (доходу), що відраховується до державного бюджету 107669,00грн. Розбіжність складає 107669,00грн. (1076693*10%=107669).
За позицією позивача, оскільки ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» є комунальним підприємством, то на нього не поширюється дія положень Порядку відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011р. №138, а відповідач взагалі не має повноважень здійснювати адміністрування частини чистого прибутку (доходу), позаяк серед переліку функцій, які закріплені за контролюючими органами ст.19-1 ПК України, така функція відсутня, а платіж «частина чистого прибутку (доходу)» взагалі не є податковим платежем.
Так, відповідно до статті 78 Господарського кодексу України комунальне унітарне підприємство утворюється органом місцевого самоврядування на базі комунальної власності і входить до сфери його управління.
Управління майном, що є у комунальній власності, здійснюють безпосередньо територіальна громада та утворені нею органи місцевого самоврядування.
Відповідно до пункту 35 частини 1 статті 64 Бюджетного кодексу України до доходів загального фонду бюджетів міст республіканського Автономної Республіки Крим та обласного значення, міст Києва та Севастополя, районних бюджетів, бюджетів об`єднаних територіальних громад належить частина чистого прибутку (доходу) комунальних унітарних підприємств та їх об`єднань, що вилучається до бюджету, в порядку, визначеному відповідними місцевими радами.
Згідно з пунктом 29 частини 1 статті 26 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» виключно на пленарних засіданнях сільської, селищної, міської ради вирішуються питання встановлення для підприємств, установ та організацій, що належать до комунальної власності відповідних територіальних громад, розміру частки прибутку, яка підлягає зарахуванню до місцевого бюджету.
Таким чином, відрахування до місцевих бюджетів частини чистого прибутку (доходу) комунальними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями здійснюється відповідно до порядку та нормативів, визначених відповідними місцевими радами. За відсутності останніх відповідне відрахування комунальним підприємством не здійснюється.
Як встановлено судом, 07.03.2014 року Кам`янською (Дніпродзержинською) міською радою прийнято рішення №1025-47/VІ «Про встановлення розміру частини чистого прибутку (доходу), яка відраховується комунальними унітарними підприємствами міста та їх об`єднаннями до загального фонду міського бюджету», яким установлено частину чистого прибутку (доходу), яка відраховується комунальними унітарними підприємствами міста та їх об`єднаннями до загального фонду міського бюджету, в розмірі 10% та затвердженого Порядок відрахування частини чистого прибутку (доходу) комунальними унітарними підприємствами міста та їх об`єднаннями до загального фонду міського бюджету, яким встановлено норматив відрахування частини чистого прибутку комунальними унітарними підприємствами міста та їх об`єднаннями до загального фонду міського бюджету наростаючим підсумком за результатами щоквартальної фінансово-господарської діяльності за відповідний період у строк, встановлений для сплати податку на прибуток підприємств, та зараховується на відповідні рахунки з обліку надходжень до загального фонду міського бюджету, відкриті в управлінні державної казначейської служби у м. Дніпродзержинську.
Отже, відповідною міською радою у спірний період було встановлено норматив і порядок відрахування до місцевого бюджету частини чистого прибутку (доходу) комунальними підприємствами, а тому у позивача виник відповідний обов`язок щодо сплати вказаного платежу.
Стосовно повноважень відповідача на здійснення нарахування грошового зобов`язання за платежем «частина чистого прибутку (доходу)», суд зазначає наступне.
Статтею 1 ПК України визначено, що Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до статті 6 ПК України податком є обов`язковий, безумовний платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників податку відповідно до цього Кодексу. Збором (платою, внеском) є обов`язковий платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників зборів, з умовою отримання ними спеціальної вигоди, у тому числі внаслідок вчинення на користь таких осіб державними органами, органами місцевого самоврядування, іншими уповноваженими органами та особами юридично значимих дій. Сукупність загальнодержавних та місцевих податків та зборів, що справляються в установленому цим Кодексом порядку, становить податкову систему України.
Згідно з підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України грошове зобов`язання платника податків - це сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
За правилами ж підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковим зобов`язанням є сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Статтями 9 та 10 ПК України визначено вичерпний перелік загальнодержавних і місцевих податків і зборів, серед яких відсутній такий вид податку (збору) як частина чистого прибутку (доходу).
Відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Приписами п.58.1 ст.58 ПК України передбачено, що контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт: невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації; завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу; заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки.
Згідно з приписами підпункту 14.1.1-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України адміністрування податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) та інших платежів відповідно до законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (далі - податків, зборів, платежів) - це сукупність рішень та процедур контролюючих органів і дій їх посадових осіб, що визначають інституційну структуру податкових та митних відносин, організовують ідентифікацію, облік платників податків і платників єдиного внеску та об`єктів оподаткування, забезпечують сервісне обслуговування платників податків, організацію та контроль за сплатою податків, зборів, платежів відповідно до порядку, встановленого законом.
Серед переліку функцій, які закріплені за контролюючими органами статтею 19-1 ПК України також відсутня функція, яка б визначала обов`язок відповідача здійснювати адміністрування частини чистого прибутку (доходу).
Враховуючи також визначення понять «грошове зобов`язання» та «податкове зобов`язання», встановлені підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14, статтею 36 ПК України, переліку податків і зборів, суд вважає, що частина чистого прибутку не є податковим платежем, у розумінні норм ПК України.
Цей платіж, хоча і є обов`язковим, але не віднесений ні до загальнодержавних податків та зборів, ні до місцевих податків.
Таким чином, застосування до позивача положень п.п.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України у даному випадку не відповідає змісту вищевказаних норм.
При цьому, покладення на контролюючі органи повноважень щодо обліку таких платежів не змінює правової природи такого платежу.
Оцінюючи доводи відповідача щодо наявності підстав для застосування до спірних правовідносин Порядку №138, суд виходить з наступного.
Так, Порядок №138 затверджений відповідно до статті 29 Бюджетного кодексу України та статей 5 і 11-1 Закону України «Про управління об`єктами державної власності».
Відповідно до абзацу 1 частини п`ятої статті 11 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» від 21.09.2006р. №185-V господарська організація, у статутному капіталі якої є корпоративні права держави, за підсумками календарного року зобов`язана спрямувати частину чистого прибутку на виплату дивідендів згідно з порядком, затвердженим Кабінетом Міністрів України.
Згідно з абзацами четвертим-сьомим частини 5 цієї статті, господарські товариства, у статутному капіталі яких є корпоративні права держави, до 1 травня року, що настає за звітним, приймають рішення про відрахування не менше 30 відсотків чистого прибутку на виплату дивідендів.
Порядок відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 23.02.2011 № 138.
Згідно з пунктом 2 Порядку №138 частина чистого прибутку (доходу) сплачується державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до державного бюджету наростаючим підсумком щоквартальної фінансово-господарської діяльності за відповідний період у строк, встановлений для сплати податку на прибуток підприємств.
Відповідно до пункту 3 Порядку №138 частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету, визначається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями відповідно до форми розрахунку, встановленої Державною податковою службою, та зазначається у декларації з податку на прибуток підприємства. Розрахунок частини чистого прибутку (доходу) разом з фінансовою звітністю, складеною відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, подається державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями до органів державної податкової служби у строк, передбачений для подання декларації з податку на прибуток підприємств.
Судом встановлено і це підтверджено матеріалами справи, що ДП «Теплотехнік» КП КМР «Тепломережі» є комунальним підприємством, яке засноване на комунальній власності територіальної громади міста Кам`янське.
Разом з тим, вимоги Порядку №138 поширюються лише на державні унітарні підприємства.
Враховуючи викладені обставини справи, суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення позову.
Відповідно до ч.1 ст.143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Згідно з абзацом 1 частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до частини 3 статті 139 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Керуючись ст. ст. 242-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Третього апеляційного адміністративного суду в порядку та у строки, передбачені ст.ст. 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду виготовлено 30.10.2020р.

Суддя: О.М. Турова