Справа № 440/5987/20
Суддя: Любчич Л.В.
Дата ухвалення: 2021-05-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Головуючий І інстанції: М.В. Довгопол
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 травня 2021 р. Справа № 440/5987/20
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді Любчич Л.В.,

Суддів: Спаскіна О.А. , Присяжнюк О.В. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11.01.2021, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 11.01.21 по справі № 440/5987/20

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення,зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

У жовтні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД" (далі за текстом також позивач, ТОВ "КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області (далі за текстом також відповідач-1, ГУ ДПС у Полтавській області) та Державної податкової служби України (далі за текстом також відповідач-2, ДПС України), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27.04.2020 №1539637/40652013 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування, складений та поданий на реєстрацію ТОВ "КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД", у строки визначені нормами діючого законодавства, №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 - направлений на реєстрацію 10.04.2020, реєстраційний номер документа - .

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 11 січня 2021 року адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 27.04.2020 за №1539637/40652013.

Зобов`язано ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020, виданий та поданий на реєстрацію ТОВ «КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД».

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській обл. на користь ТОВ «КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД» витрати зі сплати судового збору в розмірі 2102,00 грн.

Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Полтавській обл. оскаржило його в апеляційному порядку, оскільки вважає, що рішення ухвалене з неправильним застосуванням норм матеріального права, з викладенням у ньому висновків, які не відповідають обставинам справи.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Полтавській обл. зазначило, що ухвалюючи рішення, Полтавський окружний адміністративний суд невірно застосував приписи п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України та не взяв до уваги приписи Постанови Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019. Уважає, що судом першої інстанції, за умов неподання позивачем первинних документів, визначених п. 5 Порядку №520, необхідних для підтвердження переходу заборгованості за договорами поставки та прийняття рішення про реєстрацію розрахунку коригування в ЄРПН, неправомірно зобов`язано ДПС України здійснити реєстрацію розрахунку коригування, складеного ТОВ «КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД». Просить урахувати висновки Верховного Суду, сформовані у постанові від 20.03.2020 у справі №826/11054/15 щодо оцінки реальності господарських операцій.

За результатами апеляційного розгляду ГУ ДПС у Полтавській обл. просило скасувати оскаржуване рішення суду та ухвалити нове судове рішення, яким у позові відмовити повністю.

05.05.2021 від позивача до суду надійшов відзив на апеляційну скаргу в якому просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду залишити без змін.

Зазначив, що зі змісту положень Порядку зупинення реєстрації ПН/РК слідує, що D і Р є індикаторами для безумовної реєстрації ПН/РН в ЄРПН, які, враховуючи механізм їх розрахунку, пов`язані саме з суб`єктом господарювання та його загальними даними як платника податків , а не з конкретною господарською операцією, за результатами якої складено ПН/РК.

Значення показників D і Р, згідно положень законодавства, не відіграють роль в механізмі реєстрації ПН/РК в якості саме підстави для зупинення. Відповідач не пояснив вимогу щодо надання документів, які підтверджують розрахунки з орендодавцем, та як вони впливають на перевірку підстав складання розрахунку коригування за умови, що відповідний документ не передбачений п.5 Порядку №520.

Позивачем, розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.3030, враховуючи факт зміни призначення платежу, що обумовило зміну номенклатури, був складений за датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (Акт надання послуг суборенди №17 від 31.03.2020) , з якою п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України ( далі ПК України) пов`язує обов`язок провести відповідне коригування на підставі розрахунку коригування до податкової накладної. Документи, що підтверджують відповідні обставини, були в повному обсязі надані до контролюючого органу.

Зобов`язання з поставки товару, обумовленого специфікацією №14 від 20.03.2020, що є додатками до договору поставки №2702/2020/ГК від 27.02.2020, було скасовано шляхом анулювання відповідної специфікації додатковою угодою №8 від 31.03.2020 та визнання її такою, що не створюють будь-яких прав та обов`язків для сторін. Відповідні документи були надані на розгляд як комісії ГУ ДПС у Полтавській обл, так і до суду в якості додатків до позовної заяви.

Ухвалою Другого апеляційного адміністративного суду від 14.05.2021 замінено відповідача ГУ ДПС у Полтавській області (), на його правонаступника ГУ ДПС у Полтавській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (код ЄДРПОУ ВП 44057192).

Відповідно до положеньч.1 ст. 308 , п.3 ч.1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України ( далі КАС України) розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у ній доказами та в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Колегія суддів вислухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які відповідач посилається в апеляційній скарзі, прийшла до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини, які не оспорені сторонами.

27.02.2020 між ТОВ «КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД» (як постачальником) та ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» (як покупецем) укладено договір поставки нафтопродуктів №2702/2020/ГК (далі-Договір №2702/2020/ГК), за умовами якого постачальник зобов`язався на умовах, визначених Договором, поставити та передати у власність покупця газовий конденсат (подібну нафтову та хімічну продукцію), а також інші товарно-матеріальні цінності, відповідно до Специфікацій, які є його невід`ємними частинами, а покупець зобов`язався прийняти товар та оплатити його. Найменування (асортимент), кількість, вартість товару, що є предметом цього Договору, визначається Специфікаціями (пункти 1.1-1.2 Договору). Ціна за одиницю товару, загальна ціна товару, що підлягає оплаті вказується у відповідних специфікаціях і рахунках, з урахуванням ПДВ. Загальна вартість договору складається із суми товару за специфікаціями та/або виписаних (наданих покупцю) видаткових накладних. Розрахунки за цим договором здійснюється покупцем шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника, який указаний в реквізитах договору. Сторони домовилися, що оплата за товар здійснюється на умовах предоплати (повної чи часткової). В рахунках постачальника на оплату товару за цим договором повинен бути зазначений цей договір. У платіжному документі покупця повинен бути цей договір як підстава для здійснення розрахунку. Постачальник зобов`язаний надати покупцю податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої постачальником особи, та зареєструвати в ЄРПН (пункти 2.1-3.3 Договору) /а.с.23-25/.

За специфікацією №14 від 20.03.2020 до Договору поставки №2702/2020/ГК від 27.02.2020 сторони погодили асортимент, кількість, ціну товару, що буде поставлений постачальником покупцю відповідно до умов договору поставки №2702/2020/ГК від 27.02.2020, а саме: автошини 155/70R13 Rosava BC-11 Л Др Сер. Т75 1 1с, 50 шт, на суму 20247,55 грн; автошини 165/70R13 Rosava БЦ-11 Л Др Сер. Т79 1 1с, 24 шт, на суму 10600,08 грн; автошини 175/65R14 Rosava ITEGRO Л ДН Сер Н82 1 1с, 100 шт, на суму 46105,00 грн; автошини 175/70R13 Rosava BC-11 Л Др Сер. Т82 1 1с, 150 шт, на суму 63802,50 грн; автошини 185/60R14 Rosava ITEGRO Л ДН Сер Н82 1 1с, 50 шт, на суму 25449,50 грн; автошини 185/60R14 Rosava ITEGRO Л ДН Сер Н84 1 1с, 15 шт, на суму 7940,85 грн; автошини 185/65R14 Rosava ITEGRO Л ДН Сер Н86 1 1с, 15 шт, на суму 7634,85 грн; автошини 185/75R16 Rosava BC-54 Л Вс Сер. Т95 2 1с, 16 шт, на суму 12599,20 грн; автошини 195/55R15 PREMIORRІ Solazo Л ДН Сер. V 85 1 1c, 40 шт, на суму 22154,80 грн; автошини 195/60R15 PREMIORRІ Solazo Л ДН Сер. V 88 1 1c, 50 шт, на суму 29070,50 грн; автошини 195/65R15 PREMIORRІ Solazo S Plus Л Дас Сер. V 95 1 1c, 90 шт, на суму 57834,90 грн; автошини 195/65R15 PREMIORRІ Solazo Л ДН Сер, Н 91 1 1c, 40 шт, на суму 23993,60 грн /а.с. 13/.

Загальна вартість товару, що поставлявся за цією Специфікацією склала 392920,00 грн, у тому числі ПДВ 65486,67 грн. Умови оплати: 100 % передплати протягом 10 днів з моменту підписання даної специфікації /а.с.13/.

Попередня оплата автошин за договором поставки №2702/2020/ГК від 27.02.2020 відповідно до рахунку №26 від 20.03.2020 підтверджується платіжним дорученням №2062 від 20.03.2020 на суму 392920,00 грн, у тому числі ПДВ 65486,67 грн /а.с.15/.

За першою подією - зарахуванням коштів на банківський рахунок позивача як оплати товару за рахунком №26 від 20.03.2020 позивачем складено податкову накладну №12 від 20.03.2020 на суму 392920,00 грн /а.с.26-27/, у тому числі ПДВ 65486,67 грн - направлено на реєстрацію 24.03.2020, реєстраційний номер документа , зареєстрована у ЄРПН 25.03.2020, що підтверджується відповідною квитанцією /а.с. 28/.

Крім того, між ТОВ «КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД» (орендар) та ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» (суборендар) укладено договір №0101/МЗ-8138 від 01.01.2020 суборенди транспортного засобу, за умовами якого орендар передає, а суборендар бере в тимчасове платне володіння та користування наступне майно: транспортний засіб МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1, тип автокран 10-20Т вантажний, реєстраційний номер: НОМЕР_1 . Орендна плата встановлюється в розмірі 392919,00 грн, з урахуванням ПДВ, за квартал. Орендна плата сплачується в безготівковому порядку на поточний рахунок орендаря протягом 20 робочих днів з дати підписання сторонами акту наданих послуг /а.с.31-33/.

Актом приймання-передачі транспортного засобу в суборенду від 01.01.2020 підтверджено факт передання у строкове платне користування ТОВ «КВАНТ ПЛЮС» транспортного засобу МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1, тип автокран 10-20Т вантажний, реєстраційний номер: НОМЕР_1 /а.с.34/.

Матеріалами справи підтверджено, що ціна послуг оренди визначалася у рахунку на оплату №47 від 02.01.2020 на суму 392919,00 грн, у тому числі ПДВ 65486,50 грн /а.с.14/.

Згідно з актом надання послуг суборенди №17 від 31.03.2020 орендарем надані послуги суборенди транспортного засобу МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1, тип автокран 10-20Т вантажний, реєстраційний номер: НОМЕР_1 за період з 01.01.2020 по 31.03.2020 на суму 392919,00 грн, у тому числі ПДВ 65486,50 грн /а.с.36/.

Транспортний засіб МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1, тип автокран 10-20Т вантажний, реєстраційний номер: НОМЕР_1 перебуває у позивача на праві володіння та користування відповідно до договору №0101/ОР-МАЗ оренди транспортного засобу від 01.01.2020 /а.с.38-40/, укладеного з ТОВ "КВАНТ-ПРОМ".

Додатковою угодою №8 від 31.03.2020 до Договору поставки №2702/2020/ГК підтверджено, що сторони вирішили вважати специфікацію №14 від 20.03.2020, яка є невід`ємною частиною договору поставки №2702/2020/ГК від 27.02.2020 анульованою та такою, що не створює будь-яких прав та обов`язків для сторін. В іншій частині договір залишино без змін /а.с.29/.

Водночас, листом від 31.03.2020 ТОВ "КВАНТ-ПЛЮС" звернулося до ТОВ "КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД" з проханням зарахувати кошти у сумі 392919,00 грн, перераховані згідно з платіжним дорученням №2062 від 20.03.2020, в рахунок оплати рахунку №47 від 02.01.2020 в межах договору №0101/МАЗ-8138 від 01.01.2020 /а.с.30/.

31.03.2020 позивачем складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 /а.с.16-17, 67/, у якому відкореговано опис (номенклатуру) товарів/послуг та пов`язаних з цим показників, а саме опис товару - автошини 155/70R13 Rosava BC-11 Л Др Сер. Т75 1 1с, 50 шт, на суму 20247,55 грн; автошини 165/70R13 Rosava БЦ-11 Л Др Сер. Т79 1 1с, 24 шт, на суму 10600,08 грн; автошини 175/65R14 Rosava ITEGRO Л ДН Сер Н82 1 1с, 100 шт, на суму 46105,00 грн; автошини 175/70R13 Rosava BC-11 Л Др Сер. Т82 1 1с, 150 шт, на суму 63802,50 грн; автошини 185/60R14 Rosava ITEGRO Л ДН Сер Н82 1 1с, 50 шт, на суму 25449,50 грн; автошини 185/60R14 Rosava ITEGRO Л ДН Сер Н84 1 1с, 15 шт, на суму 7940,85 грн; автошини 185/65R14 Rosava ITEGRO Л ДН Сер Н86 1 1с, 15 шт, на суму 7634,85 грн; автошини 185/75R16 Rosava BC-54 Л Вс Сер. Т95 2 1с, 16 шт, на суму 12599,20 грн; автошини 195/55R15 PREMIORRІ Solazo Л ДН Сер. V 85 1 1c, 40 шт, на суму 22154,80 грн; автошини 195/60R15 PREMIORRІ Solazo Л ДН Сер. V 88 1 1c, 50 шт, на суму 29070,50 грн; автошини 195/65R15 PREMIORRІ Solazo S Plus Л Дас Сер. V 95 1 1c, 90 шт, на суму 57834,90 грн; автошини 195/65R15 PREMIORRІ Solazo Л ДН Сер, Н 91 1 1c, 40 шт, на суму 23993,60 грн відкориговано на опис послуги (77.39) - суборенда транспортного засобу марки МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1, тип автокран 10-20Т вантажний, реєстраційний номер: НОМЕР_1 за період з 01.01.2020 по 31.03.2020; автошини 195/65R15 PREMIORRІ Solazo Л ДН Сер, Н 91 1 1c, 0,2 на суму 0,996 грн /а.с.16-17/.

Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 подано на реєстрацію до ЄРПН 10.04.2020, проте, за результатами розгляду розрахунку коригування кількісних і вартісних показників від 31.03.2020 №10 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 контролюючий орган 10.04.2020 через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України, версія 2.3.4.44" направив ТОВ "КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД" квитанцію, у якій, серед іншого, зазначено: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 31.03.2020 №10 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. У розрахунку коригування, складеному до податкової накладної, передбачається зміна номенклатури товару/послуги 77, які відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), що відповідає пункту 4 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних /а.с. 18, 70/.

Позивачем складено та подано до ГУ ДПС у Полтавській області (Управління у м. Полтаві, ДПІ у м. Полтаві (ДПІ у м. Полтаві) повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020, реєстрацію якого зупинено №10 від 23.04.2020 /а.с.19/.

Як убачається з матеріалів справи до повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020, реєстрацію якого зупинено №10 від 23.04.2020 позивачем додано копії таких документів:

-пояснення до повідомлення /а.с.20-22, 71-72/;

-договір поставки №2702/2020/ГК від 27.02.2020 /а.с.23-25, 83-85/;

- специфікацію №14 від 20.03.2020 /а.с.75/;

-рахунок на оплату №26 від 20.03.2020 /а.с.76/;

- платіжне доручення №2062 від 20.03.2020 /а.с.79 зворотній бік/;

- податкову накладну /а.с.26-27, 80/;

- додаткову угоду №8 від 31.03.2020 до договору поставки №2702/2020/ГК від 27.02.2020 /а.с.86/;

- лист про зміну призначення платежу від 31.03.2020 /а.с.72 зворотній бік/;

- договір суборенди транспортного засобу №0101/МАЗ-8138 від 01.01.2020 /а.с.73-74/;

- акт приймання-передачі транспортного засобу в суборенду від 01.01.2020 /а.с.82 зворотній бік/;

- рахунок на оплату №47 від 02.01.2020 /а.с.77 зворотній бік/;

- акт надання послуг суборенди №17 від 31.03.2020 /а.с.81 зворотній бік/;

- свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу /а.с.76 зворотній бік/.

Документи на підтвердження користування майном:

-договір оренди транспортного засобу №0101/ОР-МАЗ від 01.01.2020 /а.с.78-79/;

-акт приймання-передачі транспортного засобу в оренду від 01.01.2020 /а.с.82/;

-рахунок на оплату №64 від 31.03.2020 /а.с.77/;

-акт надання послуг №63 від 31.03.2020 /а.с.81/.

Комісією ГУ ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №1539637/40652013 від 27.04.2020 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних з огляду на ненадання платником податків розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків за оренду транспортних засобів з контрагентами-орендодавцями /а.с.44-45/.

Із витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській обл., яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №76 від 27.04.2020, копія якого міститься у матеріалах справи, убачається, що за результатами опрацювання копій первинних документів, поданих ТОВ «КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД», до розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 встановлено, що платником податків не надано розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків за оренду мобільної бурової установки ZJ-20 з орендодавцем ТОВ "Дріллінг Еквіпмент" та за оренду транспортного засобу МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1 з орендодавцем ТОВ "КВАНТ-ПРОМ". Також, відсутні копії первинних документів, які підтверджують перехід заборгованості по договорах поставки товарів/послуг За результатами засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 27.04.2020 ухвалено рішення №1539637/40652013 від 27.04.2020 про відмову в реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних /а.с.65-66/.

Позивач, не погодившись із рішенням Комісії Головного управління ДПС у Полтавській обл., яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №1539637/40652013 від 27.04.2020, звернувся до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доказано правомірності спірного рішення, проте, позивачем належними та допустимими доказами доведена його протиправність.

Зважаючи на наявність підстав для реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020, суд першої інстанції дійшов висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, оскільки вони знайшли своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.

Відповідно до підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з, зокрема, постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 ст.201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами Порядку ведення єдиного реєстру податкових накладних (затвердженого Постановою КМУ від 29.12.2010 за №1246 зі змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №1246), а також Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість (затвердженого Постановою КМУ від 16.10.2014 із змінами та доповненнями; далі за текстом - Порядок №569).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Пунктом 12 Порядку №1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Відповідно до підпункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктом 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Аналогічні приписи містить підпункт 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної / розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 3 вказаного Порядку податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно виконуються такі умови:

загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень;

4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Відповідно до п. 5 Порядку платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п. 1 Додатку 3 до Порядку Критерії ризиковості здійснення операцій відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Згідно з п. п. 10, 11 Порядку у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті ПК України зупинено у порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 за №520 (далі за текстом - Порядок № 520).

Пунктом 2 вказаного Порядку встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3).

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (п. 7).

Відповідно до пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

З наведеного слідує, що виключного переліку документів, які надаються на підтвердження господарської операції, не встановлено.

Проте, рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Такий висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.18 у справі №822/1817/18, від 02.04.19 у справі №822/1878/18.

Як вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом не висловлено зауважень щодо підстав складення розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020.

Натомість, надіслана позивачу квитанція від 10.04.2020 містить посилання на те, що у розрахунку коригування, складеному до податкової накладної, передбачається зміна номенклатури товару/послуги 77, які відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється), що відповідає пункту 4 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Водночас, відповідачем-1 не надано таблицю даних платника податку на додану вартість, що унеможливлює встановлення достовірності інформації, викладеної у квитанції від 10.04.2020, щодо відсутності у таблиці даних товару/послуги 77, а квитанція про зупинення реєстрації розрахунку коригування не містить пропозиції щодо надання конкретних документів, що позбавило позивача можливості надати документи на підтвердження обґрунтованості складення розрахунку коригування.

За викладених вище обставин колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що контролюючим органом не доведено наявності підстав для зупинення реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020.

Також, з матеріалів справи вбачається, що відповідач-1 у якості підстави для відмови у реєстрації розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 у ЄРПН посилався на ненадання платником податку копій розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків за оренду транспортних засобів з контрагентами-орендодавцями.

У витягу з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №76 від 27.04.2020, за результатами якого прийнято спірне рішення, відповідач зазначив, що платником податків не надано розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків за оренду мобільної бурової установки ZJ-20 з орендодавцем ТОВ "Дріллінг Еквіпмент" та за оренду транспортного засобу МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1 з орендодавцем ТОВ "КВАНТ-ПРОМ". Також, відсутні копії первинних документів, які підтверджують перехід заборгованості по договорах поставки товарів/послуг.

Судовим розглядом установлено, що позивачем до повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020, реєстрацію якого зупинено, №10 від 23.04.2020 позивачем додано копії наступних документів: пояснення до повідомлення /а.с.20-22, 71-72/; договір поставки №2702/2020/ГК від 27.02.2020 /а.с.23-25, 83-85/; специфікацію №14 від 20.03.2020 /а.с.75/; рахунок на оплату №26 від 20.03.2020 /а.с.76/; платіжне доручення №2062 від 20.03.2020 /а.с.79 зворотній бік/; податкову накладну /а.с.26-27, 80/; додаткову угоду №8 від 31.03.2020 до договору поставки №2702/2020/ГК від 27.02.2020 /а.с.86/; лист про зміну призначення платежу від 31.03.2020 /а.с.72 зворотній бік/; договір суборенди транспортного засобу №0101/МАЗ-8138 від 01.01.2020 /а.с.73-74/; акт приймання-передачі транспортного засобу в суборенду від 01.01.2020 /а.с.82 зворотній бік/; рахунок на оплату №47 від 02.01.2020 /а.с.77 зворотній бік/; акт надання послуг суборенди №17 від 31.03.2020 /а.с.81 зворотній бік/; свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу /а.с.76 зворотній бік/. Документи на підтвердження користування майном: договір оренди транспортного засобу №0101/ОР-МАЗ від 01.01.2020 /а.с.78-79/; акт приймання-передачі транспортного засобу в оренду від 01.01.2020 /а.с.82/; рахунок на оплату №64 від 31.03.2020 /а.с.77/; акт надання послуг №63 від 31.03.2020 /а.с.81/.

Отже, позивачем надавався необхідний обсяг документів на підтвердження проведеної господарської операції та даних розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020.

З огляду на викладене вище, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної (розрахунку коригування) прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного переліку таких документів.

Вживання податковим органом загального посилання на необхідність подання "первинних документів" є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування), а не будь-яких на власний розсуд.

Зазначений висновок узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини.

У рішенні від 13 грудня 2001 року у справі "Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови" ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Загальними вимогами, які висуваються до індивідуальних актів, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Обов`язковою ознакою правового акта індивідуальної дії суб`єкта владних повноважень є створення ними юридичних наслідків у формі прав, обов`язків, їх зміни чи припинення. Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер. Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

Отже, рішення контролюючого органу повинне відповідати критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та не породжувати його неоднозначного трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Зазначені висновки неодноразово викладалися Верховним Судом, зокрема, у постанові від 09.07.2019 у справі №140/2093/18.

У свою чергу, невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності, що узгоджується із правовими висновками, викладеними у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 у справі № 822/1817/18 та від 20 серпня 2019 у справі № 2540/3009/18.

Колегія суддів критично оцінює посилання відповідача на відсутність розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків за оренду транспортного засобу МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1 з орендодавцем ТОВ "КВАНТ-ПРОМ" з огляду на те, що матеріалами справи встановлено, що розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020 складено у зв`язку із зміною номенклатури товарів/послуг за результатами здійснення господарських операцій із надання послуг суборенди транспортного засобу з ТОВ "КВАНТ-ПЛЮС". При цьому, розрахунок коригування жодним чином не пов`язаний із здійсненням господарських операцій із надання послуг оренди транспортного засобу МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1 з орендодавцем ТОВ "КВАНТ-ПРОМ".

Крім того, податковим органом не враховано, що пунктом 5.2 договору оренди транспортного засобу №0101/ОР-МАЗ від 01.01.2020, що укладений позивачем з ТОВ "КВАНТ-ПРОМ" та який надавався контролюючому органу до повідомлення №10 від 23.04.2020, передбачено, що орендна плата сплачується в безготівковому порядку на поточний рахунок орендаря один раз на квартал протягом 20 робочих днів з дати отримання рахунку від нього.

Разом з цим, судовим розглядом установлено, що рахунок на оплату послуг оренди транспортного засобу за період з 01.01.2020 по 31.03.2020 датований 31.03.2020, тому з урахуванням умов, визначених пунктом 5.2 договору оренди транспортного засобу №0101/ОР-МАЗ від 01.01.2020, станом на 23.04.2020 (дата подання повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020, реєстрацію якого зупинено №10 від 23.04.2020) строк оплати за цим договором на настав.

Отже, висновки контролюючого органу щодо відсутності розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків за оренду транспортного засобу МАЗ, модель 500 КС-3577-3-1 з орендодавцем ТОВ "КВАНТ-ПРОМ" є безпідставними та такими, що правомірно не взято судом першої інстанції до уваги.

Колегія суддів не бере до уваги посилання відповідача-1 на відсутність копій первинних документів, які підтверджують перехід заборгованості за договорами поставки товарів/послуг, оскільки оспорюване рішення про відмову у реєстрації розрахунку коригування в ЄРПН не містило такої підстави для відмови, а тому відповідач у силу положень частини 2 статті 77 КАС України не може посилатися на такі обставини.

Крім того, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що право визначати призначення платежу відповідно до чинного законодавства України належить виключно платнику, тобто особі, що здійснює відповідний платіж. У випадку ж, якщо грошові кошти вже були списані з рахунку платника та зараховані на рахунок отримувача, переказ набуває статусу завершеного (пункт 30.1 статті 30 Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні"). Отже, з моменту перерахування грошових коштів на рахунок отримувача обов`язок банку з виконання доручення платника вважається виконаним. Внесення змін до призначення платежу такого платіжного доручення є неможливим. А питання уточнення інформації, вказаної у реквізиті "Призначення платежу" виконаного платіжного доручення вирішується сторонами у порядку, узгодженому між ними, без участі банку. Зазначене підтверджується листом Національного Банку України від 9 червня 2011 року №25-111/1438-7141 "Про заміну інформації у реквізиті "Призначення платежу", яким встановлено, що після списання коштів з рахунку платника питання щодо уточнення інформації, зазначеної у реквізиті "Призначення платежу", вирішується між сторонами без участі банку. Визначальним у змісті наведених законодавчих норм, якими регулюються правильність заповнення платіжного доручення, є те, що вони регулюють правовідносини між банком та платником, у той час, як зміна волевиявлення у розпорядженні коштами є господарськими правовідносинами та визначається цивільно-правовими угодами, укладеними між сторонами.

При цьому, економічний зміст тієї чи іншої господарської операції визначається платниками податків самостійно та на власний розсуд, а не контролюючим органом. Отже, платник не позбавлений законодавцем права на обрання шляхів здійснення своєї господарської діяльності у межах цивільного законодавства.

Такий висновок щодо застосування норм права сформовано Верховним Судом у постановах від 19.06.2018 у справі №809/34/17, від 01.07.2020 у справі №824/74/19-а.

Отже, розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної № 12 від 20.03.2020 складений позивачем за датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, з якою п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України пов`язує дату виникнення податкових зобов`язань, а ст. 192 Податкового кодексу України пов`язує обов`язок провести відповідне коригування на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, та позивачем надано контролюючому органу всі документи, необхідні для складення розрахунку коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної № 12 від 20.03.2020.

Щодо посилання відповідача-1 на необхідність здійснення аналізу господарських операцій між позивачем та його контрагентом в цій справі, то колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що суд не надає оцінку реальності їх здійснення, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

В межах спірних правовідносин колегія суддів звертає особливу увагу на той факт, що приймаючи рішення про реєстрацію податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не робить висновків щодо "товарності (реальності)" операцій поставки за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Такі висновки сформовано Верховним Судом у постанові від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що відповідачем-1 не доведено правомірності прийняття оскаржуваного рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 27.04.2020 №1539637/40652013, а тому позовні вимоги в частині визнання такого рішення протиправним та його скасування є обґрунтованими та підлягають задоволенню.

Щодо висновків суду першої інстанції про необхідність захисту прав позивача шляхом покладення на ДПС України обов`язку зареєструвати розрахунок коригування, складений ТОВ "КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД", суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Згідно з пунктом 20 Порядку № 1246 у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

У контексті наведеного судовою колегією враховується, що відповідно до пунктів 2, 4, 10 частини другої статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення, зокрема, про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

За правилами частин третьої і четвертої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

У випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.

Аналіз наведених норм свідчить, що законодавець передбачив обов`язок суду змусити суб`єкт владних повноважень до правомірної поведінки.

Суд повинен відновлювати порушене право шляхом зобов`язання суб`єкта владних повноважень, у тому числі колегіального органу, прийняти конкретне рішення, якщо відмова визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається.

Разом з тим, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Така правова позиція сформована у постановах Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду від 28 листопада 2019 у справі №2340/3933/18, від 16 вересня 2015 у справі № 21-1465а15 та від 02 лютого 2016 у справі № 804/14800/14.

Водночас, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява № 28924/04) констатував: "50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява N 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява N 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".

З урахуванням того, що відмова у реєстрації розрахунку коригування визнана неправомірною, а інших підстав для відмови не вбачається, колегія суддів уважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що з метою остаточного вирішення спору між сторонами належним способом захисту, необхідним для поновлення прав позивача, є зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №10 від 31.03.2020 до податкової накладної №12 від 20.03.2020, складений ТОВ «КВАНТ-СЕРВІС-ЛТД».

Твердження ГУ ДПС України в Полтавській області про те, що судом першої інстанції у рішенні неправомірно зобов`язано ДПС України здійснити реєстрацію розрахунку коригування позивача за умов неподання позивачем первинних документів, є безпідставними та такими, що спростовуються матеріалами справи, дослідженими колегією суддів.

Ухвалюючи дане судове рішення колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України(п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вище зазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів дійшла до висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи апелянта, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 20.03.2020 у справі №826/11054/15, колегія суддів не бере до уваги як такі, що сформовані за інших спірних правовідносин.

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 311, 315, 316, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 11.01.2021 по справі № 440/5987/20 залишити без змін .

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач Л.В. Любчич
Судді О.А. Спаскін О.В. Присяжнюк