Справа № 817/430/17
Суддя: Гудим Любомир Ярославович
Дата ухвалення: 2021-04-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 квітня 2021 рокуЛьвівСправа № 817/430/17 пров. № А/857/1660/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Гудима Л.Я.,

суддів: Довгополова О.М., Святецького В.В.,

за участю секретаря судового засідання: Копанишин Х.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 31 грудня 2020 року, головуючий суддя Зозуля Д.П., ухвалене у м. Рівне, у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Публічне акціонерне товариство "Фідобанк", про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

В березні 2020 року позивач ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, третя особа - ПАТ "Фідобанк", в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «Р» №001301302 від 22.07.2016 року про визначення податкового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб.

В обґрунтування своїх позовних вимог посилався на те, що за укладеним ним з банком кредитним договором у зв`язку із погашенням кредиту банком прийнято рішення про анулювання (прощення) залишку заборгованості, що не є додатковим благом у розумінні ст. 164 Податкового кодексу України та не підлягає врахуванню при визначенні об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Позивач зазначав, що повернув банку значно більшу суму отриманого кредиту у банку, що означає, що збільшення або приріст активів не відбувся, а тому відсутній і об`єкт оподаткування, визначений як додаткове благо в розумінні ст. 164 Податкового кодексу України. Таким чином, позивач зазначив про помилковість висновків контролюючого органу щодо віднесення суми прощеного банком у самостійному порядку боргу позивача до додаткового блага без повідомлення позивача по даному факту, що також виключає виникнення у позивача відповідного обов`язку.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 31 грудня 2020 року адміністративний позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 22.07.2016 року № 001301302 на суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 2 649,33 грн. податкового зобов`язання та 662,33 грн. штрафних санкцій; у задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, ОСОБА_1 оскаржив його в апеляційному порядку, який, покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважає встановленими, порушення судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції в частині відмовлених позовних вимог та прийняти нову постанову в цій частині, якою адміністративний позов задовольнити.

Свою апеляційну скаргу обґрунтовує тим, що позивач не був повідомленим про прощення (анулювання) боргу ПАТ «Фідобанк», відтак у разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента.

В судовому засіданні представник позивача підтримав подану апеляційну скаргу, вважає оскаржене рішення суду незаконним та повністю підтримав доводи, зазначені у апеляційній скарзі.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла переконання, що подана апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, 24 грудня 2007 року між ВАТ Ерсте Банк (в подальшому ПАТ Фідобанк) та ОСОБА_1 укладено кредитний договір № 014/2628/2/08310, згідно п. 1.1 якого, кредитор надає позичальнику кредит у сумі 74 455,00 доларів США, зі строком користування кредитними коштами до 23 грудня 2027 року, зі сплатою 11,50 відсотків річних. Так, згідно з п. 1 додаткової угоди від 09 жовтня 2009 року № 33 строк погашення кредиту було продовжено до 22 червня 2029 року.

На підтвердження виконання зобов`язань за вказаним кредитним договором позивач надав суду копії квитанцій про погашення заборгованості по кредиту за період з 15 січня 2008 року по 05 вересня 2014 року.

Листом від 20 квітня 2015 року № 2622 ДПІ у Рівненському районі ГУ ДФС у Рівненській області повідомила ОСОБА_1 про необхідність подання за місцем реєстрації податкової декларації про майновий стан і доходи до 01 травня 2015 року.

На підставі наказу Рівненської ОДПІ ГУ ДФС у Рівненській області від 03 червня 2016 року № 218 посадовою особою відповідача проведено документальну позапланову невиїзну перевірку щодо отримання доходу у вигляді додаткового блага ОСОБА_1 за період з 01 січня 2014 року по 31 грудня 2014 року, за результатом якої складено акт від 29 червня 2016 року № 00122/1312-1302/ НОМЕР_1

За висновком проведеної перевірки податковим органом встановлено порушення позивачем норм податкового законодавства, а саме: підп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14, абз. д підп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України (далі ПК України), у результаті чого визначено суму податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб за 2014 рік в сумі 43824,00 грн.

Вказані висновки контролюючим органом здійснено на підставі відомостей з центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПА України про суми виплачених доходів від 07 червня 2016 року, згідно яких убачається, що у квітні 2014 року ОСОБА_1 отримав дохід від ПАТ Фідобанк у вигляді додаткового блага у розмірі 259221,20 грн.

22 липня 2015 року Рівненською ОДПІ ГУ ДФС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 001301302, згідно якого ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 54780,00 грн., з яких: 43824,00 грн. за основним платежем; 10956,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Задовольняючи частково адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що борг у вигляді штрафних санкцій та пені за кредитним договором, прощений кредитором, не є додатковим благом, з якого боржник повинен сплатити податок у розумінні абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України. При цьому, сума прощеного (анульованого) боргу за тілом кредиту є доходом особи, який підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи з огляду на наступне.

Вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено положеннями ПК України.

Відповідно до п.14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Згідно з пп.163.1.1 та 163.1.2 п.163.1 ст.163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Відповідно до абз.2 п.164.1 ст.164 ПК України загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Відповідно до пп.14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

З аналізу наведених положень ПК України можна зробити висновок, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України є вичерпним.

Так, відповідно до п.п. «д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України (в редакції, чинній з 01.01.2015р.) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Законом України № 321-VIII від 09.04.2015 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» положення якого набрали чинності 07.05.2015р., підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктом 8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.

Отже, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, слід розглядати окремо.

За змістом наведених положень у разі якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу у відповідності до пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.

В силу колізійного принципу пріоритету норми акта, виданого пізніше, до правовідносин, які виникли у зв`язку із прощенням банками з 01.01.2015р. боргу позичальникам за кредитами в іноземній валюті, які не було погашено до 01.01.2014р. та валюту зобов`язання за якими було змінено з іноземної на національну, застосовуються норми п.8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Застосування вимог абз.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, передбаченими п.8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Наведені норми також вказують на те, що основна сума боргу (кредиту) платника податку прощена (анульована) кредитором за його самостійним рішенням є доходом такого платника. Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.

При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.

Крім того, кредитор в свою чергу має належним чином повідомити платника податку - боржника про анулювання (прощеного) боргу (рекомендованим листом з повідомленням про вручення, шляхом укладення відповідного договору, шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто) та включити суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку. Боржник (платник податків), який отримав додаткове благо у вигляді прощення (анулювання) суми основного боргу за кредитом та який був належним чином повідомлений про прощення (анулювання) такого боргу, зобов`язаний відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідних сум податку, в тому числі і військового збору.

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, у сумі, що не перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово була викладена у постановах Верховного Суду від 24.10.2018 року у справі № 826/6896/17, від 01.10.2019 року у справі № 826/4578/17, від 29.01.2019 року у справі № 821/707/17.

При цьому колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на те, що чинне на час виникнення спірних правовідносин законодавство чітко визначало, що сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 року не є додатковим благом, у силу визначеного п.8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України правового врегулювання, однак необхідною передумовою є саме зміна валюти кредитування.

Доказів того, що така умова мала місце, або що позивачу відмовлено банком у застосуванні такої умови сторонами не надано, а апеляційним судом їх не встановлено.

Отже, для правильного встановлення правової природи анульованого (прощеного) кредитором боргу (кредиту) позивача (як курсової різниці, розрахованої відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, або додаткового блага, яке підлягає включенню до загального оподатковуваного доходу фізичної особи) необхідною умовою є дослідження судом характеру угоди між кредитором та позичальником щодо відповідної реструктуризації боргу та прощення його частини.

Зокрема, матеріали справи не містять будь-яких доказів того, що між кредитором (банком) та позичальником (позивачем) укладався договір про внесення змін до кредитного договору щодо зміни валюти зобов`язання.

Відтак, сума грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб повинна бути нарахована ОСОБА_1 , виходячи виключно із суми прощеного (анульованого) боргу за тілом кредиту в розмірі 243 636,88 грн.

Крім цього, колегія суддів бере до уваги позицію Верховного Суду у своїй постанові від 18 лютого 2021 року у справі № 818/237/17, відповідно до якої обов`язок суду сприяти сторонам у витребувані документів виникає тоді, коли сторони самостійно не мають такої можливості з об`єктивних причин. В інших випадках, сторони користуються свободою в надані суду доказів.

Таким чином, покликання позивача про те, що віднесення суми прощеного банком у самостійному порядку боргу позивача без повідомлення позивача по даному факту виключає виникнення у позивача відповідного обов`язку, не знайшло свого підтвердження матеріалами справи.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В частині решти доводів апеляційної скарги колегія суддів враховує, що, оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи, наведені сторонами, були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.

Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи сторін у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді.

З огляду на наведене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не знаходить і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 31 грудня 2020 року у справі №817/430/17 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Л. Я. Гудим
судді О. М. Довгополов
В. В. Святецький

Повний текст постанови складено 30.04.2021 року.