Справа № 817/2192/17
Суддя: Желтобрюх І.Л.
Дата ухвалення: 2021-04-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 квітня 2021 року

м. Київ

справа № 817/2192/17

адміністративне провадження № К/9901/2909/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,

суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

за участю:

секретаря судового засідання Вітковської К.М.,

представника позивача Корень О.М.

представника відповідача Шеремети В.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Малого підприємства - товариства з обмеженою відповідальністю «Олісма» на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2020 року (судді: Багрій В.М., Большакова О.О., Старунський Д.М.) у справі за позовом Малого підприємства - товариства з обмеженою відповідальністю «Олісма» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування рішення,

в с т а н о в и в :

Мале підприємство - товариство з обмеженою відповідальністю «Олісма» (далі - ТОВ «Олісма», позивач) звернулося до суду з позовом до ГУ ДФС у Рівненській області, правонаступником якого є ГУ ДПС у Рівненській області, про визнання протиправним та скасування рішення від 30.10.2017 № , яким відповідачем застосовано до нього штрафні санкції у розмірі 3272887,88 грн та нараховано пеню в розмірі 1495130,60 грн за несплату (не нарахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 08 липня 2019 року позов задоволено.

Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2020 року скасовано рішення суду першої інстанції та ухвалено нове про відмову у задоволенні позовних вимог.

Не погоджуючись з таким рішенням суду апеляційної інстанції позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що заборгованість зі сплати єдиного соціального внеску виникла насамперед у зв`язку із протиправними діями податкового органу щодо зарахування поточних платежів зі сплати єдиного внеску в рахунок заборгованості попередніх звітних періодів на підставі статті 126 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до штучного формування заборгованості та неправильного розрахунку штрафних санкцій та пені.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити її без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін, оскільки вважає доводи позивача безпідставними, а оскаржуване рішення - таким, що ухвалене з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що ТОВ «Олісма» з 15.01.1992 перебуває на обліку у ГУ ДФС у Рівненській області як платник єдиного внеску. Основний вид діяльності: КВЕД 16.21 - виробництво фанери, дерев`яних плит і панелей, шпону.

30 жовтня 2017 року відповідачем прийнято рішення № , яким до позивача на підставі частини 10 та пункту 2 частини одинадцятої статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464-VI), застосовано штраф у розмірі 3272887,88 грн за період з 21.01.2015 по 26.09.2017 та нараховано пеню у розмірі 1495130,60 грн.

Вважаючи таке рішення відповідача протиправним позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги ТОВ «Олісма» суд першої інстанції виходив з того, що визначена оскаржуваним рішенням сума фінансових санкцій (штрафу, пені) не є пропорційною та адекватною по відношенню до сум недоїмки зі сплати єдиного внеску. Крім того, визначення такої суми фінансових санкцій, у спосіб та в порядку, що не встановлені законом, свідчить про надмірне невиправдане втручання органу адміністрування у майнові права та інтереси платника податків без обґрунтування легітимної мети такого втручання.

В свою чергу суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що норми чинного законодавства регламентують порядок зарахування коштів, які надходять із сплати єдиного внеску, в календарній черговості їх виникнення, а, відтак, дійшов висновку, що під час прийняття оскаржуваного рішення відповідач як суб`єкт владних повноважень діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначає Закон № 2464-VI (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).

За визначеннями, що містяться у пунктах 2, 6, 10 частини першої статті 1 Закон № 2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування; недоїмка - сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом; страхувальники - роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.

Згідно з пунктом 1 частини першої статті 4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є: роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Пунктом 1 частини другої статті 6 Закону № 2464-VI встановлено, що платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Єдиний внесок нараховується на суми, зазначені в частинах першій і другій цієї статті, незалежно від джерел їх фінансування, форми, порядку, місця виплати та використання, а також від того, чи виплачені такі суми фактично після їх нарахування до сплати (частини четверта, п`ята статті 7 Закону № 2464-VI).

За змістом частини четвертої статті 8 Закону № 2464-VI порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску визначається цим Законом, в частині адміністрування - Податковим кодексом України, та прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до частини восьмої статті 9 Закону № 2464-VI платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця.

Згідно вимог частини одинадцятої статті 9 Закону № 2464-VI у разі несвоєчасної або не в повному обсязі сплати єдиного внеску до платника застосовуються: фінансові санкції, передбачені цим Законом, а посадові особи, винні в порушенні законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску, несуть дисциплінарну, адміністративну, цивільно-правову або кримінальну відповідальність згідно із законом.

Частиною десятою статті 25 Закону № 2464-VI визначено, що на суму недоїмки нараховується пеня з розрахунку 0,1 відсотка суми недоплати за кожний день прострочення платежу.

Крім того, пунктом 2 частини одинадцятої цієї ж статті Закону № 2464-VI встановлено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску накладається штраф у розмірі 20 відсотків своєчасно не сплачених сум.

Процедуру нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування страхувальниками, визначеними Законом № 2464-VI, нарахування і сплати фінансових санкцій, стягнення заборгованості зі сплати страхових коштів органами доходів і зборів регламентовано «Інструкцією про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» затвердженою наказом Міністерства фінансів України (далі - Мінфін) від 20.04.2015 № 449 (у редакції наказу Мінфіну 28.03.2016 № 393) (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 07.05.2015 за № 508/26953; в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин; далі - Інструкція).

Пунктом 1 розділу 7 Інструкції передбачено, що за порушення норм законодавства про єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до платників, на яких згідно із Законом покладено обов`язок нараховувати, обчислювати та сплачувати єдиний внесок, застосовуються фінансові санкції (штрафи та пеня) відповідно до Закону.

Положеннями підпункту 2 пункту 2 розділу 7 Інструкції закріплено, що: за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску на платників, які допустили зазначене порушення у період до 01 січня 2015 року, накладається штраф у розмірі 10 відсотків своєчасно не сплачених сум.

За несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску на платників, які допустили зазначене порушення, починаючи з 01 січня 2015 року накладається штраф у розмірі 20 відсотків своєчасно не сплачених сум.

При цьому рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску складається за формою згідно з додатком 12 до цієї Інструкції.

Розрахунок цієї фінансової санкції здійснюється на підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів.

При застосуванні штрафів, зазначених у цьому підпункті, приймається одне рішення на всю суму сплаченої (погашеної) недоїмки незалежно від періодів та кількості випадків сплати за вказані періоди.

Відповідно до пункту 7 розділу 7 Інструкції рішення про нарахування пені та застосування штрафів, передбачених пунктами 2, 3, 5 та 6 цього розділу, за наслідками розгляду акту та інших матеріалів про порушення приймає начальник відповідного органу доходів і зборів або його заступник.

Згідно з пунктом 8 розділу 7 Інструкції за рахунок сум, що надходять від платника єдиного внеску або від державної виконавчої служби, погашаються суми недоїмки, штрафних санкцій та пені у порядку календарної черговості їх виникнення. У разі якщо платник має несплачену суму недоїмки, штрафів та пені, сплачені ним суми єдиного внеску зараховуються в рахунок сплати недоїмки, штрафів та пені у порядку календарної черговості їх виникнення.

Аналогічні положення закріплені в частині 6 статті 25 Закону № 2464-VI, за приписами якої за рахунок сум, що надходять від платника єдиного внеску або від державної виконавчої служби, погашаються суми недоїмки, штрафних санкцій та пені у порядку календарної черговості їх виникнення. У разі якщо платник має несплачену суму недоїмки, штрафів та пені, сплачені ним суми єдиного внеску зараховуються в рахунок сплати недоїмки, штрафів та пені у порядку календарної черговості їх виникнення.

Як встановлено судами попередніх інстанцій оскаржуване рішення контролюючого органу про застосування штрафних санкцій та нарахування пені від 30.10.2017 № було прийнято відповідно підпункту 2 пункту 2 розділу 7 Інструкції за формою згідно з додатком 12 до цієї Інструкції. Підставою для прийняття вказаного рішення слугувала несвоєчасна сплата позивачем самостійно нарахованих сум єдиного внеску у період з 21.01.2015 по 26.09.2017.

Аналізуючи правомірність такого рішення суд першої інстанції дійшов висновку про порушення податковим органом під час його прийняття порядку та способу застосування відповідних фінансових санкцій, з огляду на те, що спірне рішення прийняте контролюючим органом без попереднього проведення податкової перевірки.

В свою чергу суд апеляційної інстанції зауважив, що вказаний висновок суду першої інстанції не відповідає вимогам Інструкції, підпунктом 2 пункту 2 розділу VII, якої чітко передбачено, що розрахунок цієї фінансової санкції (за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску) здійснюється на підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів.

Вказаний висновок суду апеляційної інстанції узгоджується із позицією Верховного Суду з даного питання, викладеній, зокрема, у постанові від 05 травня 2020 року по справі №813/933/17, в якій Суд дійшов висновку, що положеннями підпункту 2 пункту 2 розділу VII Інструкції передбачено, що рішення про застосування штрафних санкцій приймається не лише за наслідками розгляду акту, а й за наслідками розгляду інших матеріалів про порушення. Підстав для відступу від такої позиції колегія суддів не вбачає.

Аналізуючи обґрунтованість висновків судів попередніх інстанцій щодо виявлених податковим органом порушень ТОВ «Олісма» вимог частини восьмої статті 9 Закону № 2464-VI, внаслідок несвоєчасної сплати самостійно визначених сум єдиного внеску у період, що перевірявся, колегія суддів враховує наступне.

Так, судами встановлено, що позивач самостійно у спірний період, на підставі звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, надбавки, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску (далі - Звіт) щомісячно залежно від нарахованого доходу визначав суму єдиного внеску, яка мала бути сплачена за відповідний місяць.

Згідно даних ІКП позивача за 2014 рік станом на 28.02.2014 у ТОВ «Олісма» була наявна переплата зі сплати єдиного внеску.

За лютий місяць 2014 року загальна сума єдиного внеску, що підлягала сплаті за цей період, становила 409641,79 грн, кінцевий термін сплати - до 20.03.2014. Однак, станом на 20.03.2014 вказана сума була сплачена лише частково, з цього часу за позивачем почала обліковуватись недоїмка.

Як наслідок несвоєчасної сплати єдиного внеску у визначеному позивачем розмірі, сплачені ним суми єдиного внеску почали зараховуватися в рахунок сплати недоїмки, штрафів та пені у порядку календарної черговості їх виникнення, внаслідок чого станом на 31.12.2014 у позивача утворився борг у розмірі 1567756,53 грн штрафів та пені (за 2014 рік у розмірі 10%, а з 01.01.2015 у розмірі 20% своєчасно несплачених сум).

Фактично, у зв`язку із наявністю у позивача непогашених за 2014 рік зобов`язань зі сплати єдиного внеску суми, що ним перераховувались на сплату єдиного внеску за 2015, 2016, 2017 роки йшли у погашення попередніх зобов`язань недоїмки, штрафів та пені.

Наведені вище обставини зумовили висновок суду апеляційної інстанції про обґрунтованість винесення контролюючим органом оскаржуваного рішення від 30.10.2017 № із застосуванням до ТОВ «Олісма» відповідних санкцій у вигляді штрафу та пені.

Проте, колегія суддів вважає такий висновок суду апеляційної інстанції передчасним, з огляду на неврахування судом низки ключових обставин справи, які не були досліджені та оцінені судом при прийнятті оскаржуваного рішення, а саме:

Так, в касаційній скарзі позивач наголошує, що при дослідженні інтегрованих карток за 2014, 2015 та 2016 роки суд апеляційної інстанції не врахував те, що на зворотному боці таких карток відображено операції зі зменшення боргу по штрафних санкціях (додаток 12) за статтею 126 ПК України, нарахованих за актом у вказані періоди на загальну суму 723 156,08 грн.

Позивач вважає, що зарахування податковим органом коштів, сплачених товариством як зобов`язання із єдиного соціального внеску для погашення боргу за штрафними санкціями, нарахованими на підставі статті 126 ПК України, є неправомірними та призвели до штучного формування недоїмки з єдиного внеску за період, що перевірявся, та, відповідно, до неправомірного нарахування штрафних санкцій та пені, визначених спірним рішенням на суму 723 156,08 грн.

Вказані посилання позивача жодним чином не були оцінені та проаналізовані судом апеляційної інстанції.

Між тим, для вирішення розглядуваної категорії справ визначальним є встановлення фактів несплати/несвоєчасної сплати позивачем єдиного соціального внеску на підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів, а саме: зворотного боку облікової картки платника єдиного соціального внеску, а також первинних документів щодо нарахування (декларації, розрахунки) та сплати (платіжні доручення), тощо.

Аналогічна правова позиція була викладена Верховним Судом у постановах від 12 липня 2019 року, 20 листопада 2019 року по справах №813/753/18 та №140/3358/18, відповідно.

Так само суд апеляційної інстанції фактично самоусунувся від аналізу посилань позивача на помилковість сплати та декларування сум єдиного внеску за 2014, 2015, 2016, 2017 роки на суми 218883,30 грн, 273552 грн, 88000 грн, 84700 грн, відповідно, пославшись на відсутність у матеріалах справи будь-яких доказів щодо коригування в регістрах бухгалтерського обліку ТОВ «Олісма» означених вище сум.

В контексті наведеного Верховний Суд зауважує, що в адміністративному судочинстві, на відміну від цивільного та господарського судочинства, діє принцип офіційності, який полягає в активній позиції суду щодо з`ясування всіх обставин у справі. Ця особливість випливає із специфіки завдань адміністративного судочинства і, зокрема, покладає на адміністративний суд обов`язок самому вживати заходи щодо встановлення реального змісту спірних правовідносин, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Верховний Суд також звертає увагу, що одне із призначень обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті, та надати стороні можливість його оскарження у разі незгоди з аргументами суду. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватися публічний контроль за здійсненням правосуддя. А тому при оскаржені рішення суду слід звертати увагу на те, що залишення без уваги ключових доводів сторони є прямим порушенням процесу.

Наведене в сукупності свідчить про невиконання судом апеляційної інстанції вимог щодо офіційного з`ясування обставин справи. Зокрема, судом не надано оцінку ключовим доводам учасника справи, не досліджено наявні у матеріалах справи докази та не надано оцінку обставинам, на які посилається учасник справи.

В свою чергу в силу приписів частини другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, тобто об`єктом перегляду касаційним судом є виключно питання застосування права.

Отже наведені вище допущені судом апеляційної інстанції процесуальні порушення унеможливлюють розгляд та оцінку Верховним Судом наведених в касаційній скарзі доводів по суті спору.

Статтею 353 КАС України передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом (частина четверта статті 353 КАС України).

З огляду наведене, колегія суддів дійшла висновку, що постанова Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2020 року ухвалена з порушенням норм процесуального права, а відтак, підлягає скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Під час нового апеляційного розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

Керуючись статтями 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в :

Касаційну скаргу Малого підприємства - товариства з обмеженою відповідальністю «Олісма» задовольнити частково.

Постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2020 року скасувати та направити справу на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя: І.Л. Желтобрюх

Судді: О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська

Повний текст постанови виготовлено 29 квітня 2021 року.