Справа № 160/1711/20
Суддя: Ясенова Т.І.
Дата ухвалення: 2021-04-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

01 квітня 2021 року м. Дніпросправа № 160/1711/20

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Ясенової Т.І. (доповідач),

суддів: Головко О.В., Суховарова А.В.,

за участю секретаря судового засідання Троянова А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2020 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Юридична агенція «Лакшмі» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Юридична агенція «Лакшмі» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області в якому просило:

- визнати неправомірними дії ГУ ДПС у Дніпропетровській області щодо проведення 15.04.2019 року документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» за період з 01.01.2016 р. по 31.12.2016 р.;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 08.05.2019 року № та № .

Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю призначення та проведення податкової перевірки з порушенням вимог податкового законодавства. Крім того, позивач вказував на відсутність порушень виявлених перевіркою в діяльності підприємства, оскільки первинною документацією підтверджено реальний характер здійснюваної діяльності та правовірність відображення її наслідків в бухгалтерському та податковому обліках.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2020 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Юридична агенція «Лакшмі» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними дій, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.

Не погодившись з рішенням суду, Головним управління ДПС у Дніпропетровській області подано апеляційну скаргу, згідно якої особа, яка подає апеляційну скаргу просить скасувати рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2020 р. у справі № 160/1711/20, як таке що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права. Вважає, що суд не врахував, що контрагент позивача має всі ознаки фіктивності, і первинні документи підписані таким контрагентом не мають доказової сили.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, заслухавши пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів доходить таких висновків.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, згідно з пп.19-1.1.1 п.19-1.1 ст.19-1, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, ст.75, пп.78.1.1 п.78.1 ст.78, ст.79 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ зі змінами та доповненнями, у зв`язку з не наданням пояснень та підтверджуючих документів ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» на запит ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 07.02.2019 р. №13469/10 (лист повернувся), проведена позапланова невиїзна документальна перевірка ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» () з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на прибуток та податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» () за період з 01.01.2016 по 31.12.2016.

Порушення виявлені під час перевірки знайшли своє відображення в акті перевірки від 15.04.2019 року №21420/04-36-14-21/39332737, а саме порушено:

- пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток за 2016 рік у загальній сумі 230 467 грн.;

- п.185.1 ст.185, 198.3 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України №2755-VІ від 02.12.2010 (зі змінами та доповненнями), в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість всього у сумі 256 275 грн. в тому числі за червень 2016 року на суму 58 333 грн., за липень 2016 року на суму 2 296 грн., за серпень 2016 року на суму 9 371 грн., за вересень 2016 року на суму 159 грн., за жовтень 2016 року на суму 52 516 грн., за листопад 2016 року на суму 62 492 грн. та за грудень 2016 року на суму 71 108 грн.

На підставі висновків зазначеного акту, відповідачем було прийнято спірні податкові повідомлення-рішення від 08.05.2019 р., а саме: № з податку на прибуток приватних підприємств на загальну суму 288 308,75 грн. та № з податку на додану вартість на загальну суму 320 343,75 грн.

Не погодившись з прийнятими рішеннями, позивач звернувся до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів виходить з наступного.

За змістом норм пп. 200.1, пп. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

У свою чергу, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів та послуг (абзац другий пункту 198.1 статті 198 ПК України).

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (п. 198.2 ст. 198 ПК України).

Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, серед іншого, придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Водночас в силу норм п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV).

Відповідно до ст. 1 цього Закону (тут та надалі - в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію, а господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

За змістом частин 1 та 2 ст. 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

У свою чергу, згідно ч. 3 ст. 9 цього Закону інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Зі змісту наведених норм можна дійти висновків про те, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Висновки контролюючого органу щодо виявлених порушень, ґрунтуються з посиланням на те, що укладені між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» () договори не опосередковується реальним виконанням операцій, що становить його предмет. Крім того, Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області отримано вирок Печерського районного суду м.Києва від 02.04.2018 р. по справі №757/6761/18-к, яким ОСОБА_1 було визнано винною у вчиненні кримінального правопорушення передбаченого ч.5 ст.27, ч.1 ст.205 КК України, а саме - за винагороду здійснила перереєстрація ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» з метою прикриття незаконної діяльності. При цьому, хоча ОСОБА_1 значилась засновником та директором ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ», але товариством вона ніколи не керувала, грошовими коштами підприємства не розпоряджалась, реєстраційні документи ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» одразу передала невстановленій слідством особі, для подальшого використання у незаконній діяльності, а саме прикриваючись зовнішньо законним фактом реєстрації ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ», здійснювати контрольовані державою фінансові операції, можливість складати фіктивні господарські угоди та фіктивні первинні документи для того, щоб перераховувати кошти без фактичного проведення фінансово-господарських операцій, використовуючи реквізити ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ», здійснювати безтоварні операції та надання послуг з мінімізації податкових зобов`язань підприємствам реального сектору економіки.

В порушення пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, підприємством неправомірно занижено задекларовані показники у рядку 02 Декларацій «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -)» всього у сумі 1 281 373 грн., тобто в частині відображення у складі собівартості реалізованих послуг отриманих від ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» у червні, вересні, листопаді та грудні 2016 року, в зв`язку з врахуванням витрат, понесених від операцій з постачання (відображено у фінансових звітах суб`єкта малого підприємництва до декларацій з податку на прибуток за 2016 рік), що в подальшому призвело до заниження податку на прибуток всього у сумі 230 647 грн. у т.ч. за 2016 рік у сумі 230 647 грн.

Дослідивши обставини по справі, колегія суддів не може погодитись з обґрунтованістю висновків контролюючого органу з наступних підстав.

13.05.2016 р. ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» уклало агентський договір про надання послуг з пошуку покупців № ДГ 0000006 з ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» відповідно до умов якого Агент зобов`язався надати Замовнику послуги з пошуку покупців крупи перлової у кількості 68 тонн, крупи пшеничної у кількості 65 тонн, крупи ячмінної у кількості 71,5 тонн, крупи кукурудзяної у кількості 61 тонн.

Також, відповідно до умов зазначеного договору Замовник у разі виконання Агентом своїх зобов`язань згідно з п.1.1. цього Договору, виплачує Агенту винагороду у розмірі 420 тис.грн. Моментом виконання Агентом зобов`язань з надання послуг з пошуку покупців за цим Договором вважається дата, станом на яку Замовником укладено договір купівлі-продажу (поставки) товару. Виплата Агенту винагороди здійснюється протягом 30 календарних днів з моменту підписання Акту наданих послуг/виконаних робіт.

За результатами проведеної роботи, агентом, у вигляді попереднього звіту № 1 від 23.05.2016 р. було повідомлено про намір ТОВ «ТЕСТКАБЕЛЬ» придбати крупу перлову у кількості 68 тонн, крупу пшеничну у кількості 65 тонн, крупу ячмінну у кількості 71,5 тонн, крупу кукурудзяну у кількості 61 тон.

За результатами проведених переговорів та досягнення згоди по основних питаннях між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ТЕСТКАБЕЛЬ» було укладено договір від 25.05.2016 р. № 28/05 відповідно до умов якого продавець зобов`язався продати та відвантажити крупи: крупу перлову у кількості 68 тонн, крупу пшеничну у кількості 65 тонн, крупу ячмінну у кількості 71,5 тонн, крупу кукурудзяну у кількості 61 тонна.

Відповідно до додаткової угоди від 25.05.2016 р. № 1 до агентського договору від 13.05.2016 р. № ДГ 000006 про надання послуг з пошуку покупців п.п.3.1.1 п.3.1 Договору виклали у наступній редакції: «Акти здачі-прийняття робіт підписуються у два етапи залежно від обсягу та часу здійснення ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» фактичних поставок на адресу покупця, але не пізніше 09.06.2016 р. та 24.06.2016 р.»

Враховуючи викладене, 08.06.2016 р. між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» було підписано акт здачі-прийняття робіт на загальну суму 150 тис.грн. Також, за результатами поставок ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» на адресу ТОВ «ТЕСТКАБЕЛЬ», між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» було підписано акт здачі-прийняття робіт від 23.06.2016 р. на загальну суму 270 тис.грн. та відповідно до вимог Податкового кодексу України були складені податкові накладні від 08.06.2016 р. № 1 на загальну суму 150 тис.грн. та № 5 від 23.06.2016 р. на загальну суму 270 тис.грн.

22.08.2016 р. ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» уклало агентський договір про надання послуг з пошуку покупців № 43/А з ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ», відповідно до умов якого Агент зобов`язався надати Замовнику послуги з пошуку покупців крупи кукурудзяної у кількості 210,5 тонн, крупи перлової у кількості 47 тонн, крупи пшеничної у кількості 47,5 тонн, крупа ячмінна у кількості 44,5 тонн.

Також, відповідно до умов зазначеного договору замовник у разі виконання агентом своїх зобов`язань виплачує йому винагороду у розмірі 400 тис.грн. Моментом виконання агентом зобов`язань з надання послуг з пошуку покупців вважається дата, станом на яку замовником укладено договір купівлі-продажу (поставки) товару.

За результатами проведеної роботи, агентом, у вигляді звіту від 29.08.2016 р. № 29/08 було повідомлено про намір ТОВ «ТЕСТКАБЕЛЬ» придбати крупу кукурудзяну у кількості 53,5 тонн, крупу перлову у кількості 47 тонн, крупу пшеничну у кількості 47,5 тонн, крупу ячмінну у кількості 44,5 тонн.

За результатами проведених переговорів та досягнення згоди по основних питаннях між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ТЕСТКАБЕЛЬ» було укладено договір від 31.08.2016 № 43 відповідно до умов якого продавець зобов`язався поставити крупу кукурудзяну у кількості 53,5 тонн, крупу перлову у кількості 47 тонн, крупу пшеничну у кількості 47,5 тонн, крупу ячмінну у кількості 44,5 тонн. Згідно з умовами договору товар поставлявся до територіальних уповноважених Державної пенітенціарної служби України, згідно з додатком до договору.

31.08.2016 р. між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» укладено Додаткову угоду № 1 до агентського договору від 22.08.2016 р. № 43А про надання послуг з пошуку покупців, відповідно до умов якої п.п.3.1.1 п.3.1 Договору викладено у наступній редакції: «Акт здачі-прийняття робіт підписується не пізніше 10 календарних днів після укладання Замовником договорів купівлі-продажу на повний обсяг товару, передбаченого в договорі».

16.09.2016 р. агентом, у вигляді звіту № 16/09 було повідомлено про намір ТОВ «ТЕСТКАБЕЛЬ» придбати крупу кукурудзяну у кількості 157 тонн.

За результатами проведених переговорів та досягнення згоди по основних питаннях між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ТЕСТКАБЕЛЬ» було укладено договір від 20.09.2016 № 44 відповідно до умов якого продавець зобов`язався поставити крупу кукурудзяну у кількості 157 тонн.

За результатами наданих послуг, між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІШ МАРКЕТИНГ» підписано акт здачі-прийняття робіт від 30.09.2019 р. на загальну суму 400 тис.грн. та відповідно до вимог Податкового кодексу України була складена податкова накладна від 30.09.2016 № 23 на загальну суму 400 тис.грн.

30.09.2016 між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» укладено Агентський договір № 10/10-16/А про надання послуг з пошуку покупців, в рамках якого останній зобов`язався надати Замовнику послуги з пошуку покупців борошна пшеничного 1 ґатунку у кількості 133,7 тонн.

Відповідно до умов договору Замовник у разі виконання Агентом своїх зобов`язань згідно з п.1.1. цього Договору, виплачує Агенту винагороду у розмірі 249 тис.грн. Моментом виконання Агентом зобов`язань з надання послуг з пошуку покупців за цим Договором вважається дата, станом на яку Замовником укладено договір купівлі-продажу (поставки) товару.

05.10.2016 ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» було надано звіт № 2/1 яким повідомлено про намір ТОВ «ЛЕККА» придбати вищезазначене борошно.

10.10.2016 між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ЛЕККА» укладено договір №10/10-16 , відповідно до умов якого позивач зобов`язався поставити борошно пшеничне 1 ґатунку у кількості 133,7 тонн.

Разом з тим, 10.10.2016 між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» укладено додаткову угоду №1 до Агентського договору № 10/10-16/А про надання послуг з пошуку покупців відповідно до умов якої: п.п.3.1.1 п.3.1 Договору викладено у наступній редакції: «Акти здачі-прийняття робіт підписуються у два етапи залежно від обсягу та часу здійснення ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» фактичних поставок на адресу покупця, але не пізніше 16.11.2016.

На виконання умов договору з урахуванням укладеного з ТОВ «ЛЕККА» договору, між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» підписано акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 15.11.2016 на загальну 117 тис.грн. та від 15.11.2016 на загальну суму 132 тис.грн. та відповідно до вимог Податкового кодексу України були складені податкові накладні від 15.11.2016 № 21 на загальну суму 132 тис.грн. та № 22 на загальну суму 117 тис.грн.

05.11.2016 ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» уклало агентський договір про надання послуг з пошуку покупців № 16/1-12/а з ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ», відповідно до умов якого Агент зобов`язався надати Замовнику послуги з пошуку покупців м`яса курей патраних 1-ої категорії замороженого у кількості 61,6 тонн.

Також, відповідно до умов зазначеного договору замовник у разі виконання агентом своїх зобов`язань виплачує йому винагороду у розмірі 42 тис.грн. Моментом виконання агентом зобов`язань з надання послуг з пошуку покупців вважається дата, станом на яку замовником укладено договір купівлі-продажу (поставки) товару.

29.11.2016 ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» було надано звіт № 29/11, яким повідомлено про намір ТОВ «Союз-Торг-2005» вищезазначене м`ясо курей.

30.11.2016 ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «Союз-Торг-2005» було укладено договір № 16/1-12-16 відповідно до умов якого продавець зобов`язався поставити м`ясо курей патраних у кількості 61,6 тонн.

Позивачем відповідно до умов договору за результатами наданих послуг з ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» було складено акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 30.11.2016 р. на загальну суму з ПДВ 42 тис.грн. та останнім було складено податкову накладну № 28 від 30.11.2016 на загальну суму 42 тис.грн.

23.11.2016 ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» уклало агентський договір про надання послуг з пошуку покупців № 16/1-12/а-1 з ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ», відповідно до умов якого Агент зобов`язався надати Замовнику послуги з пошуку покупців капусти квашеної у кількості 54 тонн.

Відповідно до умов договору Замовник у разі виконання Агентом своїх зобов`язань згідно з п.1.1. цього Договору, виплачує Агенту винагороду у розмірі 426 647 грн. Моментом виконання Агентом зобов`язань з надання послуг з пошуку покупців за цим Договором вважається дата, станом на яку Агент надав інформацію щодо покупця товару у вигляді звіту.

За результатами проведеної роботи, агентом, у вигляді звіту від 02.12.2016 №02/12 було повідомлено про намір ТОВ «ФІНІНТЕРТЕХНОЛОГІЯ» придбати зазначену квашену капусту у кількості 54 тонни за результатами чого між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» було складено акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 02.12.2016 р. на загальну суму з ПДВ 426 647 грн. та останнім було складено податкову накладну № 10 від 02.12.2016.

16.12.2016 між ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ» та ТОВ «ФІНІНТЕРТЕХНОЛОГІЯ» укладено договір № 16/1-12 на поставку капусти квашеної у кількості 54 тонни.

Отже, всі первинні документи щодо взаємовідносин з вказаними підприємствами оформлені належним чином та скріплені печатками, проте у акті перевірки жодним чином не відображено та перевіряючими не досліджені.

Таким чином, посилання контролюючого органу про безтоварність господарських операцій спростовується наявними документами, які підтверджують реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Фактичне виконання господарських відносин із вказаними контрагентами оформлено первинними документам які наявні в матеріалах справи. Первинні документи податкові накладні, видаткові накладні, платіжні доручення якими оформлені господарські операції складені у відповідності до вимог Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, тобто відповідають вимогам чинного законодавства щодо надання документу юридичної сили і доказовості.

Зазначені документи складені за результатами проведених операцій та з дотриманням вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», статті 44, статті 201 Податкового кодексу України, пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704) і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.

Також слід зазначити, що для даних податкового обліку преюдиційне значення має не те, про що сторони домовилися, а те, що вони вчинили, тобто не зміст зобов`язання, а його фактичне виконання.

Саме з факту виконання (не виконання) правочину повинна визначатися база оподаткування господарських операцій суб`єкта господарювання.

Однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду є доктрина реальності господарської операції.

Слід зазначити, що до загальновизнаних у світі дієвих механізмів, завдяки яким здійснюється аналіз господарських угод, виявлення та класифікація протиправних схем та методик незаконного ухилення від сплати податків відносяться спеціальні судові доктрини.

Щодо правочинів між позивачем та його контрагентами, доречним є застосування доктрини Ділова мета (businesspurpose) та Реальність господарської операції.

Суть доктрини полягає в тому, що діяльність платника податків не ставиться під сумнів, якщо у неї є розумна ділова мета, крім мінімізації оподаткування. В іншому випадку, податкові наслідки переосмислюються у відповідності з економічною сутністю операцій та такий правочин визнається недійсним. При цьому обов`язок доказування розумного змісту покладається на учасників правочину (Рішення Європейського Суду з прав людини у справі Halifax…).

Крім того, щодо посилання відповідача на відсутність у контрагентів основних фондів, виробничих потужностей, трудових ресурсів, транспортних засобів, що виключає, можливість виконання ними своїх договірних зобов`язань, суд зазначає наступне.

Неприпустимість притягнення до відповідальності одного суб`єкта господарювання, у випадку неправомірних дій іншого зазначено в практиці Європейського Суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі "Булвес" АД проти Болгарії" Європейський Суд з прав людини дійшов такого висновку: "…Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності".

Вищенаведений висновок Європейський Суд з прав людини повторно підтвердив у рішенні по справі "Бізнес СепортСентре проти Болгарії", пунктом 23 якого зазначено, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов`язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Утім, як зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес СепортСентре) це не мало б.

Отже, Європейський Суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.

Рішення Європейського Суду з прав людини згідно зі статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини" мають в Україні значення джерела права. Більше того, частина 2 статті 8 Кодексу адміністративного судочинства України вимагає врахування практики Європейського Суду з прав людини при вирішенні справ.

Положеннями ч. 2 ст. 61 Конституції України визначено індивідуальний характер юридичної відповідальності особи.

При дослідженні факту здійснення господарських операцій, що були підставою для формування податкового кредиту платника податків, оцінювати слід відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовано дані податкового обліку. Відносини між учасниками попередніх ланок постачання товарів не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між конкретними контрагентами.

Обов`язок ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку. При цьому, такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів.

Платник податку на додану вартість (покупець товару/послуг) на час здійснення господарської операції з придбання товару/послуг не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням усіма постачальниками товару у ланцюгу постачання вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності, дотримання вимог податкового законодавства тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит чи бюджетне відшкодування за можливу неправомірну діяльність будь-якого з контрагентів.

За умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об`єктивної зміни складу активів платника податків-покупця, будь-які порушення постачальниками товару/послуг правил ведення господарської діяльності чи податкового обліку не можуть бути підставою для позбавлення покупця права на податковий кредит.

Якщо контрагент не виконав свого зобов`язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на формування податкового кредиту або відшкодування податку на додану вартість/податку на прибуток у разі, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документально підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Слід зауважити, що законодавство України, не ставить в залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб`єктом господарювання. Якщо контрагент не виконав свого зобов`язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальності та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому необхідною умовою для віднесення сплачених (нарахованих) у ціні товарів сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт реальності придбання товарів, вартість яких відноситься до податкового кредиту з податку на додану вартість. Для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість витрати платника щодо сплати (нарахування) відповідної суми податку у складі ціни товару мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції та є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Крім того, чинне законодавство не зобов`язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його безпосередню наявність за місцезнаходженням перед тим, як відносити відповідні суми податку на додану вартість до податкового кредиту.

Суд звертає увагу, що на момент здійснення спірних господарських операцій ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» було зареєстровано в якості юридичної особи в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.

Щодо посилань контролюючого органу на те, що ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» є фігурантом кримінальної справи, слід зазначити наступне.

В силу норм ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до ч. 6 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Також ч. 1 і 2 ст. 73 та ч. 2 ст. 74 зазначеного Кодексу визначено, що належними є саме докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

У свою чергу ч. 2 ст. 74 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

За таких обставин, належним доказом порушення ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» податкового законодавства України може бути вирок суду, в якому досліджено та надано оцінку діяльності підприємства, а також встановлено порушення таким підприємством/посадовими особами вимог чинного законодавства України.

Так, скаржник посилається на вирок Печерського районного суду м.Києва від 02.04.2018 р. по справі № 757/6761/18-к, яким ОСОБА_1 визнано винною у вчинені правопорушення, передбаченого ч.5 ст.27, ч.1 ст.205 КК України не може бути підставою для висновків, щодо фіктивності господарських операцій між ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» та ТОВ «ЮА «ЛАКШМІ», оскільки позивач мав господарські відносини з ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» в особі директора ОСОБА_2 , а не ОСОБА_1 .

Даним вироком від 02.04.2018 встановлено, що: «в подальшому, продовжуючи реалізацію свого злочинного умислу, у вересні 2017 року, точний день та час досудовим розслідуванням не встановлено, ОСОБА_1 , перебуваючи у місті Києві, у невстановленому слідством місці, переслідуючи корисливий мотив у вигляді отримання неправомірної вигоди у розмірі 300 гривень від реєстрації на своє ім`я підприємства, на пропозицію невстановленої слідством особи, яка запропонувала їй за грошову винагороду в розмірі 300 гривень без мети здійснення підприємницької діяльності придбати на її ім`я підприємство «ФІШ-МАРКЕТИНГ» (), з метою подальшого використання його для прикриття незаконної діяльності».

Разом з тим, як правильно зазначено судом першої інстанції, що згідно з актом перевірки від 15.04.2019 року №21420/04-36-14-21/3933273 перевіряємий податковим органом період був з 01.01.2016 по 31.12.2016, а не 2017 рік.

Проте в даному випадку, вирок суду, який набрав законної сили, яким би встановлювалася фіктивність ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» і формування ним на адресу позивача податкового кредиту у періодах, що перевірялися, за начебто отримані послуги, які в дійсності не надавались, відсутній, про що правильно зазначив суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні.

При цьому, положеннями частини 6 статті 78 КАС України визначено, що вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Також, з показань допитаного судом першої інстанції в якості свідка ОСОБА_2 , встановлено що останній підтвердив той факт, що в період, що перевірявся, податковим органом з 01.01.2016 по 31.12.2016 він був директором ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ». Основним видом діяльності підприємства, в тому числі, була оптова торгівля продуктами харчування, риба та рибопродукти, посередницька діяльність. В цей період контрагентом ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» було ТОВ «ЮА ЛАКШМІ». Свідок зазначив, що він був директором ще трьох підприємств, але фактично працювало лише ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ», де він і виконував свої посадові обов`язки. Також підтвердив факт того, що в період з 01.01.2016 по 31.12.2016 з ТОВ «ЮА ЛАКШМІ» дійсно відбувалася реальна господарська діяльність направлена на отримання прибутку, у ТОВ «ФІШ-МАРКЕТИНГ» вистачало працівників та необхідних ресурсів.

Судом апеляційної інстанції враховується правова позиція Верховного Суду у постановах у справах: № 813/1974/17 від 27.02.2018, № 802/1853/16-а від 27.02.2018, № 814/569/16 від 05.03.2019, № 810/1967/16 від 05.02.2019, №826/1571/16 від 12.04.2018, відповідно до якої судом вказується на неможливість безпідставного поширення судом висновку про фіктивність підприємства на відносини з усіма контрагентами; зазначається, що суд повинен перевірити зв`язок між фіктивністю підприємства, встановленою вироком суду, який набрав законної сили, та нереальністю господарських операцій позивача та його контрагентів.

Сам факт наявності вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальному провадженні, не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, встановлених у вироках, які набрали законної сили.

Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства, а тому необхідно встановлення фактів, які б свідчили про узгодженість дій між позивачем та його контрагентами з метою незаконного отримання податкової вигоди або обізнаності позивача з будь-якими протиправними діями контрагентів.

Зазначеним вироком господарські правовідносини між позивачем та вказаним контрагентом у період що підлягав податковій перевірці не досліджувались та не встановлено фіктивність зазначених господарських операцій.

За вказаних обставин наявність вказаних вироків, ухвалених на підставі угод у кримінальних провадженнях, не може бути беззаперечним доказом того, що господарськи правовідносини між позивачем та цими контрагентами не мали реального характеру.

Враховуючи положення частини 2 статті 61 Конституції України щодо індивідуального характеру юридичної відповідальності особи, діюче законодавство України, так само як Податковий кодекс України не передбачає відповідальності у виді донарахування податкових зобов`язань, застосування штрафних санкцій або не підтвердження права на податковий кредит на господарюючого суб`єкта за можливі неправомірні дії свого контрагента; окрім того, не передбачає обов`язку або права одного платника податку контролювати показники податкової звітності з податку на додану вартість іншого платника податку, або на господарюючих суб`єктів не покладається обов`язок та не надається право контролювати дотримання законодавства платником податків, який виступає контрагентом у господарській операції. Ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку. Такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Чинне законодавство не містить норм щодо солідарної відповідальності платників податків.

У податковому праві визнається критерій добросовісності платника податків, який передбачає законність дій платника у сфері податкових правовідносин (у тому числі і щодо формування даних податкового обліку), доки це не спростовано у порядку, встановленому Податковим кодексом України.

Таким чином, порушення допущені одним платником податків у відображенні в податковому обліку певної господарської операції, не впливають на права та обов`язки іншого платника податків.

Згідно з пунктом 36.1 статті 36 Податкового кодексу України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Пунктом 36.5 даної статті встановлено, що відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.

Якщо податковим органом встановлено неналежне виконання контрагентом позивача своїх податкових обов`язків, відповідальність за їх невиконання або неналежне виконання повинно нести саме це підприємство.

Лише встановлення факту узгодженості дій платника податків з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями контрагента може слугувати підставою для висновку про неправомірне формування ним податкового обліку.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідачем не доведено та не встановлено судом, що між позивачем та зазначеним вище контрагентом мали місце узгоджені дії, спрямовані на безпідставне отримання податкової вигоди та, що позивач був обізнаним з приводу дійсного стану його правосуб`єктності.

При цьому, судом встановлено та не заперечується відповідачем, що на момент укладення угоди та вчинення господарських операцій контрагент позивача був зареєстрований як юридична особа та як платник податку на додану вартість, відтак перепон з приводу укладення, а також виконання господарських договорів з ним у позивача не було.

Також наявність незначних недоліків первинних документів є обставинами, які самі по собі не позбавляють правового значення виданих контрагентами підприємства документів, що виключає відповідальність платника податків. У разі підтвердження дійсного виконання операції недоліки правореалізуючих документів є порушенням порядку заповнення цих документів, допущених постачальником.

На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи та надано їм належну юридичну оцінку, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування ухвали.

Керуючись статтями 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області - залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 серпня 2020 р. - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий - суддя Т.І. Ясенова

суддя О.В. Головко

суддя А.В. Суховаров