Справа № 620/1416/20
Суддя: Блажівська Н.Є.
Дата ухвалення: 2021-04-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 квітня 2021 року

м. Київ

справа № 620/1416/20

адміністративне провадження № К/9901/5120/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючої судді - Блажівської Н.Є.,

суддів: Желтобрюх І.Л., Яковенка М.М.,

за участі:

секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,

представника Позивача: Зубенка В.М.,

представника Відповідача: Паншиної І.В.,

розглянувши у режимі відеоконференції касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Ніжинський жиркомбінат"

на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року (суддя Падій В.В.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2021 року (головуючий суддя: Парінов А.Б., судді: Беспалов О.О., Ключкович В.Ю.)

у справі за позовом Приватного акціонерного товариства "Ніжинський жиркомбінат"

до Головного управління ДПС України у Чернігівській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ

ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1.Короткий зміст позовних вимог

Приватне акціонерне товариство "Ніжинський жиркомбінат" (надалі також - Позивач, скаржник, ПрАТ "Ніжинський жиркомбінат") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області (надалі - Відповідач), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10 січня 2020 року:

№0 щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларованої на рахунок платника у банку у сумі 5144654,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1286164,00 грн;

№0 щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств (11021000) у сумі 6068407,00 грн, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 4854726,00 грн та штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 1213681,00 грн;

№0 щодо застосування штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у сумі 102228,18 грн.

В обґрунтування позовних вимог Позивачем зазначено, що Відповідачем безпідставно не враховано первинні документи по господарським операціям з контрагентом ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент" протягом 2016 - 2017 років. Також, в актах перевірки Відповідач не визначив чіткого розрахунку збільшення суми грошового зобов`язання за платежем "податок на прибуток приватних підприємств" у сумі 4854726,00 грн та зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку у сумі 5144654,00 грн. За вказаних обставин Позивач вважає, що документальна позапланова виїзна перевірка, що проводилася контролюючим органом у період з 17 грудня 2019 року по 21 грудня 2019 року та на підставі якої винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення, носила формальний характер з поверхневим дослідженням спірних господарських операцій та оформлених документів.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2021 року, у задоволенні позову відмовлено.

Відмовляючи в позові суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що платник податків зобов`язаний довести реальність (фактичного) вчинення відповідних господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, а також надати належні, достатні та допустимі докази на підтвердження економічного змісту вказаних операцій та наявності ділової мети.

Суди попередніх інстанцій констатували, що Позивачем не надано до суду докази, які у своїй сукупності дають можливість встановити рух активів, зокрема, рух товарів на складі та здійснення підприємством його обліку (внутрішні накладні, тощо), не спростовано розбіжності в даних бухгалтерського обліку. Також Позивачем не надано докази, де зберігався товар в обумовлених договорами обсягах, не підтверджено чи наявні у платника складські приміщення для його зберігання, походження придбаного Позивачем товару та відсутні докази, що саме придбаний у контрагента ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент" товар був використаний платником у своїй господарській діяльності. З огляду на те, що контрагент Позивача не мав належних та достатніх матеріально-технічних ресурсів для виконання умов договорів поставок, суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що Позивач та ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент" ставили за мету не виконання договорів поставки, а складання документів, які б дали правові підстави Позивачеві отримати податкову вигоду шляхом отримання права на податковий кредит.

Також, за операціями з ПП "ТТ-НАФТА", ТОВ ВКФ "Агронафтопродукт", ПП "АМІК Україна", ТОВ "Газ-Авто-Сервіс" щодо придбання дизельного палива, бензину та газу скрапленого cуди попередніх інстанцій зробили висновок, що вказані операції не є господарською діяльністю платника податку, внаслідок чого не було нараховано податкові зобов`язання по податку на додану вартість. В основу такого висновку покладено не підтвердження Позивачем фактичного отримання нафтопродуктів за відсутності чеків з АЗС та відсутністю пального у залишках товарно-матеріальних цінностей.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанції, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів першої та апеляційної інстанції скасувати та ухвалити нове рішення про задоволення позову.

У відзиві на касаційну скаргу Відповідач з доводами та вимогами скаржника не погоджується, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін. Вказує, що судами при ухваленні оскаржуваних рішень не допущено порушень норм матеріального та процесуального права.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного перегляду справи, на підставі наказу ГУ ДПС у Чернігівській області від 11 вересня 2019 року №72 та направлень на перевірку від 24 вересня 2019 року №№55, 56, 57 і від 2 жовтня 2019 року №95 Відповідачем з 24 вересня 2019 року по 22 жовтня 2019 року проведена документальна планова виїзна перевірка ПрАТ "Ніжинський жиркомбінат" з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства та з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 липня 2016 року по 30 червня 2019 року.

За результатами перевірки Відповідачем складено акт від 29 жовтня 2019 року №94/14/00373942 "Про результати документальної планової виїзної перевірки ПрАТ "Ніжинський жиркомбінат" (далі - акт планової перевірки), в якому зафіксовано, зокрема:

заниження суми податку на прибуток - всього 4854726,00 грн, у тому числі за 2016 рік на суму 83169,00 грн, за 2017 рік на суму 4771557,00 грн;

заниження суми податку, що підлягає сплаті до бюджету - всього 12020,00 грн, у тому числі за січень 2019 року на суму 2394,00 грн, за березень 2019 року на суму 1746,00 грн, за квітень 2019 року на суму 6435,00 грн, за травень 2019 року на суму 1445,00 грн;

завищення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню на загальну суму 5144654,00 грн, у тому числі за січень 2017 року на суму 120000,00 грн, за лютий 2017 року на суму 85000,00 грн, за березень 2017 року на суму 304133,00 грн, за квітень 2017 року на суму 111504,00 грн, за травень 2017 року на суму 433538,00 грн, за червень 2017 року на суму 545075,00 грн, за липень 2017 року на суму 767757,00 грн, за серпень 2017 року на суму 1928531,00 грн, за вересень 2017 року на суму 462823,00 грн, за грудень 2018 року на суму 384712,00 грн, за лютий 2019 року на суму 1581,00 грн;

завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість на 1272,00 грн за червень 2019 року;

не зареєстровано податкові накладні;

Не погоджуючись з висновками Відповідача, викладеними в акті планової перевірки (у частині заниження суми податку на прибуток всього 4715062,00 грн за 2017 рік та завищення суми податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню на загальну суму 4936614,38 грн по господарських операціях з ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент"), Позивачем 12 листопада 2019 року було подано контролюючому органу письмові заперечення на акт планової перевірки, за результатом розгляду яких Відповідачем прийнято рішення про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ "Ніжинський жиркомбінат" щодо правомірності нарахування податку на прибуток та податку на додану вартість.

На підставі наказу ГУ ДПС у Чернігівській області від 21 листопада 2019 року №610 та направлення на перевірку від 12 грудня 2019 року №980 Відповідачем з 17 грудня 2019 року по 21 грудня 2019 року проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПрАТ "Ніжинський жиркомбінат" з питань правильності нарахування та своєчасності сплати податку на прибуток, податку на додану вартість за період з 1 липня 2016 року по 30 червня 2019 року в частині питань, викладених у запереченнях від 12 листопада 2019 року та від 13 листопада 2019 року.

За результатами перевірки Відповідачем складено акт від 28 грудня 2019 року №286/05/00373942 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПрАТ "Ніжинський жиркомбінат" (далі - акт позапланової перевірки), в якому зафіксовані порушення:

1) пунктів 4, 5, 6, 7, 9, 11, 20 П(С)БО 16 "Витрати", затвердженого наказом Мінфіну від 31 грудня 1999 року №318; пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), у зв`язку з чим було занижено суму податку на прибуток всього у сумі 4854726,00 грн, у тому числі за 2016 рік на суму 83169,00 грн, за 2017 рік на суму 4771557,00 грн;

2) пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, у зв`язку з чим платником:

занижено суму податку, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 12020,00 грн, в тому числі за січень 2019 року на суму 2394,00 грн, за березень 2019 року на суму 1746,00 грн, за квітень 2019 року на суму 6435,00 грн, за травень 2019 року на суму 1445,00 грн;

завищено суму податку, що підлягає (підлягала) бюджетному відшкодуванню на загальну суму 5144654,00 грн, в тому числі за січень 2017 року на суму 120000,00 грн, за лютий 2017 року на суму 85000,00 грн, за березень 2017 року на суму 304133,00 грн, за квітень 2017 року на суму 111504,00 грн, за травень 2017 року на суму 433538,00 грн, за червень 2017 року на суму 545075,00 грн, за липень 2017 року на суму 767757,00 грн, за серпень 2017 року на суму 1928531,00 грн, за вересень 2017 року на суму 462823,00 грн, за грудень 2018 року на суму 384712,00 грн, за лютий 2019 року на суму 1581,00 грн;

завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість на 1272,00 грн, в тому числі за червень 2019 року - 1272,00 грн;

3) пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України - не зареєстровано податкові накладні.

10 січня 2020 року ГУ ДПС у Чернігівській області винесено податкові повідомлення-рішення:

№0 щодо зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларованої на рахунок платника у банку у сумі 5144654,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1286164,00 грн, за порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України;

№0 щодо збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств (11021000) у сумі 6068407,00 грн, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 4854726,00 грн та штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 1213681,00 грн, за порушення пунктів 4, 5, 6, 7, 9, 11, 20 П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Мінфіну від 31 грудня 1999 року №318; пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 ПК України;

№0 щодо застосування штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України, у сумі 102228,18 грн.

Позивачем оскаржено спірні акти індивідуальної дії в адміністративному порядку, але рішенням Державної податкової служби України від 18 березня 2020 року №9813 про результати розгляду скарги, оскаржені податкові повідомлення-рішення від 10 січня 2020 року №0 та №0 залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)

Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій винесені з порушенням норм процесуального права та невірним застосуванням норм матеріального права.

Стверджує, що операції з контрагентом ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент" щодо поставки насіння ріпаку, соняшнику та сої носили реальний характер, та підтверджуються належними первинними документами, оцінку яким суди не надали, залишивши відповідні обставини не встановленими. Зауважує, що поставка зазначеного товару підтверджується видатковими та податковими накладними; наявність власних та орендованих складських приміщень підтверджується відповідними технічними паспортами на будівлі та іншими документами, наданими суду; рух товару на складі та його внутрішній облік підтверджено виробничо-технічними звітами з виготовлення з отриманого товару, як сировини, готової продукції: олії, шроту, подальша реалізації якої підтверджується видатковими накладними, а також фінансовими звітами на реалізацію готової продукції. Ці документи надавались скаржником до суду, однак залишились поза межами судового дослідження та не отримали оцінки. Відзначає, що договір поставки не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку, водночас такий було надано до суду першої інстанції, але не враховано під час оцінки доказів. Також зазначає, що сертифікати якості не є первинними документами для цілей бухгалтерського та податкового обліку, як і товарно-транспортні накладні, які по спірним операціям до деяких видаткових накладних виявилися відсутніми.

Наголошує на тому, що деякі недоліки первинних документів не унеможливлюють ідентифікацію учасників спірних операцій та не перешкоджають визначенню змісту господарських операцій та їх учасників.

Акцентує, що спірний податковий кредит сформовано виключно по податкових накладних, які були зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, в той час як обов`язок зареєструвати податкову накладну покладено саме на постачальника товару. Оскільки ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент" не було зареєстровано деякі податкові накладні на поставлений товар, Позивачем не було сформовано податковий кредит та, відповідно, не отримано бюджетне відшкодування з податку на додану вартість по незареєстрованим накладним. Розбіжність сум по деяких видаткових та податкових накладних пояснює вимогою формування податкової накладної на дату першої з подій відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України, а не до видаткової накладної, що не взято до уваги судами попередніх інстанцій.

Щодо не підтвердження придбання певного товару контрагентом Позивача по ланцюгу постачання зауважує на тому, що ймовірні порушення постачальниками контрагента вимог податкового законодавства та правил ведення бухгалтерського обліку не можуть слугувати підставою для висновку про нереальність спірних операцій Позивача та нівелювати наслідки реальних операцій для добросовісного платника.

Також, стверджує про безпідставність висновків судів попередніх інстанцій щодо непідтвердження використання придбаного пального у господарській діяльності з підстав відсутності чеків щодо придбання нафтопродуктів на АЗС, оскільки такі є розрахунковими документами та підтверджують суто факт продажу товару, та не є первинними документами у розумінні Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

3.2. Доводи Відповідача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)

У відзиві на касаційну скаргу Відповідач вказує на обґрунтованість рішень судів першої та апеляційної інстанцій, які ухвалені відповідно до норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права.

Відповідач наводить доводи, аналогічні викладеним у відзивах на позовну заяву та апеляційну скаргу щодо дефектності та невідповідності документів по спірним операціям Позивача, непідтвердження походження товару по ланцюгу постачання наполягаючи на тому, що реальність відповідних операцій щодо постачання сільськогосподарської продукції не підтверджена належним чином. Стверджує, що судами першої та апеляційної інстанцій було правильно встановлено фактичні обставини справи, надано належну правову оцінку дослідженим доказам та прийнято законні і обґрунтовані рішення.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), колегія суддів зазначає таке.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені Законом України від 16 липня 1999 року №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; надалі також - Закон№996-XIV), згідно з абзацом одинадцятим статті 1 якого первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до статті 4 Закону №996-XIV бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких основних принципах, зокрема, превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Наведені норми підтверджують висновок про те, що первинні документи для цілей оподаткування повинні містити відомості про факти реальної підприємницької та іншої діяльності, які впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

За змістом підпункту 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Статтею 135 ПК України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до вимог пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з пунктами 200.1, 200.4 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та складу податкового кредиту, врахованих платником податків при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.

У той же час, норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.

Суди попередніх інстанцій встановили, що у перевіряємому періоді ПрАТ "Ніжинський жиркомбінат" мало взаємовідносини з ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент" як постачальником сільськогосподарської продукції: соняшник, соя, ріпак та олія, за якими Позивач сформував витрати на суму 26194,8 тис. грн та податковий кредит по податку на додану вартість на суму 4936614,38 грн.

Висновки судів попередніх інстанцій щодо непідтвердження реальності спірних господарських операцій з контрагентом ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент" обґрунтовані тим, що надані Позивачем первинні документи містять неузгодженості щодо їх даних та змісту, зокрема: дефекти в оформленні документів, помилки у сумах поставки (невідповідність даних певних видаткових накладних даним щодо сум у податкових накладних), що були предметом операцій, відсутність деяких товарно-транспортних накладних, відсутність сертифікатів якості товару. Також, суд першої інстанції досліджуючи відповідні операції з контрагентами встановив не доведеність придбання відповідного товару по ланцюгу постачання.

Судами попередніх інстанцій також зазначено про недостатність трудових ресурсів ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент" враховуючи значний обсяг оформлених документально операцій з постачання ріпаку, соняшника, сої; відсутність складських приміщень та транспортних засобів для зберігання та транспортування зернових культур, що встановлено з інформаційних баз даних контролюючого органу. Також, суди попередніх інстанцій вказали на те, що з урахуванням інформації по податковій звітності встановлено, що ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент" не є сільгоспвиробником, немає власних та орендованих земельних ділянок, а за результатом оперативного відпрацювання не підтверджено рух соняшника, сої та ріпаку по ланцюгу постачання, а саме, має місце оформлення придбання зернових культур у суб`єктів господарювання з ознаками фіктивності.

Дослідивши рішення судів першої та апеляційної інстанцій Верховний Суд звертає увагу на те, що зміст встановлених обставин в оскаржених судових рішеннях фактично дублює текст акта документальної планової виїзної перевірки від 29 жовтня 2019 року №94/14/00373942.

З метою встановлення факту здійснення господарських операцій, правомірності формування витрат та сум податкового кредиту з податку на додану вартість, суди попередніх інстанцій повинні були безпосередньо у ході судового розгляду встановити зміст господарських операцій, фактичний порядок поставок зернових культур, обсяги і зміст операцій, чи опосередковується придбання відповідного товару метою використання у господарській діяльності Позивача та його фактичне використання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо спірних господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінити такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

При цьому слід врахувати, що перевірці судів підлягали фізичні, технічні та технологічні можливості певного суб`єкта господарських відносин до вчинення тих чи інших дій, що становлять зміст господарської операції, як-от: наявність кваліфікованого персоналу та можливе залучення працівників (виконавців) за цивільно-правовими угодами; наявність основних фондів, у тому числі транспортних засобів для перевезення або виробництва, зокрема з`ясувати зобов`язану сторону щодо фактичної поставки товару та умови перевезення; наявність приміщень для зберігання товарів тощо, якщо такі умови необхідні для здійснення певної операції; можливість здійснення операцій з відповідною кількістю певного товару у відповідні строки з урахуванням терміну його придатності, доступності на ринку тощо.

Судам важливо ретельно перевіряти усі доводи сторін з метою повного та всебічного встановлення фактичних обставин по справі.

Разом з тим, слід звернути увагу й врахувати, що відповідно до сталої судової практики Верховного Суду (постанови від 16 липня 2019 року у справі № 805/686/17-а, від 12 липня 2019 року у справі № 808/109/18, від 9 липня 2019 року у справі № 810/1762/16 тощо) самостійно наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні наявна у контролюючого органу податкова інформація, ні відсутність у контрагента достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів самі по собі дійсно не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність недоліків у первинних документах може свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Скаржник наполягає, що певні дефекти в оформленні первинних документів по спірним операціям не унеможливлюють ідентифікацію учасників операцій, дозволяють встановити дійсний зміст та фактичний обсяг господарської операції (дефекти деяких видаткових накладних, товарно-транспортних накладних). Водночас наголошує, що склад податкового кредиту за спірними операціями сформовано за податковими накладними належно оформленими та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних. Водночас, роблячи висновок щодо непідтвердження відповідними документами фактичного змісту спірних операцій судами не наведено конкретних обставин та їх оцінку, покладених в основу таких висновків.

Натомість, суди попередніх інстанцій фактично лише процитували висновки посадових осіб контролюючого органу, висловлені в Акті перевірки, відтворивши зміст акта перевірки від 29 жовтня 2019 року №94/14/00373942 щодо нереальності господарських операцій Позивача.

Зі змісту судових рішень неможливо встановити перелік наданих Позивачем документів на підтвердження факту реальності господарських операцій, відповідно, неможливо перевірити обсяг безпосередньо досліджених судами документів.

Так, суди попередніх інстанцій, обмежившись загальними формулюваннями про те, що Позивачем не надано до суду доказів, які у своїй сукупності дають можливість встановити рух активів, зокрема, рух товарів на складі та здійснення підприємством його обліку (внутрішні накладні, тощо); не надано доказів, де зберігався товар в обумовлених договорами обсягах, не підтверджено чи наявні у платника складські приміщення для його зберігання, походження придбаного Позивачем товару, вказавши на відсутність доказів, що саме придбаний у вказаного контрагента товар був використаний платником у своїй господарській діяльності, формально посилалися на те, що такі висновки підтверджуються матеріалами справи.

Як свідчить зміст оскаржених рішень судів першої та апеляційної інстанцій, роблячи такі висновки суди взагалі не надавали оцінки відповідним наданим Позивачем під час судового розгляду копіям документів, які, на його думку, засвідчують фактичне здійснення операцій щодо поставки товару з контрагентом ТОВ "Інтеграл Системний Менеджмент", його зберігання та фактичне використання у межах господарської діяльності, зокрема: виробничо-технічні звіти (баланси сировини та виготовленої продукції), фінансові звіти про реалізацію готової продукції, документи щодо використовуваних складських приміщень (склади сировини, склади зберігання готової продукції - будівля жмихового складу, ангари для завантаженння (розвантаження) товару оптової торгівлі), що наявні в матеріалах справи та на чому наголошував скаржник.

Крім того, предметом оскарження у межах даної справи було також податкове повідомлення-рішення за №0 щодо застосування штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у сумі 102228,18 грн.

Водночас, судами попередніх інстанцій взагалі не було встановлено відповідного змісту обставин у межах даного податкового правопорушення, як і не перевірено факт реєстрації відповідних податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних з порушенням граничного строку та обґрунтованість накладення штрафу за спірним актом індивідуальної дії.

Вказане свідчить про неповноту оцінки судами першої та апеляційної інстанції всіх обставин, які слугували передумовою звернення з позовом та грубе порушення норм процесуального права.

Необхідно зазначити, що встановлення фактичних обставини у справі є першою стадією правозастосування, на якій відбувається встановлення фактів, що мають значення для вирішення спору. Натомість за наведеного зміст наявних у матеріалах справі доказів у взаємозв`язку із встановленими судами обставинами не дають можливості суду касаційної інстанції перевірити правильність висновків судів попередніх інстанцій в контексті застосування норм права.

Колегія суддів вважає, що судами попередніх інстанцій при дослідженні господарських операцій Позивача порушено норми процесуального права, які унеможливили встановлення дійсних обставин справи, оскільки предметом судового аналізу під час розгляду подібних спорів повинні бути не тільки документи, які надані Позивачем для підтвердження даних бухгалтерського обліку або податкова інформація в системі «Податковий блок».

У світлі висновку, викладеному у пункті 25 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Проніна проти України», суд зобов`язаний надавати відповідь на кожен із специфічних, доречних та важливих доводів заявника, а виходячи з позиції цього суду, що висловлена в пункті 42 рішення «Бендерський проти України», відповідно до практики, яка відображає принцип належного здійснення правосуддя, судові рішення мають в достатній мірі висвітлювати мотиви, на яких вони базуються.

Вказані вимоги зобов`язують суди при вирішенні справи у кожному конкретному випадку вживати передбачені законом заходи з метою з`ясування всіх обставин у справі, що мають значення для вирішення спору, встановити та надати вичерпну оцінку фактичним обставинам у межах спірних правовідносин з метою з`ясування об`єктивних причин та факторів, що зумовили настання для платника податків негативних наслідків у вигляді визначення податкового зобов`язання, та в достатній мірі висвітлити мотиви прийняття конкретних рішень у вигляді оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Суд акцентує увагу на тому, що надання судом оцінки всім важливим аргументам, що були передумовою прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного індивідуального акта, який є предметом судового контролю, є визначеною процесуальним законом гарантією справедливого судового розгляду, одним із елементів якого є мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову.

Наведене свідчить про те, що рішення судів як першої, так і суду апеляційної інстанції ухвалені з порушенням норм процесуального права, що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, що в силу норм процесуального закону є підставою для скасування рішень та направлення справи на новий розгляд.

Тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Частиною четвертою статті 328 КАС України визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Верховний Суд вважає рішення судів першої та апеляційної інстанцій такими, що ухвалені з порушенням процесуальних норм, що унеможливило встановлення обставин, необхідних для вирішення спору.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 КАС України.

Зважаючи на викладене, предмет касаційного оскарження та положення статті 353 КАС України касаційну скаргу слід задовольнити частково та скасувати оскаржуване судове рішення із направленням справи на новий судовий розгляд до П`ятого апеляційного адміністративного суду.

Керуючись статтями 3, 344, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Ніжинський жиркомбінат" задовольнити частково.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 28 вересня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 січня 2021 року скасувати, а справу №620/1416/20 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя Н.Є. Блажівська

Судді І.Л. Желтобрюх

М.М. Яковенко