Справа № 826/15285/16
Суддя: Вєкуа Н.Г.
Дата ухвалення: 2021-03-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

30 березня 2021 року м. Київ № 826/15285/16

Окружний адміністративний суд м. Києва у складі судді Вєкуа Н.Г., при секретарі судового засідання Васильєвій Ю.В., за участі представника позивача - Левченко С.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом Акціонерного товариства «Укрпошта»

до Офісу великих платників податків ДПС

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

На підставі ч. 1 ст. 250 Кодексу адміністративного судочинства України в судовому засіданні 30 березня 2021 року проголошено скорочене (вступна та резолютивна частини) судове рішення. Виготовлення рішення у повному обсязі відкладено, про що повідомлено осіб, які брали участь у розгляді справи, з урахуванням вимог ч. 3 ст. 243 названого Кодексу. Під час проголошення скороченого (вступної та резолютивної частин) судового рішення сторонам роз`яснено зміст судового рішення, порядок і строк його оскарження, а також порядок отримання повного тексту рішення.

ВСТАНОВИВ:

В провадженні Окружного адміністративного суду м. Києва перебуває адміністративна справа за позовом Акціонерного товариства «Укрпошта» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.06.2016 №.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 07.10.2016 відкрито провадження у справі та призначено справу до судового розгляду.

У зв`язку з припиненням повноважень судді Шулежка В.П., в провадженні якого перебувала адміністративна справа та не була ним розглянута, справу було повторно розподілено між суддями.

За результатом повторного автоматичного розподілу судових справ, для розгляду справи було визначено суддю Вєкуа Н.Г.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.04.2017 прийнято справу до свого провадження та призначено судове засідання по справі.

Позовні вимоги мотивовано тим, що позивачем своєчасно та в повному обсязі було оприбутковано готівкові кошти у сумі 879 911, 06 грн., що підтверджується фіскальними звітними чеками, відображеними у фіскальній пам`яті РРО та обліковані у КОРО, відображені у касових довідках ф. 42, касових звітах відділення поштового зв`язку та оприбутковані в касовій книзі дирекції на підставі прибуткових касових ордерів. Також позивач зазначив про неправомірне застосування відповідачем штрафних санкцій, передбачених абз. 3 ст. 1 Указу Президента України №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм регулювання обігу готівки», оскільки застосування до платника податків штрафних санкцій, встановлених підзаконним нормативно-правовим актом, суперечить вимогам Податкового кодексу України, а тому є неправомірним, оскільки за порушення вимог Закону про РРО до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги) у готівковій та/або безготівковій формі, застосовується фінансові санкції, які визначені ст. 17 Закону України про РРО. На переконання позивача, застосовані відповідачем штрафні санкції свідчать про недотримання необхідного балансу між несприятливими наслідками, що настали від вчиненого позивачем правопорушення та мірою відповідальності за нього.

Відповідач проти позову заперечив, зазначивши, що перевіркою встановлено випадки несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичного надходження в КОРО, зокрема, готівка не була оприбуткована в КОРО у день її фактичного надходження, тому що підставою для оприбуткування готівки є фіскальні звітні чеки РРО, які фактично були роздруковані наступного робочого дня. Загальна сума несвоєчасно оприбуткованої готівки складає 287 792, 07 грн.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 07.08.2017 було витребувано від Прокуратури Кіровоградської області належним чином завірені копії документів згідно Протоколу від 14.07.2016р. та п.п.8, 12, 13-20, 23 опису до нього, а саме:

- книгу обліку розрахункових операцій № р/3 та Z-звіти до неї;

- контрольні стрічки РРО ф. № р/3 за 01.02.-06.02.2016р., з 09.02.-11.02.2016р., 13.02.2016р., 14.02.2016р., 17.02.2016р., 18.02.2016р., 21.02.2016р., 22.02.2016р., 24.02.2016р., 25.02.2016р., 26.02.2016р., 27.02.2016р, 29.02.2016р.;

- касові книги та первинні документи за 09.12.-12.02.2016р., 16.02.2016р., 18.02.2016р., 24.02.2016р, 29.02.2016р.;

- касові звіти та касові довідки шостого відділення зв`язку Кіровоградської дирекції УДППЗ "Укрпошта" з 01.02.2016р. по 29.02.2016р.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 24.10.2017 повторно витребувано від Прокуратури Кіровоградської області належним чином завірені копії зазначених вище документів.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.05.2018 суд ухвалив призначити у справі № 826/15285/16 судово-економічну експертизу, на вирішення якої поставити наступні питання:

А) Чи оприбутковані ( з урахуванням всіх наявних касових документів ВПЗ №6 та Кіровоградської дирекції ПАТ «Укрпошта») в повному обсязі за проведеними розрахунковими операціями ВПЗ №6 Кіровоградської дирекції суми готівкових коштів за фіскальними чеками, Z- звіти: №526 від 12.05.2016 р. (на суму 7561,51 грн.); №527 від 13.05.2016 р. (на суму 1333,29 грн.); №528 від 13.05.2016 р. (на суму 414,78 грн.); №529 від 16.05.2016 р. (на суму 6868,01 грн.); №662 від 01.02.2016 р. (на суму 108040,83 грн.); №666 від 05.02.2016 р. (на суму 77317,92 грн.); №667 від 06.02.2016 р. (на суму 86 710,85 грн.); №345 від 01.04.2016 р. (на суму 83562,13 грн.); №346 від 02.04.2016 р. (на суму 76271,98 грн.); №347 від 03.04.2016 р. (на суму 59865,50 грн.); №348 від 04.04.2016 р. (на суму 84172,19 грн.). (Таблиця №1 додатку №10 Акту перевірки).

Б) Визначення дати фактичного оприбуткування (з урахуванням всіх наявних касових документів ВПЗ №6 та Кіровоградської дирекції ПАТ «Укрпошта») суми готівкових коштів за фіскальними чеками, Z-звiти: №635-2320,00 грн.; №344-116 517,63 грн.; №791-31126,55 грн.; №807-18666,93 грн.; №812-30690,5 грн.; №840-25035,58 грн.; №841-28996,90 грн.; №883-26437,98 грн. (Таблиця №2 додатку №10 Акту перевірки).

Ухвалою суду від 15.01.2019 витребувано у МВПЗ №6 Кіровоградської дирекції УДППЗ "Укрпошта" завірені належним чином чіткі копії документів, а саме: касові довідки ф.42 оператора поштового зв`язку та касові звіти відділення за 12.05.2016р., 13.05.2016р., 16.02.2016р., 01.02.2016р., 05.02.2016р., 06.02.2016р., 01.04.2016р., 02.04.2016р., 03.04.2016р., 04.04.2016р., 03.01.2016р., 10.02.2016р., 05.01.2016р., 21.01.2016р., 26.01.2016р., 23.02.2016р., 24.02.2016р., 07.04.2016р.; книги обліку виданих та прийнятих касиром грошових коштів (типова форма № КО-5); супровідні листи №6/6 від 12.05.2016р., №7/5 від 13.05.2016р., б/н від 01.02.2016р., №1/6 від 01.04.2016р., №2/5 від 02.04.2016р., №3/6 від 04.04.2016 р., б/н від 10.02.2016р., б/н від 05.01.2016р., б/н від 21.01.2016р., від 26.01.2016р., від 23.02.2016р., від 24.02.2016р., №6/7 від 07.04.2016р., якими передбачено передачу готівкових коштів до головної каси Кіровоградської дирекції; прибуткові касові ордери: №56 від 01.02.2016р., №74 від 10.02.2016 р., №4 від 05.01.2016р., від 21.01.2016р., на суму 186600,00 грн., від 26.01.2016р. на суму 349500,00 грн., №105 від 23.02.2016р., №108 від 24.02.2016р.; Z-звіти №527 від 13.05.2016р. на суму 1333,29 грн., №662 від 01.02.2016р. на суму 108040,83 грн., №346 від 02.04.2016р. на суму 76271,98 грн.; книги обліку розрахункових операцій (розділ 2 "Облік руху готівки та сум розрахунків"): №/2 від 29.09.2015р., №/3 від 13.08.2015р., №/2 від 01.10.2015р., №/3 від 17.05.2016р., №/4 від 02.02.2016р., №/3 від 05.04.2016р., №/3 від 29.09.2015р.; витяги з касових книг за 01.02.2016р., 05.01.2016р., 21.01.2016р., 26.01.2016р.

Ухвалою суду від 15.04.2019 витребувано у Генеральної прокуратури України завірені належним чином чіткі копії документів, а саме: книги обліку виданих та прийнятих касиром грошових коштів (типова форма № КО-5); книги обліку розрахункових операцій (розділ 2 "Облік руху готівки та сум розрахунків"): №/2 від 29.09.2015р., №/3 від 13.08.2015р., №/2 від 01.10.2015р., №/3 від 17.05.2016р., №/4 від 02.02.2016р., №/3 від 05.04.2016р., №/3 від 29.09.2015р; касові довідки ф.42 оператора поштового зв`язку та касові звіти відділення за 12.05.2016р., 13.05.2016р., 16.02.2016р., 01.02.2016р., 05.02.2016р., 06.02.2016р., 01.04.2016р., 02.04.2016р., 03.04.2016р., 04.04.2016р., 03.01.2016р., 10.02.2016р., 05.01.2016р., 21.01.2016р., 26.01.2016р., 23.02.2016р., 24.02.2016р., 07.04.2016р.; Z-звіти №527 від 13.05.2016р. на суму 1333,29 грн., №662 від 01.02.2016р. на суму 108040,83 грн., №346 від 02.04.2016р. на суму 76271,98 грн.

Ухвалою суду від 3.07.2019 було поновлено провадження у справі № 826/15285/16 за позовом ПАТ "Укрпошта" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.06.2016 року № та призначено судове засідання для розгляду справи.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 29.08.2019 повторно призначено експертизу в адміністративній справі №826/15285/16 та зупинено провадження у справі.

Ухвалами суду від 07.02.2020 а від 24.02.2020 витребувано у позивача та потім у Генеральної прокуратури України (оскілки витребувані документи були вилучені у позивача органами прокуратури) завірені належним чином чіткі копії документів за період з серпня 2015 року по травень 2016 року, а саме: книги обліку виданих та прийнятих касиром грошових коштів; книги обліку розрахункових операцій; касові довідки ф.42 оператора поштового зв`язку; касові звіти відділення.

Ухвалою суду від 14.07.2020 поновлено провадження у справі № 826/15285/16 за позовом ПАТ "Укрпошта" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.06.2016 року № та призначено судове засідання по справі.

Ухвалою Окружного адміністративного суду м. Києва від 12.10.2020 витребувано від Прокуратури Кіровоградської області оригінали або копії (належним чином завірені копії з добре читаємою інформацією) за період з серпня 20015 року по травень 2016 року: книг обліку виданих та прийнятих касиром грошових коштів, книг обліку розрахункових операцій, касових довідок ф.42 оператора поштового зв`язку, касових звітів відділення; від ГУ ДПС у Кіровоградській області документи (належним чином завірені копії) на підставі яких були встановлені порушення AT «Укрпошта» щодо неоприбуткування та несвоєчасного оприбуткування готівкових коштів згідно до Додатку №10 до Акту перевірки від 06.06.2016 р. №55/1 l/28/PPO/01185220, в тому числі надати наявні згідно Додатку 11 до акту перевірки документи, зокрема: книги обліку виданих та прийнятих касиром грошових коштів, книги обліку розрахункових операцій, касові довідки ф.42 оператора поштового зв`язку, касові звіти відділення за період з серпня 20015 року по травень 2016 року, належним чином завірені копії _Z звітів ( в т.ч. для визначення дати звітів): №635-2320,00 грн., №344 -116 517,63 грн., №791-31126,55 грн., №807-18666,93 грн., №812-30690,5 грн., №840-25035,58 грн., №841-28996,90 грн., №883-26437,98 грн.

В судовому засіданні 30.03.2021 позивачем було надано додаткові пояснення по суті спірних правовідносин, в яких зазначено, що в постанові від 20.05.2020 Велика Палата Верховного Суду наголосила на неможливості застосування положень указу №436/95 у правовідносинах, що виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а отже, є протиправним податкове повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій в розмірі 4 399 555, 30 грн., що було безпідставно застосовано податковим органом на підставі абз. 3 п. 1 Указу Президента України №436/95. Також, позивач наголосив, що відповідачем не було надано до суду витребуваних документів, а тому й не було підтверджено доказами факт вчинення позивачем порушень, визначених в Акті перевірки від 06.06.2016, що повністю спростовує підстави правомірності прийняття спірного податкового повідомлення-рішення про застосування штрафних санкцій.

В процесі судового розгляду справи було замінено позивача з Українського державного підприємства поштового зв`язку «Укрпошта» на правонаступника - Публічне акціонерне товариство «Укрпошта» (), яким в подальшому було подано клопотання на підставі ст. 52 про заміну позивача на правонаступника з Публічного акціонерного товариства «Укрпошта» на Акціонерне товариство «Укрпошта» ().

Разом з тим, суд зазначає, що відповідно до відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі також - Реєстр), інформації щодо припинення Публічного акціонерного товариства «Укрпошта» (), як юридичної особи в Реєстрі не міститься, а код ЄДРПОУ Акціонерного товариства «Укрпошта» залишився незмінним - 21560045.

Суд зауважує, що зміна організаційно правової форми юридичної особи не свідчить про наявність ознак правонаступництва, у разі, якщо ідентифікаційний код цієї юридичної особи залишився не змінним.

Згідно з Реєстром, наразі за кодом зареєстровано Акціонерне товариство «Укрпошта».

Враховуючи викладене, підстави для заміни позивача з Публічного акціонерного товариства «Укрпошта» на Акціонерне товариство «Укрпошта», відсутні, оскільки позивачем не надано відповідних доказів, які б свідчили про ліквідацію або реорганізацію Публічного акціонерного товариства «Укрпошта», та, відповідного акту, яким би встановлювалося правонаступництво Акціонерним товариством «Укрпошта» усіх прав та обов`язків Публічного акціонерного товариства «Укрпошта».

Разом з тим, враховуючи наведені обставини, доцільним буде перейменування позивача з Публічного акціонерного товариства «Укрпошта» на Акціонерне товариство «Укрпошта».

Також, в процесі судового розгляду справи було замінено відповідача з офісу великих платників податків ДФС на Офіс великих платників податків ДПС.

В судовому засіданні 30 березня 2021 року представник позивача позовні вимоги підтримала повністю, надала суду додаткові письмові пояснення з приводу спірних правовідносин та просила суд задовольнити позов у повному обсязі.

Представник відповідача в судове засідання 30 березня 2021 року не з`явився, про час та місце судового розгляду справи був повідомлений належним чином.

У судовому засіданні 30 березня 2021 року на підставі частини третьої статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України проголошено вступну та резолютивну частину рішення.

Заслухавши пояснення, доводи та заперечення осіб, які беруть участь у справі, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд встановив наступне.

Посадовими особами Головного управління ДФС у Кіровоградській області проведено фактичну перевірку виробничих підрозділів Кіровоградської дирекції УДППЗ «Укрпошта», що розташовані за адресою по вул. Гоголя, 72 в м. Кіровограді, на предмет дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, обігу підакцизних товарів, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, про що складено акт №55/1l/28/PPO/01185220 від 06.06.2016 (надалі акт перевірки).

Згідно вищезазначеного акту перевірки було встановлено порушення ДДПЦЗ «Укрпошта» п.2.6. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління НБУ від 15.12.2004 №637.

Міжрегіональним головним управлінням ДФС - Центральний офіс з обслуговування великих платників (наразі - Офіс великих платників податків ДПС) на підставі Акту перевірки №55/11/28/РРО/01185220 від 06.06.2016 (зареєстрованого в ДФС №0061/28/10/РРО/21560045 від 14.06.2016 р.) прийнято податкове повідомлення-рішення № від 29.06.2016 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 4 399 555,30 грн.

УДППЗ «Укрпошта» було подано скаргу №2113-1431 від 08.07.2016 про скасування податкове повідомлення-рішення № від 29.06.2016. Рішенням Державної фіскальної служби України від 29.08.2016 №18566/6/99-99-11-03-01-25 скаргу позивача було залишено без задоволення.

Вважаючи, що факти та обставини, зазначені у Акті перевірки, не були належним чином та об`єктивно досліджені, в результаті чого була неправильно здійснена юридична оцінка обставин та невірно зроблено висновки й винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення, що підлягає скасуванню, позивач звернувся д суду з даним позовом.

Даючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд врахував наступні обставини справи та норми чинного законодавства.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до частини третьої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З положень наведеної норми процесуального закону слідує, що адміністративному суду при вирішенні адміністративного спору належить перевірити, зокрема, обґрунтованість саме тих висновків, стосовно обставин спірних правовідносин, які покладені суб`єктом владних повноважень в основу спірного рішення.

Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою визначається Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004р. №637 (далі по тексту - Положення №637, в редакції на час виникнення спірних правовідносин).

Оприбуткування готівки, згідно зі абз. 22 п. 1.2 гл. 1 Положення № 637, - проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Розрахункова операція у Законі України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі Законі України №265/95-ВР) визначена як приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахунковою документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або. у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до статті 1 Положення № 637 розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек. товарний чек. розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг. отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених Законом України № 265/95-ВР.

Пунктом 2.2 гл. 2 указаного Положення визначено, що підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.

Відповідно до п. 2.6 Положення № 637, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Підприємствам, яким Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку. Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Відповідно до вимог п. 7.15 Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (розрахункової книги (далі - РК)), визначено в пункті 2.6 цього Положення.

Аналіз наведених норм матеріального права дає підстави для висновку про те, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій і веденням КОРО на підставі фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: роздрукування фіскальних звітних чеків реєстратора розрахункових операцій та своєчасне відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій.

За висновками податкового органу, позивачем не було своєчасно оприбутковано готівку в книзі обліку розрахункових операцій на загальну суму 879 911, 06 грн.

Так, суд звертає увагу, що під час судового розгляду справи судом неодноразово витребовувались документи від Прокуратури Кіровоградської області, Генеральної прокуратури України ГУ ДПС у Кіровоградській області для проведення судово-економічної експертизи та підтвердження обставин, встановлених Актом перевірки №55/11/28/РРО/01185220 від 06.06.2016.

Проте, за результатами проведених досліджень на підставі наявних в матеріалах справи документів, експерти дійшли висновку, що враховуючи те, що в матеріалах справи наявні копії лише окремих аркушів книг обліку розрахункових операцій, визначити чи є записи та які саме на яких аркушах визначити неможливо, крім того не можливо встановити до якої саме КОРО відносяться аркуші із записами, також є аркуші із записами і без записів у відповідний період даних Z-звітів, а тому підтвердити чи оприбутковані в книгах обліку розрахункових операцій суми готівкових коштів за фіскальними чеками - не видається за можливе. Також експертним висновком зазначено, що визначити дату фактичного оприбуткування (з урахуванням всіх наявних касових документів ВПЗ №6 та Кіровоградської дирекції ПАТ «Укрпошта») суми готівкових коштів за фіскальними чеками №635, №344, №791, №807, №840. №841, №883 не видається за можливе, оскільки не вказано дату Z-звітів.

Отже, суд зазначає, що у зв`язку з тим, що проведення експертизи по суті поставлених питань є неможливим, а відповідними органами не було надано в повному обсязі витребувані документи, суд вирішує адміністративну справу на підставі наявних в ній матеріалів, при цьому, суд наголошує, що згідно з вимогами статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.".

Так, суд зазначає, що у зв`язку з наведеними вище обставинами щодо ненадання або часткового надання доказів, які також унеможливлюють проведення експертизи, підтвердження відповідачем факту вчинення Акціонерним товариством «Укрпошта» порушень, визначених в Акті перевірки №55/11/28/РРО/01185220 від 06.06.2016 є неможливим.

Наявними в матеріалах справи документами не підтверджуються висновки податкового органу щодо порушення позивачем Положення №637 та Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій», відповідачем, покладений на нього приписами ст. 77 КАС України обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення не виконано та не доведено суду правоімрність висновків акта перевірки та прийнятого на їх підставі оскаржуваного рішення.

Окрім того, щодо правомірність застосування до платника податків штрафних санкцій на підставі абз. 3 п. 1 Указу №436/95, суд вважає за необхідне враховувати правовий висновок, викладений у постанові Великої Палати Верховного Суду від 20.05.2020 у справі №1340/3510/18.

Так, Велика Палата Верховного Суду в цьому судовому рішенні зазначила, що відповідно до статті 25 Конституційного Договору між Верховною Радою України та Президентом України «Про основні засади організації функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України» від 08 червня 1995 року № 1к/95-ВР (далі - Конституційний Договір) Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов`язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.

Пунктом 3 статті 18 цього Договору також передбачено, що виключно законами визначаються, зокрема, діяння, які є злочинними, адміністративними і дисциплінарними порушеннями, відповідальність за них.

Положеннями абзацу третього статті 1 Указу № 436/95 (який втратив чинність згідно з Указом Президента України від 20 червня 2019 року № 418/2019) визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

06.07.1995 року Верховною Радою України прийнятий Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Встановлення норм щодо незастосування РРО у інших законах, крім Податкового колексу України, не допускається.

Пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що до приведення чинного законодавства у відповідність із цим Законом чинні закони та інші нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.

Згідно з пунктом 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Пунктом 2.6 Положення №637, яке втратило чинність 05 січня 2018 року згідно з постановою Правління Національного банку України від 29 грудня 2017 року № 148, установлено, що вся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книжки (РК) оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК) (абзаци перший - третій цього пункту).

Тобто, як норма пункту 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», так і норма пункту 2.6 Положення № 637 встановлюють для суб`єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції готівкою із застосуванням РРО, обов`язок забезпечення обліку отриманих готівкових коштів в повній сумі надходжень від розрахункових операцій. При цьому такий облік згідно з пунктом 13 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» здійснюється в денному звіті (за визначенням, наведеним у статті 1 цього Закону, денний звіт - це документ встановленої форми, надрукований РРО, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням), а згідно з пунктом 2.6 Положення №637 - у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО.

При цьому, як уже було зазначено, абзацом третім статті 1 Указу №436/95 встановлювалась відповідальність за порушення суб`єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки у національній валюті у вигляді штрафу за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Разом з тим прийнятим 06 липня 1995 року Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» також установлена відповідальність за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V «Відповідальність за порушення вимог цього Закону».

Статтею 1 Указу № 436/95 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено відповідальність за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки у вигляді фінансової санкції (штрафу).

Пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього закону, а саме: у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Аналіз зазначених положень свідчить про те, що об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абзацом третім статті 1 Указу Президента № 436/95 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), так і того, що визначено пунктом 1 частини першої статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), фактично полягає в одних і тих самих діях.

Як убачається зі змісту статті 25 Конституційного Договору, метою постановлення Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95 було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином урегульовані іншими законодавчими актами, а термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону.

Оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то наведений вище Указ № 436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.

З огляду на викладене Велика Палата Верховного Суду, відступивши від правової позиції, викладеної Верховним Судом України в постанові від 02.04.2013 у справі №21-77а13, наголосила на неможливості застосування положень Указу № 436/95 у правовідносинах, що виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР.

Отже, за таких обставин, суд зазначає, що податковим органом було безпідставно застосовано до позивача штрафні санкції на підставі абз. 3 п. 1 Указу Президента України №436/95, що є додатковою підставою для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 29.06.2016 №.

Відповідно до положень частин 1 та 2 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Згідно положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Згідно з вимогами статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відтак, беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, а також усні та письмові доводи представників сторін стосовно заявлених позовних вимог, суд дійшов висновку про їх обґрунтованість та наявність достатніх підстав для їх задоволення.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись статтями 77-78, 139, 143, 243-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

1. Адміністративний позов Акціонерного товариства «Укрпошта» (01001, м. Київ, вул. Хрещатик, 22, ) - задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.06.2016 №.

3. Стягнути на користь Акціонерного товариства «Укрпошта» (01001, м. Київ, вул. Хрещатик, 22, ) понесені ним витрати по сплаті судового збору в розмірі 65 993, 33 грн. (шістдесят п`ять тисяч дев`ятсот дев`яносто три гривні тридцять три копійки) за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків ДПС (04119. М. Київ, вул. Дегтярівська,11 Г, ).

Рішення набирає законної сили в порядку передбаченому ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства та може бути оскаржена в апеляційному порядку повністю або частково за правилами, встановленими ст. ст. 293, 295-297 КАС України, шляхом подання через суд першої інстанції апеляційної скарги.

Повний текст рішення виготовлено та підписано 19 квітня 2021 року.

Суддя Н.Г. Вєкуа