Справа № 160/11912/20
Суддя: Чепурнов Д.В.
Дата ухвалення: 2021-03-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

30 березня 2021 року м. Дніпросправа № 160/11912/20
Суддя І інстанції Юрков Е.О.

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Чепурнова Д.В. (доповідач),

суддів: Сафронової С.В., Мельника В.В.,

за участю секретаря судового засідання Лащенка Р.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислове підприємство «Спектр-Агро»

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислове підприємство «Спектр-Агро» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

ТОВ «Агропромислове підприємство «Спектр-Агро» звернулося до суду з вищевказаним позовом, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації № 1834672/32286716 від 13.08.2020 р. та зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області зареєструвати в ЄРПН РК № 14 від 13.07.2020 р. до ПН № 3 від 13.12.2019 р. подані ТОВ «АПП «Спектр-Агро»;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації № 1844673/32286716 від 13.08.2020 р. та зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області зареєструвати в ЄРПН РК № 15 від 13.07.2020 р. до ПН № 4 від 16.12.2019 р. подані ТОВ «АПП «Спектр-Агро»;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області про відмову в реєстрації № 1834674/32286716 від 13.08.2020 р. та зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області зареєструвати в ЄРПН РК № 16 від 13.07.2020 р. до ПН № 5 від 17.12.2019 р. подані ТОВ «АПП «Спектр-Агро».

В обґрунтування позовних вимог вказує, що в рішеннях про відмову в реєстрації розрахунків коригування не зазначено підкреслень тих документів, які на думку контролюючого органу не надані, що робить ці рішення формальними, та такими, що не гуртуються на результатах аналізу пакету документів платника податків, які надавалися до перевірки і свідчать про реальний характер господарських операцій.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2020 року у задоволенні позову було відмовлено.

Не погодившись з прийнятим рішенням ТОВ «Агропромислове підприємство «Спектр-Агро» подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просило рішення суду скасувати та прийняти нове рішення яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Вказує, що оскаржувані рішення не містять чітко визначених підстав для відмови в реєстрації Розрахунків коригування в ЄРПН, а комісією лише проставлено відмітки напроти двох (трьох) з чотирьох пунктів підстав для відмови без підкреслення необхідних документів, як це передбачено у бланку рішення комісії. Виходячи з викладеного, можна дійти висновку, що не конкретизація податковим органом чіткого переліку документів, які не надані платником податку до пояснень на квитанції про зупинення реєстрації Розрахунків коригування, зумовлює стан правової невизначеності для платника податку, що позбавляє його можливості надати податковому органу необхідні в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для податкового органу відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову в реєстрації Розрахунків коригування. Суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що Позивач подав пояснення до контролюючого органу без зазначення адресату, а також те що до них не були додані копії документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у розрахунках коригування від 13.07.2020 року №14, №15, №16, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію розрахунків коригування у Реєстрі, оскільки усі пояснення та документи були надані в електронному вигляді і відповідні докази містяться в матеріалах справи.

В судовому засіданні апеляційної інстанції представник ТОВ АПП «Спектр-Агро» підтримав вимоги апеляційної скарги з викладених у ній підстав, інші сторони не з`явились, про час та місце слухання справи повідомлялися належним чином.

Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального права, правову оцінку досліджених судом доказів по справі, суд апеляційної інстанції приходить до висновку що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ТОВ АПП «Спектр-Агро» є сільськогосподарським підприємством та виробником сільськогосподарської продукції на земельних ділянках, які знаходяться в оренді, та перебувало обліку у 2019 році як платник єдиного податку четвертої групи (для сільськогосподарських товаровиробників).

Основним видом діяльності ТОВ АПП «Спектр-Агро» згідно КВЕД є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11).

У 2019 році загальна кількість земіл яка була засіяна ТОВ АПП «Спектр-Агро» становила 467,3 га ріллі, з них:

на території Перещепинської сільради (Новомосковьский район Дніпропетровська область) 84,9 га, з них 19,7 га під кукурудзу, 65,2 га під соняшник;

на території Лечківської сільради (Магдалинівський район Дніпропетровська область) 87,4 га рід соняшник;

на території Старовірівської сільради (Нововодолазький район Харківська область) 295 га під соняшник.

Відповідно до статистичної форми № 29-сг (річна) ТОВ АПП «Спектр-Агро» було зібрано врожаю соняшника в кількості 36198,2 ц з площі 447,6 га.

13 листопада 2019 року ТОВ АПП «Спектр-Агро» було укладено договір поставки № 13/11-19 з покупцем ПП «Агрофірма «Промін2005» () на поставку сільськогосподарської продукції, а саме соняшника врожаю 2019 року в кількості 239,333 т на загальну суму 3 590 000 грн., в т.ч. ПДВ 598 333,33 грн.

Пунктом 5.1 вказаного договору передбачено строк оплати товару у строк 90 банківських днів з моменту отримання товару.

Вказана продукція перебувала на зберіганні за адресою: м. Перещепине, вул. Мотуза, 128, Новомосковського району Дніпропетровської області на підставі договору складського зберігання № 5/08-Х від 01.08.2019 р., укладеного позивачем з ТОВ «АРТА» ().

По операціям з поставки товару за договором № 13/11-19 від 13.11.2019 року були складені наступні податкові накладні : № 3 від 13.12.2019 р.; № 4 від 16.12.2019 р.; № 5 від 17.12.2019 р.

Продукцію (соняшник) було передано шляхом перепису із зернового рахунку поклажодавця-постачальника (ТОВ АПП «Спектр-Агро») на зерновий рахунок поклажодавця-покупця (ПП «Агрофірма «Промінь 2005») на складі, який розташований за адресою м. Перещепине, вул. Мотуза, 128, Новомосковського району Дніпропетровської області.

У зв`язку з порушенням умов договору покупцем в частині несплати за товар, ТОВ АПП «Спектр-Агро» надіслано ПП «Агрофірма «Промін2005» листа від 06.05.2020 р. за № 06/05/20 з вимогою провести оплату за товар в сумі 3 590 000 грн., або повернути товар - соняшник врожаю 2019 року у кількості 239,333 т.

Через неможливість оплатити товар, сторони домовились про повернення товару постачальнику.

Продукцію (соняшник) було повернуто шляхом перепису із зернового рахунку поклажодавця-покупця (ПП «Агрофірма «Промінь 2005») на зерновий рахунок поклажедавця-постачальника (ТОВ АПП «Спектр-Агро») на складі, який розташований за адресою м. Перещепине, вул. Мотуза, 128, Новомосковського району Дніпропетровської області.

Товариством з обмеженою відповідальністю «Агропромислове підприємство «Спектр-Агро» (Продавець) за результатами фінансово-господарської діяльності було складено по платнику податку ПП «Агрофірма «Промінь 2005» (далі-Покупець):

- Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників (далі за тестом - РК) № 14 від 13.07.2020 р. до податкової накладної (далі-ПН) від 13.12.2019 р. № 3 (за результатами обробки документу реєстрація податкової накладної була проведена), на загальну суму ПДВ - 233 333,334 гривень.;

- РК №15 від 13.07.2020 р. до ПН № 4 від 16.12.2019 р. (за результатами обробки документу реєстрація ПН була проведена), на загальну суму ПДВ - 175 000,00 гривень.;

- РК №16 від 13.07.2020 р. до ПН №5 від 17.12.2019 р. (за результатами обробки документу реєстрація ПН була проведена), на загальну суму ПДВ - 190 000,00 гривень.

Вказані Розрахунки коригування були направлені Позивачем 13.07.2020 року до ДПС для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

За результатами обробки реєстрацію Розрахунків коригування №14,№15,№16 було зупинено (що підтверджується квитанцією №1) із зазначенням наступної інформації: «Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 13.07.2020 р. №14 в Єдиному реєстрі податкових накладних ( далі- ЄРПН) зупинена. Сума компенсації вартості товару/послуги 1206, зазначеного у розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, перевищує величину залишку такого товару (різниця обсягу придбання постачальника та обсягу постачання отримувача такого товару/послуги), що відповідає п.5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій...» та запропоновано ТОВ «АПП «Єпектр-Агро» надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

ТОВ «АПП «Спектр-Агро» подало до податкового органу Повідомлення №1 про надання пояснення та копій документів щодо ПН/РК, реєстрація яких зупинено (далі- Повідомлення) з поясненням вих.№04/08-1 від 04.08.2020 р. в сканованому вигляді з додатками у кількості 27 додатків (сканкопії у файлах) на підтвердження реальності господарських операцій, для розгляду комісією питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Комісією ГУ ДПС у Дніпропетровській області з питань зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН були прийняті оскаржувані рішення:

- № 1834672/32286716 від 13.08.2020 р. про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 14 від 13.07.2020 р.,

- № 1834673/32286716 від 13.08.2020 р. про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 15 від 13.07.2020 р.,

- № 1834674/32286716 від 13.08.2020 р. про відмову у реєстрації розрахунку коригування № 15 від 13.07.2020 р.

Причиною відмови в реєстрації розрахунків коригування стало ненадання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особистих рахунків.

Відмовляючи у задоволенні позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що пояснення позивача вих..№ 04/08-1 від 04.08.2020 р. не містять адресату, а також до них не було додано копії документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у розрахунках коригування від 13.07.2020 року № 14, № 15 та № 16, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію розрахунку коригування в Реєстрі.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.

Згідно з пунктом 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються, та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). (пункт 201.7 статі 201 ПК України).

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (надалі - Порядок №1246).

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку №1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку №1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

Відповідно до пунктів 12, 13, 14 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Як вже було зазначено вище, пунктом 201.16 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України

На виконання вимог цієї статті, 11.12.2019 року постановою Кабінету Міністрів України № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165).

Так, у пункті 3 Порядку, наведені ознаки безумовної реєстрації, у разі відповідності яким податкових накладних / розрахунків коригування, що подані на реєстрацію в Реєстрі, такі податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку) згідно з пунктом 4 цього Порядку підлягають безумовній реєстрації в Реєстрі.

Натомість, відповідно до пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 8, 9 Порядку №1165 платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.

Пунктом 10 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Аналіз вказаних норм свідчить, що контролюючий орган після надходження розрахунку коригування до ДПС для реєстрації в ЄРПН, в автоматизованому режимі здійснює його розшифрування та проводить відповідну перевірку, зокрема, щодо наявності підстав для зупинення реєстрації розрахунку коригування через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або через відповідність відображених у ній операції критеріям ризиковості здійснення операцій. Автоматизований моніторинг відповідності платника податку, яким складено розрахунок коригування, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-8 критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток 1 до Порядку №1156). Автоматизований моніторинг відповідності господарської операції, відображеної у податковій накладній, критеріям оцінки ступеня ризиків здійснюється відповідно до ознак, наведених у пунктах 1-6 критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку №1156). У разі, якщо за результатами моніторингу визначено, що цей платник податку відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація податкової накладної зупиняється, про що платнику протягом операційного дня надсилалася відповідна квитанція. У разі, коли за результатами моніторингу господарська операція, відображена у податковій накладній, відповідає критеріям ризиковості здійснення операції (крім податкової накладної, складеної платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку) реєстрація такої податкової накладної також зупиняється. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган зобов`язаний, зокрема, вказати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також запропонувати платнику надати пояснення та копії документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

При цьому, суд також підкреслює, що на відміну від зупинення реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування), яке відбувається в автоматизованому режимі засобами програмного забезпечення ДФС України, прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) потребує проведення комісією регіонального рівня відповідного засідання, на якому членами комісії розглядаються та аналізуються надані платником податків документи та пояснення з метою прийняття обґрунтованого рішення зі спірного питання.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520.

Приписами вказаного Порядку визначено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Як вже зазначено вище, реєстрація поданого позивачем розрахунку коригування було зупинено з тієї причини, що розрахунок коригування відповідав критеріям оцінки ступеня ризику, визначених пунктом п. 5 Критеріїв ризиковості здійснення операцій

Водночас, попри те, що у квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування зазначено про відповідність його пункту 5 критеріїв ризиковості здійснення операції, відповідач не довів, перевищення суми компенсації вартості товару/послуги, зазначеного/зазначеної в розрахунку коригування на зменшення суми податкових зобов`язань, поданому отримувачем такого товару/послуги для реєстрації в Реєстрі, величини залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України з 1 січня 2017р., зазначеного постачальником у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування, складених на отримувача такого/такої товару/послуги, та обсягу постачання з 1 січня 2017р., зазначеного отримувачем у зареєстрованих у Реєстрі податкових накладних/розрахунках коригування на постачання такого/такої товару/послуги.

При цьому колегією суддів зазначається, що позивачем до податкового органу надавалися звіти про площі та валові збори сільськогосподарських культур статистичної форми № 29-сг (річна). Відомості про наявність земельних ділянок, оборотно сальдова відомість по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», оборотно сальдова відомість по рахунку 105 «Транспортні засоби», оборотно сальдова відомість по рахунку 104 «Машини та обладнання».

Таким чином, відповідачами не доведено, наявність підстав для зупинення реєстрації складеної позивачем податкової накладної в ЄРПН.

Так, за Розрахунками коригування №14,15,16 від 13.07.2020 р. до податкових накладних №3 від 13.12.2019 р., №4 від 16.12.2019 р та №5 від 17.12.2019 р. ТОВ «АПП «Спектр-Агро» було подано засобами електронного документообігу до податкового органу пояснення вих.№04/08-1 з додатками на підтвердження інформації, зазначених у розрахунках коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН, що підтверджується «Повідомленням про подання пояснень та копій документів щодо ПН/РК, реєстрацію яких зупинено» №1 від 06.08.2020 р. з позначкою «документ прийнято»(додається) та квитанція №2 реєстраційний номер , за результатами обробки - документ прийнято.

Однак, комісія регіонального рівня - комісія ГУ ДПС у Дніпропетровській області, розглянувши ці документи, прийняла оскаржене рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування, зі змісту якого слідує, що підставою для відмови у реєстрації розрахунку коригування стало неподання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/ послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

У той же час, форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначена додатком до Порядку №520, передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано (первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні), мають бути підкреслені.

Усупереч наведеному, в оскарженому рішенні міститься лише загальний перелік документів, передбачений формою такого рішення, без зазначення тих документів, які, на думку контролюючого органу, позивачем не надані.

Наведене свідчить на користь висновку про те, що контролюючий орган безпідставно застосував до позивача процедуру зупинення реєстрації розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачену Порядком №1165, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання товарів (послуг) та ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку. Зупинивши реєстрацію розрахунку коригування контролюючий орган не довів відповідність відображеної у ній господарської операцій критеріям ризиковості здійснення операцій, та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання розрахунку коригування, які позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу.

Суд першої інстанції надаючи оцінку вказаним обставинам справи не дослідив в повному обсязі порядок надання контролюючому органу пояснень та копій документів, які відповідно до пункту 5 Порядком №520 платники податків подають до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку ( п.7 Порядку).

Згідно п.2 Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами затверджений наказом Міністерства фінансів України 06 червня 2017 року №557 (далі- Порядок №557) електронні документи - документи (у тому числі податкова звітність, звітність зі сплати єдиного внеску, фінансова та статистична звітність, податкові та акцизні накладні, розрахунки коригування до податкових та акцизних накладних, заяви, довідки, сервісні запити, витяги, договори, повідомлення, рішення, інші документи), які створені в електронній формі з дотриманням вимог законодавства щодо електронного документообігу та електронних довірчих послуг, складення, та/або подання, та/або надіслання яких передбачається Податковим кодексом України, іншими нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу, та/або пов`язане з реалізацією прав та обов`язків платника та/або контролюючих органів згідно із нормами цього Кодексу, та подаються у форматі (стандарті), затвердженому в установленому законодавством порядку.

Наведені вище норми передбачають для платника податку встановлену законодавством процедуру подання пояснень та додатків до них, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію розрахунків коригування в ЄРПН

Для подання пояснень платник податків використовує програмне забезпечення електронного документообігу « 1С:ЗВІТ» (за допомогою якого має можливість створювати, підкріпляти та підписувати електронним цифровим підписом (ЕЦП) електронні документи, направляти відповідному адресату) та створює електронний документ «Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинено» .

Такий електронний документ був створений ТОВ «АПП «Спектр-Агро» для подання пояснення вих.№04/08-1 від 04.08.2020 року з додатками на підтвердження інформації, зазначених у розрахунках коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН.

Дане Повідомлення від 06.08.2020 р. за №1 було прийняте податковим органом, про що свідчить штамп у правому верхньому куті «документ прийнято» та Квитанція №2.

Повідомлення містить обов`язкові реквізити, дані без яких даний документ не може бути ідентифікований та не може мати юридичної сили, зокрема: податковий номер та найменування платника податку, дату подання і номер повідомлення, контролюючий орган до якого подається документ (який і є адресатом згідно Порядку№520). Даний електронний документ також містить відомості по Розрахункам коригування, кількість додатків доданих до пояснень (в даному випадку кількість додатків зазначена 27 по проведеним операціям в сканованому вигляді (один додаток може містити декілька документів і більше) та стислий зміст пояснення. До позову були додані 192 аркуші в паперовому вигляді до пояснень від 04/08-1, а також інші додатки, тих самих документів, що направлялись до контролюючого органу в електронному вигляді.

Результатом прийняття даного електронного документу податковим органом є Квитанція №2, що згідно п.9 Порядку №557 є підтвердження прийняття документу (копія також додається в підтвердження прийняття пояснення вих.№04/08-1).

Наведене спростовує висновки суду першої інстанції, що платником податку не подано пояснення та копії документів, які необхідні для прийняття рішення про реєстрацію розрахунків коригування від 13.07.2020 року №14, №15, №16„ у зв`язку із чим суд дійшов невірного висновку про правомірність прийнятих рішень та відсутність підстав для їх скасування.

Резюмуючи викладене колегія суддів приходить до висновку, що оскаржені рішення комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області не відповідають вимогам та принципам управлінської діяльності, закріпленим у частині 2 статті 2 КАС України, позаяк прийнято необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, недобросовісно, всупереч повноваженням відповідача та вимогам чинного законодавства. При прийнятті рішень Комісія Головного управління ДПС у Дніпропетровській області виявила надмірний формалізм, відступивши від оцінки суті господарської операції, у зв`язку з чим, оскаржені рішення підлягають скасуванню.

Відповідно до Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 року №227, Державна податкова служба України (ДПС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).

Згідно з пунктами 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Розпорядженням Кабінету Міністрів України від 21.08.2019 року №682-р "Питання Державної податкової служби" погоджено пропозицію Міністерства фінансів щодо можливості забезпечення здійснення Державною податковою службою покладених на неї постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 року №227 "Про затвердження положень про Державну податкову службу України та Державну митну службу України" функцій і повноважень Державної фіскальної служби, що припиняється, з реалізації державної податкової політики, державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на Державну податкову службу.

Тож за правилами Порядку №1246 реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування за відповідним рішенням суду належить до повноважень ДПС України, якою ведеться цей реєстр.

В той же час позивачем відповідних вимог до ДПС України не заявлялося і стороною у справі вказаний суб`єкт залучений не був.

Згідно з частиною третьою статті 48 КАС України якщо позов подано не до тієї особи, яка повинна відповідати за позовом, суд до ухвалення рішення у справі за згодою позивача замінює первісного відповідача належним відповідачем, не закриваючи провадження у справі, якщо це не потягне за собою зміни підсудності адміністративної справи. Суд має право за клопотанням позивача до ухвалення рішення у справі залучити до участі у ній співвідповідача.

Заміна відповідача допускається до ухвалення рішення судом першої інстанції (частина 7 статті 48 КАС України).

З аналізу статті 48 КАС України вбачається, що заміна первинного позивача або відповідача належним позивачем або відповідачем належить до повноважень суду першої інстанції.

Таким чином вимоги позивача про зобов`язання ГУ ДПС в Дніпропетровській області зареєструвати розрахунки коригування, пред`явлені до неналежного відвідача, залучення якого знаходиться поза межами компетенції апеляційного суду, а тому задоволенню не підлягають.

Аналізуючи наведені нормативно-правові акти, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції відмовляючи у задоволенні позовних вимог, не надав їм належної оцінки та прийшов до передчасних висновків про відмову у задоволенні позовних вимог.

Таким чином, з огляду на викладене вище, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції прийнято з помилковим застосуванням норм матеріального права та підлягає скасуванню з ухваленням нового рішення про часткове задоволення позовних вимог.

Керуючись п.2 ч. 1 ст. 315, ст.ст. 317, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислове підприємство «Спектр-Агро» - задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2020 року скасувати та прийняти нову постанову.

Позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислове підприємство «Спектр-Агро» - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Дніпропетровській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.08.2020 р. № 1834672/32286716, № 1844673/32286716, № 1834674/32286716 .

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Агропромислове підприємство «Спектр-Агро» сплачений судовий збір у розмірі 15765 грн. (п`ятнадцять тисяч сімсот шістдесят п`ять грн.)

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення в повному обсязі.

В повному обсязі постанова складена 01 квітня 2021 року.

Головуючий - суддя Д.В. Чепурнов

суддя С.В. Сафронова

суддя В.В. Мельник