Справа № 440/1636/19
Суддя: Гімон М.М.
Дата ухвалення: 2021-04-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

01 квітня 2021 року

Київ

справа №440/1636/19

адміністративне провадження №К/9901/36466/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),

суддів: Гусака М.Б., Усенко Є.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №440/1636/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Укр Агро Центр» до Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДФС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року (суддя Костенко Г.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року (головуючий суддя - Кононенко З.О, судді: Калиновський В.А., Бегунц А.О.),-

ВСТАНОВИВ:

У травні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Укр Агро Центр» (далі за текстом - позивач, ТОВ «Укр Агро Центр») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (далі за текстом- відповідач, ГУ ДФС), в якому просило, з урахуванням заяви про зменшення позовних вимог, визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення:

- № від 15 січня 2019 року, яким визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1695534 грн;

- №1 від 12 квітня 2019 року, яким визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 1463232,50 грн.

В обґрунтування вимог адміністративного позову позивач послався на безпідставність висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства внаслідок невключення до складу інших операційних доходів простроченої кредиторської заборгованості за наслідками господарських операцій з ПСП «Колос», оскільки не було враховано угоду про взаємозалік від 30 березня 2015 року. Господарські відносини позивача з ПП «Хелпнід», ТОВ «Віп Холдинг», ТОВ «Тарсофт» підтверджені належним чином складеними первинним документами, які не містять недоліків та свідчать про зміну в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі.

Полтавський окружний адміністративний суд рішенням від 23 липня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року, адміністративний позов задовольнив.

Вирішуючи спір, суди встановили, що посадовими особами ГУ ДФС проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Укр Агро Центр» з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2017 року по 30 вересня 2018 року, за результатами якої складено акт №1705/16-31-14-01-10/39374646 від 21 грудня 2018 року.

Перевіркою встановлено порушення, зокрема:

- пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), внаслідок чого занижено податок на додану вартість на 1203301 грн та завищено від`ємне значення з податку на додану вартість на 150390 грн;

- підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 137.1 статті 137 ПК України, пунктів 5, 7, 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290 (далі - П(С)БО 15 «Дохід»), пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства України від 31 січня 2000 року №20 (далі - П(С)БО 11 «Зобов`язання»), частини першої та п`ятої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пунктів 1.2, 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 №88 (далі - Положення №88), а саме занижено податок на прибуток у сумі 1927015 грн.

Висновки контролюючого органу в частині заниження позивачем у періоді, що перевірявся, податку на прибуток, вмотивовані тим, що платник податку безпідставно не включив до складу доходу прострочену кредиторську заборгованість за наслідками господарських операцій з ПСП «Колос» (699140 грн), ТОВ «Фармафлекс» (674794 грн), ТОВ «Равена Плюс» (2314656 грн), ТОВ «Агро Актив» (124170 грн) на загальну суму 3812760 грн. Крім того, на повноту відображення податку на прибуток у періоді, що перевірявся, вплинули і господарські операції позивача з ТОВ «Тарсофт» (нова назва - ТОВ «Трейд Векс»), ПП «Хелпнід» (нова назва - ПП «Охорона-Гуард»), ТОВ «Віп Холдінг», операції з якими були визнані контролюючим органом такими, що не мали реального характеру. Ці висновки податкового органу вмотивовані відсутністю у видаткових накладних відомостей про довіреності та їх ненадання до перевірки; не надано сертифікати якості на продукцію (засоби захисту рослин), будь-яка інформація щодо походження товару відсутня. Стосовно ТОВ «Хелпнід» наявна податкова інформація, що складена з причин неможливості проведення перевірки у зв`язку з відсутністю посадових осіб указаного підприємства за місцезнаходженням. Порушення з указаними контрагентами також стали підставою і для донарахування податку на додану вартість.

Також контролюючий орган встановив, що позивач включив до складу податкового кредиту податкові накладні, які не пройшли реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 181430 грн (складені за наслідками господарських операцій з ТОВ «А.М. Смарт Глобал», ТОВ «А.М. Енерджі», ТОВ «БК-Ресурс»). Крім того, позивач повторно включив до податкового кредиту суму 36272 грн (18214 грн - у червні 2017 року по ТОВ НВФ «Агросвіт»; 18058 грн - за жовтень 2017 року по ТОВ «Реалтон груп»).

На підставі висновків вказаного акта перевірки відповідачем 15 січня 2019 року прийнято, зокрема податкові повідомлення-рішення:

- № , яким визначено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 1695534 грн, в тому числі основний платіж 1130356 грн та штрафна (фінансова) санкція в розмірі 565178 грн;

- № , яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 2408768,75 грн, в тому числі основний платіж 1927015 грн та штрафна (фінансова) санкція в розмірі 481753,75 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення (далі - ППР) оскаржені в адміністративному порядку. За результатами розгляду скарги прийнято рішення ДФС України від 5 квітня 2019 року №16053/6/99-99-11-04-01-25, яким частково задоволено скаргу ТОВ «Укр Агро Центр» та скасовано ППР № від 15 січня 2019 року в частині взаємовідносин з контрагентами ТОВ «Фармафлекс», ТОВ «Равена плюс», ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , в іншій частині це ППР, а також ППР № від 15 січня 2019 року залишено без змін.

За наслідками рішення ДФС України про результати розгляду скарги відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №1 від 12 квітня 2019 року, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 1463232,50 грн, в тому числі основний платіж 1170586 грн та штрафна (фінансова) санкція в розмірі 292646,50 грн.

З урахуванням заяви про зменшення позовних вимог судами перевірялась правильність та обґрунтованість прийняття податкових повідомлень-рішень № від 15 січня 2019 року та №1 від 12 квітня 2019 року.

Задовольняючи вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції дійшов висновку, що долучені до матеріалів справи первинні документи є належним чином оформленими, містять відомості про обсяг, зміст і вартість господарських операцій та в повній мірі підтверджують факт придбання позивачем у ПП «Хелпнід», ТОВ «Віп Холдинг», ТОВ «Тарсофт» засобів захисту рослин. Суд відхилив доводи контролюючого органу про нереальність спірних господарських операцій з огляду на невідоме джерело походження товару, оскільки платник податків не зобов`язаний під час придбання товару встановлювати у контрагента його походження, а тому і не має нести за це відповідальність. Висновки контролюючого органу визнано судом такими, що базуються на припущеннях щодо ланцюгу контрагентів. В частині наявності підстав для відображення у складі доходу простроченої кредиторської заборгованості суд вказав, що контролюючим органом безпідставно не була врахована угода про взаємозалік, укладена між ПСП «Колос» та ТОВ «Укр Агро Центр».

Апеляційний суд залишив без змін рішення суду першої інстанції, повністю погодившись із викладеними у ньому висновками.

Не погодившись з рішеннями судів попередніх інстанцій, ГУ ДФС подало касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення і прийняти нове рішення про відмову в позові.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує, що суди попередніх інстанцій при постановленні оскаржених рішень порушили норми матеріального права, а саме пункт 44.1 статті 44, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.4, 198.6 статті 198 ПК України, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пункту 201.1 статті 201 ПК України, а також порушено норми процесуального права: статті 2, 9, 72, 90, 242 КАС України, внаслідок чого судами неправильно надано оцінку обставинам справи та наявним у справі доказам.

Щодо кредиторської заборгованості, за якою минув строк давності, відповідач наголошує, що наявність останньої по контрагентам ПСП «Колос» та ТОВ «Агро Актив» відображена в журналі-ордері по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» станом на 30 вересня 2018 року. Враховуючи приписи пункту 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання» та пункту 15 П(С)БО «Дохід», позивач повинен був включити суми простроченої кредиторської заборгованості у розмірі 823310 грн до складу доходу.

Щодо господарських відносин з ТОВ «Тарсофт». ПП «Хелпнід», ТОВ «Віп Холдінг» скаржник зазначає, що суди попередніх інстанцій безпідставно не врахували його доводи про те, що у вказаних контрагентів відсутній факт придбання товару, поставленого позивачу, сертифікати якості на товар не надано, що у сукупності свідчить про відсутність економічної суті проведених операцій та вірогідне проведення безтоварних операцій з метою надання податкової вигоди підприємствам-покупцям. В частині прийнятності врахування податковим органом податкової інформації при оцінці реальності спірних господарських операцій, скаржник посилається на постанови Верховного Суду України від 3 листопада 2015 року (справа №21-99а15), від 10 листопада 2015 року (справа №21-2479а15), від 17 листопада 2015 року (справа №21-2944а15), Верховного Суду від 7 березня 2018 року (справа №808/3720/14), від 25 квітня 2018 року (справи №826/1902/15, №813/8411/13-а), від 2 жовтня 2018 року (справа №816/2328/17). Також скаржник просив суд касаційної інстанції звернути увагу на постанови Верховного Суду від 2 грудня 2018 року (справа №814/231/16), від 30 жовтня 2018 року (справа №815/2221/17), від 18 січня 2018 року (справа № 2а-7075/12/2670), від 24 січня 2018 року (справа №2а-19379/11/2670).

У відзиві на касаційну скаргу позивач просив залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані. Наголошено, що довід контролюючого органу про наявність у позивача простроченої кредиторської заборгованості був спростований в судовому процесі, відповідні документи надавались відповідачу під час перевірки, але безпідставно ним не були враховані. У касаційній скарзі скаржник жодним чином не спростовує наявність таких документів. Первинні документи, складені за наслідками господарських операцій з ПП «Хелпнід», ТОВ «Віп Холдинг», ТОВ «Тарсофт», у своїй сукупності свідчать про фактичне їх здійснення. Висновки відповідача в цій частині ґрунтуються лише на наявній у нього податковій інформації, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій. Ні в акті перевірки, ні у касаційній скарзі ГУ ДПС не вказувало на наявність обставин та доказів, які б свідчили про заниження цін за спірними операціями, або про їх невідповідність меті діяльності позивача, збитковості цих операцій. Позивач також посилається на положення статті 61 Конституції України, що індивідуальний характер юридичної відповідальності, та вважає, що скаржник довільно трактує норми чинного податкового законодавства.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» ця касаційна скарга розглядається в порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом (до 8 лютого 2020 року).

Спірними питаннями у цій справі, що належало вирішити судам, було:

1) наявність підстав для включення до складу доходу простроченої кредиторської заборгованості за наслідками господарських операцій з ПСП «Колос» (699140 грн) та ТОВ «Агро Актив» (124170 грн) на суму 823310 грн. Вказане порушення вплинуло лише на зобов`язання з податку на прибуток відповідно до ППР №1 від 12 квітня 2019 року;

2) реальність господарських операцій позивача з ТОВ «Тарсофт» (нова назва - ТОВ «Трейд Векс»), ПП «Хелпнід» (нова назва - ПП «Охорона-Гуард»), ТОВ «Віп Холдінг» як підстави для віднесення сплачених на їх користь коштів до складу витрат у періоді, що перевірявся (ППР №1 від 12 квітня 2019 року), та формування податкового кредиту (ППР № від 15 січня 2019 року).

Щодо встановленого порушення - заниження доходів на суму простроченої кредиторської заборгованості, слід зазначити наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, зокрема: а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності; з) заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15 «Дохід». Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій). Відповідно до пункту 7 цього Положення до складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства. Пункт 21 Положення встановлює, що дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі (наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.

Відповідно до пункту 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання» зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30 листопада 1999 року № 291, на рахунку 71 «Інший операційний дохід» ведеться узагальнення інформації про інші доходи від операційної діяльності підприємства у звітному періоді, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). До інших операційних доходів відносяться, зокрема: доходи від списання кредиторської заборгованості, щодо якої минув строк позовної давності.

Таким чином, в розумінні Податкового кодексу України безнадійна заборгованість, у тому числі кредиторська, трактується, зокрема, як заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності. Враховуючи це, у разі настання на дату балансу обставин, які свідчать, що раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, відповідні суми повинні бути відображені у складі доходу за звітний період.

Надаючи оцінку висновкам контролюючого органу в цій частині, суди попередніх інстанцій дослідили надані позивачем первинні документи та встановили, що 30 березня 2015 року між ПСП «Колос» та ТОВ «Укр Агро Центр» укладено угоду про взаємозалік, умовами якої передбачено припинення шляхом взаємозаліку зустрічних однорідних вимог, що існують за договором поставки від 2 березня 2015 року №020301 (ТОВ «Укро Агро Центр» - постачальник, ПСП «Колос» - покупець) та договором купівлі-продажу від 3 березня 2015 року №03-03 (ПСП «Колос» - продавець, ТОВ «Укро Агро Центр» - покупець). Факт взаємних розрахунків підтверджено оборотно-сальдовою відомістю по рахункам №361, 631 за січень-грудень 2015 року. Ці ж документи були надані відповідачу і під час перевірки.

У касаційній скарзі контролюючий орган не наводить мотивів, з яких ці документи не можуть бути прийняті в підтвердження факту відсутності кредиторської заборгованості ТОВ «Укр Агро Центр» перед ПСП «Колос». Посилання скаржника на відображення у журналі-ордері 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» станом на 30 вересня 2018 року суми 699140 грн як кредиторської заборгованості за операціями з ПСП «Колос» колегією суддів не приймаються до уваги, оскільки за наявності первинних документів про заборгованість позивача перед ПСП "Колос" та угоди про взаємозалік від 30 березня 2015 року, порушення правил ведення бухгалтерського обліку може бути підставою для застосування до платника податків штрафних санкцій відповідно до вимог чинного законодавства, але не може свідчити про виникнення обов`язку із включення таких сум до складу доходу.

Разом з тим, колегія суддів зауважує, що порушення в частині заниження доходів на суму простроченої кредиторської заборгованості було обґрунтоване контролюючим органом також й існуванням такої заборгованості за наслідками господарських операцій позивача з ТОВ «Агро Актив» на суму 124170 грн (том 1 а.с.64), що, серед іншого, стало підставою і для винесення ППР №1 від 12 квітня 2019 року (том 4 а.с.86).

Водночас, суди попередніх інстанцій, скасовуючи вказане ППР в повному обсязі, не надали жодної оцінки порушенню з наведеним вище контрагентом, що призвело до ухвалення судового рішення, яке не в повному обсязі вирішує спір, що виник між сторонами. Більше того, ні в адміністративному позові, ні в подальшому під час судового розгляду справи позивач не зазначав про неправомірність висновків ГУ ДФС про заниження доходу за операціями з ТОВ «Агро Актив» які підставу позову в частині вимог про скасування ППР №1 від 12 квітня 2019 року в повному обсязі. Враховуючи відсутність з боку позивача будь-яких доводів в частині зазначеного порушення, колегія суддів вважає, що судові рішення в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування ППР №1 від 12 квітня 2019 року про донарахування податкового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 22350,60 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 5587,92 грн, слід скасувати та ухвалити в цій частині нове рішення про відмову в позові.

Щодо реальності господарських операцій позивача з ТОВ «Тарсофт» (нова назва - ТОВ «Трейд Векс»), ПП «Хелпнід» (нова назва - ПП «Охорона-Гуард»), ТОВ «Віп Холдінг», колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Законодавчо встановлений мінімум обов`язкових реквізитів первинних та зведених облікових документів визначено у абзацах 1-7 частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час складання первинних документів, що досліджуються у цій справі), відповідно до яких первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК України).

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до пункту 5 П(с)БО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (пункт 6 П(с)БО 16).

Згідно з пунктом 7 П(с)БО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Вирішуючи справи із застосуванням наведених правових норм, Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду у постановах від 27 лютого 2020 року (справи № 813/7081/14, № 814/120/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 813/4079/15), від 10 вересня 2019 року (справа №814/2412/17) визнав, що наслідки для податкового обліку створює фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами.

При цьому норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

За встановлених судами обставин та доводів касаційної скарги колегія суддів не вбачає підстав для відступу від правової позиції Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, сформульованої, зокрема у постановах від 27 лютого 2020 року (справи № 813/7081/14, № 814/120/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 813/4079/15), від 10 вересня 2019 року (справа №814/2412/17).

Суди попередніх інстанцій на підставі дослідження наданих сторонами доказів встановили, що у періоді, що перевірявся, позивач придбав у зазначених вище контрагентів засоби захисту рослин, що підтверджується належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників, підтверджують фактичне здійснення таких операцій, а саме: договори поставки, специфікації, податкові та видаткові накладні, рахунки на оплату, товарно-транспортні накладні, банківські виписки. У контролюючого органу були відсутні претензії та зауваження до вказаних первинних документів.

Також суди встановили, що придбані у зазначених контрагентів засоби захисту рослин були в подальшому реалізовані, що підтверджується відповідними первинними документами.

Довід відповідача про відсутність у позивача ділової мети при вчиненні спірних операцій суди відхилили з огляду на співвідношення цих операцій з видами господарської діяльності ТОВ «Укр Агро Центр», а також зазначили, що на дату здійснення та відображення у бухгалтерському обліку спірних операцій контрагенти позивача були зареєстровані як платники ПДВ, а в ЄДР відсутні записи про відсутність підприємств за місцем реєстрації.

Суди зазначили, що висновки контролюючого про нереальність спірних господарських операцій ґрунтуються виключно на наявній податковій інформації, проте недотримання контрагентом податкової дисципліни має наслідком застосування відповідальності саме до цього контрагента.

У касаційній скарзі скаржник не наводить зауваження в частині дотримання судами попередніх інстанцій вимог процесуального законодавства в частині надання оцінки прийнятності долучених до матеріалів справи первинних документів. Щодо доводів про ненадання сертифікатів якості на засоби захисту рослин, слід зазначити, що такі документи не є документами бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документами, що посвідчує якість товару, а не факт проведення господарської операції, а тому відсутність таких документів не є беззаперечною підставою для висновку про нереальність господарських операцій.

З приводу наведених ГУ ДПС у касаційній скарзі постанов Верховного Суду України від 3 листопада 2015 року (справа №21-99а15), від 10 листопада 2015 року (справа №21-2479а15), від 17 листопада 2015 року (справа №21-2944а15), Верховного Суду України від 7 березня 2018 року (справа №808/3720/14), від 25 квітня 2018 року (справи №826/1902/15, №813/8411/13-а), в підтвердження обґрунтованості врахування ним податкової інформації щодо контрагентів позивача, колегія суддів зазначає, що у наведених судових рішеннях Верховного Суду України та Верховного Суду вирішувалось питання щодо правомірності включення контролюючим органом до відповідних інформаційних баз даних такої податкової інформації. Відтак, висновки судів у наведених скаржником рішеннях не є релевантними до спірних правовідносин.

Щодо постанови Верховного Суду від 2 жовтня 2018 року (справа №816/2328/17), в якій суд вказав, що прийняття податкової інформації як належного доказу зумовлене положеннями підпункту 83.1.2 пункту 83.1 статті 83 ПК України, колегія суддів не вбачає підстав для відступу від таких висновків Верховного Суду, проте зазначає, що останні сформовані за наслідками безпосередньої оцінки обставин у конкретній справі. Так, у наведеній скаржником справі висновок судів про нереальність господарських операцій, окрім наявної у контролюючого податкової інформації, вмотивований також врахуванням обставин розміщення складських приміщень у контрагента, недоліків у товарно-транспортних накладних, а також об`ємів обладнання, що постачалось.

Колегія суддів зауважує, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні відсутність сертифікатів якості, ні наявність податкової інформації щодо контрагентів по ланцюгу постачання, самі по собі дійсно не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, за наявності об`єктивних сумнівів щодо реальності господарських операцій, в тому числі, з огляду на дефектність первинних документів, наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Посилаючись на постанови Верховного Суду від 2 грудня 2018 року (справа №814/231/16), від 30 жовтня 2018 року (справа №815/2221/17), від 24 січня 2018 року (справа № 2а-19379/11/2670) скаржник цитує висловлений судом касаційної інстанції загальний підхід, який має застосовуватися судами при оцінці первинних документів та інших обставин, що можуть свідчити про необґрунтованість податкової вигоди. При цьому у наведених справах Верховний Суд направив їх на новий розгляд саме через ненадання оцінки судами відповідним доводам контролюючого органу у розрізі обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та його контрагентом. Втім, скаржник у цій справі не зазначає, яким саме чином суди попередніх інстанцій порушили наведені вимоги, які доводи контролюючого органу залишились поза увагою та оцінкою судів. Колегія суддів зазначає, що самого по собі цитування постанов Верховного Суду, в тому числі, ухвалених у справах з відмінними фактичними обставинами, без вказівки на те, в чому полягає неправильність застосування судами норм матеріального права або порушення ними норм процесуального права у конкретному випадку, є недостатнім.

Посилання відповідача на постанови Верховного Суду від 4 вересня 2018 року (справа №820477/17), від 15 серпня 2018 року (справа №808/2593/13-а), від 6 червня 2018 року (справа №814/864/13-а), від 18 січня 2018 року (справа №2а-7075/12/2670) взагалі є недоречним у межах спірних правовідносин, оскільки у наведених постановах Верховний Суд надав оцінку прийнятності первинних документів, складених у разі наявності вироків щодо контрагентів платника податків або у разі наявності пояснень таких осіб відносно характеру укладених угод та фактичного здійснення господарських операцій. Водночас, у цій справі ні під час перевірки, ні в ході розгляду справи в судах відповідач не вказував про наявність інформації про фіктивність контрагентів позивача або відповідних пояснень, наданих їх посадовими особами.

Колегія суддів зазначає, що касаційна скарга фактично дублює висновки акта перевірки і скаржник не вказує, які саме норми матеріального права були неправильно застосовані судами, які обставини залишились нез`ясованими та недослідженими, на його думку, та яким чином останні впливають на висновок про товарність/безтоварність спірних господарських операцій.

Разом з тим, положення частини першої статті 341 КАС України встановлюють, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Обґрунтування касаційної скарги ГУ ДФС аналогічні доводам, викладеним у відзиві на позов та апеляційній скарзі і зводиться виключно до цитування акта перевірки, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили оцінку обставинам справи, що була надана судами, скаржником не зазначено.

Відтак, в частині зазначеного порушення суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про наявність підстав для задоволення позову. При цьому та обставина, що суди попередніх інстанцій застосували положення статті 134 ПК України в редакції, що діяла до 1 січня 2015 року, не вплинула на правильність вирішення спору по суті позовних вимог.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам оскаржувані судові рішення у цій справі відповідають не у повній мірі.

Відповідно до статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.

За правилами статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає за необхідне залишити без змін рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15 січня 2019 року № повністю, від 12 квітня 2019 року №1 - в частині визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 1148235,40 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 287058,58 грн. Натомість, в частині задоволення позову про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 квітня 2019 року №1, яким позивачу донараховано податок на прибуток в сумі 22350,60 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 5587,92 грн, суди попередніх інстанцій неправильно застосували норми матеріального права, у зв`язку з чим судові рішення підлягають скасуванню з ухваленням нового рішення в цій частині про відмову в позові.

Керуючись статтями 345, 349, 351, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Полтавській області задовольнити частково.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року у справі №440/1636/19 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 квітня 2019 року № в частині донарахування Товариству з обмеженою відповідальністю «Укр Агро Центр» податку на прибуток в сумі 22350,60 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у сумі 5587,92 грн.

Ухвалити в цій частині нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В іншій частині рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23 липня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року у справі №440/1636/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

СуддіМ.М. Гімон М.Б. Гусак Є.А. Усенко