Справа № 821/1996/17
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2021-04-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 квітня 2021 року

м. Київ

справа № 821/1996/17

адміністративне провадження № К/9901/55745/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Пасічник С.С.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2018 року (суддя Ковбій О.В.) та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2018 року (головуючий суддя Запорожан Д.В., судді: Яковлєв О.В., Танасогло Т.М.) у справі №821/1996/17 за позовом Приватного акціонерного товариства «Херсонська теплоелектроцентраль» до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, за участю третьої особи: Приватної фірми «Енергомаркет» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Херсонська теплоелектроцентраль» (надалі - позивач, підприємство, платник податків) звернулось до Херсонського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області (надалі відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 7 грудня 2017 року №, №, №, №, №, №, №.

Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю та безпідставністю спірних податкових повідомлень-рішень з підстав того, що у позивача наявні всі первинні бухгалтерські документи, які підтверджують реальність господарських операцій з контрагентами, на підставі яких були сформовані відповідні показники податкової звітності.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2018 року, залишеним без змін постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2018 року, адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області від 7 грудня 2017 року № в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 404295 грн; № про донарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 407523 грн та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 203761,50 грн; № про зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду з податку на додану вартість в сумі 385 220 грн; № про донарахування податкового зобов`язання з земельного податку в сумі 363259,09 грн. та штрафних (фінансових) санкцій в сумі 90814,77 грн; № в частині збільшення суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати за основним платежем на суму 44013,96 грн та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 31874,44 грн; № в частині збільшення податкового зобов`язання з військового збору в сумі 3 667,83 грн та нарахування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 2 656,20 грн. В інший частині позову відмовлено.

Рішення судів першої та апеляційної інстанцій вмотивовані тим, що господарські операції позивача з контрагентами підтверджені належними документами бухгалтерського та податкового обліку, і дають підстави для висновку про фактичне виконання ремонтних робіт за укладеними договорами між позивачем та його контрагентами. При розрахунку земельного податку за 2016 рік підприємство правомірно застосувало витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок від 13 лютого 2009 року №01-229, складені Управлінням земельних ресурсів у м. Херсоні на підставі базової вартості 1 кв. м земель 45,92 грн. Позивачем правомірно для розрахунку земельного податку в податковій декларації з плати за землю за 2017 рік застосовано витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок від 13 лютого 2009 року № 01-229, складені Управлінням земельних ресурсів у м. Херсоні на підставі базової вартості 1 кв. м земель 45,92 грн к Кф 0,65. Підприємством дотримано вимоги чинного законодавства щодо оподаткування оплати праці фізичної особи. Податковим органом правомірно нараховані штрафні санкції у розмірі 510 грн, оскільки в податкових розрахунках допущено помилки в зазначенні індивідуальних податкових номерів та у відповідних рядках податкових розрахунків податок з фізичних осіб та військовий збір відображені разом

Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2018 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2018 року в частині задоволення позовних вимог і прийняти нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позову.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права. Вказує на невідповідність висновків судів попередніх інстанцій фактичним обставинам справи, які, на думку скаржника, полягають у нереальності здійснення господарських операцій, та непідтвердження таких операцій відповідними первинними документами. Посилається на те, що згідно актів здачі-прийому виконаних робіт та талонів замовника, наданих до актів, роботи будівельною технікою здійснювались з екіпажем, при цьому наймані працівники у фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 відсутні, одночасно виконувались роботи на двох транспортних засобах, та виконані роботи ним здійснювались під час виконання ним роботи, пов`язаної з трудовими відносинами на підприємстві та нарахований і виплачений дохід не пов`язаний безпосередньо з його підприємницькою діяльністю. Вважає, що земельним ділянкам, по яким не присвоєні кадастрові номери, при розрахунку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, починаючи з 1 січня 2017 року застосовується коефіцієнт 2,00.

Позивач 31 серпня 2018 року надав до суду відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на правомірність та обґрунтованість судових рішень, просить залишити їх без змін, а касаційну скаргу відповідача без задоволення. Просить справу розглянути за участю представника податкового органу.

Верховний Суд, переглянувши рішення попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких мотивів.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що у період з 29 вересня 2016 року по 10 листопада 2017 року контролюючим органом проведено документальну планову виїзну перевірку підприємства з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства і сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 квітня 2016 року по 30 червня 2017 року, за результатами якої складено акт від 17 листопада 2017 року №261/21-22-14-01/00131771 (надалі - акт перевірки).

На підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 7 грудня 2017 року:

№, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 404 597 грн, внаслідок збільшення доходу на 302 грн, зменшення витрат на 379 907 грн та невизнання різниці, на яку зменшується фінансовий результат до оподаткування, в розмірі 24 388 грн;

№, яким донараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 407 523 грн і застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 203761,50 грн;

№, яким зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду з податку на додану вартість в сумі 385 220 грн;

№, яким донараховано земельний податок у сумі 363 259,09 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 90 814,77 грн;

№, яким донараховано податок з доходів фізичних осіб у сумі 44 013,96 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкцій у розмірі 172 922,56 грн;

№, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 510 грн;

№, яким донараховано податкові зобов`язання з військового збору у сумі 3667,83 грн і застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 13369,94 грн.

Податковими повідомленнями-рішеннями від 7 грудня 2017 року № та № донараховано податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 407 523 грн та застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 203 761,50 грн, а також зменшено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду з податку на додану вартість в сумі 385 220 грн.

Зазначені податкові повідомлення-рішення з податку на додану вартість прийнято внаслідок зменшення контролюючим органом податкового кредиту в сумі 792 743 грн. (407 523 + 385 220).

Щодо податкового повідомлення-рішення №, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 404 597 грн, внаслідок збільшення доходу на 302 грн, зменшення витрат на 379 907 грн та невизнання різниці, на яку зменшується фінансовий результат до оподаткування, в розмірі 24 388 грн колегія суддів зазначає про таке.

У даній справі не є предметом касаційного перегляду заниження доходів за 4 квартал 2016 року на суму 302 грн.

Зменшення податковим органом витрат на 379907 грн, різниць на зменшення фінансового результату до оподаткування на 24388 грн та податкового кредиту на 792743 грн відбулось у зв`язку з відсутністю факту їх придбання у контрагентів, зокрема, Товариства з обмеженою відповідальністю «Автоцентр Київ» (зменшення витрат на суму 124385 грн); Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (зменшення витрат на суму 244 522 грн); Товариства з обмеженою відповідальністю «Оптторг компанія» (зменшення витрат на суму 9 000 грн та податкового кредиту в сумі 1 800 грн); Товариства з обмеженою відповідальністю «Транзит про» (зменшення витрат в сумі 2 000 грн та податкового кредиту в сумі 400 грн); ПФ «Енергомаркет» (зменшення різниці на зменшення фінансового результату до оподаткування на 24 388 грн та податкового кредиту в сумі 614 276 грн); Товариства з обмеженою відповідальністю «Квадро-Фінанс» (зменшення податкового кредиту в сумі 176 267 грн).

Перевіркою встановлено, що підприємством в порушення вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України завищено витрати у зв`язку з непроведенням ремонтних робіт автомобіля Skoda Superb Classic 1,8 у сумі 124385 грн. за IV квартал 2016 року, оскільки до перевірки не надано технічних документів - актів передання-приймання транспортного засобу для надання послуг з технічного обслуговування і ремонту.

На балансі підприємства рахуються легкові автомобілі, зокрема, Ford Mondeo (д.н. НОМЕР_1 ), Toyota Camry (д.н. НОМЕР_2 ) та інші. Позивач орендує автомобіль Skoda Superb Classic 1,8 (д.н. НОМЕР_3 ).

Судами встановлено, що 11 листопада 2015 року між позивачем (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Автоцентр Київ» укладено договір №1115136/265 про технічне обслуговування та ремонт транспортного засобу Skoda Superb Classic 1,8/110kW.

Виконання ремонтних робіт зазначеного автомобіля підтверджується актами виконаних робіт на загальну суму 149262,31 грн, в тому числі податок на додану вартість у розмірі 24877,06 грн, податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, платіжними дорученнями.

Актом перевірки встановлено, що підприємством в порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України завищено фінансовий результат до оподаткування (збиток) у зв`язку з неможливістю виконання Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 робіт екскаватором та автокраном з екіпажом на загальну суму 244 522 грн, оскільки підприємець не міг одночасно виконувати посадові обов`язки за місцем основної роботи в котлотурбінному цеху підприємства (начальник зміни котлотурбінного цеху) та виконувати роботи згідно договору від 18 грудня 2015 року № 283. Встановлено відсутність найманих працівників у підприємця.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що між позивачем (замовник) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (виконавець) укладено договір від 18 грудня 2015 року №283 на виконання робіт будівельною технікою: екскаватором-навантажувачем, автокраном, автомобілем КАМАЗ, автомобілем ГАЗ. Загальна вартість договору з урахуванням додаткових угод не може перевищувати 275600 грн.

На підтвердження виконання умов договору позивачем надано акти виконаних робіт, платіжні доручення, акти здачі-приймання виконаних робіт, талонами замовника, шляховими листами та платіжними дорученнями.

Скаржник у касаційній скарзі наполягає на тому, що ОСОБА_1 фізично не мав можливості виконувати роботу на підприємстві позивача та одночасно за договором на виконання робіт будівельною технікою.

З такими доводами суд касаційної інстанції погоджується лише в частині виконаних робіт, оскільки судами зазначені обставини досліджено та встановлено, що ОСОБА_1 в години, які працював на підприємстві не виконував роботи за вказаним договором, укладеним з позивачем, збіг часів роботи на автокрані та на екскаваторі одночасно мав місце лише в чотирьох талонах.

Таким чином, суди дійшли обґрунтованого висновку щодо правомірності зменшення витрат лише по чотирьом актам на підставі восьми талонів замовника, що складає близько 35641,66 грн. Щодо решти суми 208 880,34 грн. відсутні правові підстави вважати витрати підприємства завищеними.

Верховний Суд погоджується з висновками судів, що податковий орган дійшов помилкового висновку про завищення фінансового результату до оподаткування (збиток) на загальну суму 244 522 грн.

Перевіркою встановлено, що позивачем в порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України завищено фінансовий результат до оподаткування (збиток) у зв`язку з документуванням послуг автовишки з постачальником, Товариством з обмеженою відповідальністю «Оптторг компанія» на суму 9000 грн за 4 квартал 2016 року за відсутності факту придбання послуг.

Актом перевірки встановлено, що позивачем в порушення вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України неправомірно включено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по операціям з наведеним вище постачальником у зв`язку з відсутністю факту придбання послуг автовишки на суму 1800 грн.

Перевіркою встановлено, що позивачем в порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України завищено фінансовий результат до оподаткування (збиток) у зв`язку з документуванням послуг автовишки з постачальником, Товариством з обмеженою відповідальністю «Транзит про» на суму 2000 грн за І квартал 2017 року. Підприємством в порушення вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України неправомірно включило до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по операціям з вказаним постачальником у зв`язку з відсутністю факту придбання послуг автовишки на суму 400 грн за березень 2017 року.

Судами встановлено, що вказані господарські взаємовідносини підтверджуються актами здачі-прийняття робіт (надання послуг автовишки), податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, платіжними дорученнями.

Перевіркою показників рядка 03 Декларації «Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» податковим органом встановлено завищення на загальну суму 24 388 грн. Актом перевірки встановлено, що підприємством в порушення вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 138.2, 138.3 статті 138 Податкового кодексу України збільшило фінансовий результат до оподаткування (збиток) по задокументованим послугам по ремонту частотного перетворювача ПФ «Енергомаркет» по договору від 14 квітня 2016 року №09/16-РМУ123 в частині нарахування амортизації на суму 24 388 грн. Підприємством в порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України неправомірно включено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по операціям з ПФ «Енергомаркет» у зв`язку з відсутністю факту придбання ремонтних послуг. Встановлено порушення підприємством пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, яким передбачено необхідність зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму розрахованої амортизації основних засобів відповідно до пункту 138.3 цієї статті. Податковий орган вважає, що позивач зайво зменшив фінансовий результат до оподаткування на суму податкової амортизації частотного перетворювача в розмірі 24 388 грн (рядок 1.2.1 додатка РІ до рядка 03 декларації).

На виконання пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України підприємство одночасно збільшило фінансовий результат до оподаткування на суму бухгалтерської амортизації по даному частотному перетворювачу, нарахованої відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності в розмірі 24 388 грн (рядок 1.1.1 додатка РІ до рядка 03 декларації).

Суди дійшли висновку, що якщо податковий орган не визнає амортизацію вартості ремонту частотного перетворювача ПФ «Енергомаркет» в сумі 24388 грн, тоді в акті перевірки вона мала зазначити не тільки про завищення рядка 03 Декларації "Різниці, які виникають відповідно до норм Податкового кодексу України" в порушення пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України на суму податкової амортизації 24 388 грн, а також і про одночасне заниження даного рядка декларації в порушення пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України на таку ж суму бухгалтерської амортизації 24 388 грн.

Верховний Суд погоджується з висновками судів в цій частині з урахуванням приписів пункту 86.10 статті 86 Податкового кодексу України, якими встановлено, що в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.

Натомість податковим органом в порушення зазначених вимог податкового законодавства в акті перевірки зазначено лише про завищення різниць, що зменшують фінансовий результат, на суму податкової амортизації 24 388 грн. При цьому в акті перевірки не визначено суму завищення різниць, що збільшують фінансовий результат, на суму бухгалтерської амортизації у розмірі 24 388 грн.

В акті перевірки зазначено, що ПФ «Енергомаркет» не здійснював роботи по договору від 14 квітня 2016 року № 09/16-РМ/123 вартістю 192960 грн (у тому числі податок на додану вартість у розмірі 32160 грн) з технічної діагностики, дефектування, ремонту та пусконалагоджувальних робіт частотного перетворювача у кількості одна одиниця Danfoss VLT 6172 (Р=132 кВт) (інв.№16236), який не обліковується на балансі ТЕЦ. По інв.№16236 нарахована амортизація з 1 червня 2016 року по 30 червня 2017 в сумі 24388 грн, відображено податковий кредит з податку на додану вартість у розмірі 32160 грн. Перевіркою встановлено, що ПФ «Енергомаркет» не здійснював роботи по договору від 1 червня 2017 року №08/17-РМ/147 вартістю 313 800 грн (у тому числі податок на додану вартість у розмірі 52 300 грн) з технічної діагностики, дефектування, ремонту та пусконалагоджувальних робіт частотного перетворювача у кількості одна одиниця Danfoss VLT 6102 (Р=100 кВт) (інв.№16239), який не обліковується на балансі підприємства. По інв.№16239 відображено податковий кредит з податку на додану вартість у розмірі 52 300 грн.

Судами встановлено, що між позивачем та ПФ «Енергомаркет» укладено договір від 14 квітня 2016 року № 09/16-РМ/123 про технічну діагностику та дефектування частотних перетворювачів VLT 6172 (Р=132 кВт) в кількості трьох одиниць, ремонт частотних перетворювачів VLT 6172 (Р=132 кВт), пусконалагоджувальні роботи та введення в експлуатацію. Вартість робіт за договором складає 642240 грн, у тому числі податок на додану вартість у розмірі 107040 грн.

Виконання умов договорів підтверджується актом приймання виконаних робіт, податковим накладними та платіжними дорученнями.

Перевіркою встановлено, що позивачем в порушення пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України неправомірно включено до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість по операціям з Товариством з обмеженою відповідальністю «Квадро-Фінанс» у зв`язку з відсутністю факту придбання ремонтних послуг у сумі 176 267 грн.

Висновки податкового органу ґрунтуються на поданій до податкових органів податкової звітності про суми нарахованої заробітної плати застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з кількістю працюючих та податкової декларації з податку на прибуток за 2016 рік, а також на тому, що згідно Єдиного реєстру податкових накладних названий контрагент протягом 2016 року здійснював придбання матеріалів в недостатній кількості для здійснення робіт.

Судами встановлено, що між позивачем (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Квадро-Фінанс» (підрядник) укладено договори на капітальний ремонт теплових мереж. На в конання умов договорів підприємством здійснено попередню оплату підряднику на загальну суму 3623613,60 грн (у тому числі податок на додану вартість у розмірі 603 935,60 грн), що підтверджується платіжними дорученнями.

Виконання договорів підтверджується податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, актами приймання виконаних будівельних робіт та платіжними дорученнями. Акт перевірки не містить недоліки або зауваження щодо оформлення та складання зазначених первинних документів.

Судами також встановлено, що окрім наведеного, фактичне виконання робіт підтверджується рішенням господарського суду Херсонської області від 10 лютого 2017 року у справі №923/1305/16, залишеним без змін постановою Одеського апеляційного господарського суду від 6 червня 2017 року.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів зазначає про таке.

Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

За змістом пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201цього Кодексу.

Частиною першою статті 9 Закону №996-ХІV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частиною другою статті 9 Закону №996-ХІV передбачено, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

За приписами статті 1 Закону №996-ХІV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9. пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат - витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, платіжні доручення, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Враховуючи, що судами попередніх інстанцій встановлено підтвердження реальності господарських операцій позивача з його контрагентами належними первинними документами, відображення таких операцій у бухгалтерському і податковому обліку та його податковій звітності, спричинення реальних змін у майновому стані сторін, Верховний Суд погоджується з висновками судів про необґрунтованість спірних податкових повідомлень-рішень в частині, визначеній судами.

Слід також зазначити, що з акту перевірки вбачається, що при проведенні перевірки податковим органом взагалі не аналізувались первинні документи, в акті перевірки відсутні будь-які претензії податкового органу до первинних документів позивача.

Суд не приймає посилання скаржника на відсутність ресурсів та основних фондів для виконання умов договорів, оскільки наведені доводи податкового органу досліджено судами та надано їм відповідну оцінку.

Одночасно у висновках акту перевірки контролюючим органом встановлено заниження нарахування земельного податку за період з 1 квітня 2016 року по 30 червня 2017 року всього у сумі 363 259,09 грн.

За правилами бухгалтерського обліку земельний податок включається до складу витрат підприємства. Отже донарахування земельного податку в сумі 363259,09 грн є підставою для збільшення витрат і відповідно збитків в податковій декларації з податку на прибуток підприємства.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що загальний результат перевірки з податку на прибуток має бути зменшений на суму донарахованого земельного податку в сумі 363 259,09 грн. Тобто, має бути встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування не у сумі 404 597 грн, а у сумі 41 338 грн.

Податковим повідомленням-рішенням від 7 грудня 2017 року № донараховано податкове зобов`язання з земельного податку в сумі 363 259,09 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 90 814,77 грн.

Скаржник стверджує, що підприємством не враховані зміни щодо нормативної грошової оцінки згідно наказу Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року №489, що призвело до заниження нарахування і земельного податку всього в сумі 363 259,09 грн.

Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що відповідачем не враховано, що наказ Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року №489 «Про затвердження Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів» застосовується з 1 січня 2017 року згідно з пунктом 3 даного Наказу, а тому донарахування земельного податку за період з 1 квітня 2016 року по 31 грудня 2016 року у сумі 111 679,09 грн з посиланням на порушення норм наказу від 25 листопада 2016 року №489 є неправомірним.

Судом встановлено, що контролюючим органом за період з 1 квітня 2016 року по 30 червня 2017 року здійснено донарахування 111 679,09 грн по земельному податку 2016 року на підставі рішення Херсонської міської ради від 22 листопада 2013 року №1238 «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Херсона», розробленої Товариством з обмеженою відповідальністю «Консалтингова фірма Спектр» в 2010 році.

Однак, судами також встановлено, що зазначене рішення скасовано постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 10 серпня 2016 року по справі №821/299/16, залишеною без змін ухвалою Вищого адміністративного суду України від 15 листопада 2016 року по справі №К/800/23466/16.

Листами Міжрегіонального управління у м. Херсоні Головного управління Держгеокадастру у Херсонській області від 23 лютого 2017 року №№454/0/86-17, 455/0/86-17, 456/0/86-17, 457/0/86-17, 458/0/86-17, 459/0/86-17, 460/0/86-17, 461/0/86-17, 462/0/86-17, 463/0/86-17, 464/0/86-17 позивача повідомлено про неможливість надати витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земель у зв`язку з тим, що постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 10 серпня 2016 у справі №821/299/16 визнано неправомірним та скасовано рішення Херсонської міської ради від 22 листопада 2013 року №1238 «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Херсона», однак відповідач на підтвердження порушень з боку позивача, зазначає саме це рішення Херсонської міської ради.

Щодо решти донарахованого земельного податку 2016 року в сумі 115,180 грн. за період з 10 серпня 2016 року по 31 грудня 2016 року, судами встановлено відсутність обґрунтувань, таких обґрунтувань не наведено і у доводах касаційної скарги.

Позивачем здійснено розрахунок земельного податку на підставі витягів з технічної документації про чинну нормативну грошову оцінку земельних ділянок, виданих Управлінням земельних ресурсів у м. Херсоні. При розрахунку податку застосовані всі коефіцієнти індексації згідно листів Державної служби України з питань геодезії, картографії та кадастру.

26 квітня 2000 року позивачем отримано державний акт І-ХС XIX-1 №000665 на право постійного користування землею загальною площею 23,0637 га, зареєстрований у Книзі записів державних актів на право постійного користування землею за №556.

Відповідно до підпункту 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України об`єктами оподаткування земельним податком є зокрема земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

За змістом підпункту 271.1. пункту 271.1 статті 271 Податкового кодексу України базою оподаткування земельним податком є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом.

Нормативна грошова оцінка земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів незалежно від їх цільового призначення, проводиться не рідше ніж один раз на 5-7 років.

Частиною другою статті 18 Закону України «Про оцінку земель» встановлено, що нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться юридичними особами, які є розробниками документації із землеустрою відповідно до Закону України «Про землеустрій».

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Херсонською міською радою було прийнято рішення від 27 квітня 2000 року №186 «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Херсона», відповідно до якого базова вартість 1 кв.м. земель міста Херсона складає 45,92 грн.

Позивачем отримано з Управління земельних ресурсів у м. Херсоні одинадцять (за кількістю земельних ділянок, які знаходяться в постійному користуванні у підприємства) витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок від 13 лютого 2009 року №01-229, складених на підставі базової вартості 1 кв.м земель 45,92 грн.

Херсонською міською радою було прийнято рішення від 31 березня 2011 року №178 «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Херсона», яке мало вступити в дію з 1 червня 2011 року, базова вартість 1 кв.м. земель міста Херсона була встановлена на рівні 213,32 грн. Цим рішенням було зобов`язано всіх користувачів або власників земельних ділянок отримати витяги з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель м. Херсона.

На виконання зазначеного рішення позивачем отримано від Управління земельних ресурсів у м. Херсоні одинадцять (за кількістю земельних ділянок, які знаходяться в постійному користуванні у позивача) витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок від 6 липня 2011 року №01-1655, складених на підставі базової вартості 1 кв.м земель 213,32 грн.

Рішенням Херсонської міської ради від 31 березня 2011 року №178 було визнано нечинним, у зв`язку з чим Херсонською міською радою було прийнято нове рішення від 22 листопада 2013 року №1238 «Про затвердження технічної документації з нормативної грошової оцінки земель міста Херсона», яким визначено базову вартість 1 кв.м. земель міста Херсона на рівні 213,32 грн. Зазначена вартість 1 кв.м. земель м.Херсона повинна була застосовуватись з 1 січня 2015 року відповідно до пункту 271.2 статті 271 Податкового кодексу України.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 24 травня 2016 року у справі №821/299/16, залишеним без змін постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 10 серпня 2016 року, рішення Херсонської міської ради від 22 листопада 2013 року №1238 було визнане нечинним.

З огляду на встановлені судоми обставини, Верховний Суд погоджується з висновками судів про наявність у позивача підстав за 2016-2017 роки застосовувати нормативну грошову оцінку земель м. Херсона, яка діяла до прийняття рішення від 22 листопада 2013 року № 1238, встановлена рішенням Херсонської міської ради від 27 квітня 2000 року № 186, за яким базова вартість 1 кв.м земель міста Херсона складає 45,92 грн та вважає безпідставними донарахування земельного податку позивачу в сумі 363 259,09 грн.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 7 грудня 2017 року №, яким донараховано податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати в сумі 44 013,96 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції в сумі 172 922,56 грн та №, яким донараховано податкове зобов`язання з військового збору в сумі 3 667,83 грн із застосуванням штрафної (фінансової) санкції в сумі 13 369,94 грн, Верховний суд зазначає про таке.

Відповідно до підпункт 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.

Відповідно до підпункту 168.1.4 пункту 168.1 статті 168 Податкового кодексу України, якщо оподатковуваний дохід надається у не грошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, податок сплачується (перераховується) до бюджету протягом трьох банківських днів з дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання).

Перевіркою встановлено, що позивачем в порушення вимог підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, підпункту 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України не нараховано та не утримано податок на доходи фізичних осіб у загальній сумі 44 013,96 грн та не нараховано і не утримано військовий збір всього у сумі 3 667,83 грн у зв`язку із отриманням фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 оплати робіт у сумі 244 522 грн, виконаних за договором, укладеним з позивачем, від 18 грудня 2015 року №283.

Контролюючий орган у скарзі наполягає на тому, що дохід отриманий зазначеним суб`єктом підприємницької діяльності за договорами, укладеними з позивачем, підлягає оподаткуванню, як дохід отриманий саме фізичною особою, а не суб`єктом господарювання з підстав невиконання господарських зобов`язання за вказаним договором.

Проте, як зазначалось раніше, питання виконання господарських зобов`язань згідно договору від 18 грудня 2015 року №283 досліджено судами та встановлено виконання робіт за умовами наведеного договору.

З огляду на встановлені судами обставини, які не спростовані доводами касаційної скарги, Верховний Суд погоджується з висновками судів про відсутність підстав для донарахування податку на доходи фізичних осіб. Правомірність донарахування військового збору є похідним від донарахування податку на доходи фізичних осіб, та відповідно правомірно визначено судом необґрунтованість його донарахування.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції про часткове задоволення позовних вимог.

Відповідачем в касаційній скарзі не наведено обґрунтувань у чому полягає неправильне застосування судами норм матеріального права.

Відповідач у касаційній скарзі просить про переоцінку, додаткову оцінку доказів стосовно реальності здійснення господарських операцій позивача з його контрагентами, що знаходиться поза межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відтак, доводи касаційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального права.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України Суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право, зокрема, залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладене, Верховний Суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень суду не встановлено.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 березня 2018 року та постанову Одеського апеляційного адміністративного суду від 12 червня 2018 року у справі №821/1996/17- залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва С.С. Пасічник