Справа № 0940/2301/18
Суддя: Желтобрюх І.Л.
Дата ухвалення: 2021-02-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду
Желтобрюх І.Л., Блажівської Н.Є., Васильєвої І.А., Гусака М.Б.
справа №0940/2301/18
25 лютого 2021 року Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (далі - колегія суддів Палати, Палата КАС ВС) розглянув справу №0940/2301/18 за позовом Публічного акціонерного товариства "Укрнафта" до Пнівської сільської ради про визнання протиправним і скасування рішення.
За результатами розгляду справи колегія суддів Палати вирішила направити справу на розгляд Об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (далі - Об`єднана палата, ОП КАС ВС) в порядку частини другої статті 346 КАС України для відступу від попередньо висловленої останньою правової позиції.
Визнаючи необхідність застосування саме такого процесуального наслідку (передачі справи на ОП КАС ВС для відступу від її ж висновків) ми, однак, не погоджуємося з мотивами передачі, деякими висновками колегії суддів Палати та деякими правовими обґрунтуваннями, наведеними на їх підтвердження.
Піднята у справі правова проблема не є надто складною з точки зору «чистої юриспруденції», проте доволі тривалий час суди різних рівнів і навіть різні судові колегії (палати) в межах суду однієї інстанції демонструють різні підходи до її вирішення, керуючись при цьому одними і тими ж нормами чинного законодавства, але доходячи протилежних висновків залежно від того, яким із них надають перевагу у застосуванні. Судді, що заявили у цій справі окрему думку, підтримали запропонований доповідачем проект судового рішення, який, хоча і не набрав більшості голосів суддів палати, проте був частково відтворений у кінцевому варіанті постанови. Як наслідок у рішенні з`явилося кілька взаємовиключних висновків та залишилася невизначеною дійсна позиція палати у ключових питаннях спору.
З метою спрощення сприйняття й виділення найбільш важливих аспектів піднятої проблематики та задля покращення розуміння причин і мотивів нашої незгоди з деякими з викладених у рішенні Палати висновками, користуючись відсутністю вимог процесуального закону щодо форми і структури окремої думки, вважаємо за доцільне й допустиме викласти окрему думку такими окремими розділами:
І. Постановка проблеми та процесуальна передісторія;
ІІ. Межі, підстави і мотиви незгоди з палатним рішенням;
ІІІ. Межі, підстави і мотиви незгоди з рішенням ОП КАС ВС;
ІV. Виклад правової позиції, яку поділяють судді, що висловили у справі окрему думку.
При цьому у перших трьох розділах задля превалювання суті над формою вважаємо доцільним користуватися спрощеними визначеннями і скороченими назвами, натомість у четвертому розділі - задля дотримання юридичної визначеності, точності і правильності формулювань, логічності й послідовності викладу позиції, - навести повний текст початково запропонованого на розгляд палати проекту судового рішення у цій справі, подекуди умисно не усуваючи повтори.
І. Постановка проблеми та процесуальна передісторія
Протягом 2016-2018 років низкою законів на кожен наступний бюджетний рік законодавець обмежував (далі - обмежувальні закони) дію ряду норм і принципів податкового права щодо рішень органів місцевого самоврядування про встановлення деяких категорій місцевих податків і пільг (далі - рішення ОМС).
З аналізу стану правового регулювання означеного виду правовідносин та судової практики щодо них з`ясовано наступне:
Спори платників податків щодо оскарження як нормативно-правових актів (далі - НПА) органів місцевого самоврядування, так і прийнятих на їх виконання податкових повідомлень-рішень, що були передані на розгляд суду, вирішувались судовими колегіями Палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду на користь податкового органу із застосуванням такої узагальненої правової конструкції: встановлення законодавчого обмеження на застосування низки приписів ПК України та спеціального закону про регуляторну політику є правомірним, таким, що узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини, та є «законним втручанням» держави у мирне володіння особою майном.
Здійснена у травні 2019 року спроба колегії суддів з палати з розгляду справ щодо податків, зборів, інших обов`язкових платежів відступити від такої практики на рівні цієї палати не знайшла підтримки більшості. Навіть встановивши порушення принципу стабільності у спірних правовідносинах, судді палати виходили з того, що предметом розгляду в справі № 825/1496/17 було не рішення органу місцевого самоврядування, а прийняті на його виконання податкові повідомлення-рішення, при винесенні яких контролюючий орган не допустив свавілля. Крім того, позивач у тій справі фактично скористався податковою пільгою, з огляду на що судді палати відмовилися визнавати таке втручання у майнові права заявника непропорційним.
Натомість судді Судової палати з розгляду справ щодо захисту соціальних прав КАС ВС висловлювали іншу правову позицію, відповідно до якої акти органів місцевого самоврядування, які відповідно до закону є регуляторними актами, вони розробляються, розглядаються, приймаються та оприлюднюються у порядку, встановленому спеціальним законом. Законодавство безпосередньо пов`язує набрання чинності актом нормативно-правового характеру органу місцевого самоврядування з моментом його офіційного оприлюднення. З урахуванням тієї обставини, що оспорюване рішення було розміщено на дошці оголошень та на офіційному сайті сільради, але не було опубліковане в засобах масової інформації в порядку, визначеному законодавством, таке рішення є нечинним.
Різна судова практика на рівні палат ВС стала підставою для передачі справи Об`єднаній палаті КАС ВС, яка у рішенні за наслідками розгляду погодилася з висновком про те, що законодавство безпосередньо пов`язує набрання чинності актом нормативно-правового характеру органу місцевого самоврядування з моментом його офіційного оприлюднення. Однак, ураховуючи законодавчі обмеження, запроваджені законами № 1791-VIII та № 1797-VIII, визнала офіційним оприлюдненням розміщення спірного рішення ОМС на вебсайті сільради. ОП КАС ВС встановила, що зазначеними обмежувальними законами не встановлено нового, відмінного від передбаченого законом № 1160-IV порядку оприлюднення регуляторного акта, разом з тим, визнала, що в межах даних правовідносин не було свавілля з боку відповідача, оскільки дії останнього щодо оприлюднення регуляторного акта відповідають встановленим правилам спеціального порядку оприлюднення таких актів, виходячи з комплексного аналізу статей 57, 58 Конституції України, частини четвертої розділу ІІ Прикінцевих та перехідних положень Закону України від 20.12.2016 № 1791-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році», частини третьої розділу ІІ Прикінцевих та перехідних положень Закону України від 21.12.2016 № 1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні», частини п`ятої статті 59 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» та статті 15 Закону України «Про доступ до публічної інформації» від 13 січня 2011 року № 2939-VI (далі - закон №2939-VI).
З усього наведеного Об`єднаною палатою переліку норм правила оприлюднення містить лише остання, з чого висновуємо, що саме визначений нею порядок прирівняно до офіційного оприлюднення.
Підставою відступу від наведеної позиції в ухвалі про повторну передачу справи на розгляд ОП КАС ВС по цій справі колегія суддів Палати зазначила незгоду із висновками Об`єднаної палати в частині визнання рішення ОМС регуляторним актом, про що навела відповідну правову аргументацію, яку більш детально аналізуватимемо нижче. Крім того, Палата визнала нерелевантними до спірних правовідносин закон №2939-VI (зокрема, статтю 15 цього закону) і статтю 22 Закону України № 539/97-ВР від 23 вересня 1997 року «Про порядок висвітлення діяльності органів державної влади».
Отже, ключовим питанням (яке, власне, спричиняє неоднакове правозастосування) у спірних правовідносинах є визначення їх належного правового регулювання, тобто встановлення застосовності до спірних правовідносин або обмежувальних законів або ж, попри сам факт їх існування, безпосереднє застосування тих норм, дію яких законодавець мав намір зупинити. У першому випадку важливо також визначити закон, який регламентує спірне питання замість закону № 1160-IV. Судова палата під час розгляду цієї справи виокремила ще одне спірне питання правозастосування: чи є рішення ОМС регуляторним актом, й, відповідно, чи застосовна до нього відповідна процедура його прийняття. Своєю чергою, негативна відповідь на друге питання відкриває наступне: яким законом слід керуватися в такому разі при визначенні способів (порядку) офіційного оприлюднення рішення ОМС, - відповіді на яке Палата у своєму рішенні не дала.
У пошуках відповідей на означені питання розгляньмо обмежувальні закони детальніше.
Так, зокрема, Розділом І Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» від 24 грудня 2015 року №909-VIII (далі - Закон №909-VIII) внесено зміни до наведеного у ньому переліку норм Податкового кодексу України (далі - ПК України); а пунктом 4 Розділу ІІ Прикінцеві положення цього закону визначено: «установити, що в 2016 році до прийнятих рішень органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів на 2016 рік не застосовуються вимоги, встановлені підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 Податкового кодексу України та Законом України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності" (тут і далі мається на увазі Закон України від 11 вересня 2003 року № 1160-IV у відповідній редакції). Тобто поряд з безпосередньою зміною приписів Податкового кодексу законодавець окремою нормою тимчасово, на певний бюджетний період, щодо певного виду правовідносин призупинив дію визначеної у статті сукупності законодавчих приписів без внесення відповідних змін до «тіла» ПК України та без зміни форми і змісту тих норм, дію яких «призупинено».
Так само окремо від безпосереднього внесення змін до ПК України пунктом 4 Розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році» від 20 грудня 2016 року №1791-VIII (далі - Закон №1791-VIII), було обмежено застосування в 2017 році до прийнятих рішень органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів, які прийняті на виконання цього Закону: підпункту 4.1.9 пункту 4.1 та пункту 4.5 статті 4, підпункту 12.3.4 пункту 12.3, підпункту 12.4.3 пункту 12.4 та пункту 12.5 статті 12 Податкового кодексу України та Закону № 1160-IV».
Важливо відзначити, що вже наступного дня, 21 грудня 2016 року, Верховною радою України ухвалено Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» № 1797-VIII (далі - Закон № 1797-VIII), яким означене вище обмеження дії певної сукупності законодавчих актів і норм на певну групу правовідносин сформульовано більш чітко і зрозуміло: «Установити, що у 2017 році в частині плати за землю вимоги підпункту 4.1.9 пункту 4.1 та пункту 4.5 статті 4, підпункту 12.3.4 пункту 12.3, підпункту 12.4.3 пункту 12.4 та пункту 12.5 статті 12 Податкового кодексу України та Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності" не поширюються на рішення органів місцевого самоврядування, які прийняті на виконання цього Закону» (пункт 3 Розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення).
І, нарешті, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 7 грудня 2017 року № 2245-VIII (далі - Закон № 2245-VIII) були установлені аналогічні приписи щодо непоширення до прийнятих рішень органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів вимог підпункту 4.1.9 пункту 4.1 та пункту 4.5 статті 4, підпункту 12.3.4 пункту 12.3, підпункту 12.4.3 пункту 12.4 та пункту 12.5 статті 12 Податкового кодексу України та Закону №1160-IV (пункт 3 Розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення) без внесення відповідних змін до тіла самого Кодексу.
Надалі вже сам текст ПК України (підрозділ 10 розділу XX) було доповнено пунктом 52 - згідно із Законом № 2628-VIII від 23 листопада 2018 року із строком дії нововведень на 2019 рік; пунктом 52-7 - згідно із Законом № 540-IX від 30 березня 2020 року із змінами, внесеними згідно із Законом № 591-IX від 13 травня 2020 року; та пунктом 58 - згідно із Законом № 466-IX від 16 січня 2020 року, - на 2020 рік, відповідно. Отже, і після 2018 року законодавець продовжив політику тимчасових щорічних обмежень визначеного переліку чинних нормативних приписів, але удосконалив процедуру введення подібних обмежень, унісши зміни безпосередньо до тексту ПК України, та звузивши сферу їх дії. Так, уведені першим з перелічених законів (на 2019 рік) пунктом 52 обмеження стосувалися лише туристичного збору, а останнім, - відповідно, пунктом 58, - лише території населених пунктів на лінії зіткнення. Окремо слід зауважити, що пунктами 52-6 і 52-7 цього підрозділу місцевим радам у 2020 році надано право вносити зміни до попередньо прийнятих рішень про встановлення місцевих податків і зборів, а також на тому, що уведені обмеження поширили свою дію і на проекти таких рішень, а сам перелік нормативно-правових актів, дія яких обмежується, розширено частиною третьою статті 15 Закону України "Про доступ до публічної інформації", та Законом України "Про державну допомогу суб`єктам господарювання".
Системний аналіз наведених законодавчих приписів призводить нас до таких висновків:
Тимчасовість уведення відповідних обмежень свідчить про відсутність бажання змінити чи скасувати дію означених норм щодо означеного кола правовідносин назавжди, тобто про усвідомлення законодавцем їх важливості для сталого й передбачуваного правозастосування у сфері адміністрування окремих податків та визнання необхідності залишити їх чинними після закінчення обставин, що спричинили бюджетну потребу у їх зупиненні.
Незмінність змісту безпосередньо самих зупинених законодавчих приписів означає визнання законодавцем їх відповідності та узгодженості з Конституцією та іншими законами України з питань оподаткування.
Невнесення змін безпосередньо до тексту ПК України додатково свідчить про небажання законодавця дискримінувати платників окремих податків порівняно з іншими.
Уводячи в дію обмежувальний закон при незмінних приписах самих обмежуваних норм та не змінюючи при цьому імперативних приписів пунктів 2.1 статті 2; 5.2 статті 5; 7.4 статті 7 ПК України, частини 3 статті 27 Бюджетного кодексу України, законодавець повинен передбачати перспективи судового вирішення спору. Однак, володіючи необхідними повноваженнями, усвідомлюючи зазначені недоліки застосовуваної законодавчої техніки, змінюючи одночасно тим самим законом низку інших норм Податкового кодексу, цих норм він, однак, не змінив і не скасував, як і не вніс змін до ПК України у відповідній частині безпосередньо.
Наведене у сукупності із доводами, які будуть викладені нижче, приводить нас до стійкого переконання про відсутність правових підстав до врахування обмежувальних законів, тобто про необхідність надання переваги нормам Податкового кодексу як спеціального закону, що має пріоритет, і приписи якого не були змінені чи скасовані у визначений законом спосіб. Антитези до такого висновку теж будуть проаналізовані у відповідних розділах.
ІІ. Межі, підстави і мотиви незгоди з палатним рішенням
Вирішуючи направити справу на повторний розгляд до Об`єднаної палати, Судова палата з розгляду податкових спорів керувалася наступними міркуваннями:
«Нормативно-правові акти з питань оподаткування місцевими податками та зборами не можуть бути віднесені до категорії регуляторних актів, оскільки регламентують сферу фінансових, податкових відносин, які не охоплюються господарськими чи адміністративними відносинами між регуляторними органами та суб`єктами господарювання та/або між іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання.
Установлення органами місцевого самоврядування нових чи зміна чинних податків і зборів матиме вплив на господарську діяльність суб`єктів господарювання. Водночас самі юридичні норми щодо оподаткування місцевими податками та зборами безпосередньо не врегульовують відповідні господарські відносини, а лише надають можливість суб`єктам господарювання здійснювати планування їхньої діяльності: фінансово підготуватися та корегувати планово-фінансові показники, зважити ризики тощо.
Іншою визначальною особливістю регуляторного акта є чітко врегульована законом процедура підготовки, прийняття, відстеження результативності та перегляду.
При встановленні місцевих податків і зборів законодавець щорічно намагається обмежити дію Закону № 1160-IV. Метою законодавця є спрощення порядку офіційного оприлюднення таких актів органів місцевого самоврядування, оскільки, зокрема, офіційні друковані видання є не в усіх органах місцевого самоврядування, а Україна взяла курс на масштабну цифровізацію всіх сфер життєдіяльності держави та суспільства.
Відповідно, за логікою законодавця, такі рішення органів місцевого самоврядування не є регуляторними актами в розумінні Закону № 1160-IV і частини дванадцятої статті 59 Закону № 280/97-ВР. До цих актів не застосовуються вимоги Закону № 1160-IV.
Оскільки рішення органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів можуть бути офіційно оприлюднені на офіційних сторінках у мережі «Інтернет», то вони не є регуляторними актами в розумінні Закону № 1160-IV і частини дванадцятої статті 59 Закону № 280/97-ВР».
Спробуємо скоротити викладені висновки до ланцюга: підстава - наслідок і проаналізувати їх.
З аналізу першої підстави видається, що палата або виключила податкові правовідносини з числа адміністративних, або орган місцевого самоврядування - з числа регуляторних органів, або ПАТ "Укрнафта" - з числа суб`єктів господарювання.
З тимчасових спроб законодавця спростити порядок оприлюднення рішень ОМС на певні бюджетні періоди палата зробила висновки щодо дійсних намірів останнього, довершивши справу замість нього у доволі радикальний спосіб, - виключивши рішення ОМС з числа регуляторних актів.
У наступному абзаці Палата допустила реторсію (contradictio exercita), за якої явне тематичне судження суперечить імпліцитній (нетематичній) умові акта висловлювання.
Так, посилаючись на правову позицію Об`єднаної палати щодо ототожнення оприлюднення рішення ОМС на вебсайті з офіційним його оприлюдненням, що має наслідком набрання ним чинності, Палата дійшла висновку про необов`язковість застосування визначеної законом №1160-IV процедури. Навіть опускаючи той факт, що правові висновки суду не можуть індульгенцією від застосування приписів законодавчих актів, відзначимо лише, що висновок, на який посилається в обґрунтування своєї позиції Палата, і є тим висновком, від якого вона має намір відступити. Очікуваним у такому випадку є oxumoron «відсутність визначеної законом процедури», допущений у наступному абзаці висновків Судової палати:
«Наведене вказує на відсутність визначеної законом процедури прийняття регуляторного акта, що дозволяє кваліфікувати такий акт правовстановлювальним нормативно-правовим актом з питань оподаткування місцевими податками та зборами, виходячи з комплексного аналізу статей 57, 58 Конституції України, частини четвертої розділу ІІ Прикінцевих та перехідних положень Закону 1791-VIII, частини третьої розділу ІІ Прикінцевих та перехідних положень Закону № 1797-VIII, частини п`ятої статті 59 Закону № 280/97-ВР і статті 15 Закону № 2939-VI».
Прикметно, що нижче палата двічі спростувала можливість застосування цієї норми. Загалом закону: «…Закон № 2939-VI не є релевантним до спірних правовідносин і не вирішує спір…(оскільки) …покликаний задовольнити потребу суспільства в інформації, що становить його інтерес, і жодним чином не пов`язаний із порядком створення та набуттям чинності безпосередньо нормативно-правовими актами»; і окремо самої статті 15 Закону № 2939-VI: «указана норма стосується строків обов`язкового, але не офіційного оприлюднення публічної інформації, і взагалі не визначає способів такого оприлюднення. Зазначення можливості оприлюднення на сайті, за умови його наявності, не є нормою закону, що визначає способи оприлюднення нормативно-правових актів, а лише вказує на додаткові заходи на виконання цього завдання. Указана норма взагалі не охоплює ситуації, за якої в розпорядника інформації відсутній офіційний вебсайт».
Крім того, в самому тексті судового рішення Палати наведені наступні висновки: «…Аналіз повноважень ради був предметом тлумачення Конституційного Суду України в Рішенні від 16 квітня 2009 року № 7-рп/2009. Зокрема, абзацом третім пункту 4.1 цього рішення повноваження Ради щодо встановлення місцевих податків і зборів та розмірів їх ставок у межах, визначених законом (пункт 24), прийняття рішень щодо надання відповідно до чинного законодавства пільг щодо місцевих податків і зборів (пункт 28), встановлення для підприємств, установ та організацій, що належать до комунальної власності відповідних територіальних громад, розміру частки прибутку, яка підлягає зарахуванню до місцевого бюджету (пункт 29), затвердження відповідно до закону ставок земельного податку, розмірів плати за користування природними ресурсами, що є у власності відповідних територіальних громад (пункт 35), та повноваження, визначені частиною другою статті 18 Декрету Кабінету Міністрів України «Про місцеві податки і збори», віднесені до повноважень у галузі планування та в бюджетно-фінансовій сфері, закріплених у частині першій статті 26 Закону, що узгоджується з приписами частини дванадцятої статті 59 Закону № 280/97-ВР», яка стосується і визначає порядок розробки, прийняття та оприлюднення тих актів ОМС, що є регуляторними актами. Таким чином, рішення палати містить взаємовиключні висновки з ключового питання.
А на додаток до вже викладеного Палата вирішила ще не заявлений спір, який, можливо, виникне у майбутньому:
«У разі прийняття органами місцевого самоврядування рішень, положення яких передбачають внесення змін до чинних рішень виключно в частині зміни року або його виключення в назві рішення (безстрокове рішення), такі рішення також не будуть мати ознак регуляторного акта, а їх прийняття не потребуватиме застосування процедур, визначених Законом № 1160-IV».
Проте, усвідомлюючи, що спростування позиції опонента саме по собі не є доказом протилежної позиції, наведемо власні аргументи на підтвердження антитези.
Загалом, вирішуючи питання про правову природу оскаржуваного Рішення ОМС, слід знову-таки звернутися до ретельного аналізу обмежувальних законів.
На наше переконання, перелік нормативних актів, дія яких обмежується, сам по собі вже є достатнім підтвердженням факту поширення їх дії на спірні рішення ОМС, бо не має жодного сенсу і таке не практикується законодавцем, щоб обмежувати у застосуванні нормативно-правові акти, що завідомо не врегульовують спірних правовідносин. При цьому за загальними правилами законодавчої техніки використання сполучника «та» в наведеному переліку унеможливлює виокремлення певної їх частини за вибором правозастосувача, тобто обмежується дія усієї визначеної сукупності норм, - з чого випливає апогогічний висновок (від зворотнього) про те, що усі ці норми, і Закон № 1160 зокрема, за звичайних обставин поширюють свою дію на рішення ОМС, тобто регулюють такого роду правовідносини.
Такі ж висновки робимо з буквального прочитання тексту пункту 3 Розділу ІІ Прикінцеві та перехідні положення Закону № 1797-VIII, де дієприкметниковий зворот розкриває значення попередньо визначеного присудка; і з факту уведення пунктом 52-7 підрозділу 10 розділу XX ПК України обмежень щодо проєктів рішень ОМС як обов`язкового етапу визначеної законом № 1160-IV процедури ухвалення регуляторних актів.
Отже законодавець неодноразово, послідовно, з достатньою чіткістю і переконливістю відносить рішення органів місцевого самоврядування з питань встановлення місцевих податків і пільг до тих, що приймаються в порядку і на виконання Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності", тобто визнає їх регуляторними актами.
Такому волевиявленню законодавчого органу відповідає й політика органів виконавчої влади країни.
У розвиток та на виконання закону № 1160-IV нормотворцями різних рівнів ухвалено низку підзаконних нормативно-правових актів, які регламентують діяльність учасників регуляторного процесу.
Більше того, сам відповідач у справі - орган місцевого самоврядування, що видав спірний акт, визнавав і не заперечував віднесення оскаржуваного позивачем акта до регуляторних і регламентування такої своєї діяльності спеціальним законодавством, а невиконання обов`язку дотримання спеціальної процедури пояснював виключно звільненням, запровадженим Законом № 2245.
Відповідність рішення ОМС спеціальним ознакам регуляторного акта, що вирізняють його з-поміж інших нормативно-правових актів, більш детально описана у розділі четвертому цього документа.
Викликає складнощі й визначення меж нашої незгоди із судовим рішенням палати через неможливість з`ясувати позицію самої палати у деяких важливих аспектах.
За правилами, встановленими пунктами 5, 6 частини 4 статті 246 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), у мотивувальній частині судового рішення зазначаються норми права, які застосував суд, та мотиви їх застосування, а також норми права, на які посилалися сторони, які суд не застосував, та мотиви їх незастосування.
Однак зі змісту ухвали Палати у цій справі не вбачається, які з наведених у главі «Релевантні джерела права й акти їх застосування» норми визнані судом застосовними, а які - відхилені, через відсутність відповідних мотивів. З назви розділу можна було б виснувати, що наведені у ньому норми визнані судом застосовними. Більше того, у тексті рішення процитована як правовий висновок Верховного Суду, який покладено в обґрунтування правової позиції палати, й одна із «зупинених» норм - пункт 12.5 статті 12 ПК України. Проте зі змісту іншого розділу, що визначає межі незгоди суддів палати із позицією Об`єднаної палати вбачається незгода лише з висновками в частині визнання рішення ОМС регуляторним актом і з застосуванням останньою до спірних правовідносин статті 15 Закону № 2939-VI та статті 22 Закону № 539/97-ВР. Принаймні, жодних мотивів незгоди із застосуванням обмежувальних законів, як і, власне, позиції палати з цього питання, ухвала не містить, так само як і не визначає іншого, відмінного від встановленого законом № 1160-IV, порядку офіційного оприлюднення рішення ОМС, попри те, що стаття 57 Конституції вимагає не будь-якого, а саме визначеного законом порядку доведення до відома населення НПА. Усі перелічені питання залишені судом поза увагою.
З урахуванням викладеного з рішенням палати не погоджуємося повністю, за винятком викладених у рішенні мотивів неможливості застосування до спірних правовідносин статті 15 Закону № 2939-VI та статті 22 Закону № 539/97-ВР.
Завершуючи даний розділ, підсумуємо, що за принципом належного урядування, якому так багато уваги приділено у тексті палатного рішення, влада має здійснюватись у правомірний, справедливий та розумний спосіб. З принципу «правової держави» витікає вимога законності та узгодженості діяльності її органів. Саме тому на рівні Основного закону закріплено, що органи державної влади зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (частина друга статті 19 Конституції України).
Отже, кожен орган влади, використовуючи визначені для нього законом владні повноваження, зобов`язаний повно і правильно оцінювати обставини, наявні у справі факти та правильно застосовувати до встановлених фактів чинні правові норми, не допускаючи при цьому зловживання владою у процесі прийняття відповідного рішення, в основі якого мають бути закладені конкретно визначені публічні інтереси. А завданням суду є належний та ефективний контроль відповідності таких дій закону й принципам права задля забезпечення дотримання таким органом прав особи, що звернулася за захистом, на кожній стадії такого провадження та за його наслідками. Безпосереднє вирішення судом, як незалежним органом, питань, віднесених до компетенції органів законодавчої чи виконавчої гілок влади, є недопустимим, інакше буде порушено принцип розподілу влади.
Зрештою, Палата не врахувала наступного: визнання рішення ОМС нормативно-правовим, але не регуляторним актом, автоматично поширює на нього дію частини 5 статті 59 Закону №280/97- ВР, дія якої жодного разу не зупинялася законодавцем, і яка, у сукупності з приписами статті 57 Конституції України все рівно вимагає офіційного оприлюднення такого акта у порядку, визначеному законом, а не у довільному порядку. Зазначене нівелює основний аргумент висновків ухвали, - курс на спрощення порядку оприлюднення НПА в межах масштабної цифровізації як мету законодавця.
ІІІ. Межі, підстави і мотиви незгоди з рішенням ОП КАС ВС
Об`єднана палата Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду констатувала законність оскаржуваного рішення органу місцевого самоврядування та виходила при цьому з наступних мотивів:
«Акти органів та посадових осіб місцевого самоврядування нормативно-правового характеру набирають чинності з дня їх офіційного оприлюднення, якщо органом чи посадовою особою не встановлено пізніший строк введення цих актів у дію… Акти органів та посадових осіб місцевого самоврядування, які відповідно до закону є регуляторними актами, розробляються, розглядаються, приймаються та оприлюднюються у порядку, встановленому Законом України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».
Підсумовуючи, ОП КАС ВС зазначило, що «Законодавство безпосередньо пов`язує набрання чинності актом нормативно-правового характеру органу місцевого самоврядування з моментом його офіційного оприлюднення».
Разом з тим об`єднана палата констатувала, що «вимога щодо обов`язкового офіційного оприлюднення рішення про встановлення місцевих податків та зборів встановлена підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України. Водночас, цей підпункт не застосовується у 2017 році відповідно до вимог Законів №1791-VIII та №1797-VIII. Як підсумок, відповідно до вищевказаних положень законодавства України, на рішення органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків та зборів також не поширюються положення Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» у 2017 році щодо офіційного оприлюднення в друкованих засобах масової інформації відповідних рад, а у разі їх відсутності - у місцевих друкованих засобах масової інформації».
Очевидно, що вказані висновки є суперечливими і навіть взаємовиключними.
Навіть якщо визнати, що перша частина висновків стосується загального аналізу стану правового регулювання, а друга охоплює лише період 2017 року, то і в цей період залишалися чинними норми статті 57 Конституції України, частина 5 статті 59 Закону № 280/97-ВР та частина 3 статті 27 Бюджетного кодексу України, що залишилося поза увагою судової колегії об`єднаної палати. Крім того, не містить означене судове рішення й порівняльного аналізу обмежувальних законів з приписами пунктів 2.1 статті 2; 5.2 статті 5; 7.4 статті 7 ПК України, частини 4 статті 7 КАС України, які унеможливлюють їх застосування.
Далі рішення Об`єднаної палати містить наступні висновки: «…приписами Законів України № 1791-VIII та № 1797-VIII не встановлено нового, відмінного від передбаченого Законом України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» порядку оприлюднення регуляторного акта, прийнятого органом місцевого самоврядування з питань оподаткування місцевими податками та зборами.
Пунктом 4 рішення Узинської міської ради Білоцерківського району Київської області від 11.07.2017 «Про встановлення місцевих податків і зборів на 2018 рік» вирішено забезпечити його оприлюднення на офіційному вебсайті міської ради.
Отже, колегія суддів дійшла висновку, що оприлюднення відповідачем на офіційному вебсайті Узинської міської ради Білоцерківського району Київської області оскаржуваного рішення від 11 липня 2017 за № 19-118/2017 «Про затвердження Положень та ставок місцевих податків і зборів на території міста Узин на 2018 рік» вважається офіційним оприлюдненням та пов`язується з моментом набрання ним чинності».
Тобто, місцева рада у своєму рішенні самостійно визначила спосіб його оприлюднення, що визнано Верховним Судом достатньою підставою до звільнення її від виконання конституційного обов`язку.
Отже, як уже зазначалося вище, замість чітко визначеного законом способу оприлюднення регуляторного акта Об`єднана палата сформулювала власний правовий висновок, заснований на компіляції вражень від сукупності правових норм і напрямів політики держави. Таке судове рішення виходить за межі явної редакції норми і є несумісним з нею (contra legem).
У цьому контексті важливо розуміти, що спосіб, у який повинен діяти суб`єкт владних повноважень, має чітко визначатися законом, він не може приблизно співпадати із ним, або висновуватися з нього. Саме тому на рівні імперативного припису закону визначено, що аналогія закону та аналогія права не застосовується для визначення підстав, меж повноважень та способу дій органів державної влади та місцевого самоврядування (частина 6 статті 7 КАС України). І такий спосіб визначений законом № 1160-IV.
На додаток до викладеного Об`єднана палата також зауважила, що «прийняття Закону №1791-VIII цілком узгоджується зі статтею 1 Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція, ЄКПЛ), і внесення змін до ПК України та механізму прийняття рішень щодо місцевих податків органами місцевого самоврядування слід уважати «законним втручанням» держави у мирне володіння майном особи та таким, що узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини».
З метою перевірки підставності зазначеного висновку вбачаємо потребу звернутися до тексту норми ЄСПЛ, на яку посилається ОП КАС ВС. Так, стаття 1 Першого протоколу ЄСПЛ дійсно визнає за державою право вводити в дію такі закони, які вона вважає за необхідне, щоб здійснювати контроль за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів. Проте ні ця, ні жодна інша норма Конвенції не звільняє державу від обов`язку дотримуватися при цьому Основного закону своєї країни та не дозволяє робити це з порушенням нею ж самою визначеного порядку.
Підсумовуючи, резюмуємо, що з правовою позицією, викладеною у рішенні ОП КАС ВС не згідні в частині застосування обмежувальних законів замість тих норм, дію яких ці закони мали намір обмежити. Вважаємо, що рішення ОМС як нормативно-правовий і водночас регуляторний акт повинно розроблятися, розглядатися, прийматися та оприлюднюватися у порядку, встановленому Законом України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності". Протилежна позиція суперечитиме Конституції України та її фундаментальним принципам: верховенству права (правової визначеності), належного урядування.
Аналізуючи спосіб захисту порушеного права, що належить застосувати у такому випадку, зауважимо, що лише чинні акти органів та посадових осіб місцевого самоврядування визнаються незаконними в судовому порядку з мотивів їхньої невідповідності Конституції або законам України. У ситуації, що розглядається, у самій Конституції визначено правовий наслідок неоприлюднення НПА у порядку, визначеному законом, - визнання такого акта нечинним.
Оскільки єдиним можливим процесуальним наслідком у випадку незгоди палати з рішенням Об`єднаної палати є передача справи на розгляд останній для відступу від висловленої нею позиції, нами підтримується наступний проєкт ухвали:
ІV. Виклад правової позиції, яку поділяють судді, що висловили у справі окрему думку:
Проєкт палатного рішення:
«Короткий зміст позовних вимог та їх обґрунтування.
У грудні 2018 року Публічне акціонерне товариство «Укрнафта» (далі - ПАТ «Укрнафта», Товариство) звернулось до суду з позовом до Пнівської сільської ради Надвірнянського району Івано-Франківської області (далі - Сільська рада) про визнання протиправним і скасування рішення цієї ради від 26 червня 2018 року №3-24/2018 «Про встановлення ставок земельного податку за земельні ділянки, які перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми власності), на 2019 рік на території Пнівської сільської ради» (далі - оскаржуване рішення).
Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач наголошував на тому, що оскаржуване рішення є регуляторним актом, попри те, під час його прийняття відповідачем не дотримано регуляторної процедури, передбаченої Законом України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» від 11 вересня 2003 року №1160-IV (далі - Закон №1160-IV), зокрема не оприлюднено проекту регуляторного акта разом із відповідним аналізом регуляторного впливу в друкованих засобах масової інформації, що є порушенням вимог статті 57 Конституції України, статті 59 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні».
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій
Відмовляючи у задоволенні позову суди попередніх інстанцій, серед іншого, виходили з того, що Пнівською сільською радою не було порушено приписів Закону №1160-IV в частині дотримання обов`язкової регуляторної процедури під час розробки та прийняття акта, з огляду на те, що пунктом 3 Розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 7 грудня 2017 року №2245-VIII (далі - Закон №2245-VIII) установлено, що у 2018 році положення Закону №1160-IV не застосовуються до рішень про встановлення місцевих податків і зборів, прийнятих органами місцевого самоврядування.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
У касаційній скарзі позивач, перш за все, наголошує на тому, що судами не враховано приписів частини дванадцятої статті 59 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» від 21 травня 1997 року №280/97-ВР, відповідно до якої акти органів місцевого самоврядування, які відповідно до закону є регуляторними актами, розробляються, розглядаються, приймаються та оприлюднюються у порядку, встановленому Законом №1160-IV. Отже, оскільки оскаржуване рішення є регуляторним актом, на переконання скаржника, недотримання відповідачем обов`язкової регуляторної процедури під час його розробки, прийняття й оприлюднення в офіційних друкованих засобах масової інформації безперечно свідчить про протиправність спірного рішення.
Підстави передачі справи на розгляд Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду
Під час касаційного розгляду справи колегією суддів було встановлено, що при вирішенні спору суди попередніх інстанцій застосували до спірних правовідносин Закон №2245-VIII, у зв`язку з чим вважали, що під час винесення оскаржуваного рішення норми Закону №1160-IV не поширювалися на правовідносини, пов`язані із процесом прийняття рішень про встановлення місцевих податків і зборів.
З аналізу стану правового регулювання означеного виду правовідносин та судової практики щодо них, з`ясовано, що законами України від 24 грудня 2015 року №909-VIII та від 20 грудня 2016 року №1791-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» у 2016 та 2017 роках, відповідно, були установлені аналогічні приписи щодо непоширення до прийнятих рішень органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів вимог підпункту 4.1.9 пункту 4.1 та пункту 4.5 статті 4, підпункту 12.3.4 пункту 12.3, підпункту 12.4.3 пункту 12.4 та пункту 12.5 статті 12 Податкового кодексу України та Закону №1160-IV.
Своєю чергою, розглядаючи справи про скасування податкових повідомлень-рішень, якими платникам податку визначено податкові зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, Верховний Суд у постановах від 24 квітня 2018 року (справа №803/1307/17, провадження №К/9901/927/17) та від 8 травня 2018 року (справа №825/1403/17, провадження №К/9901/4267/18) підтримав позицію податкового органу й визнав за можливе застосування до спірних правовідносин положень Закону України від 24 грудня 2015 року №909-VIII, яким було зупинено у 2016 році вимоги деяких статей Податкового кодексу України та Закону №1160-IV до прийнятих рішень органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів.
Отже, цілою низкою законів на кожен наступний бюджетний рік законодавець обмежував дію ряду норм і принципів податкового права щодо платників деяких категорій податків.
Своєю чергою спори платників податків щодо оскарження як нормативно-правових актів органів місцевого самоврядування, так і прийнятих на їх виконання податкових повідомлень-рішень, що були передані на розгляд суду, вирішувались судовими колегіями Палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду на користь податкового органу із застосуванням правової конструкції, подібної до наведеної вище.
З метою вирішення питання щодо наявності підстав до відступу від висновків Верховного Суду, викладених у деяких з перелічених вище постанов, щодо можливості застосування обмежувальних законів, які визнані такими, що повністю узгоджуються з приписами статті 1 Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, - ухвалою від 12 лютого 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду передав справу на розгляд Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду на підставі статей 346, 347 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Застосування норм права у подібних правовідносинах Об`єднаною палатою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду
Об`єднана палата Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду констатувала законність оскаржуваного рішення органу місцевого самоврядування та виходила при цьому з наступних мотивів:
«Законодавство безпосередньо пов`язує набрання чинності актом нормативно-правового характеру органу місцевого самоврядування з моментом його офіційного оприлюднення. Оскаржуване рішення Узинської міської ради було оприлюднено відповідачем на офіційному вебсайті ради, але не було опубліковане в друкованих засобах масової інформації. Отже, об`єднана палата дійшла висновку, що оприлюднення відповідачем на офіційному вебсайті Узинської міської ради оскаржуваного рішення вважається офіційним оприлюдненням та пов`язується з моментом набрання ним чинності.
При цьому об`єднана палата констатувала, що вимога щодо обов`язкового офіційного оприлюднення рішення про встановлення місцевих податків та зборів встановлена підпунктом 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України. Водночас, цей підпункт не застосовується у 2017 році відповідно до вимог Законів №1791-VIII та №1797-VIII. Так само за висновком об`єднаної палати на рішення органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків та зборів також не поширюються положення Закону №1160-IV у 2017 році щодо офіційного оприлюднення в друкованих засобах масової інформації відповідних рад, а у разі їх відсутності - у місцевих друкованих засобах масової інформації.
Об`єднана палата також зауважила, що прийняття Закону №1791-VIII цілком узгоджується зі статтею 1 Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, і внесення змін до ПК України та механізму прийняття рішень щодо місцевих податків органами місцевого самоврядування слід уважати «законним втручанням» держави у мирне володіння майном особи та таким, що узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини».
Підстави повторної передачі справи на розгляд Об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду
Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України, який забезпечує сталість та єдність судової практики у порядку та спосіб, визначені процесуальним законом (частина 1 статті 36 Закону України «Про судоустрій та статус суддів»).
За приписами частини другої статті 346 КАС України суд, який розглядає справу в касаційному порядку у складі колегії суддів або палати, передає справу на розгляд об`єднаної палати, якщо ця колегія або палата вважає за необхідне відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні Верховного Суду у складі колегії суддів з іншої палати або у складі іншої палати чи об`єднаної палати.
Тобто, фактично Об`єднана палата у своєму рішенні висловила правову позицію, аналогічну тій, від якої виявила намір відступити колегія суддів, передаючи справу на розгляд Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.
Оскільки наразі справа перебуває на розгляді Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, і така палата вважає за необхідне відступити від висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного в раніше ухваленому рішенні об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, єдиним можливим процесуальним наслідком такої незгоди є передача справи на розгляд до Об`єднаної палати.
Стислий виклад обставин справи, встановлених судами першої та апеляційної інстанцій
26 червня 2018 року Пнівською сільською радою прийнято рішення №3-24/2018 «Про встановлення ставок земельного податку за земельні ділянки, які перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання (крім державної та комунальної форми власності) на 2019 рік на території, що перебуває у підпорядкуванні Пнівської сільської ради», яке набрало чинності з 1 січня 2019 року.
Пунктом 1 цього рішення встановлено на території Пнівської сільської ради ставки земельного податку за земельні ділянки, які перебувають у постійному користуванні суб`єктів господарювання, на 2019 рік (згідно з додатком), а пунктом 2 рішення визначено оприлюднити його зміст на офіційному веб-сайті Пнівської сільської ради або на дошці оголошень сільської ради.
Як зазначалося вище, відмовляючи у задоволенні позову Товариству, суди попередніх інстанцій виходили з того, що оскільки за приписами Закону №2245-VIII до рішень органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів вимоги Закону №1160-IV у 2018 році не застосовуються, відтак Сільська рада не була зобов`язана дотримуватися обов`язкової регуляторної процедури під час розробки та прийняття спірного рішення. Також, встановивши, що на території, яка перебуває у підпорядкуванні Пнівської сільської ради, відсутні друковані засоби масової інформації, суди визнали, що це унеможливлювало оприлюднення відповідачем оскаржуваного рішення у встановленому законом порядком, і такий було правомірно оприлюднено на офіційному вебсайті Пнівської сільської ради.
Релевантні джерела права й акти їхнього застосування. Позиція Верховного Суду у справі.
Україна є суверенна і незалежна, демократична, соціальна, правова держава (стаття 1 Конституції України). Права і свободи людини та їх гарантії визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Держава відповідає перед людиною за свою діяльність. Утвердження і забезпечення прав і свобод людини є головним обов`язком держави (стаття 3 Конституції України).
В Україні визнається і діє принцип верховенства права. Конституція України має найвищу юридичну силу. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй. Норми Конституції України є нормами прямої дії. Звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується (стаття 8 Конституції України).
Крім того за імперативними приписами до частини 3 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України у разі невідповідності правового акта Конституції України суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу або положення міжнародного договору. Якщо суд доходить висновку, що закон чи інший правовий акт суперечить Конституції України, суд не застосовує такий закон чи інший правовий акт, а застосовує норми Конституції України як норми прямої дії. У такому випадку суд після винесення рішення у справі вирішує питання про звернення до Конституційного Суду України (далі - КСУ) щодо конституційності такого закону, що віднесено до юрисдикції Конституційного Суду України (частина 4 цієї ж статті).
Таким чином, перевірка закону на відповідність Конституції України є необхідною передумовою до його застосування, а в разі, коли твердження про його невідповідність покладені в основу позову, - суду слід ретельно проаналізувати такі доводи особи з викладенням відповідних висновків та обґрунтувань у судовому рішенні відповідно до вимог статті 246 КАС України. У випадку, що розглядається, від цього залежить питання набрання чинності нормативно-правовим актом, що оскаржується.
Відповідно до частин другої, третьої статті 22 Основного закону, конституційні права і свободи гарантуються і не можуть бути скасовані. При прийнятті нових законів або внесенні змін до чинних законів не допускається звуження змісту та обсягу існуючих прав і свобод.
Так, зокрема, кожному гарантується право знати свої права і обов`язки. Закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, мають бути доведені до відома населення у порядку, встановленому законом. Закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, не доведені до відома населення у порядку, встановленому законом, є нечинними (стаття 57 Конституції України).
Влада має здійснюватись у правомірний, справедливий та розумний спосіб. З принципу «правової держави» витікає вимога законності та узгодженості діяльності її органів. Саме тому на рівні Основного закону закріплено, що органи державної влади зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (частина друга статті 19 Конституції України).
Частиною першою статті 144 Конституції України передбачено, що органи місцевого самоврядування в межах повноважень, визначених законом, приймають рішення, які є обов`язковими до виконання на відповідній території.
Отже, кожен орган влади, використовуючи визначені для нього законом владні дискреційні повноваження, зобов`язаний повно і правильно оцінювати обставини, наявні у справі факти та правильно застосовувати до встановлених фактів чинні правові норми, не допускаючи при цьому зловживання владою у процесі прийняття відповідного рішення, в основі якого мають бути закладені конкретно визначені публічні інтереси. А завданням суду є належний та ефективний контроль відповідності таких дій закону й принципам права задля забезпечення дотримання таким органом прав особи, що звернулася за захистом, на кожній стадії такого провадження та за його наслідками.
Систему та гарантії місцевого самоврядування в Україні, засади організації та діяльності, визначає Закон України «Про місцеве самоврядування в Україні» від 21 травня 1997 року № 280/97-ВР (далі - Закон № 280/97-ВР; тут і далі - в редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України; тут і далі - в редакції, чинній на час спірних правовідносин). Він, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Ним також закріплено, що встановлення місцевих податків та зборів здійснюється у порядку, визначеному цим Кодексом (підпункт 12.3.1 пункту 12.3 статті 12 ПК України).
Частиною другою статі 5 Податкового кодексу України закріплено пріоритет податкового законодавства, й імперативно визначено, що у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу. У продовження та на доповнення цієї норми частина перша статті 2 Кодексу чітко й безальтернативно визначає, що зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
Отже Податковий кодекс України є спеціальним нормативно-правовим актом, що регулює спірні правовідносини, й, відповідно, має пріоритет у застосуванні до правовідносин з питань оподаткування. Будь-яка зміна (у т ч зупинення дії) приписів цього Кодексу можлива винятково шляхом внесення змін безпосередньо до тіла цього закону.
Статтею 4 ПК України встановлено галузеві принципи оподаткування, дотримання яких є обов`язком усіх учасників податкових правовідносин. Серед них, зокрема, загальність оподаткування; рівність усіх платників перед законом; презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу; стабільність, -відповідно до якого зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року; єдиний підхід до встановлення податків та зборів - визначення на законодавчому рівні усіх обов`язкових елементів податку. Цією ж статтею кодексу визначено, що загальнодержавні, місцеві податки та збори, справляння яких не передбачено цим Кодексом, сплаті не підлягають (пункт 4.2 статті 4) та приписано Верховній Раді України, а також Верховній Раді Автономної Республіки Крим, сільським, селищним, міським радам та радам об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад у межах їх повноважень, визначених Конституцією України та законами України, встановлення і скасування податків та зборів, а також пільг їх платникам здійснювати відповідно до цього Кодексу (пункт 4.4 статті 4).
Повноваження органів місцевого самоврядування щодо податків та зборів регламентовані статтею 12 ПК України.
Так, зокрема, за приписами пункту 12.3 цієї статті сільські, селищні, міські ради та ради об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, в межах своїх повноважень приймають рішення про встановлення місцевих податків та зборів. Встановлення місцевих податків та зборів здійснюється у порядку, визначеному цим Кодексом (пункт 12.3.1). При прийнятті рішення про встановлення місцевих податків та зборів обов`язково визначаються об`єкт оподаткування, платник податків і зборів, розмір ставки, податковий період та інші обов`язкові елементи, визначенні статтею 7 цього Кодексу з дотриманням критеріїв, встановлених розділом XII цього Кодексу для відповідного місцевого податку чи збору (пункт 12.3.2).
За вимогами пункту 271.2 статті 271 ПК України, яка міститься саме у Розділі XII цього Кодексу, рішення рад щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок, розташованих у межах населених пунктів, офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування нормативної грошової оцінки земель або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
Так само за загальною нормою пункту 12.3.4 рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
У разі якщо сільська, селищна, міська рада або рада об`єднаних територіальних громад, що створена згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, не прийняла рішення про встановлення відповідних місцевих податків і зборів, що є обов`язковими згідно з нормами цього Кодексу, такі податки до прийняття рішення справляються виходячи з норм цього Кодексу із застосуванням їх мінімальних ставок, а плата за землю справляється із застосуванням ставок, які діяли до 31 грудня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосування плати за землю, - передбачає пункт 12.3.5 цієї статті.
Офіційно оприлюднене рішення про встановлення місцевих податків та зборів є нормативно-правовим актом з питань оподаткування місцевими податками та зборами, який набирає чинності з урахуванням строків, передбачених підпунктом 12.3.4 цієї статті, - додатково закріплює і пункт 12.5 статті 12 ПК України.
У свою чергу, систему та гарантії місцевого самоврядування в Україні, засади організації та діяльності, правового статусу і відповідальності органів та посадових осіб місцевого самоврядування регламентує Закон України «Про місцеве самоврядування в Україні» від 21 травня 1997 року № 280/97-ВР (далі - Закон №280/97-ВР; тут і далі - в редакції, чинній на час спірних правовідносин).
Так, відповідно до статті 59 Закону № 280/97-ВР Рада в межах своїх повноважень приймає нормативні та інші акти у формі рішень.
Частиною п`ятою цієї статті визначено, що акти органів та посадових осіб місцевого самоврядування нормативно-правового характеру набирають чинності з дня їх офіційного оприлюднення, якщо органом чи посадовою особою не встановлено пізніший строк введення цих актів у дію.
Поряд з тим, частиною одинадцятою цієї ж статті визначено, що акти (без зазначення їх виду) органів та посадових осіб місцевого самоврядування підлягають обов`язковому оприлюдненню та наданню за запитом відповідно до Закону України "Про доступ до публічної інформації". Проекти актів органів місцевого самоврядування оприлюднюються в порядку, передбаченому Законом України "Про доступ до публічної інформації", крім випадків виникнення надзвичайних ситуацій та інших невідкладних випадків, передбачених законом, коли такі проекти актів оприлюднюються негайно після їх підготовки.
Що ж стосується актів органів та посадових осіб місцевого самоврядування, які відповідно до закону є регуляторними актами, - то вони, за приписами частини дванадцятої цієї ж статті, розробляються, розглядаються, приймаються та оприлюднюються у порядку, встановленому Законом України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності". Отже, ця норма відсилає до законодавства, яке є спеціальним для даного виду правових норм.
Отже, одразу три частини однієї статті по-різному регулюють питання оприлюднення актів органів місцевого самоврядування. Подібне є неприпустимим за правилами нормотворення у разі, якщо такі норми є однопредметними. Однак при більш ретельному аналізі норми з`ясовується, що ці приписи такими не є, про що чітко свідчить їх зміст. Частина п`ята є найбільш загальною з них, а частина одинадцята служить чітко визначеним цілям, зазначеним у ній. Застосуванню до спірного рішення підлягає саме сукупність бланкетної норми частини 12 цієї статті зі спеціальними нормами Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності", що регулюють спірне питання.
Аналіз повноважень ради був предметом тлумачення Конституційного суду України у рішенні 16 квітня 2009 року № 7-рп/2009. Зокрема, абзацом третім пункту 4.1 цього рішення повноваження Ради щодо встановлення місцевих податків і зборів та розмірів їх ставок у межах, визначених законом (пункт 24), прийняття рішень щодо надання відповідно до чинного законодавства пільг по місцевих податках і зборах (пункт 28), встановлення для підприємств, установ та організацій, що належать до комунальної власності відповідних територіальних громад, розміру частки прибутку, яка підлягає зарахуванню до місцевого бюджету (пункт 29), затвердження відповідно до закону ставок земельного податку, розмірів плати за користування природними ресурсами, що є у власності відповідних територіальних громад (пункт 35), та повноваження, визначені частиною другою статті 18 Декрету Кабінету Міністрів України "Про місцеві податки і збори", - віднесені до повноважень в галузі планування та в бюджетно-фінансовій сфері, закріплених у частині першій статті 26 Закону, що узгоджується з приписами частини 12 статті 59 Закону № 280/97-ВР.
Згідно з преамбулою Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності" від 11 вересня 2003 року №1160-IV (далі - Закон №1160-IV; тут і далі - в редакції, чинній на час спірних правовідносин) він визначає правові та організаційні засади реалізації державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності.
Державна регуляторна політика у сфері господарської діяльності - це напрям державної політики, спрямований на вдосконалення правового регулювання господарських відносин, а також адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання, недопущення прийняття економічно недоцільних та неефективних регуляторних актів, зменшення втручання держави у діяльність суб`єктів господарювання та усунення перешкод для розвитку господарської діяльності, що здійснюється в межах, у порядку та у спосіб, що встановлені Конституцією та законами України (стаття 1 Закону №1160-IV).
Згідно зі статтею 4 статті Закону №1160-IV одними з основних принципів державної регуляторної політики є:
збалансованість - забезпечення у регуляторній діяльності балансу інтересів суб`єктів господарювання, громадян та держави;
передбачуваність - послідовність регуляторної діяльності, відповідність її цілям державної політики, а також планам з підготовки проектів регуляторних актів, що дозволяє суб`єктам господарювання здійснювати планування їхньої діяльності;
прозорість та врахування громадської думки - відкритість для фізичних та юридичних осіб, їх об`єднань дій регуляторних органів на всіх етапах їх регуляторної діяльності, обов`язковий розгляд регуляторними органами ініціатив, зауважень та пропозицій, наданих у встановленому законом порядку фізичними та юридичними особами, їх об`єднаннями, обов`язковість і своєчасність доведення прийнятих регуляторних актів до відома фізичних та юридичних осіб, їх об`єднань, інформування громадськості про здійснення регуляторної діяльності.
Відповідно до частини першої статті 1 Закон №1160-IV регуляторний акт - це, зокрема, прийнятий уповноваженим регуляторним органом нормативно-правовий акт, який або окремі положення якого спрямовані на правове регулювання господарських відносин, а також адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання.
Відповідно до частин першої та другої статті 8 Закону №1160-IV, яка регламентує порядок підготовки аналізу регуляторного впливу, стосовно кожного проекту регуляторного акта його розробником готується аналіз регуляторного впливу. Аналіз регуляторного впливу готується до оприлюднення проекту регуляторного акта з метою одержання зауважень та пропозицій.
Статтею 9 Закону №1160-IV регламентовано порядок оприлюднення проектів регуляторних актів з метою одержання зауважень і пропозицій.
За приписами частини п`ятої статті 12 Закону №1160-IV регуляторні акти, прийняті органами та посадовими особами місцевого самоврядування, офіційно оприлюднюються в друкованих засобах масової інформації відповідних рад, а у разі їх відсутності - у місцевих друкованих засобах масової інформації, визначених цими органами та посадовими особами, не пізніш як у десятиденний строк після їх прийняття та підписання.
Статтею 13 Закону №1160-IV визначено способи оприлюднення документів, підготовлених у процесі здійснення регуляторної діяльності. Так, повідомлення про оприлюднення проекту регуляторного акта з метою одержання зауважень і пропозицій, проект регуляторного акта та відповідний аналіз регуляторного впливу оприлюднюються шляхом опублікування в друкованих засобах масової інформації розробника цього проекту, а у разі їх відсутності - у друкованих засобах масової інформації, визначених розробником цього проекту, та/або шляхом розміщення на офіційній сторінці розробника проекту регуляторного акта в мережі Інтернет.
Порядок здійснення державної регуляторної політики органами та посадовими особами місцевого самоврядування регламентовано Розділом VI Закону №1160-IV (статті 31 - 38), зокрема особливості оприлюднення проектів регуляторних актів, прийняття яких належить до компетенції органів та посадових осіб місцевого самоврядування, з метою одержання зауважень і пропозицій, визначено статтею 35 Закону №1160-IV.
Згідно зі статтею 36 Закону №1160-IV регуляторний акт не може бути прийнятий або схвалений уповноваженим на це органом чи посадовою особою місцевого самоврядування, якщо наявна хоча б одна з таких обставин: відсутній аналіз регуляторного впливу; проект регуляторного акта не був оприлюднений. У разі виявлення будь-якої з цих обставин орган чи посадова особа місцевого самоврядування має право вжити передбачених законодавством заходів для припинення виявлених порушень, у тому числі відповідно до закону скасувати або зупинити дію регуляторного акта, прийнятого з порушеннями.
Отже, положеннями цього закону визначено обов`язок, строки і порядок офіційного оприлюднення самих регуляторних актів, а також обов`язок, строки і порядок оприлюднення документів, підготовлених у процесі здійснення регуляторної діяльності, з метою одержання зауважень і пропозицій. Однак виявлення порушення будь-якої з викладених умов унеможливлює прийняття чи схвалення такого регуляторного акта.
Поряд з тим, станом на час виникнення спірних правовідносин у відповідача існує й обов`язок інформувати суспільство про результати своєї діяльності як органу місцевого самоврядування, у тому числі й шляхом опублікування прийнятих ним рішень як нормативного, так і індивідуального характеру. Однак правова природа такого обов`язку різна, так само як і спричинені його виконанням правові наслідки. У першому випадку це набрання чинності нормативно-правового акта і його загальнообов`язковість (обов`язок виконання на відповідній території), у другому - підтвердження здійснення органом владних повноважень із додержанням фундаментальних принципів гласності й відкритості, підконтрольності й підзвітності суспільству.
Проаналізувавши наведені вище положення законодавства, Судова палата дійшла наступних висновків:
Орган місцевого самоврядування як регуляторний орган (стаття 1 Закону № 1160-IV), в межах наданих йому законом повноважень має право приймати регуляторні акти, спрямовані на регулювання господарських відносин, а також адміністративних відносин між регуляторними органами та суб`єктами господарювання на місцевому рівні.
У свою чергу процедура прийняття регуляторних актів регламентована Законом №1160-IV, неухильне дотримання якої є обов`язковою передумовою законності таких актів. Слід враховувати, що визначений Законом №1160-IV порядок прийняття таких актів є досить складним і багатоетапним. У той же час, такі суворі вимоги, які ставляться до регуляторної процедури, є цілком виправданими, оскільки дозволяють забезпечити прозорість, виваженість, збалансованість і передбачуваність у правовому регулюванні господарських відносин.
З урахуванням викладеного встановлені Конституцією і наведеними законами України приписи щодо порядку здійснення органами місцевого самоврядування повноважень, зокрема, в частині підготовки, прийняття й офіційного оприлюднення рішень про встановлення ставок місцевих податків, зборів та надані такими органами податкові пільги і є тими правилами, що суворо регламентують рішення і дії ОМС в цій частині.
Разом з тим суд як правозастосовчий орган, контролюючи дотримання адміністративним органом норм і правил, теж обмежений приписами Кодексу адміністративного судочинства України, який є тим законом, що визначає повноваження суду та порядок здійснення судочинства в адміністративних судах (стаття 1 КАС України).
Сторонами у цій справі не заперечувалось, що оскаржуване рішення Сільської ради є регуляторним актом. Не заперечувалась відповідачем і та обставина, що передбачена Законом №1160-IV процедура прийняття спірного акта, як регуляторного, ним дотримана не була.
Виправдовуючи такі дії та наполягаючи на правомірності їх наслідків, відповідач в судах попередніх інстанцій посилався на факт прийняття Верховною Радою України Закону України №2245-VIII, яким, на його переконання, скасовано вимоги щодо обов`язкового застосування вимог Закону №1160-IV до рішень органу місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів.
Таким чином, застосовність до спірних правовідносин Закону №2245-VIII стала ключовим питанням спору.
Так, дійсно, 7 грудня 2017 року Верховною Радою України було ухвалено Закон України №2245-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році».
Означеним Законом було ініційовано окремі зміни до статті 12 Податкового кодексу України (а саме: пункт підпункт 12.3.3 пункту 12.3 викладено у новій редакції та пункт 12.5 Кодексу доповнено абзацом другим), які набрали чинності з 1 січня 2018 року.
На відміну від цього, пунктом 3 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2245-VIII було установлено, що у 2018 році до рішень про встановлення місцевих податків і зборів, прийнятих органами місцевого самоврядування, у тому числі радами об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, після 15 липня 2017 року та у 2018 році, не застосовуються вимоги підпункту 4.1.9 пункту 4.1 та пункту 4.5 статті 4 (щодо стабільності податків та зборів, їх ставок, а також податкових пільг протягом бюджетного року), підпункту 12.3.4 пункту 12.3, підпункту 12.4.3 пункту 12.4 та пункту 12.5 статті 12 (щодо оприлюднення рішень про встановлення місцевих податків та зборів до початку бюджетного року) Податкового кодексу України та Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».
Отже, була зупинена дія норм ПК України про таке:
підпункт 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України - рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлюваних місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим періодом.
підпункт 12.4.3 пункту 12.4 статті 12 ПК України - до повноважень сільських, селищних, міських рад та рад об`єднаних територіальних громад, що створені згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, щодо податків та зборів належать: до початку наступного бюджетного періоду прийняття рішення про встановлення місцевих податків та зборів, зміну розміру їх ставок, об`єкта оподаткування, порядку справляння чи надання податкових пільг, яке тягне за собою зміну податкових зобов`язань платників податків та яке набирає чинності з початку бюджетного періоду.
пункт 12.5 статті 12 ПК України - офіційно оприлюднене рішення про встановлення місцевих податків та зборів є нормативно-правовим актом з питань оподаткування місцевими податками та зборами, який набирає чинності з урахуванням строків, передбачених підпунктом 12.3.4 цієї статті.
При цьому такі норми не вилучені з тіла закону (ПК України), залишилася незмінною їх редакція, проте їх дія тимчасово (на 2018 рік) обмежена щодо процедури прийняття органами місцевого самоврядування рішень про встановлення місцевих податків і зборів.
Отже, в такий спосіб - шляхом прийняття Закону №2245-VIII, Верховною Радою України здійснена спроба тимчасової зміни правового регулювання питань запровадження місцевих податків. Відповідно, передбачені статтею 12 ПК України наслідки, в тому числі й установлена послідовність дій місцевих рад щодо прийняття й опублікування рішень про встановлення місцевих податків, - визнані незастосовними у 2018 році.
Так само Законом №2245-VIII було «зупинено» у 2018 році в цілому дію вимог Закону №1160-IV до прийнятих рішень органів місцевого самоврядування про встановлення місцевих податків і зборів.
У справі, що розглядається, позивач не заперечував дотримання відповідачем строку встановлення ставок земельного податку за земельні ділянки (спірним рішенням такі ставки податку встановлено у 2018 році - на 2019 рік), натомість, наголошував на недотриманні відповідачем положень Закону №1160-IV, що регламентує процедуру проходження й прийняття регуляторних актів, та порушення порядку офіційного оприлюднення спірного рішення.
Вирішуючи спір й надаючи оцінку спірним правовідносинам в контексті означених вище законодавчих змін у правовому регулюванні процедури запровадження місцевих податків, суди попередніх інстанцій залишили поза увагою наведені вище приписи пункту 2.1 статті 2 ПК України, згідно з яким зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.
За змістом вказаної норми для того, щоб встановити, скасувати чи змінити дію нормативного положення ПК України, потрібно внести зміни безпосередньо до цього Кодексу.
Положення пункту 2.1 статті 2 ПК України є чинною та діяла на час виникнення спірних правовідносин.
Натомість, прикінцеві і перехідні положення Закону №2245-VIII щодо незастосування окремих норм ПК України не отримали своєї фіксації в межах цього Кодексу. Більш того, у самому ПК України відсутні положення, які б вносили корективи до нормативного регулювання процедури встановлення місцевих податків і зборів, що включає в себе й порядок їх оприлюднення.
В контексті викладеного, слід зазначити наступне.
Загальновизнано, що одним із джерел права в Україні є принципи права.
Це найбільш загальні і стабільні вимоги, які сприяють утвердженню та захисту суспільних цінностей, визначають характер права та напрями його подальшого розвитку. Виступають як загальне мірило поведінки, спрямовані на утвердження, забезпечення та захист суспільних цінностей, ґрунтуються на «природній справедливості», тому традиційно пов`язуються з концепцією природного права і символізують дух права. Вони мають найбільш загальний, абстрактний характер, визначають зміст системи права та її структурних елементів, а також напрямки їх подальшого розвитку, є свого роду стрижнем юридичних конструкцій. Вони ніби розчинені в праві і пронизують його норми і інститути. Саме тому вони мають пріоритет над іншими нормами права і більшу стійкість порівняно з ними. На відміну від решти приписів закону, вони залишаються незмінними протягом тривалого часу (за С. Погребняком ).
Конституційний Суд України в Рішенні від 2 листопада 2004 року № 15-рп/2004 зазначив, що верховенство права - це панування права в суспільстві; верховенство права вимагає від держави його втілення у правотворчу та правозастосовну діяльність, зокрема у закони, які за своїм змістом мають бути проникнуті передусім ідеями соціальної справедливості, свободи, рівності тощо.
Із конституційних принципів рівності і справедливості випливає вимога визначеності, ясності і недвозначності правової норми, оскільки інше не може забезпечити її однакове застосування, не виключає необмеженості трактування у правозастосовній практиці і неминуче призводить до сваволі (Рішення Конституційного Суду України від 22 вересня 2005 року № 5-рп/2005).
Складовими принципу верховенства права є, зокрема, правова передбачуваність та правова визначеність, які необхідні для того, щоб учасники відповідних правовідносин мали можливість завбачати наслідки своїх дій і бути впевненими у своїх законних очікуваннях, що набуте ними на підставі чинного законодавства право, його зміст та обсяг буде ними реалізовано (абзац третій пункту 4 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 11 жовтня 2005 року № 8-рп/2005).
Як зазначено в пункті 44 Доповіді "Верховенство права", схваленої Європейською Комісією "За демократію через право" (Венеціанською Комісією) на 86-му пленарному засіданні (Венеція, 25-26 березня 2011 року), принцип правової визначеності є ключовим у питанні довіри до верховенства права; для досягнення цієї довіри держава зобов`язана дотримуватися та застосовувати у прогнозований і послідовний спосіб ті закони, які вона ввела в дію; прогнозованість означає, що закон повинен, коли це можливо, бути оприлюдненим до його виконання і бути передбачуваним у тому, що стосується його наслідків: він має бути сформульований достатньо точно для того, щоб людина могла регулювати свою поведінку.
Отже, принцип правової визначеності, який є інтегративною складовою принципу верховенства права, вимагає, щоб правозастосування було прогнозованим та передбачуваним.
Натомість, «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2245-VIII, які зупиняють дію окремих норм ПК України та надають право органам місцевого самоврядування не застосовувати окремі норми ПК України у 2018 році у процедурі прийняття рішень про встановлення місцевих податків і зборів, є суперечливими та такими, що не привносять визначеності у правозастосовчу практику; вони порушують логіку нормативної регламентації відповідної категорії суспільних правовідносин.
Більш того, на переконання Судової палати, принцип стабільності податкового законодавства, який отримав своє закріплення в межах підпункту 4.1.9 пункту 4.1 статті ПК України, поширює свою дію, в тому числі, й на нормотворчі процедури, які визначають порядок встановлення (внесення змін) місцевих податків та зборів.
«Призупинення» законодавцем строком на один рік дії принципу стабільності (в аспекті встановлення місцевих податків та зборів) неможливе в силу того, що є недопустимим призупинення дії норми ПК України без унесення змін безпосередньо до самого Кодексу. Фактично, в даному випадку йде мова про виключення нормотворчих процедур по встановленню місцевих податків та зборів з-під дії такого основоположного принципу податкового законодавства, як стабільність. Законодавець через прикінцеві положення Закону №2245-VIII мав за мету призупинити дію принципу податкового законодавства.
Подібне бачення цієї правової проблеми міститься й у науково-правовому дослідженні впливу принципу стабільності податкового законодавства на реалізацію повноважень органів місцевого самоврядування за авторством доктора юридичних наук, професора Кучерявенка М.П. та кандидата юридичних наук Смичка Є.М . На переконання науковців, з точки зору правової доктрини нормативні положення не можуть обмежувати дію вихідних положень права - його принципів. Йдеться про ієрархічність нормативних приписів всередині певної галузі права. Поділ нормативних положень на приписи вищого порядку - принципи права, та звичайні норми права, обумовлюється необхідністю структурування нормативних положень, розставленням акцентів у нормативному регулюванні суспільних відносин. Саме принципи права визначають основи нормативного регулювання суспільних відносин, встановлюють найбільш основоположні вимоги, які характеризуються підвищеною мірою імперативності. Головна теза полягає в наступному: дія принципу права не може обмежуватися звичайною нормою права.
Отже, дія нормативно закріплених Податковим кодексом України галузевих принципів, таких як стабільність оподаткування й обов`язок офіційного оприлюднення рішень про запровадження місцевих податків, не може бути знівельована звичайними нормами ні по суті, ні за формою (шляхом "призупинення" їх дії на певний період).
З огляду на сукупність наведених доводів і аргументів Закон №2245-VIII є таким, що порушує принцип ясності і передбачуваності закону, він не є тим законом, яким внесені зміни до ПК України, і не є застосовним як такий, що прямо суперечить ПК України як спеціальному закону, що регулює спірні правовідносини (пункт 5.2 статті 5 ПК України).
Згідно з частинами першою та третьою статті 7 КАС України суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. У разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Отже адміністративний суд зобов`язаний здійснювати оцінку положень закону на відповідність Конституції України, особливо, якщо такий аргумент заявляється позивачем.
Стосовно обов`язку й порядку офіційного оприлюднення актів органів місцевого самоврядування
Загальні вимоги щодо оприлюднення рішення встановлені положеннями статті 57 Конституції України, якою унормовано, що кожному гарантується право знати свої права і обов`язки. Закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, мають бути доведені до відома населення у порядку, встановленому законом. Закони та інші нормативно-правові акти, що визначають права і обов`язки громадян, не доведені до відома населення у порядку, встановленому законом, є нечинними.
Важливість цієї обов`язкової умови набрання чинності нормативно-правовим актом підкреслена ще й статтею 64 Основного Закону, якою передбачено, що зазначене конституційне право громадянина не може бути обмежене навіть в умовах воєнного або надзвичайного стану.
За приписами частини п`ятої статті 59 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» акти органів та посадових осіб місцевого самоврядування нормативно-правового характеру набирають чинності з дня їх офіційного оприлюднення, якщо органом чи посадовою особою не встановлено пізніший строк уведення цих актів у дію.
Порядок такого офіційного оприлюднення визначений саме Законом №1160-IV.
Отже, спірний в цій справі акт органу місцевого самоврядування, як регуляторний, мав бути офіційно оприлюднений суб`єктом його прийняття у порядку, передбаченому Закону №1160-IV (частина п`ята статті 12), а саме: в друкованих засобах масової інформації відповідної ради, а у разі їх відсутності - у місцевих друкованих засобах масової інформації, визначених цими органами та посадовими особами, не пізніш як у десятиденний строк після їх прийняття та підписання.
Натомість, за висновками судів попередніх інстанцій, оприлюднення відповідачем оскаржуваного рішення відбулось на офіційному вебсайті Пнівської сільської ради, з огляду на відсутність на території, яка перебуває у підпорядкуванні Пнівської сільської ради, друкованих засобів масової інформації.
Обмеживши дію Закону №1160-IV щодо рішень органів місцевого самоврядування, Закон №2245-VIII так само не встановив жодного альтернативного способу офіційного оприлюднення рішень органів місцевого самоврядування. Тобто, призупинивши дію положень п.п. 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України, законодавець не передбачив нового порядку оприлюднення таких рішень, а, отже, фактично звільнив суб`єкта владних повноважень - нормотворця від обов`язку, що прямо закріплений у статті 57 Конституції України, що є неможливим і неприпустимим.
Викладення Законом №2245-VIII підпункту 12.3.3 пункту 12.3 статті 12 ПК України у новій редакції (щодо подальшого проходження прийнятого органом місцевого самоврядування рішення про встановлення місцевих податків чи зборів, або про внесення змін до них), - також не містить нових положень щодо порядку офіційного оприлюднення таких рішень.
На переконання Судової палати, рішення Сільради, яке оскаржується у цій справі, є регуляторним актом, спрямованим на регулювання господарських відносин, а тому розроблення, розгляд, прийняття та оприлюднення такого акта повинно відбуватися з обов`язковим дотриманням регуляторної процедури.
При прийнятті оскаржуваного рішення відповідачем було допущено ряд порушень положень Закону №1160-IV, а саме: принципу прозорості та необхідності врахування громадської думки при здійсненні регуляторної політики; необхідності дотримання прав громадян та суб`єктів господарювання брати участь у розробці проектів регуляторних актів, подавати зауваження та пропозиції щодо оприлюднених проектів регуляторних актів, брати участь у відкритих обговореннях питань, пов`язаних з регуляторною діяльністю, бути залученими регуляторними органами до підготовки аналізів регуляторного впливу, експертних висновків щодо регуляторного впливу та виконання заходів з відстеження результативності регуляторних актів; процедури прийняття регуляторного акта в цілому.
Посилання відповідача на Закон №2245-VIII, яким внесені зміни до Податкового кодексу України, відхиляються судом, оскільки ним не було внесено зміни до Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності», які регламентують правові та організаційні засади реалізації органами місцевого самоврядування державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності. Так само не зазнав змін і Закон України «Про місцеве самоврядування в Україні», який передбачає необхідність застосування до регуляторних актів органів місцевого самоврядування процедури, встановленої Законом України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності».
У справі, яка розглядається, судами встановлено, що відповідачем повністю не дотримана процедура прийняття оспорюваного рішення - регуляторного акта. Зокрема, відсутній аналіз регуляторного впливу та не був оприлюднений проект регуляторного акта, що є безумовною підставою для висновку про те, що рішення прийняте не у спосіб, що визначений Конституцією та законами України, без урахування права фізичних та юридичних осіб (у т.ч. позивача), їх об`єднань надати зауваження та пропозиції до проекту такого рішення як регуляторного акта. Рішення відповідача, як регуляторний акт, підлягало обов`язковому оприлюдненню в друкованих засобах масової інформації.
Тобто, оспорюване рішення прийняте з порушенням фундаментальних принципів права, принципів державної податкової та регуляторної політики, що є підставою до його скасування.
Підстави незгоди з висновками Об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду
Позиція Об`єднаної палати полягає у тому, що оприлюднення відповідачем на офіційному вебсайті оскаржуваного рішення про затвердження положень та ставок місцевих податків і зборів вважається офіційним оприлюдненням та пов`язується з моментом набрання ним чинності. На обґрунтування цієї позиції Об`єднана палата посилається на статтю 15 Закону України «Про доступ до публічної інформації» та статтю 22 Закону України «Про порядок висвітлення діяльності органів державної влади та органів місцевого самоврядування в Україні засобами масової інформації».
Закон України «Про доступ до публічної інформації» чітко встановлює строки оприлюднення нормативно-правових актів та актів індивідуальної дії, до яких відносяться і рішення місцевих рад, і передбачає, що такі рішення підлягають оприлюдненню, в тому числі на сайті, невідкладно, але не пізніше 5 робочих днів з моменту їх затвердження.
Поряд із тим, Закон України «Про доступ до публічної інформації» від 13 січня 2011 року № 2939-VI не є релевантним до спірних правовідносин і не вирішує спору, з огляду на наступне.
Цей Закон, як декларує його преамбула, визначає порядок здійснення та забезпечення права кожного на доступ до інформації, що знаходиться у володінні суб`єктів владних повноважень, інших розпорядників публічної інформації, визначених цим Законом, та інформації, що становить суспільний інтерес. Тобто, весь перелік правовідносин, що ним регулюються, покликаний задовольнити потребу суспільства у інформації, що складає його інтерес, та жодним чином не пов`язаний із порядком створення та набуттям чинності безпосередньо нормативно-правовими актами.
Те саме стосується й Закону України «Про порядок висвітлення діяльності органів державної влади та органів місцевого самоврядування в Україні засобами масової інформації» від 23 вересня 1997 року N 539/97-ВР, який визначає порядок всебічного і об`єктивного висвітлення діяльності органів державної влади та органів місцевого самоврядування засобами масової інформації і захисту їх від монопольного впливу органів тієї чи іншої гілки державної влади або органів місцевого самоврядування, і є складовою частиною законодавства України про інформацію.
Так, згідно з пунктом 2 частини першої статті 15 Закону України «Про доступ до публічної інформації» розпорядники інформації дійсно зобов`язані оприлюднювати нормативно-правові акти, акти індивідуальної дії (крім внутрішньоорганізаційних), прийняті розпорядником, проекти рішень, що підлягають обговоренню, інформацію про нормативно-правові засади діяльності.
Частиною другою статті 15 Закону України «Про доступ до публічної інформації» визначено, що інформація, передбачена частиною першою цієї статті, підлягає обов`язковому оприлюдненню невідкладно, але не пізніше п`яти робочих днів з дня затвердження документа. У разі наявності у розпорядника інформації офіційного веб-сайту така інформація оприлюднюється на веб-сайті із зазначенням дати оприлюднення документа і дати оновлення інформації.
Отже, вказана норма стосується строків обов`язкового, але не офіційного оприлюднення публічної інформації, і взагалі не визначає способів такого оприлюднення. Зазначення можливості оприлюднення на сайті за умови його наявності не є нормою закону, що визначає способи оприлюднення нормативно-правових актів, а лише вказує на додаткові заходи на виконання цього завдання. Більш того, вказана норма взагалі не охоплює ситуації, за якої у розпорядника інформації відсутній офіційний вебсайт.
Що стосується статті 22 Закону N 539/97-ВР, то вона містить перелік нормативно-правових актів (Закони України, постанови Верховної Ради України, укази та розпорядження Президента України, постанови та розпорядження Кабінету Міністрів України, постанови Верховного Суду України та Конституційного Суду України, рішення органів місцевого самоврядування, інші нормативно-правові), який сам по собі є достатнім спростуванням твердження про можливість підміни офіційного оприлюднення тим, яке наведено у цій статті («публікуються в офіційних виданнях (відомостях, бюлетенях, збірниках, інформаційних листках тощо) та друкованих засобах масової інформації відповідних органів державної влади та органів місцевого самоврядування»). Жодної згадки про офіційний характер правових наслідків такої публікації як передумови набрання ними чинності, норма не містить, як і не підміняє собою законодавчо встановленого порядку офіційного їх оприлюднення. Крім того, до справи, що розглядається, вказана норма не дотична, оскільки у справі фактів оприлюднення в офіційних виданнях не встановлено.
Щодо визначення поняття і наявності у відповідача офіційного вебсайту.
Так, єдиним нормативним актом, що містить правове закріплення поняття вебсайту як офіційного джерела інформації, є Розпорядження Голови Верховної Ради України від 24 травня 2001 року №462, яким затверджено Положення про веб-сайт Верховної Ради України у глобальній інформаційній мережі Інтернет. Згідно з пунктом 2 Положення веб-сайт Верховної Ради України (далі - ВРУ) є офіційним джерелом інформації ВРУ, який утворюється для висвітлення діяльності ВРУ, її органів та Апарату, взаємообміну інформацією з органами державної влади України та органами місцевого самоврядування з питань, пов`язаних з діяльністю ВРУ, інформаційної взаємодії з урядовими і неурядовими організаціями країн світового співтовариства, громадськістю.
Таким чином, для того, щоб визнати фактично наявний у відповідача інтернет-сайт офіційним, слід встановити наявність відповідного нормативно-правового регулювання й окремо дослідити наявність у ньому нормативно закріпленого повноваження на розміщення офіційної інформації (стаття 19 Конституції України). Лише за таких умов інформація, отримана з певного веб-сайту, може вважатися офіційною, і посилання на інформацію, отриману з такого веб-сайту, є посиланням на офіційну інформацію, що отримана з офіційного джерела. Таких доказів відповідачем суду не надано, попри встановлений частиною другою статті 77 КАС України обов`язок доказування правомірності своїх дій саме з боку суб`єкта владних повноважень. Проте за жодних умов у випадку розміщення на веб-сайті державного органу нормативних актів це не є їх офіційним опублікуванням для набрання ними чинності.
Саме на потребу «вдосконалення правового регулювання діяльності суб`єктів інформаційних відносин, виробництва, використання, поширення та зберігання електронної інформаційної продукції, захисту прав на інтелектуальну власність, посилення відповідальності за порушення встановленого порядку доступу до електронних інформаційних ресурсів всіх форм власності, за навмисне поширення комп`ютерних вірусів» звертає увагу Указ Президента від 31 липня 2000 року №928/2000 «Про заходи щодо розвитку національної складової глобальної інформаційної мережі Інтернет та забезпечення широкого доступу до цієї мережі в Україні».
Більше того, він акцентує саме на «встановленні до кінця 2000 року порядку оприлюднення інформації про діяльність органів державної влади України та завершення створення Веб-сторінок центральними органами виконавчої влади, Радою міністрів Автономної Республіки Крим, обласними, Київською та Севастопольською міськими державними адміністраціями, а також провідними науковими установами та навчальними закладами».
Колегія суддів КАС у складі ВС наголошує на неприпустимості ототожнення понять офіційного оприлюднення як обов`язкової умови набрання чинності нормативно-правовим актом органу місцевого самоврядування з оприлюдненням на офіційному сайті такого органу, адже поряд з вимогою про перший у частині п`ятій, - частина одинадцята тієї ж 59 статті Закону № 280/97-ВР - передбачає можливість другого.
Додаткові питання офіційного оприлюднення нормативно-правових актів
З метою впорядкування процедури офіційного оприлюднення нормативно-правових актів Президентом України 10 червня 1997 року було видано Указ N 503/97 "Про порядок офіційного оприлюднення нормативно-правових актів та набрання ними чинності", яким, зокрема, установлено, що закони України, інші акти Верховної Ради України, акти Президента України, Кабінету Міністрів України не пізніш як у п`ятнадцятиденний строк після їх прийняття у встановленому порядку і підписання підлягають оприлюдненню державною мовою в офіційних друкованих виданнях. То ж, цей Указ дійсно не поширює дії на нормативно-правові акти, що видаються органами місцевого самоврядування, однак він містить важливий принцип, - механізм, закріплений у статті 2, за яким "нормативно-правові акти можуть бути опубліковані в інших друкованих виданнях лише після їх офіційного оприлюднення відповідно до статті 1 цього Указу. Нормативно-правові акти, опубліковані в інших друкованих виданнях, мають інформаційний характер і не можуть бути використані для офіційного застосування". Як видно, цією нормою чітко й сутнісно підкреслена різниця між саме офіційним оприлюдненням нормативно-правового акта і будь-яким іншим, що має лише інформаційний характер, його оприлюдненням. Метою запровадження таких підходів, як зазначено у преамбулі Указу, є чітке визначення й суворе додержання вимог щодо строків, способу та порядку саме офіційного оприлюднення нормативно-правового акта як обов`язкової передумови набрання чинності таким актом. З точки зору особи та її гарантованого Конституцією права знати свої права й обов`язки зміна суб`єкта нормотворення у правовідносинах на обов`язковість такого правила не впливає та самого обов`язку не відміняє.
Таким чином, офіційне оприлюднення - опублікування нормативно-правового акта у спосіб, визначений законом, є конституційно встановленою вимогою і, водночас, необхідною передумовою для набрання чинності таким актом.
Кожне гарантоване Конституцією чи законами України право породжує відповідне правомірне очікування особи, у даному разі - на офіційне оприлюднення нормативно-правового акта у спосіб, що визначений відповідним законом.
Європейський суд з прав людини у справі «Полторацький проти України», розглядаючи питання того, чи було втручання здійснене «відповідно до закону» зазначив: «Цей вираз, по-перше, вимагає, щоб відповідний захід мав певну підставу в національному законодавстві; він також стосується якості відповідного законодавства і вимагає, щоб воно було доступне відповідній особі, яка, крім того, повинна бути здатна передбачити його наслідки для себе, а також, це законодавство повинно відповідати принципу верховенства права (див. рішення у справах «Круслін проти Франції» та «Ювіг проти Франції» від 24 квітня 1990 року, серія А №176-А, с.20, § 27, і серія А №176-В, с.52, § 26, відповідно).
У справі «Волосюк проти України» Європейський суд з прав людини зазначив, що «вимога «доступності закону» була дотримана, оскільки всі вказані нормативні акти були опубліковані».
З цього слідує, що однією з вимог Європейського суду з прав людини до закону, що визначає права і обов`язки громадян, є доведення їх до відома громадян, тобто офіційне оприлюднення. Іншими словами, не забезпечивши належного оприлюднення нормативно-правових актів держава порушуватиме права і свободи громадян.
У справі «Вінтерверп проти Нідерландів» Європейський суд з прав людини зазначив, що термін «законний» охоплює процесуальні, а також матеріально-правові норми. Це означає у тому числі, що адміністративні акти можуть перевірятися на предмет їх законності як в аспекті матеріального права (законність акта по суті), так і в аспекті процедури прийняття акта (законність акта по процедурі).
Так само регуляторна діяльність органу місцевого самоврядування не може фактично провадитися поза межами правового регулювання, без урахування основоположних принципів її здійснення. Однак, вивівши такі правовідносини з-під регулювання Законом №1160, законодавець не запровадив жодних інших чітких, ясних і передбачуваних правил здійснення таких процедур. Саме існування такого необмеженого розсуду в органу місцевого самоврядування, який ухвалює загальнообов`язкові за правовою природою обтяжувальні за своєю суттю нормативно-правові акти не узгоджується із декларованим Україною принципом правової держави.
У справі «Свято-Михайлівська Парафія проти України» Суд зазначив, що визначення дискреційних повноважень, якими наділені органи державної влади у сфері основоположних прав, у спосіб, що фактично робить ці повноваження необмеженими, суперечило б принципу верховенства права. У справі «Аманн проти Швейцарії» Суд вказав, що закон має з достатньою чіткістю визначати межі дискреції органів виконавчої влади, наданої компетентним органам, і порядок її здійснення, з урахуванням законної мети цього заходу, щоб забезпечити особі належний захист від свавільного втручання. Обмеження дискреції включає також і визначення у законі мети здійснюваного органом влади заходу (справа «Волохи проти України»). У необхідних випадках верховенство права також вимагає, щоб закон містив процедурні гарантії дотримання прав особи, яка піддається владноуправлінському впливу, чи добровільно вступає у відносини із носіями публічної влади, забезпечував особу ефективними механізмами юридичного захисту, включаючи судову процедуру. При цьому і пропорційність, і обмеження дискреції, і добросовісність (дотримання суб`єктом владних повноважень законної мети), і процедурні гарантії є законодавчими інструментами, які мають забезпечити захист особи від державного свавілля.
За приписами частини першої та другої статті 7 КАС України суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. Суд застосовує інші правові акти, прийняті відповідним органом на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини третьої статті 7 КАС України у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.
Якщо суд доходить висновку, що закон чи інший правовий акт суперечить Конституції України, суд не застосовує такий закон чи інший правовий акт, а застосовує норми Конституції України як норми прямої дії. У такому випадку суд після винесення рішення у справі звертається до Верховного Суду для вирішення питання стосовно внесення до Конституційного Суду України подання щодо конституційності закону чи іншого правового акта, що віднесено до юрисдикції Конституційного Суду України (частина четверта статті 7 КАС України).
Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж ті, що встановлені законом, то застосовуються правила міжнародного договору України (частина п`ята статті 7 КАС України).
Велика Палата Верховного Суду висловила та послідовно застосовує позицію, за змістом якої повноваження органів влади, є законодавчо визначеними, а суд діє згідно з презумпцією jura novit curia («суд знає закони»). Серед іншого Велика Палата Верховного Суду зазначає, що саме на суд покладено обов`язок надати правову кваліфікацію відносинам сторін виходячи із фактів, установлених під час розгляду справи, та визначити, яка правова норма підлягає застосуванню для вирішення спору (п.п. 84, 86 Постанови Великої Палати Верховного Суду від 4 грудня 2019 року у справі №917/1739/17 (провадження №12-161гс19)).
У системному аналізі вказаного принципу та норм, які регулюють застосування норм права судом при постановленні рішення, вирішення питання застосування конкретної норми стосується не лише її субстантивного (змістовного) аспекту з позицій кваліфікації спірних правовідносин, але й врахування існуючого конституційного правопорядку, до якого, в тому числі, належить побудова системи законодавства з урахуванням юридичної сили нормативно-правових актів.
Відповідно до проведеного аналізу та встановлення чинного нормативно-правового регулювання спірних правовідносин, його результати суд викладає у мотивувальній частині рішення, зазначаючи норми права, які застосував суд, та мотиви їх застосування, а також норми права, на які посилалися сторони, які суд не застосував, та мотиви їх незастосування (п.п. 5, 6 частини четвертої статті 246 КАС України).
Аналіз юридичних конструкцій наведених вище процесуальних норм у їх сукупності дає підстави для висновку, що суди при розгляді конкретних справ мають оцінювати зміст будь-якого закону чи іншого нормативно-правового акта з точки зору його/їх відповідності Конституції України, законам України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту вищої ланки. У разі встановлення невідповідності суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, безвідносно до визнання/невизнання такого правового акта протиправним та нечинним у судовому порядку, а також незалежно від чинності/нечинності такого акта на час розгляду справи.
Відповідно до викладеного, здійснення такого вибору норми та обґрунтування її застосування є імперативним обов`язком суду, не залежить від волі та аргументів сторін, особливо зважаючи на відмінну від інших судових процесів офіційність серед принципів адміністративного судочинства.
На підставі наведених вище доводів і аргументів у їх сукупності колегія суддів висновує, що Закон №2245 є незастосовним з огляду на приписи частини четвертої статті 7 КАС України як такий, що звужує вже існуючі гарантовані Конституцією права платника знати про свої права та обов`язки (стаття 57 Основного закону), а тому є таким, що суперечить статті 22 Конституції України.
В контексті наведеного вище, Верховний Суд також зауважує, що у правозастосовній практиці суди повинні бути ефективним суб`єктом захисту конституційних прав громадян під час вирішення справ щодо соціального захисту, керуючись при цьому Конституцією та законами України, а тому не можуть самоусунутись від з`ясування законності тих підзаконних нормативно-правових актів, які поширюють свою дію на спірні правовідносини, оскільки саме по собі застосування судом певного законодавчого акта є свідченням погодження суду із його законністю як регулятора суспільних відносин.
Разом з тим, Конституційний Суд України у рішенні від 30 вересня 2010 року у справі №20-рп/2010 за конституційним поданням 252 народних депутатів України щодо відповідності Конституції України (конституційності) Закону України «Про внесення змін до Конституції України» від 8 грудня 2004 року №2222-IV констатував наступне: «Підставою для втрати чинності законом у цілому або його окремими положеннями є, зокрема, визнання закону, його окремих положень такими, що втратили чинність, єдиним органом законодавчої влади - Верховною Радою України, або визнання їх такими, що не відповідають Конституції України (є неконституційними), єдиним органом конституційної юрисдикції в Україні - Конституційним Судом України.
Саме тому КАС України зобов`язує Суд після винесення рішення у справі звернутися до Конституційного Суду України з відповідним поданням (абзац другий частини четвертої статті 7 КАС України).
Що ж стосується належного правового регулювання у цій справі, то, за умови висновку про незастосовність до спірних правовідносин Закону №2245-VIII, спірні правовідносини регулювалися ПК України і Законом №1160-IV.
Саме з наведених вище підстав справа підлягає передачі на розгляд до Об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду.».
Судді: І.Л. Желтобрюх