Справа № 160/11754/19
Суддя: Дурасова Ю.В.
Дата ухвалення: 2021-03-17 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

17 березня 2021 року м. Дніпросправа № 160/11754/19

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Дурасової Ю.В.,

суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,

секретар судового засідання Новошицька О.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремлений підрозділ ()

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 в адміністративній справі №160/11754/19

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма "Мед-Сервіс" до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправною бездіяльності та зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, ТОВ Фірма «Мед-Сервіс», звернувся 22.11.2019 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до відповідача Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області, просив (а.с. 4-8 т. 1):

- визнати протиправною бездіяльність ГУ ДПС у Дніпропетровській області (як правонаступника ГУ ДФС у Дніпропетровській області) щодо незарахування сум від`ємного значення податку на додану вартість у загальній сумі 6 549 829 грн. у рахунок сплати існуючого податкового боргу позивача з податку на прибуток;

- зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у загальній сумі 6 549 829 грн. у рахунок сплати існуючого податкового боргу позивача з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди;

- зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області внести відповідні коригування до Інтегрованої картки платника щодо зарахування від`ємного значення податку на додану вартість у загальній сумі 6 549 829 гривень 00 копійок у рахунок сплати існуючого податкового боргу позивача з податку на прибуток та відповідного зменшення податкового боргу з податку на прибуток підприємств на суму 6 549 829 грн.

Позовні вимоги неодноразово уточнювалися позивачем (а.с. 142-146 т. 1, а.с. 66, 93-102 т.3).

24.04.2020 року представником позивача надано уточнену позовну заяву з наступним викладенням позовних вимог (а.с. 93-102 т. 3):

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Дніпропетровській області № від 16.07.2019р.;

- визнати протиправними та скасувати податкову вимогу та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19 листопада 2019 року;

- визнати протиправною бездіяльність ГУ ДПС у Дніпропетровській області (як правонаступника ГУ ДФС у Дніпропетровській області) щодо не зарахування відповідно до податкової декларації з ПДВ № від 20.05.2019р. суми від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 4 500 000 грн. - у рахунок сплати існуючого податкового боргу позивача з податку на прибуток підприємств;

- визнати протиправною бездіяльність ГУ ДПС у Дніпропетровській області (як правонаступника ГУ ДФС у Дніпропетровській області) щодо не зарахування відповідно до податкової декларації з ПДВ № від 20.06.2019р. суми від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 2 049 829 грн. - у рахунок сплати існуючого податкового боргу позивача з податку на прибуток підприємств;

- зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 4 500 000 грн. відповідно до податкової декларації з ПДВ № від 20.05.2019р. - у рахунок сплати існуючого податкового боргу позивача з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди;

- зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 2 049 829 грн. відповідно до податкової декларації з ПДВ № від 20.06.2019р. - у рахунок сплати існуючого податкового боргу Позивача з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди;

- зобов`язати ГУ ДПС у Дніпропетровській області внести відповідні коригування до Інтегрованої картки платника щодо зарахування від`ємного значення податку на додану вартість у загальній сумі 6 549 829 грн. у рахунок сплати існуючого податкового боргу Позивача з податку на прибуток та відповідного зменшення податкового боргу з податку на прибуток підприємств на суму 6 549 829 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ТОВ Фірма «Мед-Сервіс» здійснює тривалу господарську діяльність щодо роздрібної торгівлі фармацевтичними товарами через аптечні заклади, основний вид діяльності КВЕД 47.73. З метою реалізації кінцевим споживачам фармацевтичних товарів (масок, інгаляторів) позивач тривалий час здійснював придбання фармацевтичних товарів у загальновідомих в Україні оптових продавців. Господарські операції підтверджуються повним пакетом первинних документів. В результаті регулярного придбання медичних виробів та реєстрації відповідачем податкових накладних, у позивача виникли податкові кредити, які в окремих випадках перевищують суми податкових зобов`язань зі сплати ПДВ, що у свою чергу призводить до від`ємного значення. Пунктом 200.4. статті 200 ПКУ передбачено, що при від`ємному значенні суми ПДВ, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума, зокрема, враховуються у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні/податкові періоди. Таким чином, у разі наявності у платника податкового боргу такий платник має право зарахувати суму від`ємного значення у зменшення суми податкового боргу. У зв`язку з декларуванням від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту з ПДВ, у платника податків виникає законне право на погашення податкового боргу за рахунок суми бюджетного відшкодування. 19.04.2019 року позивач подав податкову декларацію з ПДВ за березень 2019 року, яка була зареєстрована відповідачем без будь-яких зауважень. Згідно рядку 20.1 декларації, сума бюджетного відшкодування, що зараховується у зменшення суми податкового боргу склала 5 500 000грн. вказана сума від`ємного значення з ПДВ 22.04.2019 року на виконання норм 200.4. статті 200 ПКУ було зарахована відповідачем у якості погашення податкового боргу позивача, що виник у минулі періоди. Також, 20.05.2019 року позивач подав відповідачу податкову декларацію з ПДВ № від 20.05.2019р. вже за квітень 2019 року згідно якої сума бюджетного відшкодування у рахунок сплати грошових зобов`язань складає 609111 грн. у якості зарахування у зменшення податкового боргу з ПДВ, та 4 500 000 грн. у якості зарахування у зменшення податкового боргу з податку на прибуток. Декларація була прийнята та зареєстрована відповідачем у загальному порядку. При цьому, сума від`ємного значення у розмірі 609 111 грн. зарахована відповідачем у зменшення податкового боргу з ПДВ, що підтверджується даними інтегрованої картки платника податків. Однак сума від`ємного значення в розмірі 4 500 000грн. не була врахована відповідачем у якості джерела погашення податкового боргу з податку на прибуток. Окрім цього позивач подав 20.06.2019 року декларацію № від 20.06.2019р - за травень 2019 року, згідно якої сума бюджетного відшкодування податку на додану вартість у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу (рядок 20.2.2 декларації) склала 2 049 829грн. (Декларація-2), вказана сума також не була зарахована відповідачем у якості джерела погашення податкового боргу з податку на прибуток. Вказує, що згідно обох декларацій, загальна суму бюджетного відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість у рахунок існуючого податкового боргу з податку на прибуток склала: 4 500 000грн. + 2 049 829грн. = 6 549 829грн. вказана сума не була зарахована відповідачем у рахунок існуючого податкового боргу позивача. У результаті розгляду декларацій позивача про зарахування від`ємного значення ПДВ у рахунок податкового боргу з податку на прибуток позивачу у такому зарахуванні було відмовлено шляхом винесення податкового повідомлення-рішення № від 16.07.2019 року, яким позивачу нараховане податкове зобов`язання у сумі 4 500 000грн. Вважає, що вказане податкове повідомлення-рішення є протиправним, оскільки незарахування суми від`ємного значення податку на додану вартість рахунок податкового боргу позивача, є протиправним, з огляду на попередні зарахування таких, що виникли за аналогічних обставин та норми п.200.4. статті 200 ПКУ. За результатами проведеної камеральної перевірки (акт від 18.06.2019 та акт від 17.07.2019) контролюючим органом встановлено, що порушення позивачем пункту 200.4. «б» статті 200 ПКУ, на підставі чого платник не має права на отримання суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших підстав. Вважає таку позицію податкового органу хибною, посилюючись на пп. «в» п.87.1 ст. 87 ПКУ та правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 12.12.2018 у справі №П/811/412/16.

Рішенням суду першої інстанції позовні вимоги задоволені частково (а.с. 170-176 т. 4).

Визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Дніпропетровській обл. № від 16.07.2019р.

Визнано протиправними та скасовано податкову вимогу та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19 листопада 2019 року.

Зобов`язано ГУ ДПС у Дніпропетровській області зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 4 500 000 грн. відповідно до податкової декларації з ПДВ № від 20.05.2019р. - у рахунок сплати існуючого податкового боргу Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма «Мед-Сервіс» з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди у відповідному розмірі.

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнуто па користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір у розмірі 14 440,74 грн.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідачем подано апеляційну скаргу, згідно якої просить рішення суду першої інстанції скасувати та в задоволенні позову вимовити. Посилається на те, що контролюючим органом проведено камеральні перевірки податкової звітності з ПДВ. За результатами проведених камеральних перевірок складені акт від 18.06.2019 та акт від 17.07.2019 - контролюючим органом встановлено, що порушення позивачем пункту 200.4. «б» статті 200 ПКУ та відсутність права на отримання суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у рахунок сплати по податку на прибуто у сумі 4 500 000 грн. та у сумі 2 049 829грн., тому прийняте податкове повідомлення-рішення № від 16.07.2019р. Після отримання цього ППР позивачем подано уточнюючий розрахунок за квітень 2019 року, яким самостійно зменшено заявлену суму бюджетного відшкодування у розмірі 4 500 000грн. Також позивачем 21.08.2019 року уточнено розрахунок за травень 2019 року зменшено заявлену суму бюджетного відшукування у розмірі 2 049 829грн. Тому в інтегрованій картці позивача по платежах з ПДВ станом на теперішній час переплати, за рахунок суми заявленої до бюджетного відшкодування ПДВ не обліковується, оскільки платник самостійно, шляхом подання уточнюючих розрахунків за звітні періоди квітень та травень 2019 року зменшено заявлені до відшкодування суми ПДВ на 4 500 000 грн. та 2 049 829грн. Тому відсутні підстави для підтвердження та зарахування бюджетного відшкодування ПДВ у рахунок податку на прибуток по податковим декламація з ПДВ за квітень та травень 2019 року. Щодо визнання протиправною судом першої інстанції податкової вимоги та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19 листопада 2019 року, зазначив, що оскільки позивач самостійно, шляхом внесення уточнюючих розрахунків за квітень та травень 2019 року зменшив заявлені до відшкодування суми ПДВ, то зарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ не відбулося. Отже існуючий податковий борг з податку на прибуток не був погашений, тому контролюючий орган обґрунтовано виніс вказану вимогу про погашення боргу з податку на прибуток. Вважає необґрунтованими доводи позивача, що податкова вимога є похідною від прийняття відповідачем податкового повідомлення-рішення № від 16.07.2019р., оскільки вказане ППР свідчить про відсутність у позивача права на отримання бюджетного відшкодування та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість. В свою чергу, зазначена податкова вимога містить вимогу про сплату податкового боргу з податку на доходи фізичних осіб, податку на прибуток підприємств, податку на додану вартість, тому не є похідною від податкового повідомлення-рішення № від 16.07.2019р. Щодо зарахування суми від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 4 500 000 грн. зазначив, що зарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з платежів, надходження яких розподіляються у пропорціях як до державного так і до місцевого бюджет, положеннями ПКУ не передбачено. В частині відмови в задавнені позовних вимог аргументи щодо скасування рішення не наведені (а.с. 187-192 т. 4).

В відзиві на апеляційну скаргу позивачем зазначено, що підпунктом «в» п.87.1 ст. 87 ПКУ та правовою позицією Верховного Суду, що викладена у постанові від 12.12.2018 у справі №П/811/412/16 встановлено, що посилання контролюючого органу про відсутність можливості зарахувати відповідну суму до Державного бюджету України та місцевого бюджету суперечить приписам чинного податкового законодавства та порушує права платника податку. Зазначає, що в силу п. 56.21 ст. 56 ПКУ, у разі множинності трактування норми, рішення приймається на користь платника податку. Вказує, що в рахунок бездіяльності відповідача щодо зарахування сими від`ємного значення винесена податкова вимога, яка є похідною від ППР.

Також матеріали справи містять додаткові пояснення відповідача, в яких зазначено, що суд першої інстанції, зобов`язавши податковий орган зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 4 500 000 у рахунок існуючого податкового боргу з податку на прибуток, що виник у минулі податкові періоди, фактично взяв на себе повноваження суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі), отже втручається в дискрецію відповідача.

В ході розгляду справи в суді апеляційної інстанції представником відповідача заявлено та розглянуто судом клопотання:

- про виклик спеціаліста Чорноіваненка О.О., який є головним державним ревізором-інспектором відділу контролю за відшкодуванням ПДВ;

- про заміну відповідача правонаступником.

Щодо клопотання про виклик спеціаліста, представник відповідача суду пояснив, що є необхідність викликати в судове засідання спеціаліста ОСОБА_1 , який є головним державним ревізором-інспектором відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків ГУ ДПС Дніпропетровській області та може роз`яснити обставини, що слугували підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень.

Розглядаючи клопотання представника відповідача про виклик спеціаліста Чорноіваненка О.О., колегія суддів апеляційної інстанції встановила, що ОСОБА_1 є головним державним ревізором-інспектором відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків ГУ ДПС Дніпропетровській області та ним погоджено акт № 39539/04-36-12-02/23364377 від 17.07.2019 року про результати камеральної перевірки Фірми «Мед-Сервіс» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету за травень 2019 року.

Однак, роз`яснення ОСОБА_1 обставини, що слугували підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення, винесеного на підставі акту камеральної перевірки № 39539/04-36-12-02/23364377 від 17.07.2019 не стосується частини рішення суду першої інстанції, яким задоволені позовні вимоги, оскільки щодо акту камеральної перевірки № 39539/04-36-12-02/23364377 від 17.07.2019 судом першої інстанції зазначено, що висновки цього акту перевірки щодо декларації за травень 2019 року на момент звернення до суду не створювали для позивача будь-яких наслідків у вигляді донарахування податкового зобов`язання, тому в даній частині в задоволенні позову відмовлено.

В силу статті 70 КАС України, спеціалістом є особа, яка володіє спеціальними знаннями та навичками, необхідними для застосування технічних засобів, і призначена судом для надання консультацій та технічної допомоги під час вчинення процесуальних дій, пов`язаних із застосуванням таких технічних засобів (фотографування, складання схем, планів, креслень, відбору зразків для проведення експертизи тощо).

Отже, вказана норма зазначає, що спеціаліст, це особа, що володіє спеціальними знаннями та навичками, необхідними для застосування технічних засобів.

Водночас, головний державний ревізор-інспектор відділу контролю за відшкодуванням ПДВ управління з питань виявлення та опрацювання податкових ризиків ГУ ДПС Дніпропетровській області Чорноіваненко О.О. не є особою, що володіє спеціальними знаннями та навичками, необхідними для застосування технічних засобів.

Отже в задоволенні клопотання представника відповідача про виклик спеціаліста Чорноіваненка О.О. відмовлено.

Розглядаючи клопотання представника відповідача про заміну відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області () правонаступником Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремлений підрозділ (), колегія суддів апеляційної інстанції знайшла підстави для його задоволення, оскільки наказом Державної податкової служби України від 30.09.2020 року №529 «Про утворення територіальних органів Державної податкової служби України» було утворено як відокремлені підрозділи Державної податкової служби територіальні органи, зокрема визначено Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремлений підрозділ ().

Тому, клопотання представника відповідача про заміну відповідача правонаступником задоволено.

Також, в судовому засіданні 03.03.2021 року встановлено, що представником відповідача надані до матеріалів справи додаткові письмові пояснення відповідача (що надійшли до суду апеляційної інстанції 01.03.2021 року), в яких зазначено, що по ІКПП по платежу з податку на додану вартість ТОВ Фірма "Мед-Сервіс" станом на 09.02.2021 року переплата, за рахунок суми заявленої до бюджетного відшкодування ПДВ, не обліковується, оскільки платником самостійно, шляхом подання уточнюючих розрахунків за звітні/податкові періоди квітень 2019 та травень 2019 року зменшено заявлені до відшкодування суми ПДВ 4 500 000грн. та 2 049829 грн. відповідно.

Водночас, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що зазначені письмові додаткові пояснення відповідача не були направлені відповідачем на адресу позивача. При цьому, вказані аргументи відповідача неодноразово зазначалися відповідачем в ході розгляду справи.

В судове засідання 17.03.2021 року представник позивача не з`явився, про час і місце судового засідання повідомлений належним чином. Подав заву про розгляд справи за його відсутності, проти апеляційної скарги заперечує.

В судове засідання 17.03.2021 року представник відповідача не з`явився, про час і місце судового засідання повідомлений належним чином.

В судовому засіданні (03.03.2021 року), що відбулося а участю представника відповідача, представник підтримав доводи апеляційної скарги, просить рішення суду першої інстанції скасувати та відмовити в задоволенні позовних вимог. Суду пояснив, що згідно інтегрованої картки платника по платежах з податку на додану вартість ТОВ «Фірма «Медсервіс» станом на 10.02.2020 переплати за рахунок суми заявлені до бюджетного відшкодування ПДВ, не обліковуються, оскільки платником самостійно, шляхом подання уточнюючих розрахунків за звітні податкові періоди квітень 2019 року та травень 2019 року зменшено заявлені суми до відшкодування суми ПДВ 4500000 грн. та 2049829 грн. Тому у ТОВ «Фірма «Медсервіс» відсутні підстави для підтвердження та зарахування бюджетного відшкодування податку на додану вартість в рахунок сплати податку на прибуток по податковим деклараціям з ПДВ за квітень 2019 року та травень 2019 року.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, відзив на апеляційну скаргу, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що позивач ТОВ Фірма «МЕД-СЕРВІС» здійснює господарську діяльність щодо роздрібної торгівлі фармацевтичними товарами через аптечні заклади згідно зареєстрованого коду КВЕД 47.73 у якості основного.

Позивачем (ТОВ Фірмою «Мед-Сервіс») до податкового органу подано податкові декларації з ПДВ за звітні періоди:

- № від 20.05.2019 року за квітень 2019 року, в якій заявлено бюджетне відшкодування ПДВ у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету (рядок 20.2.2 Декларації), а саме у рахунок сплати податку на прибуток в сумі 4 500 000 грн.;

- № від 20.06.2019 року за травень 2019 року, в якій заявлено бюджетне відшкодування ПДВ у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету (рядок 20.2.2 Декларації), а саме у рахунок сплати податку на прибуток в сумі 2 049 829 грн.

За результатами камеральної перевірки складено акт №33751/04-36-12-02/23364377 від 18.06.2019 року.

На підставі акту №33751/04-36-12-02/23364377 від 18.06.2019 року відповідачем сформовано податкове повідомлення-рішення № від 16.07.2019 року про відсутність права на отримання бюджетного відшкодування за період березень 2019 року та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість в сумі 4 500 000 грн.

За результатами камеральної перевірки складено акт №39359/04-36-12-02/23364377 від 17.07.2019 року. Висновком цього акту перевірки встановлено порушення пункту 200.4 «б» статті 200 ПКУ, у зв`язку з чим зазначено, про відсутність у платника податку права на отримання бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету, відображеної у рядку 20.2.2 декларації з податку на додану вартість за травень 2019 року в сумі 2049829 грн.

В подальшому, через не зарахування бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, відповідачем винесено податкову вимогу та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19 листопада 2019 року, згідно якої станом на 18.11.2019 року сума податкового боргу позивача становить 6 385 494,57 грн.

Ухвалою суду першої інстанції від 04.02.2020 року витребувано у відповідача податкові повідомлення-рішення: на суму 4 500 000 грн., позивачу зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість за квітень 2019 року; на суму 2 049 829 грн., яким позивачу зменшено бюджетне відшкодування з податку на додану вартість за травень 2019 року.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Податкового кодексу України.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.

Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Законодавчим актом, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства є Податковий кодекс України.

Предметом даного спору є правомірність/протиправність податкового повідомлення-рішення № від 16.07.2019р. та податкової вимоги та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19 листопада 2019 року, а також обов`язок відповідача зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 4 500 000 грн. відповідно до податкової декларації з ПДВ № від 20.05.2019р. - у рахунок сплати існуючого податкового боргу Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма «Мед-Сервіс» з податку на прибуток, що виник за минулі податкові періоди у відповідному розмірі.

Позивач в обґрунтування своїх вимог зазначає, що суми бюджетного відшкодування з ПДВ по деклараціям за квітень та травень 2019 року ним не отримані, водночас, не здійснено відповідачем зарахування вказаних сум в рахунок сплати грошових зобов`язань позивача з податку на прибуток, що порушує права позивача.

Відповідач в обґрунтування своїх заперечень зазначає, що в ході камеральної перевірки встановлено порушення пункту 200.4 «б» статті 200 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим у позивача відсутнє право на отримання бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету.

Статтею 21 Податкового кодексу України визначені обов`язки посадових та службових осіб контролюючих органів, серед яких обов`язок дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Отже, контролюючі органи при прийнятті рішень, зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України.

Статтею 200 Податкового кодексу України, встановлено порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України.

Процедура бюджетного відшкодування ПДВ, яка регламентована п.200.7 200.23 ст.200 Податкового кодексу України та діє починаючи з 01.01.2017 р., була запроваджена Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» від 21.12.2016 р. № 1797-VIII. По суті процедура полягає в автоматичному внесенні податковим органом до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування, відповідної заяви платника ПДВ з податковою декларацією, протягом операційного дня її отримання у хронологічному порядку її надходження. Далі, у разі узгодження зазначеної в заяві суми бюджетного відшкодування зі сторони податкового органу, така сума підлягає перерахуванню на поточний рахунок платника податків у банківській установі органом казначейства протягом 5 (п`яти) операційних днів з дня такого узгодження.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до підпункту «б» пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

З аналізу вказаних норм Податкового кодексу України слідує, що бюджетному відшкодуванню підлягає сума коштів, розрахована згідно з пунктом 200.1 статті 200 Кодексу, яка фактично сплачена отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України. При цьому, під фактичною сплатою слід розуміти не грошову форму розрахунків, а факт сплати податку, який сплачений отримувачем в ціні товарів/послуг постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України.

Матеріалами справи підтверджується, що згідно п. 200.10 ст. 200 ПКУ та в порядку статті 76 ПКУ відповідачем проведено камеральну перевірку достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету в сумі 4500000 грн. за квітень 2019 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 20.05.2019 року №).

За результатами цієї камеральної перевірки складено акт №33751/04-36-12-02/23364377 від 18.06.2019 року. Висновком акту перевірки встановлено порушення пункту 200.4 «б» статті 200 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим зазначено, що у підприємства відсутнє право на отримання бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету, відображеної у рядку 20.2.2 декларації з податку на додану вартість за квітень 2019 року в сумі 4 500 000 грн.

На підставі акту перевірки №33751/04-36-12-02/23364377 від 18.06.2019 року відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення № від 16.07.2019 року, згідно якого у позивача відсутнє право на отримання бюджетного відшкодування за період березень 2019 року та відсутнє право на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість в сумі 4 500 000 грн.

Також відповідачем відповідно до п. 200.10 ст. 200 проведено камеральну перевірку достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету в сумі 2 049 829 грн. за травень 2019 року (податкова декларація з податку на додану вартість від 20.06.2019 року №).

За результатами перевірки складено акт №39359/04-36-12-02/23364377 від 17.07.2019 року, згідно якого встановлено порушення пункту 200.4 «б» статті 200 ПКУ, у зв`язку з чим у підприємства відсутнє право на отримання бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету, відображеної у рядку 20.2.2 декларації з податку на додану вартість за травень 2019 року в сумі 2 049 829 грн.

При цьому, відповідач зазначає, що оскільки контролюючим органом проведено камеральні перевірки податкової звітності з ПДВ та складені акти від 18.06.2019 та від 17.07.2019 - щодо порушення позивачем пункту 200.4. «б» статті 200 ПКУ та відсутність права на отримання суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість у рахунок сплати по податку на прибуто у сумі 4 500 000 грн. та у сумі 2 049 829грн., тому прийняте податкове повідомлення-рішення № від 16.07.2019р. Однак, після отримання цього ППР позивачем подано уточнюючий розрахунок за квітень 2019 року, яким самостійно зменшено заявлену суму бюджетного відшкодування у розмірі 4 500 000грн. та 21.08.2019 року уточнено розрахунок за травень 2019 року зменшено заявлену суму бюджетного відшукування у розмірі 2 049 829грн. В наслідок уточнень, що здійснені позивачем самостійно, в інтегрованій картці позивача по платежах з ПДВ станом на теперішній час переплати, за рахунок суми заявленої до бюджетного відшкодування ПДВ не обліковується, оскільки платник самостійно, шляхом подання уточнюючих розрахунків за звітні періоди квітень та травень 2019 року зменшено заявлені до відшкодування суми ПДВ на 4 500 000 грн. та 2 049 829грн. У зв`язку з чим відповідач вважає, що відсутні підстави для підтвердження та зарахування бюджетного відшкодування ПДВ у рахунок податку на прибуток по податковим декламація з ПДВ за квітень та травень 2019 року.

Відповідач вважає, що оскільки позивач самостійно, шляхом внесення уточнюючих розрахунків за квітень та травень 2019 року зменшив заявлені до відшкодування суми ПДВ, то зарахування сум бюджетного відшкодування ПДВ не відбулося. Отже існуючий податковий борг з податку на прибуток не був погашений, тому контролюючий орган виніс вимогу про погашення боргу з податку на прибуток та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19 листопада 2019 року.

Так, у зв`язку з не зарахуванням бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, відповідачем винесено податкову вимогу від 19.11.2019 року №109859-50/65, якою повідомлено, що станом на 18.11.2019 року сума податкового боргу позивача становить 6385494,57 грн., в тому числі:

- з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами в сумі 618,25 грн.;

- з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 6367109,08 грн.;

- з податку на додану вартість в сумі 17767,24 грн.

З приводу зазначених доводів апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає наступне.

Підпунктом «в» п.87.1 ст. 87 ПКУ та правовою позицією Верховного Суду, що викладена у постанові від 12.12.2018 у справі №П/811/412/16 встановлено, що посилання контролюючого органу про відсутність можливості зарахувати відповідну суму до Державного бюджету України та місцевого бюджету суперечить приписам чинного податкового законодавства та порушує права платника податку.

Матеріалами справи підтверджується, що згідно розрахунку суми бюджетного відшкодування до декларації з податку на додану вартість за квітень 2019 року ТОВ «Фірма «Медсервіс» розшифровано суму від`ємного значення, сплачену постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України задекларовану до бюджетного відшкодування по наступним платникам:

- ПРАТ «Акта» на суму 103109,70 грн.,

- ТОВ «Ароматика» на суму 127048,90 грн.,

- ТОВ «Афіна-Груп» на суму 111981,39 грн.,

- ТОВ «Бадм» на суму 829748,33 грн.,

- ТОВ «Бембікс» на суму 960860,73 грн.,

- ТОВ «Вента. ЛТД» на суму 522839,06 грн.,

- УА ТОВ «Євромікс» ІІ на суму 74982,58 грн.,

- ТОВ «ТД Імперія РА» на суму 365424,02 грн.,

- ПРАТ «Космед» на суму 140632,96 грн.,

- ТОВ «Медхауз Свіс ГМБХ» на суму 148249,83 грн.,

- ТОВ «МС Девелопмент» на суму 130294,83 грн.,

- ТОВ «Натуралпродукт-Вега» на суму 134572,19 грн.,

- СП «Оптіма-Фарм, ЛТД» на суму 724928,48 грн.,

- ТОВ «РИМ 2000» на суму 11100 грн.,

- ТОВ «РИМ 2000» на суму 114227 грн.

Згідно розрахунку суми бюджетного відшкодування до декларації з податку на додану вартість за травень 2019 року ТОВ «Фірма «Медсервіс» розшифровано суму від`ємного значення, сплачену постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України задекларовану до бюджетного відшкодування по наступним платникам:

- СП «Оптіма-Фарм, ЛТД» на суму 330921,38 грн.,

- ТОВ «Ароматика» на суму 26941,56 грн.,

- ТОВ «Афіна-Груп» на суму 111765,38 грн.,

- ТОВ «Бадм» на суму 910432,93 грн.,

- ТОВ «Бембікс» на суму 28941,70 грн.,

- ТОВ «Вента ЛТД» на суму 531823,40 грн.,

- УА ТОВ «Євромікс» ІІ на суму 109002,65 грн.

При цьому, підставою для відмови у бюджетному відшкодуванні суми податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів в актах камеральної перевірки зазначено відсутність можливості дослідження фактичної сплати постачальникам товарів/послуг у попередньому та звітному періодах.

Зокрема, листом від 15 травня 2017 року №1568/4/99-99-12-02-01-13 Державна фіскальна служба України роз`яснила, що в основу розрахунку суми бюджетного відшкодування покладено єдиний принцип: проведення грошових розрахунків з постачальниками за придбані товарів/послуг, а якщо постачальник - нерезидент, то з бюджетом (у частині податку на додану вартість).

Тобто, наведені роз`яснення та норми чинного законодавства дають підстави для висновку, що проведення грошових розрахунків позивачем з бюджетом дає позивачу право на отримання бюджетного відшкодування на поточний рахунок платника податку у банку.

Так, відповідно до вимог пункту 200.4 статті200 Податкового кодексу України саме за вибором платника податку від`ємне значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (при відсутності податкового боргу), така сума або заявляється до її бюджетного відшкодування, або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

З наведених норм та висновків актів перевірки, з метою встановлення наявності/відсутності правових підстав щодо бюджетного відшкодування суми податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів дослідженню підлягає факт проведення грошових розрахунків з постачальниками за придбані товари/послуги.

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що 29.01.2020 року позивачем долучено до матеріалів справи зведену інформацію та електронні платіжні доручення за квітень та травень 2019 року по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками, а саме:

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь СП «Оптима-Фарм ЛТД» за травень 2019 року на суму 15594237,66 грн.;

- платіжні доручення №1 від 02.05.2019 року, №1 від 03.05.2019 року, №1 від 06.05.2019 року, №1 від 11.05.2019 року, №1 від 11.05.2019 року, №1 від 13.05.2019 року, №1 від 14.05.2019 року, №1 від 15.05.2019 року, №1 від 16.05.2019 року, №1 від 17.05.2019 року, №1 від 20.05.2019 року, №1 від 21.05.2019 року, №1 від 22.05.2019 року, №1 від 23.05.2019 року, №1 від 24.05.2019 року, №1 від 27.05.2019 року, №1 від 28.05.2019 року, №1 від 29.05.2019 року, №1 від 30.05.2019 року, №1 від 31.05.2019 року про сплату коштів на користь СП «Оптіма-Фарм, ЛТД»;

- платіжні доручення №4 від 10.05.2019 року, №3 від 10.05.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Оптима-Фарм ЛТД»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Ароматика» за травень 2019 року на суму 216578,51 грн.;

- платіжне доручення №1 від 03.05.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Ароматика»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Афіна-Груп» за березень-травень 2019 року на суму 697961,50 грн.;

- платіжні доручення №24447773 від 22.03.2019 року, №24447820 від 25.03.2019 року, №24447857 від 26.03.2019 року, №24447907 від 28.03.2019 року, №24447930 від 29.03.2019 року, №24447961 від 01.04.2019 року, №24447994 від 02.04.2019 року, №1 від 08.04.2019 року, №1 від 06.05.2019 року, №1 від 13.05.2019 року, №1 від 15.05.2019 року, №1 від 17.05.2019 року, №1 від 20.05.2019 року, №1 від 20.05.2019 року, №1 від 21.05.2019 року, №1 від 22.05.2019 року, №1 від 24.05.2019 року, №1 від 27.05.2019 року, №1 від 27.05.2019 року, №1 від 29.05.2019 року, №1 від 29.05.2019 року, №1 від 30.05.2019 року, №1 від 31.05.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Афіна-Груп»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «БАДМ» за травень 2019 року на суму 13268690,24 грн.;

- платіжні доручення №1 від 20.05.2019 року, №1 від 21.05.2019 року, №1 від 22.05.2019 року, №1 від 23.05.2019 року, №1 від 24.05.2019 року, №1 від 27.05.2019 року, №1 від 28.05.2019 року, №1 від 29.05.2019 року, №1 від 30.05.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «БАДМ»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Бембікс» за травень 2019 року на суму 6236701,54 грн.;

- платіжні доручення №1 від 02.05.2019 року, №5 від 03.05.2019 року, №1 від 06.05.2019 року, №12 від 07.05.2019 року, №8 від 07.05.2019 року, №10 від 07.05.2019 року, №11 від 07.05.2019 року, №9 від 07.05.2019 року, №13 від 07.05.2019 року, №1 від 13.05.2019 року, №2 від 13.05.2019 року, №6 від 13.05.2019 року, №1 від 14.05.2019 року, №24448008 від 15.05.2019 року, №4 від 16.05.2019 року, №4 від 17.05.2019 року, №3 від 17.05.2019 року, №2 від 17.05.2019 року, №7 від 21.05.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Бембікс»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Вента ЛТД» за травень 2019 року на суму 8404533,47 грн.;

- платіжні доручення №1 від 02.05.2019 року, №1 від 03.05.2019 року, №1 від 06.05.2019 року, №1 від 11.05.2019 року, №1 від 11.05.2019 року, №1 від 13.05.2019 року, №1 від 14.05.2019 року, №1 від 15.05.2019 року, №1 від 16.05.2019 року, №1 від 17.05.2019 року, №1 від 20.05.2019 року, №1 від 23.05.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Вента ЛТД»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь УА ТОВ «Євромікс» ІІ за квітень-травень 2019 року на суму 1111008,86 грн.;

- платіжні доручення №1 від 22.05.2019 року, №1 від 22.04.2019 року, №1 від 26.04.2019 року, №1 від 02.05.2019 року, №1 від 03.05.2019 року, №1 від 06.05.2019 року, №1 від 13.05.2019 року, №1 від 16.05.2019 року, №1 від 17.05.2019 року, №1 від 20.05.2019 року, №1 від 21.05.2019 року, №1 від 24.05.2019 року, №1 від 27.05.2019 року про сплату коштів на користь УА ТОВ «Євромікс» ІІ;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ПРАТ «АКТА» за квітень 2019 року на суму 618658,20 грн.;

- платіжні доручення №1 від 01.04.2019 року, №1 від 04.04.2019 року, №1 від 26.04.2019 року, №1 від 26.04.2019 року, №1 від 26.04.2019 року про сплату коштів на користь ПРАТ «АКТА»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Ароматика» за березень-квітень 2019 року на суму 831526,49 грн.;

- платіжні доручення №24447365 від 11.03.2019 року, №24447699 від 19.03.2019 року, №1 від 08.04.2019 року, №1 від 19.04.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Ароматика»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Афіна-Груп» за лютий-березень 2019 року на суму 683344,36 грн.;

- платіжні доручення №24446968 від 20.02.2019 року, №24447003 від 21.02.2019 року, №24447069 від 25.02.2019 року, №24447113 від 26.02.2019 року, №24447139 від 27.02.2019 року, №24447181 від 28.02.2019 року, №24447244 від 01.03.2019 року, №24447249 від 04.03.2019 року, №24447292 від 05.03.2019 року, №24447320 від 06.03.2020 року, №24447368 від 11.03.2019 року, №24447452 від 12.03.2019 року, №24447496 від 13.03.2019 року, №24447555 від 15.03.2019 року, №24447602 від 18.03.2019 року, №24447667 від 19.03.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Афіна-Груп»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «БАДМ» за березень-квітень 2019 року на суму 12551279,59 грн.;

- платіжні доручення №24447604 від 18.03.2019 року, №24447668 від 19.03.2019 року, №24447704 від 20.03.2019 року, №24447741 від 21.03.2019 року, №24447774 від 22.03.2019 року, №24447821 від 25.03.2019 року, №24447858 від 26.03.2019 року, №24447878 від 27.03.2019 року, №24447908 від 28.03.2019 року, №24447962 від 01.04.2019 року, №24447995 від 02.04.2019 року, №1 від 22.04.2019 року, №1 від 23.04.2019 року, №1 від 24.04.2019 року, №1 від 25.04.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «БАДМ»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Бембікс» за квітень 2019 року на суму 11911984,17 грн.;

- платіжні доручення №24447996 від 02.04.2019 року, №32 від 03.04.2019 року, №1 від 10.04.2019 року, №1 від 12.04.2019 року, №2 від 17.04.2019 року, №3 від 17.04.2019 року, №4 від 17.04.2019 року, №6 від 18.04.2019 року, №12 від 19.04.2019 року, №11 від 19.04.2019 року, №10 від 19.04.2019 року, №4 від 22.04.2019 року, №3 від 23.04.2019 року, №6 від 23.04.2019 року, №4 від 23.04.2019 року, №2 від 23.04.2019 року, №5 від 23.04.2019 року, №6 від 23.04.2019 року, №7 від 23.04.2019 року, №10 від 25.04.2019 року, №2 від 25.04.2019 року, №8 від 25.04.2019 року, №3 від 25.04.2019 року, №6 від 25.04.2019 року, №7 від 25.04.2019 року, №5 від 25.04.2019 року, №3 від 25.04.2019 року, №2 від 25.04.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Бембікс»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Вента ЛТД» за березень-квітень 2019 року на суму 6600189,81 грн.;

- платіжні доручення №24447824 від 25.03.2019 року, №24447880 від 27.03.2019 року, №24447911 від 28.03.2019 року, №24447956 від 29.03.2019 року, №24447965 від 01.04.2019 року, №1 від 08.04.2019 року, №1 від 09.04.2019 року, №1 від 11.04.2019 року, №1 від 15.04.2019 року, №1 від 19.04.2019 року, №1 від 19.04.2019 року, №1 від 22.04.2019 року, №1 від 24.04.2019 року, №1 від 25.04.2019 року, №1 від 26.04.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Вента ЛТД»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь УА ТОВ «Євромікс» ІІ за квітень 2019 року на суму 1608443,93 грн.;

- платіжні доручення №24447971 від 01.04.2019 року, №24447997 від 02.04.2019 року, №1 від 04.04.2019 року, №1 від 04.04.2019 року, №1 від 05.04.2019 року, №1 від 08.04.2019 року, №1 від 08.04.2019 року, №1 від 09.04.2019 року, №1 від 15.04.2019 року, №1 від 15.04.2019 року, №1 від 22.04.2019 року, №1 від 22.04.2019 року, №1 від 26.04.2019 року про сплату коштів на користь УА ТОВ «Євромікс» ІІ;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Імперія РА» за березень-квітень 2019 року на суму 2499179,24 грн.;

- платіжні доручення №46 від 06.03.2019 року, №30 від 03.04.2019 року, №31 від 03.04.2019 року, №24 від 16.04.2019 року, №25 від 16.04.2019 року, №4 від 16.04.2019 року, №6 від 19.04.2019 року, №3 від 22.04.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Імперія РА»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ПРАТ «Космед» за березень-квітень 2019 року на суму 872047,27 грн.;

- платіжні доручення №24447914 від 28.03.2019 року, №24447940 від 29.03.2019 року, №1 від 10.04.2019 року, №1 від 15.04.2019 року, №1 від 17.04.2019 року, №1 від 19.04.2019 року, №1 від 22.04.2019 року, №1 від 24.04.2019 року, №1 від 26.04.2019 року про сплату коштів на користь ПРАТ «Космед»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Медхауз Свіс ГМБХ» за січень-квітень 2019 року на суму 3276583,63 грн.;

- платіжні доручення №974 від 10.01.2019 року, №77 від 11.01.2019 року, №298954985 від 05.02.2019 року, 795 від 15.02.2019 року, №176 від 27.02.2019 року, №245 від 04.03.2019 року, №24447594 від 15.03.2019 року, №1 від 15.04.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Медхауз Свіс ГМБХ»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Девелопмент» за квітень 2019 року на суму 846169,46 грн.;

- платіжні доручення №3 від 17.04.2019 року, №2 від 17.04.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Девелопмент»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «Натурпродукт-Вега» за березень-квітень 2019 року на суму 928413,39 грн.;

- платіжні доручення №24447680 від 19.03.2019 року, №24447836 від 25.03.2019 року, №24447976 від 01.04.2019 року, №1 від 17.04.2019 року, №1 від 19.04.2019 року, №1 від 23.04.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «Девелопмент»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь СП «Оптіма-Фарм ЛТД» за березень-квітень 2019 року на суму 15881524,56 грн.;

- платіжні доручення №24447425 від 11.03.2019 року, №24447476 від 12.03.2019 року, №24447515 від 14.03.2019 року, №24447541 від 14.03.2019 року, №24447577 від 15.03.2019 року, №24447629 від 18.03.2019 року, №2447681 від 19.03.2019 року, №24447717 від 20.03.2019 року, №24447757 від 21.03.2019 року, №№24447798 від 22.03.2019 року, №24447841 від 25.03.2019 року, №24447865 від 26.03.2019 року, №24447890 від 27.03.2019 року, №24447917 від 28.03.2019 року, №24447945 від 29.03.2019 року, №1 від 08.04.2019 року, №1 від 10.04.2019 року, №1 від 11.04.2019 року, №1 від 12.04.2019 року, №1 від 15.04.2019 року, №1 від 17.04.2019 року, №1 від 17.04.2019 року, №1 від 19.04.2019 року, №1 від 19.04.2019 року, №1 від 22.04.2019 року, №1 від 23.04.2019 року, №1 від 24.04.2019 року, №1 від 25.04.2019 року, №1 від 26.04.2019 року про сплату коштів на користь СП «Оптіма-Фарм ЛТД»;

- бухгалтерська виписка про сплату коштів на користь ТОВ «РИМ 2000» за квітень 2019 року на суму 751962 грн.;

- платіжні доручення №1 від 30.04.2019 року, №1 від 30.04.2019 року, №1 від 30.04.2019 року про сплату коштів на користь ТОВ «РИМ 2000».

Аналіз вказаних документів дає підстави для висновку, що з вище переліченими підприємствами-постачальниками позивач здійснював господарські операції (поставка товарів на адресу позивача), вказані господарські операції оплачені позивачем вчасно та в повному обсязі, а відтак, позивач набув право на формування податкового кредиту та бюджетне відшкодування суми податку на додану вартість в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів.

У зв`язку з спростуванням під час розгляду справи висновків відповідача про не підтвердження факту проведення розрахунків з контрагентами-постачальника у квітні, травні 2019 року, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про протиправність прийняття податкового повідомлення-рішення № від 16.07.2019р., отже вимога про скасування вказаного податкового повідомлення-рішення підлягає задоволенню.

Згідно з п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Правову позицію щодо застосування пункту «б» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України висловлено в постанові Верховного Суду від 05.03.2019 року у справі № 807/782/17, зокрема зазначено, що бюджетному відшкодуванню підлягає сума коштів, розрахована згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПКУ, яка фактично сплачена отримувачем товарів у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України.

Оскільки матеріалами справи доведено, що розрахована згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПКУ сума, фактично сплачена позивачем за отримані у постачальників товари, то така сума підлягає бюджетному відшкодуванню.

У відповідності до п. 200.7 ст. 200 Податкового кодексу України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. У такій заяві платник податку зазначає про його відповідність або невідповідність критеріям, визначеним пунктом 200.19 цієї статті.

Положеннями п. 200.10 ст. 200 Податкового кодексу України передбачено, що протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних.

Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування у разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.

Сума бюджетного відшкодування вважається узгодженою контролюючим органом з дня, наступного за днем закінчення терміну проведення камеральної перевірки, у разі якщо камеральна перевірка проведена не була або за результатами проведення перевірки податкове повідомлення-рішення не було надіслано платнику податку у строк, визначений цим Кодексом.

Згідно з п. 200.12 статті 200 ПК України контролюючий орган зобов`язаний протягом п`яти робочих днів після закінчення перевірки:

- або подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету;

- або за заявою платника податку до відповідного контролюючого органу зарахувати таку суму в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.

У разі наявності у платника податку податкового боргу бюджетному відшкодуванню підлягає заявлена сума податку, зменшена на суму такого податкового боргу.

У разі виникнення у платника податку необхідності зміни напряму узгодженого бюджетного відшкодування, такий платник податку має право подати відповідну заяву до контролюючого органу, який протягом п`яти робочих днів з дня отримання такої заяви повинен її задовольнити.

Суми податку, не відшкодовані платникам протягом визначеного цією статтею строку, вважаються заборгованістю бюджету з відшкодування податку на додану вартість. На суму такої заборгованості нараховується пеня на рівні 120 відсотків облікової ставки Національного банку України, встановленої на момент виникнення пені, протягом строку її дії, включаючи день погашення (п. 200.23 ст. 200 ПК України).

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що чинним Податковим кодексом України передбачена можливість зарахування суми від`ємного значення у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податку з інших платежів, за умови, що останні сплачуються саме до державного бюджету.

Так, стаття 87 ПКУ встановлює джерела сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків.

Зокрема, підпунктом «в» п.87.1 ст. 87 ПКУ визначено, що сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків може бути здійснено також за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Отже, погашення податкового боргу може бути здійснено також за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

При цьому, правовою позицією Верховного Суду, що викладена у постанові від 12.12.2018 у справі №П/811/412/16 встановлено, що посилання контролюючого органу про відсутність можливості зарахувати відповідну суму до Державного бюджету України та місцевого бюджету суперечить приписам чинного податкового законодавства та порушує права платника податку.

Таким чином, суд першої інстанції обґрунтовано не взяв до уваги посилання контролюючого органу, що надходження розподіляються у пропорціях як до державного так і до місцевого бюджету, тому відсутня можливість зарахувати відповідну суму до Державного бюджету України та місцевого бюджету.

Оскільки вказаний аргумент суперечить приписам чинного податкового законодавства та порушує права платника податку, то колегія суддів апеляційної інстанції також не бере зазначений аргумент до уваги.

Положеннями п. 200.12 статті 200 ПК України, також вбачається можливість зарахування за заявою платника податку суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету в рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються саме до Державного бюджету України.

Підпунктом 9.1.1 пункту 9.1, пункту 9.3 статті 9 Податкового кодексу України встановлено, що податок на прибуток підприємств є загальнодержавним податком; зарахування загальнодержавних податків та зборів до державного і місцевих бюджетів здійснюється відповідно до Бюджетного кодексу України.

Правові засади функціонування бюджетної системи України, її принципи, основи бюджетного процесу і міжбюджетних відносин та відповідальність за порушення бюджетного законодавства визначаються Бюджетним кодексом України.

Частиною 1 статті 5 Бюджетного кодексу України встановлено, що Бюджетна система України складається з державного бюджету та місцевих бюджетів.

Пунктом 2 частини 2 статті 29 Бюджетного кодексу України встановлено, що до доходів загального фонду Державного бюджету України (з урахуванням особливостей, визначених пунктом 1 частини другої статті 67-1 цього Кодексу) належать, у тому числі, 90 відсотків податку на прибуток підприємств (крім податку на прибуток підприємств державної власності, що зараховується до загального фонду державного бюджету в повному обсязі, та податку, визначеного пунктом 18 частини першої статті 64, пунктом 1-2 частини першої статті 66 та пунктом 2 частини першої статті 69 цього Кодексу);

При цьому пунктом 17 частини 1 статті 64 Бюджетного кодексу України встановлено, що до доходів загального фонду бюджетів міст республіканського Автономної Республіки Крим та обласного значення, міст Києва та Севастополя, районних бюджетів, бюджетів об`єднаних територіальних громад, що створюються згідно із законом та перспективним планом формування територій громад, належать, у тому числі, 10 відсотків податку на прибуток підприємств (крім податку на прибуток підприємств державної власності та податку, визначеного пунктом 18 цієї частини статті, пунктом 1-2 частини першої статті 66 та пунктом 2 частини першої статті 69 цього Кодексу), який зараховується до бюджету міста Києва.

Відповідно до пункту 2.2. Порядку казначейського обслуговування доходів та інших надходжень державного бюджету, затвердженого наказомМіністерства фінансів України від 29.01.2013р. № 43, у процесі казначейського обслуговування доходів та інших надходжень державного бюджету органи Казначейства, зокрема, відкривають бюджетні рахунки для зарахування надходжень у національній валюті в головних управліннях Казначейства в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі (далі - Головні управління Казначейства) та Державній казначейській службі України (далі - Казначейство України) для зарахування до державного бюджету доходів та інших надходжень (далі - платежі); здійснюють розподіл платежів між загальним та спеціальним фондами державного бюджету, між державним і місцевими бюджетами відповідно до нормативів відрахувань, визначених бюджетним законодавством, та перераховують розподілені кошти за належністю; ведуть бухгалтерський облік усіх надходжень державного бюджету відповідно до законодавства.

Як зазначалося вище, підпунктом «в» п. 87.1 ст. 87 ПК України передбачено, що сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснено, зокрема, за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (на підставі відповідної заяви платника) до Державного бюджету України.

Оскільки, підпунктом «в» п.87.1 ст. 87 ПКУ та правовою позицією Верховного Суду, що викладена у постанові від 12.12.2018 у справі №П/811/412/16 встановлено, що посилання контролюючого органу про відсутність можливості зарахувати відповідну суму до Державного бюджету України та місцевого бюджету суперечить приписам чинного податкового законодавства та порушує права платника податку, то спростовуються доводи відповідача про неможливість зарахування вищезазначених сум до бюджетного відшкодування.

Згідно із ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції не вбачає підстави для не застосування зазначеної норми.

На думку колегії апеляційної інстанції для відновлення порушеного права платника податків, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про зобов`язання відповідача здійснити зарахування суми від`ємного значення з податку на додану вартість в рахунок погашення існуючого податкового боргу з податку на прибуток у відповідному розмірі, згідно до податкової декларації № від 20.05.2019 року за квітень 2019 року.

Стосовно суми бюджетного відшкодування відповідно до податкової декларації з ПДВ № від 20.06.2019р. в розмірі від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 2049 829 грн. суд першої інстанції зазначив наступне: згідно до завдання адміністративного судочинства в судовому порядку може бути оскаржені дії, бездіяльність та рішення суб`єкту владних повноважень. В даному випадку висновки акту перевірки №3-02/23364377 від 17.07.2019 року щодо декларації за травень 2019 року на момент звернення до суду не створили для позивача будь-яких наслідків, що порушували б права та законні інтереси товариства, у вигляді донарахування податкового зобов`язання. А отже, позовні вимоги в даній частині задоволенню не підлягають, оскільки заявлені передчасно.

Виходячи з того, що суд першої інстанції в цій частині не задовольнив позовні вимоги, а апелянт в апеляційній скарзі не зазначав аргументи щодо скасування рішення суду першої інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, то суд апеляційної інстанції не вбачає підстав для перевірки частини рішення, аргументи та доводи щодо якого не зазначені в апеляційній сказі.

Стосовно вимоги про визнання протиправною та скасування податкової вимоги колегія суддів апеляційної інстанції зазначити наступне.

Матеріалами справи підтверджується, що позивачем подано відповідачу декларації, в яких зазначено про зарахування сум бюджетного відшкодування в рахунок погашення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств.

Однак, відповідачем 19.11.2019 року винесено податкову вимогу №109859-50/65 та рішення про опис майна у податкову заставу.

Враховуючи те, що податкове повідомлення-рішення № від 16.07.2019р. визнано протиправним, то відсутні підстави для обмеження позивача у праві на отримання бюджетного відшкодування (що як, наслідок, впливає на наявність податкового боргу), а тому відсутні підстави для винесення податкової вимогу від 19.11.2019 року №109859-50/65 та рішення про опис майна у податкову заставу (щодо наявності податкового боргу).

Приписами п. 14.1.39. п. 14.1. ст. 14 ПК України визначено, що грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до пп. 9.1.1 п.9.1, п.9.3 ст. 9 ПК України, податок на прибуток підприємств є загальнодержавним податком; зарахування загальнодержавних податків та зборів до державного і місцевих бюджетів здійснюється відповідно до Бюджетного кодексу України.

Підпунктом 2 п.2 ст.29, пп.17 п.1 ст. 64 Бюджетного кодексу України встановлено, що податок на прибуток приватних підприємств зараховується до складу доходів Державного бюджету України в розмірі 90 % та до загального фонду місцевих бюджетів у розмірі 10%.

Підпунктом «в» п. 87.1 ст. 87 ПК України передбачено, що сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснено, зокрема, за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (на підставі відповідної заяви платника) до Державного бюджету України.

Приписами Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №21 від 28.01.2016 року (Порядок №21) визначено, що сума від`ємного значення підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України.

Оскільки позивачем згідно податкових декларації з податку на додану вартість за квітень та травень 2019 року задекларовано від`ємне значення з податку на додану вартість (у рядку 20.2.2 зазначено - у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів), то позивач не порушив норми Податкового кодексу України, тому відсутні підстави для винесення відповідачем вимоги від 19.11.2019 року №109859-50/65 та рішення про опис майна у податкову заставу.

При цьому, посилання відповідача про відсутність можливості зарахувати відповідну суму до Державного бюджету України та місцевого бюджету суперечить приписам чинного податкового законодавства.

За таких обставин колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції про визнання протиправними та скасування податкової вимоги та рішення про опис майна у податкову заставу №109859-50/65 від 19 листопада 2019 року.

Щодо аргументу відповідача про те, що суд першої інстанції, зобов`язавши податковий орган зарахувати суму від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 4 500 000 у рахунок існуючого податкового боргу з податку на прибуток, що виник у минулі податкові періоди, фактично взяв на себе повноваження суб`єкта владних повноважень (відповідача у справі), отже втручається в дискрецію відповідача, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що в силу статті 245 КАС України, суд має певні повноваження, зокрема, і зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити певні дії (п. 4 ч. 2 ст. 245).

Європейським судом з прав людини у пункті 36 справи «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), від 01 липня 2003 року №37801/97, висловлена наступна правова позиція: …хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення).

Однак аналіз зазначених обставин справи не дають підстав для висновку, що орган влади виправдав свої дії у правовідносинах з ТОВ Фірма «Мед-Сервіс».

Щодо доводів відповідача, що в ІКПП по платежу з податку на додану вартість ТОВ Фірма "Мед-Сервіс" станом на 09.02.2021 року переплата, за рахунок суми заявленої до бюджетного відшкодування ПДВ, не обліковується, оскільки платником самостійно, шляхом подання уточнюючих розрахунків за звітні/податкові періоди квітень 2019 та травень 2019 року зменшено заявлені до відшкодування суми ПДВ 4 500 000грн. та 2 049829 грн., слід зазначити, що платник податків не може нести відповідальність за порушення, допущені суб`єктом владних повноважень.

Водночас, в силу п. 4.1.4 статті 4 (презумпція правомірності рішень платника податків) та п. 56.21 статті 56 ПКУ, у разі множинності трактування норми, рішення приймається на користь платника податку.

З огляду на викладене, колегія судів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про часткове задоволення позовних вимог.

Згідно з ч.1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до ч.2 ст. 77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак відповідачем не доведено правомірності своїх дій та рішень.

Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача спростовуються доводами, викладеними позивачем та нормами законодавства, що регулюють дані правовідносини.

Права та інтереси позивача захищені рішення суду.

Доводи апеляційної скарги не спростовують правове обґрунтування, покладеного в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.

Керуючись 241-245, 250, 315, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, як відокремлений підрозділ () залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09.06.2020 в адміністративній справі №160/11754/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили 17.03.2021 та може бути оскаржена до Верховного Суду відповідно до ст. 328 КАС України протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 17.03.2021.

Повний текст постанови виготовлено 22.03.2021.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова

суддя Л.А. Божко

суддя О.М. Лукманова