Справа № 160/11385/19
Суддя: Чумак С.Ю.
Дата ухвалення: 2021-02-23 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

23 лютого 2021 року м. Дніпросправа № 160/11385/19

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів:

судді-доповідача Чумака С.Ю.,

суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В.,

секретар судового засідання Рубан А.В.

за участі представника позивача Тиховліса В.Р., представника відповідача Орел А.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в місті Дніпрі апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 березня 2020 року у справі № 160/11385/19 (суддя І інстанції Врона О.В.)

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Август Пром» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним і скасування наказу,

В С Т А Н О В И В:

ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Товариство з обмеженою відповідальністю «Август Пром» (далі позивач, ТОВ «Август Пром») звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати наказ відповідача від 05.04.2019 № 753 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Август Пром».

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 березня 2020 року позов задоволений.

Не погодившись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначив, що позивачем на запит не було надано підтверджуючі документи за 2017 рік та 2018 рік. Крім того, в подальшому на підставі наказу Дніпропетровським управлінням ОВПП ДПС було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Август Пром» з питання повноти нарахування та сплати земельного податку за 2017-2018 роки, за результатами складено акт від 11.05.2019 № 66/28-10-46-14-39176765, та винесено податкове повідомлення-рішення від 12.06.2019 № . ТОВ «Август Пром» при отриманні запиту про надання інформації від 25.02.2019 № 9672/10/28-10-46-14-11, наказу про проведення позапланової невиїзної перевірки, повідомлення про початок перевірки, акту перевірки, податкового повідомлення-рішення жодним чином не заперечувало стосовно підстав для проведення перевірки, так само як і не надавало жодних заяв з проханням про призначення замість невиїзної перевірки виїзної, відповідно до норм ПК України. Отже, на думку відповідача, скасування наказу про проведення перевірки не призведе до поновлення прав позивача, оскільки наказ від 05.04.2019 № 753 є актом індивідуального застосування та вичерпав свою дію фактом виконання, а позивачем вже було реалізовано своє право на оскарження результатів перевірки шляхом оскарження прийнятого податкового повідомлення-рішення.

Відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив, що не перешкоджає розгляду справи.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ

25.02.2019 відповідачем на адресу позивача направлено запит вих. № 9672/10/28-10-46-11 про надання інформації, в якому зазначено (а.с. 8):

- Дніпропетровське управління Офісу великих платників податків на підставі підпункту 20.1.2 пункту 20.1 статті 20 та пункту 73.3 статті 73 Податкового Кодексу України з метою контролю за додержанням податкового законодавства, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджету плати за землю, просить надати підтверджуючі документи (державний акт на право власності чи на право постійного користування, договір купівлі-продажу, довідка (витяг) з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, дані державного земельного кадастру та інші документи) на підставі яких здійснено обчислення суми податкових зобов`язань з плати за землю та відображено їх у наданих до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків податкових декларацій з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) на 2017- 2019 роки;

- у разі відсутності (довідки) витягу з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки землі на 2017-2019 роки, для здійснення правильного розрахунку суми податкового зобов`язання пропонуємо звернутись до Управління Держгеокадастру м. Дніпра для отримання зазначених нормативних актів.

25.03.2019 ТОВ «Август Пром» надано відповідь на запит, про що наявний штамп вхідної кореспонденції Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків ДФС на копії відповіді (а.с. 9-10).

У відповіді зазначено:

- ТОВ «Август Пром» є користувачем земельної ділянки з кадастровим номером :02:295:0074 площею 0,6234 га на підставі договору купівлі-продажу автозаправочного комплексу, реєстровий № 369, виданий 27.05.2016, видавник: приватний нотаріус Дніпропетровського міського нотаріального округу Черниш Е.В., та рішення суду, заочного, серія та номер: 202/5002/16-ц, видавник: Індустріальний районний суд м. Дніпропетровська, що підтверджується інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна від 22.03.2018;

- відповідно до вимог чинного законодавства ТОВ «Август пром» звернулося до Департаменту адміністративних послуг та дозвільних процедур Дніпропетровської міської ради із заявою про отримання нормативної грошової оцінки зазначеної земельної ділянки. Проте, листом від 22.08.2016 Департамент адміністративних послуг та дозвільних процедур Дніпропетровської міської ради не надав нормативної грошової оцінки земельної ділянки та затребував додаткові, не передбачені чинним законодавством, документи для отримання відповідного витягу;

- на повторне звернення на початку 2018 року ТОВ «Август Пром» отримало відповідь Головного управління Держгеакадастру у Дніпропетровській області від 12.02.2018, якою також не надано витяг щодо нормативної грошової оцінки земельної ділянки та, з невідомих причин, було надано інформацію стосовно певних положень чинного законодавства, зокрема щодо визначення в державному земельному кадастрі цільового призначення земельної ділянки;

- враховуючи неодноразові відмови, підприємство визначало розмір земельного податку у 2017 та 2018 роках, використовуючи довідку про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 1778 від 11.09.2008, яка видана попередньому користувачу земельної ділянки. При цьому, підприємство здійснювало індексацію нормативної грошової оцінки земельної ділянки у відповідності з офіційними коефіцієнтами індексації земель з 2009 по 2018 рік;

- в подальшому наприкінці 2018 року на черговий запит ТОВ «Август пром» було отримано Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 16.08.2018. Враховуючи, що у вказаному витягу цільове призначення земельної ділянки не визначено, то попередні відмови державних органів у видачі нормативної грошової оцінки земельної ділянки не ґрунтувалися на чинному законодавстві;

- ТОВ «Август Пром» було подано декларацію із земельного податку на 2019 рік, виходячи з нормативної грошової оцінки земельної ділянки, наведеної у витягу від 16.08.2018.

До відповіді позивачем надано копії Інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна від 22.03.2018, копію листа від 22.08.2016 № 1631/01-15/222, копію листа від 12.02.2018 № 492/0/197-18, копію довідки про нормативну грошову оцінку земельної ділянки № 1778 від 11.09.2008, копію витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки від 16.08.2018 № 237/0/197-18.

05.04.2019 відповідачем прийнято наказ № 753 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Август Пром», яким на підставі пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.4 п. 78.1 ст. 78, п. 79.2 ст. 79 Податкового кодексу України наказано провести документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ «Август Пром» () з 03.05.2019 тривалістю 5 робочих днів з метою перевірки питань повноти нарахування та сплати земельного податку за 2017-2018 роки (а.с. 11).

09.04.2019 відповідачем направлено на адресу позивача повідомлення про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 08.04.2019 № 17/28-10-46-14, підставою якого зазначений, зокрема спірний наказ (а.с. 35).

Зазначені вище повідомлення та копію наказу позивач отримав 12.04.2019 (а.с. 36).

За наслідками перевірки працівниками відповідача складений акт про результати перевірки документальної позапланової невиїзної перевірки від 11.05.2019 № 66/28-10-46-14-39176765 (а.с. 37-45).

Вказаний вище акт позивачем отримано 28.05.2019 (а.с. 46).

За результатами перевірки ТОВ «Август Пром» встановлено порушення пп. 271.1 п. 271 ст. 271 , п. 286.1 ст. 286, п. 289.1 ст. 289 Податкового кодексу України, що призвело до заниження земельного податку на загальну суму 1023134 грн, у тому числі.

На підставі висновків, зроблених в акті перевірки, податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.06.2019 № 7, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем земельний податок з юридичних осіб в розмірі 1023134 грн основного зобов`язання та 25783,50 грн штрафних (фінансових) санкцій, яке є предметом оскарження в адміністративній справі № 160/11037/19 за позовом ТОВ «Август Пром» до Офісу великих платників податків ДФС.

Вважаючи наказ податкового органу від 5 квітня 2019 року № 753 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ «Август Пром» протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки у цій справі оскаржений наказ стосується призначення проведення невиїзної перевірки, то позивач позбавлений права реалізації можливості недопуску перевіряючих до проведення перевірки, з огляду на викладене, проведення перевірки на підставі спірного наказу та винесення податкового повідомлення-рішення за результатами такої перевірки, не є підставою для відмови у розгляді по суті підстав для винесення оскарженого наказу. По суті ж позову суд зазначив, що позивачем було надано запитувану інформацію в повному обсязі та надано відповідні документи на підтвердження цієї інформації, що виключає призначення позапланової перевірки з підстав ненадання інформації на запит контролюючого органу.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі ПК України), у редакції чинній на момент винесення спірних правовідносин, передбачено, що органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення.

Так, п. 75. 1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до пп. 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України, який в оскарженому наказі зазначений підставою для проведення перевірки, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав:виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Згідно з п. 78.4 та 78.5 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

За приписами ст. 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

При цьому кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).

Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 КАС України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 КАС України.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 відступила від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.

При цьому, Верховний Суд також зазначив, що недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у зазначеній справі сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Оскільки під час здійснення податковим органом документальної позапланової невиїзної перевірки платник податку взагалі позбавлений можливості вчиняти дії стосовно допуску чи недопуску до проведення перевірки, колегія суддів застосовує такі висновки Верховного Суду і до спірних правовідносин.

При цьому щодо вимоги про визнання протиправним та скасування наказу, яка заявлена як самостійний предмет позову, судова палата Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду зазначила наступне.

Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію».

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акту індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Як зазначалось вище, за наслідками перевірки податковим органом прийнято рішення про застосування фінансових санкцій від від 12.06.2019 № 7, яке ТОВ «Август Пром» оскаржило в судовому порядку.

З огляду на зазначені вище висновки Верховного Суду доводи позивача про порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, зокрема і стосовно відсутності підстав для проведення перевірки, повинні перевірятись саме при розгляді справи щодо скарження рішення про застосування фінансових санкцій від 12.06.2019, оскільки спірний наказ є реалізований його застосуванням, а негативні наслідки для позивача тягне саме рішення, яким до позивача застосовані фінансові санкції.

Апеляційний суд з огляду на зазначене вище вважає, що обставини прийняття наказу про проведення перевірки та наявність підстав для цього не можуть бути предметом дослідження, аналізу та здійснення висновків у цій справі, а повинні перевірятись у справі, в якій оскаржуються негативні для позивача наслідки проведення перевірки.

Таким чином, колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції про задоволення позову у цій справі.

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Судом першої інстанції неправильно застосовані норми матеріального та порушені норми процесуального права, висновки суду першої інстанції не відповідають обставинам справи, а тому рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення про відмову у задоволенні позову.

Оскільки апеляційний розгляд справи відповідно до приписів ч. 1 статті 310 КАС України здійснювався за правилами спрощеного позовного провадження, а справа згідно з ч. 4 ст. 257 КАС України не відноситься до таких, які не можуть бути розглянуті за вказаними правилами, то судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених цим пунктом.

Повний текст складений 1 березня 2021 року.

На підставі викладеного, керуючись статтями 242, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 березня 2020 року у справі № 160/11385/19 скасувати.

У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Август Пром» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним і скасування наказу відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її проголошення 23 лютого 2021 року та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Суддя-доповідач С.Ю. Чумак

суддя С.В. Чабаненко

суддя І.В. Юрко