Справа № 560/2570/20
Суддя: Франовська К.С.
Дата ухвалення: 2021-03-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/2570/20

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Фелонюк Д.Л.

Суддя-доповідач - Франовська К.С.

18 березня 2021 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Франовської К.С.

суддів: Матохнюка Д.Б. Боровицького О. А. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вінвест" до Державної податкової служби Украпїни, Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

У травні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Вінвест" звернулося в суд з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Хмельницькій області, з наступними вимогами :

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Хмельницькій області від 25 лютого 2020 року №1465478/33822366;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю "Вінвест" (ідентифікаційний код юридичної особи 33822366) №1 від 11 жовтня 2019 року датою її фактичного подання до реєстрації 31 жовтня 2019 року;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Хмельницькій області від 25 лютого 2020 року №1465477/33822366;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю "Вінвест" (ідентифікаційний код юридичної особи 33822366) №1 від 31 жовтня 2019 року датою її фактичного подання до реєстрації 14 листопада 2019 року.

Ухвалою Хмельницького окружного адміністративного суду від 02.06.2020 відкрито провадження в цій справі та вирішено її розглянути за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року позов позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Вінвест" задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.02.2020 №1465478/33822366.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю "Вінвест" №1 від 11 жовтня 2019 року, датою її подання для реєстрації, а саме 31 жовтня 2019 року.

Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.02.2020 №1465477/33822366.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю "Вінвест" №1 від 31 жовтня 2019 року, датою її подання для реєстрації, а саме 14 листопада 2019 року.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Вінвест" судові витрати за сплату судового збору в розмірі 4204 (чотири тисячі двісті чотири) грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

Не погодившись із цим рішенням суду, його оскаржив відповідач, Головне управління Державної податкової служби у Хмельницькій області, який просить рішення суду першої інстанції скасувати та постановити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги, відповідач зазначає те, що суд першої інстанції при прийнятті рішення порушив норми матеріального та процесуального права, неповно з`ясував обставин справи. Відповідач також зазначає, що комісією Головного управління ДПС України в Хмельницькій області правомірно прийнято оскаржене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, поданої позивачем, оскільки позивач не надав копії документів, які підтверджують можливість придбання портландцементу та є достатні для прийняття рішення комісією ДПС про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

Вказує, що в органу ДПС відсутній обов`язок зазначати в квитанції конкретний перелік документів, які платник податків має подати до повідомлення. Контролюючий орган лише надає пропозицію платнику податків щодо надання документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, оскільки він не може наперед знати, які саме документи наявні в платника податків по тій чи іншій операції.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах доводів апеляційної скарги законність та обґрунтованість судового рішення, повноту встановлення обставин справи, застосування норм матеріального і процесуального права, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, згідно з свідоцтвом про державну реєстрацію юридичної особи серії А00 №249208 та витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань товариство з обмеженою відповідальністю "Вінвест" зареєстроване як юридична особа 04.10.2005 з ідентифікаційним кодом 33822366. Основними видами економічної діяльності є: інші роботи із завершення будівництва (43.39); діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами (46.13); оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням (46.73); неспеціалізована оптова торгівля (46.90); будівництво житлових і нежитлових будівель (41.20).

Відповідно до витягу з реєстру платників податку на додану вартість №370 товариство з обмеженою відповідальністю "Вінвест" 01.01.2018 зареєстроване платником податку на додану вартість.

Між Товариством з обмеженою відповідальністю "БУД ОЛІМП" (замовник) та Товариством з обмеженою відповідальністю "Вінвест" (підрядник) 02.09.2019 укладено договір підряду №2/02/09/19, відповідно до умов якого:

- замовник доручає та оплачує, а підрядник зобов`язується за рахунок власних та/або залучених сил, засобів, будівельних матеріалів, у відповідності до даного договору, проектної документації та державних будівельних норм і правил, виконати при будівництві об`єкту "Будівництво багатофункціонального комплексу на вул. Васильківській, 100-А у Голосіївському районі м. Києва" комплекс робіт по оздобленню квартир та місць загального користування (пункт 1.1);

- за даним договором роботи виконуються в обсягах, визначених проектною документацією; остаточний обсяг робіт визначається згідно з актами приймання виконаних будівельних робіт по формі №КБ-2в та довідками про вартість виконаних підрядних робіт та витрати по формі №КБ-3 (пункт 1.2);

- підрядник приступає до виконання робіт за даним договором за умови: передачі замовником проектної та дозвільної документації відповідно п.2.1.1. договору; передачі замовником фронту робіт по акту прийому-передачі; перерахування замовником авансового платежу згідно п.4.4.1 даного договору та зобов`язується завершити їх повне виконання до 31.10.2019 (пункт 3.1);

- на момент укладення даного договору ціна робіт, виходячи з обсягу виконуваних робіт згідно з проектною документацією, визначена сторонами та складає 563500 грн з ПДВ (розділ 4 договору);

- ціна договору є твердою але може бути змінена виключно за погодженням сторін у наступних випадках: внесення змін до проектної документації та/або виявлення неточностей, помилок та прорахунків у проектній документації, що тягнуть за собою внесення замовником змін до проектної документації, які впливають на обсяг робіт чи спричиняють виникнення додаткового обсягу робіт (п.2.2.4. та п.1.3 даного договору); зміни фактично виконаного обсягу робіт згідно з актами №КБ-2в та довідками №КБ-3 (пункт 4.3);

- після підписання даного договору замовник з метою організації будівельного процесу, залучення будівельної машинної техніки та закупівлі матеріалів та обладнання може сплатити підряднику аванс у розмірі та у строки, обумовлені сторонами (підпункт 4.4.1 пункту 4.1);

- решту грошових коштів за виконані роботи, за винятком сплаченого авансу, замовник сплачує на підставі актів №КБ-2в та довідки №КБ-3, які підписуються уповноваженими представниками сторін щомісячно; акт №КБ-2в та довідки КБ-3 підрядник передає замовнику не пізніше 25 числа звітного місяця; замовник протягом 5 днів після отримання акту перевіряє його реальність та підписує в частині фактично виконаних обсягів робіт; оплата виконаних робіт здійснюється протягом 5 банківських днів після підписання акту приймання виконаних будівельних робіт (форма №КБ-2в) та довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрат (форма №КБ-3) (пункт 4.5).

За змістом актів приймання-передачі виконаних робіт №1-№73 за жовтень 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Вінвест" на виконання пункту 1.1 договору підряду від 02.09.2019 №2/02/09/19 виконало комплекс робіт по оздобленню квартир та місць загального користування на користь товариства з обмеженою відповідальністю "БУД ОЛІМП".

Для виконання робіт залучено штатних працівників товариства з обмеженою відповідальністю "Вінвест", на підтвердження наявності яких надано: податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за березень 2019 року та за квітень 2019 року; звіти про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, надбавки, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за вересень 2019 року та за жовтень 2019 року, відомості про трудові відносини осіб та період проходження військової служби за вересень 2019 року; квитанцію №2 щодо подачі звітності форми №1ДФ за ІІІ квартал 2019 року; квитанцію №2 щодо подачі звітності форми №1ДФ за IV квартал 2019 року; квитанцію №2 щодо подачі звіту форми №Д4 (місячна) за вересень 2019 року, квитанцію №2 щодо подачі звіту форми №Д4 (місячна) за жовтень 2019 року.

Відповідно до довідки про вартість виконаних будівельних робіт та витрати (форма КБ-3) за жовтень 2019 року загальна вартість будівельних робіт становила 563500,00 грн, у тому числі 93916,67 грн ПДВ.

На виконання умов договору підряду від 02.09.2019 №2/02/09/19 позивач виставив Товариству з обмеженою відповідальністю "БУД ОЛІМП" рахунок на оплату №112 від 02.09.2019 (загальна сума 563500,00 грн, у тому числі 93916,67 грн ПДВ).

Згідно з карткою рахунку 361 за жовтень 2019 року та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361 за жовтень 2019 року товариством з обмеженою відповідальністю "БУД ОЛІМП" 11.10.2019 здійснено оплату рахунку на загальну суму 300000,00 грн.

На підставі здійсненої оплати Товариство з обмеженою відповідальністю "Вінвест" сформувало податкову накладну №1 від 11.10.2019 та подало її на реєстрацію 31.10.2019.

позивач отримав квитанцію про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 31.10.2019. За її змістом, зупинено реєстрацію податкової накладної №1 від 11.10.2019 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки остання відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Крім того, у цій квитанції запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з карткою рахунку 361 за жовтень 2019 року, оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 361 за жовтень 2019 року та заключною випискою від 20.02.2020 №200220VU12155052, після завершення робіт, 31.10.2019 товариством з обмеженою відповідальністю "БУД ОЛІМП" здійснено оплату рахунку на суму 113500,00 грн.

На підставі здійсненої оплати товариство з обмеженою відповідальністю "Вінвест" сформувало податкову накладну №1 від 31.10.2019 на загальну суму 113500,00 грн та подало її на реєстрацію 14.11.2019.

Разом з тим, позивач отримав квитанцію про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.11.2019. За її змістом, зупинено реєстрацію податкової накладної №1 від 31.10.2019 відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки остання відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Крім того, у цій квитанції запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивач засобами електронного зв`язку направив повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №2 від 21.02.2020 та №1 від 21.02.2020, до якого було додано документи та пояснення щодо наведених господарських операцій, на підставі яких було складено податкові накладні №1 від 31.10.2019 та №1 від 11.10.2019.

За наслідками їх розгляду рішеннями комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 25.02.2020 №1465477/33822366 відмовлено в реєстрації податкової накладної №1 від 31.10.2019 та від 25.02.2020 №1465478/33822366 відмовлено в реєстрації податкової накладної №1 від 11.10.2019 з підстав не надання платником податку копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Зазначено, що платником надано неповний пакет документів, а саме, відсутні пояснення та первинні документи щодо придбання та використання власних чи/або залучених матеріалів, засобів, техніки для виконання робіт, транспортування та розрахунки за них, відомість списання матеріалів.

Позивач, вважаючи рішення від 25.02.2020 №1465478/33822366 та від 25.02.2020 №1465477/33822366 протиправним та такими, що порушують його права, звернувся з позовом до суду.

Приймаючи рішення у цій справі, суд першої інстанції виходив з того, що спірне рішення є неконкретизованим , відповідач не надав належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарських операцій та свідчили б про невідповідність цих операцій дійсному економічному змісту, або свідчили б про наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН податкової накладної.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх правильними та такими, що відповідають нормам матеріального та процесуального права, а також фактичним обставинам справи, з огляду на наступне.

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (у редакції, чинній з 31 грудня 2017 року) встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Вказана редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 7 грудня 2017 року №2245-VIII.

Пунктом 12 Постанови Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (тут і далі - в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, Порядок №1246) передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту сьомого Прикінцевих та перехідних положень Закону №2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21 лютого 2018 року на виконання вимог Закону №2245-VIII Кабінетом Міністрів України прийнято Постанову №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 117).

Згідно з пунктом 5 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Відповідно до пункту 6 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Підпунктами 3, 4 пункту 13 Порядку №117 зазначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. Пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 14 порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до пункту 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначена Порядком №117 (додаток 2 до Порядку), передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкреслені.

Окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

На час виникнення спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості платника податку були затверджені в.о. Голови Державної фіскальної служби України, що зареєстровані в ДФС за №1962/99-99-29-01 від 07.08.2019.

Так, відповідно до пункту 1.6. вказаних вище Критеріїв ризиковості платника податку комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»;

платник податку юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі Кодекс);

в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.

Отже, на час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірного у цій справі акта індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок №117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.

Зміст наведених правових норм дає підстави для висновку про те, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

Відтак, вирішуючи питання щодо законності рішень відповідача про відмову у реєстрації податкових накладних, суд зобов`язаний надати оцінку рішенню (діям) щодо зупинення реєстрації податкових накладних, які за своїм змістом є передумовою для прийняття відповідачем оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкової накладної.

Отож, первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких контролюючий орган вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних та прийняв рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З матеріалів справи вбачається, що відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, реєстрація податкових накладних позивача в Єдиному реєстрі зупинена у зв`язку з тим, що вона відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Разом з тим, жодного посилання на конкретний критерій, перерахований у пункті 1.6 названого листа не наведено.

Водночас, колегія суддів зазначає, що підпункт 1.6. пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку не визначає самостійні критерії ризиковості платника податків, а лише дає підстави комісіям головних управлінь ДФС обласного рівня винести відповідного платника податків на розгляд Комісії, і лише за результатами проведення засідання Комісії - прийняти рішення про віднесення його до переліку ризикових суб`єктів господарювання. Натомість в квитанціях не міститься жодної інформації стосовно відповідного рішення комісії, відповідно до якого позивача віднесено до ризикових платників податків.

Суд апеляційної інстанції, надаючи оцінку підставам зупинення реєстрації податкової накладної, поданої позивачем, враховує, що акти, які затверджують критерії ризиковості здійснення операцій та критерії ризиковості платника податку мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а, відтак, не є джерелом права відповідно до статті 7 КАС України.

Виходячи із системного тлумачення наведених норм права, колегія суддів вважає, що наявність повноважень - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого, у цій справі, є прийняття рішення, законність якого повинна бути перевірена судом.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.

За відсутності нормативно-правового акта, яким визначалися критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій, зупинення реєстрації розрахунку коригування, поданої позивачем, не мало правового підґрунтя.

Таким чином, колегія суддів апеляційного суду вважає безпідставним зупинення реєстрації розрахунку коригування, як передумови прийняття відповідного рішення Комісії, на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а відтак, є неправомірним.

Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, яка викладена в постанові від 02 квітня 2019 року у справі №822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, від 09 липня 2019 року у справі №140/2093/18, від 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18, від 20 листопада 2019 року у справі №826/9457/18.

Відтак, лист ДФС за №1962/99-99-29-01 від 07.08.2019 на підставі якого було здійснено віднесення позивача до переліку ризикових платників податків у розумінні статті 117 Конституції України не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Прийняття суб`єктом владних повноважень відповідного рішення, як акта індивідуальної дії повинно відповідати критеріям обґрунтованості та вмотивованості.

Відповідно до положень пп. 56.4 ст. 56 ПКУ обов`язок доведення того, що … будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладається на контролюючий орган.

Аналогічне правило містить і в Кодексі адміністративного судочинства. Так ч. 2 ст. 77 КАС України передбачає, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід цілком узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Зокрема, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

Натомість, відповідачем не надано доказів правомірності прийняття оскаржуваного рішення, як не надано і доказів того, що таке рішення прийнято на підставі нормативно-правових актів, що є обов`язковими як для платника податку, так і для контролюючого органу, тоді як невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії, що є предметом оскарження в даній справі, призводить до протиправності такого рішення.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості , встановлених обумовленим листом ДФС є неправомірним, позаяк порушує принцип правової визначеності та передбачуваності.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду по справі № 560/279/19 від 20 листопада 2019 року, від 2 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, від 9 липня 2019 року у справі №140/2093/18 та 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18.

Форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначена Порядком №117 (додаток 2 до Порядку).

Форма такого рішення передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН через ненадання платником податку копій документів, документи, які не надано, повинні бути підкресленими, тобто конкретно вказані.

Як встановлено судом, в оскаржуваному рішенні зазначено, що позивачем не надано копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Зазначено, що платником надано неповний пакет документів, а саме, відсутні пояснення та первинні документи щодо придбання та використання власних чи/або залучених матеріалів, засобів, техніки для виконання робіт, транспортування та розрахунки за них, відомість списання матеріалів.

При цьому, вказано про те, що документи, які не надано слід підкреслити, однак жодних підкреслень оскаржуване рішення не містить

Разом з тим, як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, позивачем направлено відповідачу пояснення та копії первинних документів на підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрацію якої зупинено.

В порушення наведених вимог законодавства, в оскаржуваному рішенні не зазначено, які саме із наданих документів складені з порушенням законодавства та норми якого саме закону порушено, або яких саме документів не вистачає.

У рішенні також не обґрунтовано причини неприйняття до уваги поданих позивачем документів.

Водночас, колегія суддів зазначає, що рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 05.06.2019 у справі №826/12108/18, залишеного без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019, визнані протиправними та нечинними п. 10, п. 20, п. 21 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 117 від 21 лютого 2018 р. "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Тобто, в даному випадку судом встановлено, що податковим органом порушено законодавство при прийнятті рішення про зупинення реєстрації податкової накладної, що є передумовою прийняття безпідставного рішення про відмову в її реєстрації.

Суд також вважає за необхідне зазначити, що факт зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарських операцій, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (придбання товарів/послуг або отримання коштів), що підтверджується тільки первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.

Разом з тим, прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано , без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії. Висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Разом з тим, як вірно встановлено судом першої інстанції, контролюючим органом зазначених вище принципів при прийнятті рішення про відмову в реєстрації податкової накладної дотримано не було.

З урахуванням наведеного, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку про протиправність спірного рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації та скасування такого рішення.

В іншій частині судового рішення про покладання зобов`язань на ДПС України щодо реєстрації податкової накладної позивача, то вказане рішення не стосується прав та обов`язків ГУ ДПС у Хмельницькій області.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, апеляційний суд приходить до переконання в тому, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін.

Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому відповідно до п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу судове рішення за результатами її розгляду судом апеляційної інстанції в касаційному порядку оскарженню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 24 грудня 2020 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Постанова суду складена в повному обсязі 22 березня 2021 року.

Головуючий Франовська К.С.

Судді Матохнюк Д.Б. Боровицький О. А.