Справа № 640/24273/19
Суддя: Коротких Андрій Юрійович
Дата ухвалення: 2021-03-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 березня 2021 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Коротких А.Ю.,

суддів Сорочка Є.О.,

Чаку Є.В.,

при секретарі Дмитренко К.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 листопада 2020 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у м. Києві, Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень, рішень; визнання протиправними дій,-

В С Т А Н О В И В :

ФОП ОСОБА_1 звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві, Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень, рішень; визнання протиправними дій.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 листопада 2020 року адміністративний позов задоволено частково.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду, Головне управління ДПС у м. Києві звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити повністю. Свої вимоги апелянт мотивує тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення неповно досліджено обставини, що мають значення для справи та неправильно застосовано норми матеріального права.

Заслухавши учасників справи, суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що наказом Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 27.06.2019 року №8818 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 )» на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України, пункту 2 статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування», у зв`язку із неподанням податкових декларацій призначено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з 16.07.2019 року по дату завершення перевірки, тривалістю 5 робочих днів, яку провести з метою здійснення контролю за дотриманням вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, дотримання вимог обліку та збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року в ГУ ДФС у м. Києві за адресою: м. Київ, вул. Лєскова, 4. Підстава: доповідна записка управління контрольно-перевірочної роботи фізичних осію від 26.06.2019 року №4446/26-15-42-03-28.

Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 ГУ ДФС у м. Києві складено акт від 29.07.2019 року №1816/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 (далі також - акт перевірки), відповідно до висновків якого документальною позаплановою невиїзною перевіркою встановлено наступні порушення позивачем: 1) пункту 292.1 статті 292, пункту 293.3 статті 293 Податкового кодексу України - не нараховано та не сплачено до бюджету суму єдиного податку за 2017 рік у розмірі 6,60 грн.; 2) підпункту 177.5.2 пункту 177.5 статті 177, підпункту 49.18.2 пункту 49.18. статті 49, підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України - податкову декларацію про майновий стан і доходи на другий квартал 2017 року не подано та податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2018 рік подано несвоєчасно; 3) статті 177.2 Податкового кодексу України - занижено податок з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності: за 2017 рік - на суму 817205, 23 грн., за 2018 рік - на суму 628395, 17 грн.; 4) пункту 196 прим. 1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України - не нараховано та не сплачено військового збору: за 2017 рік - 68100, 44 грн., за 2018 рік - 52336, 26 грн.; 5) підпункту 4 пункту 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» до звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску за 2017 рік не подано таблицю 1 та звіт щодо сум нарахованого єдиного внеску за 2018 рік подано за невстановленою формою; 6) абзацу 3 пункту 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме не нараховано та не сплачено суму єдиного внеску, нарахованого з чистого оподаткованого доходу: за 2017 рік - 61 666, 00 грн., за 2018 рік - 80 267, 88 грн.; 7) пункту 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» - несвоєчасна сплата сум єдиного внеску станом на 10.02.2018 року; 8) пункту 181.1 статті 181, пункту 183.2 статті 183, статті 187, пункту 201.8 статті 201 Податкового кодексу України - не визначено суму ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету у розмірі 1 291 997 грн., а саме по періодах: липень 2017 року - 0 грн., серпень 2017 року - 204519 грн., вересень 2017 року - 180968 грн., жовтень 2017 року - 147590 грн., листопад 2017 року - 51767 грн., грудень 2017 року - 0 грн., січень 2018 року - 56948 грн., лютий 2018 року - 137268 грн., березень 2018 року - 137942 грн., квітень 2018 року - 112650 грн., травень 2018 року - 98039 грн., червень 2018 року - 113957 грн., липень 2018 року - 50347 грн., серпень 2018 року - 0 грн., вересень 20118 року - 0 грн., жовтень 2018 року - 0 грн., листопад 2018 року - 0 грн., грудень 2018 року - 0 грн.

Вважаючи підстави для проведення перевірки відсутніми, а висновки акта перевірки необґрунтованими, ФОП ОСОБА_1 подав заперечення від 15.08.2019 року (вх. ГУ ДФС у м. Києві від 15.08.2019 року №З/143438/ФОП).

Листом ГУ ДФС у м. Києві від 23.08.2019 року №97593/3/26-15-42-03-27 «Про розгляд заперечень на акт перевірки» ГУ ДФС у м. Києві висновки акта документальної позапланової невиїзної перевірки від 29.07.2019 року №1816/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 залишено без змін, а заперечення ФОП ОСОБА_1 без задоволення.

На підставі акта перевірки, з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень від 23.08.2019 року, ГУ ДПС у м. Києві винесено: податкове повідомлення-рішення від 29.08.2019 року №, яким збільшено грошове зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб в розмірі 1 445 600,40 грн. та на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України застосований штраф в розмірі 361 400,10 грн.; податкове повідомлення-рішення від 29.08.2019 року №, яким на підставі пункту 120.1 статті 120 Податкового кодексу України застосований штраф в розмірі 340 грн.; податкове повідомлення-рішення від 29.08.2019 року №, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору в розмірі 120 436,70 грн. та на підставі пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України застосований штраф в розмірі 30 109,17 грн.; податкове повідомлення-рішення від 29.08.2019 року №, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1 291 997 грн. та на підставі пункту 123.1 статті 123 ПК України застосований штраф в розмірі 322 999,25 грн.; рішення від 29.08.2019 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 29.08.2019 року, яким застосований штраф за порушення абзацу 3 пункту 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» на підставі пункту 3 частини одинадцятої статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в сумі 20 359,99 грн.; рішення від 29.08.2019 року про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» №, яким за порушення підпункту 4 пункту 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» на підставі пункту 7 частини одинадцятої статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» застосована штрафна санкція в розмірі 340 грн.; рішення від 29.08.2019 року про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (несвоєчасне перерахування) єдиного внеску №, яким на підставі частини десятої пункту 2 статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» застосовано штраф в сумі 1267,20 грн. та нарахована пеня в сумі 223,96 грн..

Крім того, ГУ ДПС у м. Києві складено: вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 29.08.2019 року №Ф-288, в якій повідомлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 має заборгованість зі сплати ЄСВ в сумі 141 933,88 грн.; вимогу Головного управління ДПС у м. Києві про сплату боргу (недоїмки) від 05.11.2019 року №Ф-16008-10 Головного управління ДПС у м. Києві, в якій повідомлено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 має борг зі сплати ЄСВ в загальній сумі 164 125,03 грн., у т.ч.: недоїмка - 141 933,88 грн., штрафи - 21 967,19 грн., пеня - 223,96.

Не погоджуючись із податковими повідомленнями-рішеннями, ФОП ОСОБА_1 звернувся до Державної податкової служби України із скаргою від 10.09.2019 року (вх. ДПС №2039/6 від 11.09.2019 року) та доповнення до неї від 18.10.2019 року (вх. ДПС №7751/6 від 22.10.2019 року).

Рішенням Державної податкової служби України від 07.11.2019 року №8643/6/99-00-08-05-04 залишено без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у м. Києві від 29.08.2019 року №, №, №, №, а скаргу ФОП ОСОБА_1 - без задоволення.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (із змінами і доповненнями) (далі також - ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 75.1. статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.

Згідно із статтею 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

Відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Згідно з абзацом 1 пункту 58.3 статті 58 Податкового кодексу України в редакції, чинній на момент винесення оскаржуваного податкового повідомлення - рішення, податкове повідомлення-рішення вважається належним чином врученим платнику податків (крім фізичних осіб), якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.

Отже, належними доказом щодо підтвердження доводів відповідача або спростування доводів позивача щодо неотримання поштовим зв`язком наказу від 27.06.2019 року №8818 та повідомлення від 01.07.2020 року, є рекомендоване повідомлення про вручення поштового відправлення.

З матеріалів справи вбачається, що оскаржувану позивачем перевірку проведено на підставі наказу ГУ ДФС у м. Києві від 27.06.2019 року №8818 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )».

Також ГУ ДФС у м. Києва складено повідомлення від 01.07.2019 року №77638/З/26-15-42-03-27, які, як зазначено відповідачами, направлено на адресу ФОП ОСОБА_1 у встановленому податковим законодавством України порядку.

В якості доказу направлення оскаржуваного наказу та повідомлення позивачу, до відзиву ГУ ДПС у м. Києві долучено копії: фіскального чеку про відправлення рекомендованого поштового повідомлення 116 Зайцеву, датованого 02.07.2019 року, конверту, на якому зазначено отримувачем « ОСОБА_1 , АДРЕСА_1 », штрих-код 116 , та прикріплена Довідка ф.20 «Причина поверн. «За закінченням терміну зберіган. Опр. Оленська» (дата вчинення цієї довідки на копії конверта не розбірлива)»; рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення, на якому зазначено прізвище, ініціали та адресу отримувача ОСОБА_1 .

Отже, з долучених відповідачем 2 доказів вбачається, що направлений конверт за штрих-кодом №116 повернуто на адресу ГУ ДФС у м. Києві з причини: «За закінченням терміну зберігання».

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Проведення документальної позапланової невиїзної перевірки не виключає необхідності дотримання загальних вимог до наявності підстав та порядку проведення документальних позапланових перевірок, зокрема, право на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податків надається лише у випадку, коли останньому до початку проведення зазначеної перевірки було надіслано рекомендованим листом із повідомленням про вручення чи вручено під розписку копію наказу про проведення зазначеної перевірки (Постанова Верховного Суду від 19.06.2018 року у справі № 820/17270/14).

Згідно з правовим висновком, викладеним, зокрема, у постанові Верховного Суду від 06.08.2019 року у справі № 520/8681/18, документи контролюючого органу вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику) (пункт 42.2 статті 42 Податкового кодексу України). При цьому, якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

Податковим кодексом України передбачено альтернативні шляхи направлення документів платнику податків податковим органом. При цьому, правові норми не містять обов`язку для контролюючого органу щодо послідовного використання наведених засобів надіслання документів платнику з метою використання усіх можливих.

Разом з тим, з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платника має бути ознайомлено у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки та відсутності її правових наслідків.

Отже, Верховний Суд дійшов висновку, що у разі неможливості вручення платнику податків відповідних документів він вважається ознайомленим із наміром про проведення перевірки після проставлення поштовим органом відповідної відмітки.

Втім відповідно до правового висновку, викладеного у постанові Верховного суду від 05.05.2018 року у справі №810/3188/17, за загальним змістом термін «повідомлення» включає в себе не тільки направлення відомостей, з якими платник має бути обізнаним, а й отримання ним зазначених відомостей.

Обов`язок контролюючого органу завчасно ознайомити платника податків про намір проведення документальної позапланової невиїзної перевірки у спосіб, визначений пунктом 42.2 статті 42 ПК України, кореспондує обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень від податкових органів. Необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути в подальшому розцінена на користь останнього.

Судом першої інстанції вірно встановлено, що зазначена на конверті адреса відповідає адресі ФОП ОСОБА_1 .

Водночас, як на копії конверту, так і на копії рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення відсутні відомості щодо вмісту поштового відправлення, що позбавляє суд можливості встановити обставину направлення ГУ ДФС у м. Києві на адресу позивача саме оскаржуваного наказу та повідомлення від 01.07.2020 року.

Інших належних та допустимих доказів підтвердження надіслання податковим органом позивачу саме наказу від 27.06.2019 року №8818 та повідомлення від 01.07.2019 року відповідачами не надано.

Крім того, представником відповідача 2 (правонаступника відповідача 1), як суб`єктом владних повноважень, не доведено, що до початку проведення контрольного заходу, а саме 16 липня 2019 року, у податкового органу була наявна інформація про вручення у порядку, визначеному статтею 42 ПК України, копії наказу про проведення контрольного заходу, адже в матеріалах справи відсутні документи, які б засвідчили факт отримання відповідного наказу платником податків, або надходження від пошти відповідного повідомлення про вручення із зазначенням причини невручення поштового конверта, в якому знаходився наказ, чи інші належні докази саме до початку проведення відповідної перевірки, з приводу правомірності якої виник спір, як того вимагає імперативна норма пункту 79.2 статті 79 ПК України.

Таким чином, у зв`язку із відсутністю у матеріалах справи належних доказів про отримання позивачем наказу про призначення перевірки та повідомлення, відповідачем не дотримано вищезазначених норм Податкового кодексу України, що є підставою для визнання неправомірними дій податкового органу по проведенню документальної позапланової невиїзної перевірки, оформленої актом перевірки від 29.07.2019 року №1816/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 , який, у свою чергу, не може бути використано для формування висновків та вчинення будь-яких дій на його підставі, оскільки податкова інформація зібрана з порушенням норм чинного податкового законодавства України на день проведення оскаржуваної перевірки.

Щодо підстав призначення спірної перевірки, колегія суддів зазначає наступне.

Наказом Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 27.06.2019 року №8818 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 )» на підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78, статті 79 Податкового кодексу України, пункту 2 статті 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування», у зв`язку із неподанням податкових декларацій призначено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з 16.07.2019 року по дату завершення перевірки, тривалістю 5 робочих днів, яку провести з метою здійснення контролю за дотриманням вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, дотримання вимог обліку та збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період х 01.01.2017 року по 31.12.2018 року в ГУ ДФС у м. Києві за адресою: м. Київ, вул. Лєскова, 4. Підстава: доповідна записка управління контрольно-перевірочної роботи фізичних осію від 26.06.2019 року №4446/26-15-42-03-28.

Відповідно до акта перевірки, останню проведено з 16.07.2019 року по 22.07.2019 року.

Судом першої інстанції було вірно встановлено та не заперечувалось сторонами, що за період з 01.01.2017 року по 31.03.2017 року ФОП ОСОБА_1 , обравши відповідно до глави 1 розділу XIV ПК України спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, здійснював діяльність із застосуванням ставки єдиного податку, встановленої для третьої групи - фізичних осіб-підприємців, які не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, необмежена та у яких обсяг доходу не перевищує 5 000 000 грн., згідно з пунктом 291.4 статті 294 ПК України.

ПК України встановлено способи визначення грошових зобов`язань платника податків: самостійне (пункт 54.1 статті 54 ПК України); податковим агентом (пункт 54.2 статті 54 ПК України); контролюючим органом (пункт 54.3 статті 54 ПК України).

Відповідно до пункту 54.1 статті 54 ПК України, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Згідно з пунктом 54.3 статті 54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: платник податків не подає в установлені строки податкову (митну) декларацію, а при здійсненні заходів податкового контролю встановлено факти здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об`єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та наявності діючих (у тому числі призупинених) ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством; дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетною відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Підпунктом 78.1.2 пункту 78.1 статті 78 ПК України передбачено, що документальна позапланова перевірка здійснюється, якщо платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом.

Отже, із змісту пунктів 54.1, 54.3 статті 54, підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78 ПК України вбачається, що призначення перевірки при неподанні платником податків податкової декларації є способом реалізації контролюючим органом права на визначення суми грошових зобов`язань при неподанні платником податків певної податкової декларації, а тому і перевірятися може лише той період, за який не подана ця декларація, та правильність сплати того податку, збору, який не задекларований внаслідок неподання декларації.

На підставі підпункту 78.1.2 пункту 78.1 статті 78 ПК України у контролюючого органу відсутні правові підстави перевіряти інші періоди, ніж ті, за які не подана певна декларація, та сплату інших податків, ніж ті, які не були задекларовані через неподання певної декларації, оскільки у нього не виникає право визначати грошові зобов`язання на підставі пункту 54.3.1 статті 54 ПК України через узгодження цих зобов`язань на підставі пункту 54.1 статті 54 ПК України.

Із змісту акта перевірки вбачається, що відповідачем 1 перевірялася правильність сплати єдиного податку, податку на доходи фізичних осіб, військового збору, ЄСВ з 01.01.2017 року - 31.12.2018 року.

На 21 аркуші акту перевірки зазначено, що позивач повинен був подавати декларації з ПДВ у липні 2017 року, з огляду на що у ГУ ДФС у м. Києві були відсутні підстави для визначення періоду позапланової перевірки з 01.01.2017 року.

Водночас, згідно з підпунктом 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється у разі отримання податкової інформації, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого ним Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Згідно з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 12.06.2018 року у справі № 815/2596/17, виявлені факти, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку надіслання на адресу платника (вручення платнику) обов`язкового письмового запиту з пропозицією надати пояснення та їх документальні підтвердження для усунення сумнівів контролюючого органу, в якому зазначаються можливі порушення цим платником податків податкового, валютного та іншого законодавства.

Також Верховним Судом зазначено про те, що Податковий кодекс України надає можливість проведення позапланової перевірки також у разі отримання податкової інформації, яка свідчить про порушення вимог податкового законодавства, при чому суд наголошує, що змістова конструкція цієї норми обумовлює наявність інформації, як така, що допускає порушення, але не обов`язково. Внаслідок отримання такої інформації, виникає обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для контролюючого органу із здійснення належного податкового контролю. Належною формою реалізації такого обов`язку є спрямування письмового запиту до платника податків із зазначенням у запиті про існуючі порушення з боку такого платника та необхідність надання ним пояснень та документів. Метою запиту є підтвердження або спростування тієї інформації, яка є у податкового органу, при чому достовірність такої інформації про порушення може бути як категорична, так і умовна. Встановлення порушення та формування висновків про це можливе лише після отримання запитуваної контролюючим органом інформації. Тому наведення у запиті з посиланням на інформацію, як можливого порушення, а не категоричного висновку про порушення з боку платника податків, передбачає наявність інформації, яка потребує додаткової перевірки, яку можливо реалізувати шляхом здійснення запиту та проведеного аналізу після її отримання (Постанова Верховного Суду від 22.05.2018 року у справі № 820/4605/17).

Разом з тим, відповідачами не надано суду доказів направлення відповідних запитів позивачу, що свідчить про недотримання ГУ ДФС у м. Києві норм податкового законодавства України в частині правомірного призначення спірної перевірки за вказаний період.

Крім того, на підставі матеріалів справи судом встановлено, не спростовано відповідачами та підтверджено актом перевірки, що позивачем подавалися податкові декларації платника єдиного податку - фізичної особи - підприємця за 1-й квартал 2017 року, за перше півріччя 2017 року, за 3 квартали 2017 року, за 1-й квартал 2018 року, подання яких підтверджується відповідними квитанціями про прийняття.

Враховуючи вищевикладене, спірну перевірку призначено без наявності правових підстав, визначених ПК України її предмет та періоди не відповідають підставам, визначеним у спірному наказі для її ініціювання.

Таким чином, на переконання суду, позовна вимога про визнання протиправними дії Головного управління ДФС у м. Києві щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , яка оформлена актом від 29.07.2019 року №1816/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 , щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 р. по 31.12.2018 р., дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 р. по 31.12.2018 р.» підлягає задоволенню.

Щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування наказу ГУ ДФС у м. Києві від 27.06.2019 року №8818 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (рнокпп НОМЕР_1 )», колегія суддів зазначає наступне.

У постанові від 13.11.2019 року у справі №2а-7371/12/1370 Верховним Судом зазначено, що позивачем можуть бути захищені його права щодо підстав призначення податкової перевірки, зокрема виїзної, шляхом недопуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо ж допуск до податкової перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з постановою Верховного Суду від 13.02.2019 року у справі №807/2062/17 платниками податків до суду можуть бути оскаржені рішення, дії, бездіяльність суб`єктів владних повноважень, які порушують права, свободи та інтереси. При цьому ці рішення, дії або бездіяльність у будь-якому випадку повинні бути такими, які породжують, змінюють або припиняють права та обов`язки у сфері публічно-правових відносин. Отже, задоволенню в адміністративному судочинстві підлягають лише ті позовні вимоги, які відновлюють фактично порушені права, свободи та інтереси особи у сфері публічно-правових відносин.

Так, позови платників податків, спрямовані на оскарження рішень (у тому числі наказів про призначення перевірки), дій або бездіяльності контролюючих органів щодо призначення та/або проведення перевірок, можуть бути задоволені лише в тому разі, якщо до моменту винесення судового рішення не відбулося допуску посадових осіб контролюючого органу до спірної перевірки. Тобто, саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.

Суд першої інстанції вірно зауважив, що спірним наказом від 27.06.2019 року №8818 призначено невиїзну перевірку, а тому позивач не міг захиститись від проведення незаконної, на його думку, перевірки шляхом недопуску працівників контролюючого органу до проведення перевірки.

Водночас, у постанові від 21.02.2020 року у справі №826/17123/18 Верховним Судом зауважено, що недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

У вказаній постанові Верховний Суд формулює правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Так, положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

При цьому кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).

Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Тобто, у разі якщо контролюючим органом проведено перевірку на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки подальше скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що позовні вимоги в цій частині задоволенню не підлягають.

Разом з тим, відповідно до правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 28.01.2020 року у справі № 818/998/17, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень, порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що недотримання контролюючим органом імперативних приписів податкового законодавства України щодо проведення перевірки лише у разі, якщо з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку, невиконання вимог підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 та пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої, що має своїм наслідком задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування прийнятих на підставі Акта перевірки від 29.07.2019 року №1816/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 податкових повідомлень-рішень, рішень та вимог.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 18 листопада 2020 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.

Головуючий суддя: Коротких А.Ю.

Судді: Сорочко Є.О.

Чаку Є.В.

Повний текст виготовлено 18 березня 2021 року.