Справа № 500/372/20
Суддя: Курилець Андрій Романович
Дата ухвалення: 2021-03-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 березня 2021 рокуЛьвівСправа № 500/372/20 пров. № А/857/14934/20

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді Курильця А.Р.,

суддів Кушнерика М.П., Мікули О.І.,

з участю секретаря Ратушної М.І.,

представника позивача Бронецького Н.В.,

представника відповідача Мудрого О.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Гіг-Ант» на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2020 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гіг-Ант» до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

суддя в 1-й інстанції Баранюк А.З.,

час ухвалення рішення 22.10.2020 року, 11:01 год.,

місце ухвалення рішення м.Тернопіль,

дата складання повного тексту рішення 24.10.2020 року,-

в с т а н о в и в :

ТзОВ «Гіг-Ант» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2020 року в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з таким рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про задоволення позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що товар (алкогольні напої), який було вилучено в ході перевірки був придбаний у ТОВ "Калуш Бровар Дистриб`юшен" та ТОВ "Науково-виробниче підприємство "Гетьман", а вказані господарські операцій підтверджуються договорами та первинною документацією (належним чином засвідченими податковими та видатковими накладними). Крім того, відбір зразків марок акцизного податку з алкогольної продукції, здійснювався без визначення партій товару та відповідно дотримання показників, наведених в таблиці пункту 4.2 ДСТУ 4165:2003 «Горілки і горілки особливі. Правила приймання і методи випробування»; протокол відібрання зразків до акту перевірки не додавався.

Представник позивача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав, просить оскаржуване рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти постанову, якою їхні позовні вимоги задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу заперечив, просить рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2020 року залишити без змін.

Колегією суддів здійснено заміну відповідача на ГУ ДПС в Тернопільській області (код ЄДРПОУ ВП 44143637

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з таких підстав.

Постановляючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідальність за недодержання порядку маркування несуть, як виробники так і продавці таких товарів та їх посадові особи. Перевірка і винесення податкового повідомлення рішення за результатами перевірки контролюючим органом проведено у відповідності до чинного законодавства.

Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх помилковими, з огляду на наступне.

Судом встановлено, що згідно наказу Головного управління ДПС у Тернопільській області від 11.12.2019 року №781 контролюючим органом було здійснено фактичну перевірку юридичної особи Товариства з обмеженою відповідальністю "ГІГ-АНТ" за період з 01.01.2019 по 20.12.2019, що розташоване за адресою: м. Тернопіль, вул. Текстильна 24 А, результати якої оформлено актом від 20.12.2019 №501/19-00-32-01/40473841.

Як вбачається із вказаного акта, в ході перевірки контролюючим органом було встановлено, що позивачем порушено ст.11 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального".

На підставі вищезазначеного акта та п.п.54.3.3, п.54.3 ст.54 Податкового кодексу України і абз. 19 ч.2 ст.17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" Головним управлінням ДПС у Тернопільській області винесено податкове повідомлення-рішення № від 13.01.2020, яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності за платежем адміністративні штрафи та штрафні санкції за порушення законодавства у сфері виробництва та обігу алкогольних напоїв та тютюну на суму 735770 грн 88 коп.

Спірні відносини врегульовані Законом України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР), Податковим кодексом України (далі ПК України) та постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251 "Про затвердження Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів".

Згідно пп.41.1.1 ст.41.1 ПК України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Підпункт 20.1.10 п.20.1 ст.20 ПК України передбачає право контролюючих органів здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Згідно статті 1 Закону №481/95-ВР алкогольні напої - продукти, одержані шляхом спиртового бродіння цукровмісних матеріалів або виготовлені на основі харчових спиртів з вмістом спирту етилового понад 0,5 відсотка об`ємних одиниць, які зазначені у товарних позиціях 2203, 2204, 2205, 2206 (крім квасу "живого" бродіння), 2208 згідно з УКТ ЗЕД, а також з вмістом спирту етилового 8,5 відсотка об`ємних одиниць та більше, які зазначені у товарних позиціях 2103 90 30 00, 2106 90 згідно з УКТ ЗЕД;

Згідно абз. 3 ч.4 ст.11 Закону №481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного збору в порядку, визначеному законодавством.

За правилами пп.14.1.107 п.14.1 ст.14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів;

Згідно пп.14.1.109 п.14.1 ст.14 ПК України маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

За правилами п.226.1 ст.226 ПК України у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв та тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.

Частина 5 ст. 226 ПК України передбачає, що кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.

Згідно п.226.9 ст.226 ПК України вважаються такими, що немарковані алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.

Згідно п. 20 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 №1251, маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів здійснюється виробниками зазначеної продукції. Для алкогольних напоїв використовуються марки із зазначенням суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, з точністю до тисячного знаку, яка відповідає сумі, визначеній з урахуванням діючих на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та міцності тари.

Таким чином, суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють зберігання алкогольних напоїв, повинні додержуватись абзацу третього частини четвертої статті 11 Закону №481/95-ВР, ст.226 ПК України та п.20 Положення №1251 щодо належного маркування алкогольних напоїв.

Судом встановлено, що 12.12.2019 працівниками оперативного управління ГУ ДФС у Тернопільській області під час проведення перевірки ТОВ "ГІГ-АНТ" у складському приміщенні по вул.Текстильна, 24 А у м.Тернополі виявлено та вилучено 7710 пляшок з етикетками горілчаної продукції "Наливайко за волю", " ОСОБА_1 ", "Президент золота", " ІНФОРМАЦІЯ_1 ", " ОСОБА_2 " із зазначенням виробника ТОВ НВП "Гетьман" () з обклеєними смужками паперу, які візуально схожі на марки акцизного податку та мають ознаки підробки.

В ході досудового розслідування було проведено експертне дослідження, судово-технічну експертизу по вищевказаних об`єктах, вилучених під час перевірки (висновок експерта від 11.03.2020 №3/3-128/20), згідно якої встановлено, що з 23 смужок паперу, які візуально схожі на марки акцизного податку 5 виготовлено на спеціальному підприємстві, яке повинно здійснювати їх випуск, а 18 виготовлені не на спеціальному підприємстві, яке повинно здійснювати їх випуск.

Згідно п.228.9 ст.228 ПК України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів несуть виробники, імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.

Згідно ч.2 ст.17 Закону №481-95/ВР у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів, алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.

Колегією суддів встановлено, що матеріали для вищевказаного експертного дослідження відібрано згідно протоколу отримання зразків для експертизи від 26.02.2020 року прокурором Тернопільської місцевої прокуратури Напастюк Ю.В.

Відповідно до пункту 23.3 Методичних рекомендацій з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень, затверджених наказом Міністерства юстиції України від 08.10.1998, в редакції наказу Міністерства юстиції України від 26.12.2012 № 1950/5, якщо матеріали і речовини виявлені у великій кількості, на дослідження направляються їх зразки.

Відповідно до пункту 3.4 Інструкції №53/5 вилучення об`єктів, що підлягають дослідженню, а відібрання зразків оформлюється протоколом згідно з вимогами процесуального законодавства. У них, крім загальних реквізитів такого роду документів, зазначаються які саме зразки були вилучені або відібрані, їх кількість, умови відбору або вилучення, а також інші обставини, що мають значення для вирішення оставлених питань. Протокол підписується всіма особами, які брали участь у вилученні об`єктів, відібрані зразків.

Отже, вказана Інструкція чітко визначає підстави здійснення вилучення або відібрання зразків продукції, що підлягає експертному дослідженню, зокрема постанови слідчого та протокол відібрання зразків.

Разом з тим, в пункті 3.1 Методичних рекомендацій з питань підготовки та призначення судових експертиз та експертних досліджень, затверджених наказом Міністерства юстиції України від 08.10.1998, в редакції наказу Міністерства юстиції України від 26.12.2012 № 1950/5 йдеться про технічну експертизу, документів з відокремленням експертизи реквізитів документів, експертизи друкарських форм та експертизи матеріалів документів, що дає підстави для висновку, що марки акцизного податку не є матеріалами в розумінні норм цієї Інструкції.

В той час, при відсутності норми, якою було б прямо встановлено порядок відібрання зразків марок акцизного податку для проведення експертизи щодо визначення автентичності, пунктом 4.2 ДСТУ 4165:2003 «Горілки і горілки особливі. Правила приймання і методи випробування» встановлено, що для перевірки відповідності пакування і маркування вимогам нормативних документів відбирають пакувальні одиниці продукції методом випадкового відбирання згідно з таблицею наведеною в цьому пункті, в залежності від кількості пляшок у партії.

Згідно пункту 4.1. ДСТУ 4165:2003 партією вважається кількість горілки з однією назвою, однієї дати розливу, оформлену одним документом про якість.

Колегія суддів зазначає, що докази щодо встановлення посадовими особами відповідача вказаних даних відсутні.

Таким чином, відбір зразків марок акцизного податку з алкогольної продукції, вилучених 12.12.2019, здійснювалось без визначення партії товару та відповідно дотримання показників, наведених в таблиці пункту 4.2 ДСТУ 4165:2003 «Горілки і горілки особливі. Правила приймання і методи випробування».

Більше того, як вбачається з протоколу отримання зразків для експертизи від 26.02.2020 року для експертизи не відбиралися зразки акцизних марок, а скляні пляшки з горілкою.

Відтак, колегія суддів приходить до висновку, що при проведенні експертного дослідження порушено вимоги відібрання зразків для такого дослідження, а тому висновок експерта від 11.03.2020 №3/3-128/20 є недопустимим доказом з огляду на істотні порушення, допущені стороною обвинувачення при його отриманні відібрання зразків для експертного дослідження.

Аналогічна позиція підтримана рішенням Вищого адміністративного суду України від 04.02.2016 у справі №К/800/38906/15, постановою Верховного Суду від 24.03.2020 року в справі №825/169/16.

Колегія суддів наголошує на тому, що згідно п.п. 2.3.2.2 п. 2.3. Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 року № 395, (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:

чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів або ненадання їх чи інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.

Всупереч викладеному, акт перевірки, на підставі якого відповідачем винесено спірне податкове повідомлення-рішення, містить припущення, а висновок експерта від 11.03.2020 №3/3-128/20 є недопустимим доказом з огляду на істотні порушення, допущені стороною обвинувачення при його отриманні відібрання зразків для експертного дослідження.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку, що зважаючи, що підпункт 14.1.265 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, яким визначено поняття "штрафна санкція (фінансова санкція, штраф)", статтю 17 Закону № 481/95-ВР, якою встановлено накладення на платника податків штрафу у відповідному розмірі, а також враховуючи встановлені судом обставини та норми законодавства України, згідно яких до платника податків може застосовуватись фінансова (штрафна) санкція лише за допущені ним порушення вимог податкового законодавства, застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) є протиправним.

Зважаючи на всі наведені обставини в їх сукупності, обставини, на які посилається відповідач як на підставу правомірних дій, не знайшли свого підтвердження в ході судового розгляду, а тому суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Тернопільській області № від 13.01.2020 року є протиправним та підлягає скасуванню, відповідно позов - задоволенню.

Покликання представника відповідача на те, що суд апеляційної інстанції не вправі покликатися на протокол отримання зразків для експертизи від 26.02.2020 року, оскільки такий не досліджувався судом першої інстанції і питання порушення відбору взірців не було предметом позову та дослідження судом першої інстанції, колегія суддів відхиляє, так як суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів зазначає, що докази, які не були подані до суду першої інстанції, а саме протокол отримання зразків для експертизи від 26.02.2020 року приймаються судом апеляційної інстанції, оскільки відповідачем такий не подавався до суду першої інстанції, хоча в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

З огляду на вищевикладене, доводи апеляційної скарги є суттєвими і складають підстави для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, через що рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям постанови про задоволення позовних вимог.

Частиною 1 статті 94 КАС України визначено, що якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України (або відповідного місцевого бюджету, якщо іншою стороною був орган місцевого самоврядування, його посадова чи службова особа).

З аналізу вказаної статті можна дійти висновку, що в спірних правовідносинах суб`єктом владних повноважень є відповідач, а тому суд присуджує всі здійснені позивачем документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області.

Керуючись ст.ст. 308,315,317,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Гіг-Ант» задовольнити.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 жовтня 2020 року у справі № 500/372/20 скасувати та прийняти постанову, якою позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Гіг-Ант» задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Тернопільській області № від 13.01.2020 року.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області (46021, м.Тернопіль, вул.Білецька,1, код ЄДРПОУ ВП44143637) в користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Гіг-Ант» (46010, м.Тернопіль, вул.Текстильна,24а, ) 27591,41 гривень понесених судових витрат на сплату судового збору.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя А. Р. Курилець
судді М. П. Кушнерик
О. І. Мікула
Повне судове рішення складено 12 березня 2021 року.