Справа № 640/9637/19
Суддя: Горяйнов Андрій Миколайович
Дата ухвалення: 2021-03-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/9637/19 Суддя першої інстанції: Шейко Т.І.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 березня 2021 року м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі:

судді-доповідача - Горяйнова А.М.,

суддів - Василенка Я.М. та Файдюка В.В..,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Києві апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 серпня 2020 року, яке ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ностра Україна» до Державної податкової служби України про визнання недійсною та скасування індивідуальної податкової консультації,

ВСТАНОВИЛА:

У червні 2019 року ТОВ «Ностра Україна» звернулося до суду з позовом, у якому просило визнати недійсною та скасувати індивідуальну податкову консультацію ДФС України (процесуальним правонаступником якої є ДПС України) від 22 лютого 2019 року № 708/6/-15/ІПК.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 серпня 2020 року вказаний адміністративний позов було задоволено.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову. Свої вимоги обґрунтовує тим, що суд першої інстанції неправильно застосував норми матеріального права. Скаржник вказує на те, що Конвенція між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно (далі - Конвенція) була прийнята з метою недопущення ситуації, коли один і той же дохід оподатковується двічі: у країні, яка є джерелом доходу, та у країні резиденції особи, шо отримує дохід. Зважаючи на те, що положення пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України не покладають на нерезидента обов`язок сплачувати податок з доходу нерезидента та не призводять до зменшення суми доходу, що сплачується нерезиденту, подвійне оподаткування не виникає. У свою чергу п. 4 ст. 26 Конвенції передбачає, що виплати, які резидент України сплачує резиденту Нідерландів за виробництво та/або розповсюдження реклами, з метою визначення оподатковуваного прибутку резидента України повинні належали до врахування за таких же умов, якщо б вони сплачувались резиденту України. Скаржник наполягає на тому, що зазначене положення Конвенції забороняє дискримінацію щодо знижки розміру вирахувань при обчисленні оподатковуваного прибутку та не містить вимог щодо заборони для Договірної Держави справляти податок, встановлений внутрішнім законодавством для своїх резидентів.

ТОВ «Ностра Україна» подало відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначило, що за змістом п. 4 ст. 26 Конвенції виплати, що сплачуються позивачем нерезиденту, підлягають врахуванню для цілей оподаткування позивача за таких же умов, які повинні застосовуватися при здійсненні аналогічних виплат на користь будь-яких резидентів України. Водночас норми Податкового кодексу України таку умову для врахування виплат (за виробництво та/або розповсюдження реклами) на користь резидента України, як сплата додатково 20-ти відсоткового податку за власний рахунок іншого резидента не передбачають. Відповідно, тотожні умови мають застосовуватися згідно з Конвенцією про усунення подвійного оподаткування і при здійсненні виплати резидента на користь нерезидента.

Також позивач у відзиві на апеляційну скаргу наголошує на тому, що встановлення податку на прибуток у розмірі 20 % від суми виплат, здійснених нерезиденту, є незаконним, оскільки відсутній об`єкт оподаткування та ставка оподаткування, а сама норма - пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, розміщена у розділі, який визначає особливості оподаткування нерезидентів.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України справа розглядається у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу ДПС України - задовольнити, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 серпня 2020 року - скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову, виходячи з такого.

Згідно зі ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

У відповідності до п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Судом першої інстанції встановлено та сторонами справи не заперечується, що ТОВ «Ностра Україна» є резидентом України та здійснює господарську діяльність в сфері надання рекламних послуг.

Позивач зазначив, що веде перемовини з компанією-нерезидентом України, яка є резидентом Королівства Нідерланди і не має в Україні свого постійного представництва, з метою укладення угоди про надання рекламних послуг (послуги з виробництва та розповсюдження реклами).

У зв`язку з цим ТОВ «Ностра Україна» в порядку ст. 52 Податкового кодексу України листом від 28 січня 2019 року № 1-2801/2019 звернулося до ДФС України із запитом про надання податкової консультації. Позивач просив надати відповідь на питання: «Чи повинно ТОВ «Ностра Україна», враховуючи положення п. 4 ст. 25 «Недискримінація» Конвенції між Україною та Королівством Нідерланди про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, яка набрала чинності з 02 листопада 1996 року, при здійсненні виплат нерезиденту за виробництво та розповсюдження реклами сплачувати податок в порядку, визначеному в пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України?»

Листом від 22 лютого 2019 року № 708/6/-15/ІПК ДФС України надала позивачу податкову консультацію, в якій вказала, що відповідно до пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України резидент України, який здійснює виплату резиденту Нідерландів за виробництво та/або розповсюдження реклами, під час такої виплати повинен сплачувати податок за ставкою 20 відсотків суми такої виплати за власний рахунок.

Не погоджуючись із вказаною податковою консультацією, ТОВ «Ностра Україна» звернулося до суду із адміністративним позовом про визнання її недійсною та скасування.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог ТОВ «Ностра Україна», суд першої інстанції виходив з того, що при здійсненні виплат позивачем, як резидентом України, дохід отримує саме нерезидент (резидент Нідерландів), а отже необхідність сплачувати резидентом України податок за ставкою 20 відсотків від суми такої виплати за власний рахунок є необґрунтованою, адже в подальшому відповідний дохід нерезидента, згідно ратифікованої Україною Конвенції, підлягає оподаткуванню в державі нерезидента, а зазначені витрати резидента України - вирахуванню при визначенні його оподатковуваних прибутків за тих же умов, що мають місце, коли вони понесені на користь резидента України.

Колегія суддів не погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення адміністративного позову ТОВ «Ностра Україна», оскільки він не знайшов свого підтвердження під час апеляційного розгляду справи.

Відповідно до абз. 1 п. 52.1 ст. 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

За правилами абз. 2 п. 52.1 ст. 52 Податкового кодексу України звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації в письмовій формі повинно містити, зокрема зазначення того, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації.

Згідно з п.п. 53.1, 53.2 ст. 53 Податкового кодексу України не може бути притягнуто до відповідальності, включаючи фінансової (штрафні санкції та/або пеня), платника податків (податкового агента та/або його посадову особу), який діяв відповідно до індивідуальної податкової консультації, наданої йому у письмовій формі, а також узагальнюючої податкової консультації, за діяння, що містить ознаки податкового правопорушення, зокрема на підставі того, що у подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.

Платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Зазначені норми права вказують на те, що індивідуальні податкові консультації надаються з питань практичного застосування окремих, чітко визначених платником податків, норм податкового та іншого законодавства.

Під час розгляду і вирішення справи колегія суддів вважає необхідним першочергово визначити норми права, за роз`ясненням практичного застосування яких ТОВ «Ностра Україна» звернулося до контролюючого органу.

Як раніше зазначалося, позичав просив роз`яснити чи повинен він, враховуючи положення п. 4 ст. 25 «Недискримінація» Конвенції між Україною та Королівством Нідерланди про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, яка набрала чинності з 02 листопада 1996 року, при здійсненні виплат нерезиденту за виробництво та розповсюдження реклами сплачувати податок в порядку, визначеному в пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України.

Колегія суддів враховує, що запит від 28 січня 2019 року № 1-2801/2019 хоч і містить посилання на п. 4 ст. 25 «Недискримінація» Конвенції, проте, враховуючи обґрунтування підстав звернення за податковою консультацією, фактично позивач просить роз`яснити порядок застосування п. 4 ст. 26 «Недискримінація» Конвенції. Колегія суддів також зазначає, що ст. 25 Конвенції має іншу назву - «Офшорна діяльність», в той час як «Недискримінація» є назвою саме ст. 26 Конвенції.

Отже, ТОВ «Ностра Україна» звернулося до ДФС України за отриманням індивідуальної податкової консультації з питань практичного застосування пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України саме з урахуванням положень п. 4 ст. 26 «Недискримінація» Конвенції. Колегія суддів наголошує на тому, що застосування пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України з урахуванням будь-якої іншої норми закону України чи норм міжнародного законодавства буде виходити за межі податкової консультації, наданої позивачу листом від 22 лютого 2019 року № 708/6/-15/ІПК.

Конвенція між Україною і Королівством Нідерланди про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно була підписана 24 жовтня 1995 року в м. Києві та ратифікована відповідним Законом України від 12 липня 1996 року № 332/96-ВР.

Відповідно до ст. 9 Конституції України чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.

За правилами п. 3.2 ст. 3 Податкового кодексу України якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені Податковим кодексом України, застосовуються правила міжнародного договору.

У відповідності до пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України резиденти, які здійснюють виплати нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами, під час такої виплати сплачують податок за ставкою 20 відсотків суми таких виплат за власний рахунок.

У свою чергу п. 4 ст. 26 «Недискримінація» Конвенції передбачає, що за винятком випадків, коли застосовуються положення пункту 1 статті 9, пункту 8 статті 11 чи пункту 8 статті 12, проценти, роялті та інші витрати, що виплачуються підприємством Договірної Держави резиденту другої Договірної Держави, повинні з метою визначення оподатковуваних прибутків подібного підприємства вираховуватись за тих же умов, що мають місце, коли вони виплачуються резиденту першої згаданої Держави. Так само будь-які борги підприємства Договірної Держави резиденту другої Договірної Держави повинні, з метою визначення оподатковуваного майна подібного підприємства, вираховуватись за тих же умов, якби вони були надані резиденту першої згаданої Держави.

Дослідивши зазначені норми Податкового кодексу України та Конвенції, колегія суддів прийшла до висновку про те, що вони мають різний предмет правового регулювання, а п. 4 ст. 26 «Недискримінація» Конвенції не встановлює інші правила, ніж ті, що передбачені пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України.

Так, положеннями пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України на резидентів, які здійснюють виплати нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами, покладено обов`язок сплачувати податок на прибуток за ставкою 20 відсотків від суми таких виплат за власний рахунок. Тобто вказана норма права встановлює податок, який резидент України зобов`язаний сплатити за власний рахунок до Державного бюджету України одночасно з перерахуванням коштів нерезиденту України, які є платою за виробництво та/або розповсюдження реклами таким нерезидентом.

Натомість п. 4 ст. 26 «Недискримінація» Конвенції встановлює правила, за якими слід враховувати витрати резидента України на оплату товарів, робіт чи послуг, отриманих від нерезидента, під час визначення об`єкта оподаткування тим чи іншим податком в Україні (оподатковуваного доходу резидента).

Вказана норма Конвенції передбачає, що витрати, понесені резидентом України у зв`язку з перерахуванням коштів нерезиденту (крім визначених у ній винятків), виключаються із оподатковуваного доходу такого резидента за тих же умов, що й витрати, понесені ним у зв`язку з перерахуванням коштів резиденту України.

Положення п. 4 ст. 26 «Недискримінація» Конвенції гарантують, що витрати, понесені резидентом України, впливають на його оподатковуваний дохід однаково (витрати вираховуються з оподатковуваного доходу за однаковими правилами) незалежно від того, виплачуються вони резиденту чи нерезиденту України, крім окремих винятків.

Отже, п. 4 ст. 26 «Недискримінація» Конвенції, який встановлює особливості визначення оподатковуваного доходу резидента України, не впливає на застосування пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, який встановлює податок для резидента України, який придбаває послуги з виробництва та/або розповсюдження реклами у нерезидента України.

За таких обставин колегія суддів приходить до висновку про те, що індивідуальна податкова консультація ДФС України, викладена в листі від 22 лютого 2019 року № 708/6/-15/ІПК, є законною, обґрунтованою та відповідає змісту п. 4 ст. 26 «Недискримінація» Конвенції та пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України.

Висновок відповідача про те, що відповідно до пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України резидент України, який здійснює виплату резиденту Нідерландів за виробництво та/або розповсюдження реклами, під час такої виплати повинен сплачувати податок за ставкою 20 відсотків суми такої виплати за власний рахунок - є правильним.

Натомість доводи ТОВ «Ностра Україна» про те, що положення пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України не узгоджуються з іншими нормами Податкового кодексу України не підлягають перевірці в межах цієї справи, адже не були предметом запиту на отримання індивідуальної податкової консультації.

Колегія суддів наголошує на тому, що законність покладеного на платника податків обов`язку сплачувати за власний рахунок податок на прибуток за ставкою 20 відсотків суми виплат, що здійснюються нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами, не є предметом доказування в цій справі.

З огляду на зміст звернення позивача до контролюючого органу, в рамках перевірки законності отриманої ним індивідуальної податкової консультації належить перевірити виключно те, чи встановлює п. 4 ст. 26 «Недискримінація» Конвенції правила оподаткування, які є відмінними від установлених пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України та чи звільняють вони ТОВ «Ностра Україна» від обов`язку сплачувати податок за ставкою 20 відсотків від суми виплат, здійснених нерезиденту України за виробництво та/або розповсюдження реклами.

Отже, доводи апеляційної скарги ДПС України спростовують висновки суду першої інстанції, викладені в рішенні від 11 серпня 2020 року та є підставою для його скасування.

З огляду на викладене колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення без додержання норм матеріального і процесуального права. У зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу ДПС України - задовольнити, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 серпня 2020 року - скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 311, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів, -

ПОСТАНОВИЛА:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 серпня 2020 року - скасувати.

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Ностра Україна» - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач А.М. Горяйнов

Судді Я.М. Василенко

В.В. Файдюк