Справа № 160/11195/19
Суддя: Дєєв Микола Владиславович
Дата ухвалення: 2021-03-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі судді Дєєва М.В. розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу
за позовом Приватного акціонерного товариства «Криворізький міськмолокозавод №1»
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
08.11.2019 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Криворізький міськмолокозавод №1" до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, в якому позивач просить:
13.11.2019 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду залишено позовну заяву без руху через невідповідність вимогам ст. ст. 160, 161 КАС України та встановлено позивачу строк для усунення недоліків.
На виконання вимог ухвали від 13.11.2019 року позивач усунув недоліки позовної заяви у встановлений судом строк.
09.12.2019 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду відкрито загальне позовне провадження та призначено підготовче судове засідання.
27.12.2019 року від відповідача надійшов відзив на позовну заяву відповідно до якого вказано, що відповідачем була проведена перевірка позивача в ході якої встановлені порушення вимог діючого законодавства. За наслідками встановлених порушень відповідачем складено акт перевірки та винесено оскаржувані податкові повідомлення - рішення. Відповідач вважає податкові повідомлення - рішення правомірними, та такими, що винесені відповідно до вимог діючого законодавства, у зв`язку з чим, підстави для їх скасування відсутні.
15.01.2020 року від позивача надійшла заява про зміну підстав позову позивач не погоджується з висновками, які викладені в акті перевірки та які стали підставою для винесення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та вважає висновки контролюючого органу такими, що не відповідають вимогам чинного законодавства.
15.01.2020 року у підготовчому судовому засіданні прийнято до розгляду заяву про зміну підстав позову та оголошено перерву у підготовчому провадженні.
14.02.2020 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суд продовжено строк підготовчого провадження по справі на тридцять днів.
25.02.2020 року у підготовчому судовому засіданні закрито підготовче провадження та призначено розгляд справи по суті.
28.03.2020 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду зупинено провадження у справі до завершення обмежувальних протиепідемічних заходів (карантину).
15.07.2020 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду поновлено провадження у справі з 28.07.2020 року та призначено судове засідання по справі.
29.07.2020 року у судовому засіданні задоволено клопотання відповідача та замінено Головне управління ДФС у Дніпропетровській області на його правонаступника Головне управління ДПС у Дніпропетровській області та відкладено судове засідання.
05.08.2020 року у судовому засіданні задоволено клопотання позивача та витребувано у відповідача додаткові докази по справі.
05.08.2020 року від відповідача надійшли додаткові пояснення по справі, відповідно до яких вказано, що внаслідок встановлених під час перевірки порушень зокрема встановлено заниження на суму від`ємного значення об`єкту оподаткування на суму 3 118 263 грн.
09.09.2020 року у судовому засіданні оголошено перерву на стадії розгляду справи по суті.
01.10.2020 року витребувано у відповідача додаткові докази по справі, у зв`язку з чим оголошено перерву на стадії розгляду справи по суті.
19.11.2020 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду задоволено клопотання представника позивача та зупинено провадження у справі.
17.12.2020 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду поновлено провадження у справі з 21.01.2021 року та призначено судове засідання по справі.
21.01.2021 року сторони належним чином повідомлені про дату, час та місце судового засідання не з`явились, від позивача надійшло клопотання про розгляд справи за його відсутності, від відповідача надійшло клопотання про відкладення розгляду справи. Судом відмовлено у задоволенні клопотання відповідача про відкладення розгляду справи.
Відповідно до ч.9 ст.205 КАС України, якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але всі учасники справи не з`явилися у судове засідання, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.
Отже, враховуючи клопотання позивача про розгляд справи без його участі, судом вирішено продовжити розгляд справи в порядку письмового провадження.
Розглянувши подані документи і матеріали, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд вважає позовні вимоги такими, що підлягають частковому задоволенню, з наступних підстав.
- п. 120-1 ст.120 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ зі змінами та доповненнями підприємством порушено терміни реєстрації податкових накладних, в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму 6201,25грн. за червень 2017 року;
- п.50.1 ст.50 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ (зі змінами та доповненнями) при виправленні помилки при декларування податкових зобов`язань ПрАТ «Криворізький міськмолокозавод №1» не нараховано, не відображено у відповідній податковій декларації та не сплачено штраф у розмірі 5% від суми заниження податку;
- пп.14.1.48 п.14.1 ст.14, пп. 14.1.54 п. 14.1 ст.14, пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14, пп.163.1.1, пп.163.1.2 п. 163.1 ст.163, пп.164.2.1, п.164.2 ст.164 пп.168.1.1 п.168 ст.168 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ (із змінами та доповненнями) в частині не нарахування, не утримання, не сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб в розмірі 5145,60 грн. за січень 2015 року -червень 2018 року;
- пп. "б" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ (зі змінами та доповненнями) та Порядку заповнення і подання податковими агентами Податкового розрахунку за формою № 1, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4 в частині подання Податкового розрахунку за формою № 1 ДФ з недостовірними відомостями про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь найманих працівників, та суми утриманого з них податку, що призвели до зменшення податкових зобов`язань платника податку на загальну суму 5145,60 грн. за січень 2015 року - червень 2018 року;
- пп.14.1.48 п.14.1 ст.14, пп.14.1.54 п.14.1 ст.14, пп. 163.1.1. пп.163.1.2 п. 163.1 ст.163, пп. 164.2.1 п.164.2. ст.164, п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, п.п. 1.1 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VІ (із змінами та доповненнями) в частині не нарахування, не утримання, не сплати до бюджету військового збору в розмірі 451,27 грн. за січень 2015 року-червень2018 року;
- п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 1 ч. 1 ст. 7 Закону України від 8 липня 2010 року № 2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами та доповненнями) та Постанови Кабінету Міністрів України від 22.12.10 №1170 «Про затвердження переліку видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині не нарахування та не сплати єдиного внеску на загальну на загальну суму 8048,88 грн. за січень 2015 року - червень 2018 року;
- в порушення пп. 240.1.2 п.240.1 ст. 240 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) чим занижено податкове зобов`язання з екологічного податку на суму 101,85 грн.;
- в порушення пп.271.1.1 п. 271.1 статті 271 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) чим занижено податкове зобов`язання з земельного податку на суму 56 272,92 грн.;
- в порушення 270.1 статті 270, пунктів 288.1, 288.5 статті 288 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755- VI (зі змінами та доповненнями) чим занижено податкове зобов`язання з орендної плати за землю на суму 193 285,87 грн.;
- в порушення п.266.3.1, пункту 266.3 статті 266 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) чим занижено податкове зобов`язання з податку на нерухоме майно , відмінне від земельної ділянки на суму 38,92 грн.
Позивач вважає, що вищевказані податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, що і стало підставою для звернення із даним адміністративним позовом до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Згідно з п. п. 20.1.4. п.20.1. ст. 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до пункту 21.1. ст. 21 Податкового Кодексу, посадові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами, а також не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.
Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з п. 77.1 ст. 77 Податкового кодексу України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
Відповідно до п. 81.1. ст. 81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, направлення на проведення такої перевірки та копії наказу про проведення перевірки
Відповідно до п. 86.1. ст. 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Щодо доводів позивача про відсутність у в.о. начальника ГУ ДФС у Дніпропетровській області права підписання оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, оскільки відсутні відомості у відкритих даних та ЄДР, суд зазначає, що вказані доводи позивача не знайшли свого підтвердження, оскільки відповідно до наданої відповідачем копії наказу Державної фіскальної служби України №1049-о від 14.06.2019 року, у зв`язку із службовою необхідністю покладено на Сікіріну Ірину Валеріївну заступника начальника Головного управління ДФС у Дніпропетровській області, виконання обов`язків начальника Головного управління ДФС у Дніпропетровській області з 18.06.2019 року, з правом підпису фінансових документів.
Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення підписані посадовою особою контролюючого органу на підставі та в межах наданих їй повноважень.
Щодо порушень встановлених під час перевірки позивача, суд зазначає наступне.
Питання, пов`язані з підтвердженням даних, визначених у податковій звітності, обчисленням податку на додану вартість, обчислення об`єкту оподаткування, формуванням виникнення податкових зобов`язань у разі постачання товарів та надання послуг внормовано статтями 14, 44, 134, 198, 201 ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин.
Згідно з вимогами п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Відповідно до вимог п.138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього кодексу.
Згідно з вимогами пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу валових витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до вимог п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з вимогами п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, серед іншого, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з вимогами п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до вимог п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Як вбачається з п. 198.6 ст. 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
В силу п. 201.10 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність (ст. 3 Господарського кодексу України).
Згідно з вимогами пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Як вбачається з вищенаведених норм, обов`язковими ознаками господарської діяльності є здійснення її суб`єктами господарювання у сфері суспільного виробництва, яка спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг; результати зазначеної діяльності - продукція, роботи чи послуги - мають вартісний характер і цінове вираження. Господарська діяльність здійснюється у загальній економічній сфері, а тому має економічні властивості, що неможливе без вартісної оцінки і взаємооцінки, еквівалентності обміну, відповідних обчислень і розрахунків.
Із наведених законодавчих положень вбачається, що податкові наслідки у вигляді зменшення бази оподаткування податком на додану вартість та податком на прибуток на суму понесених витрат (у тому числі й по сплаті ПДВ у ціні придбаних товарів (робіт, послуг)) є правомірними за умови реального виконання господарської операції та наявності первинних документів (зокрема, податкових накладних), що підтверджують її здійснення. Таким чином, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість задекларованих у податковій звітності показників податкового кредиту та витрат первинними документами покладається на платника податків.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 р. № 996-XIV (далі - Закон №996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 р. № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за №168/704 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Положення № 88), встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - установи).
Відповідно до п. 2.1 вказаного Положення первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.
Згідно з вимогами статтею 1 Закону № 996-XIV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Про відсутність факту здійснення господарської операції можуть свідчити, зокрема, такі обставини: - всупереч даним податкового обліку будь-кого з учасників операції відсутні зміни активів, зобов`язань чи власного капіталу принаймні в одного з таких учасників (наприклад, збільшення статутного капіталу особи за рахунок активів, що не мають ринкової вартості, зокрема фіктивних цінних паперів, тобто цінних паперів, обіг яких на момент вчинення операції був припинений після оприлюднення даних щодо скасування свідоцтва про реєстрацію їх випуску); - отримання майнової вигоди чи права на таку вигоду будь-кого з учасників операції виключно шляхом зменшення бази оподаткування з певного податку та/або отримання коштів із Державного бюджету за одночасної відсутності об`єктивної можливості отримати майнову вигоду від цієї операції в інший спосіб (наприклад, експорт товару на підставну особу, яка не має відповідної реєстрації чи не веде будь-якої господарської діяльності, виключно з метою отримання документів, що підтверджують право на бюджетне відшкодування з податку на додану вартість; - "тимчасова" поставка товару (тобто з подальшим поверненням того самого товару без обґрунтованої економічної причини в наступних податкових періодах постачальнику від покупця безпосередньо або через ланцюг посередників) тим платником податку, в якого за результатами певного податкового періоду наявне від`ємне значення податкових зобов`язань із податку на додану вартість тому учаснику, який має зобов`язання до сплати в бюджет тощо; - результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (наприклад, відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару в особи, яка ніколи його не продавала тощо).
Відповідно до вимог частин 1, 2 статті 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).
Відповідно до вимог ч. 1 ст. 43 Господарського кодексу України підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом.
Таким чином, законодавством надано позивачу право як суб`єкту господарювання на укладення будь-яких угод та здійснення будь-якої підприємницької діяльності, які не заборонені законом.
Також, суд звертає увагу на те, що первинні документи для надання їм юридичної сили та доказовості повинні мати обов`язкові реквізити, передбачені статтею 9 Закону № 996-XIV.
Так, ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч. 2 ст. 9 Закону № 996-XIV).
Також, відповідно до вимог п. 2.4 ст. 2 Положення № 88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Судом встановлено, що з метою здійснення господарської діяльності (виробництва молочної продукції), у період, що перевірявся, ПрАТ «Криворізький Міськмолокозавод №1», здійснювало придбання молочної сировини у фізичних осіб власників великої рогатої худоби, на підставі типових договорів купівлі-продажу молока у населення.
Так, зокрема, були укладені з наступними фізичними особами: ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ), ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ), ОСОБА_3 (ІПН НОМЕР_3 ), ОСОБА_4 (ІПН НОМЕР_4 ), ОСОБА_5 (ІПН НОМЕР_5 ), ОСОБА_6 (ІПН НОМЕР_6 ), ОСОБА_7 (ІПН НОМЕР_7 ), ОСОБА_8 (ІПН НОМЕР_8 ), ОСОБА_9 (ІПН НОМЕР_9 ), ОСОБА_10 (ІПН НОМЕР_10 ), ОСОБА_11 (ІПН НОМЕР_11 ), ОСОБА_12 (ІПН НОМЕР_12 ), ОСОБА_13 (ІПН НОМЕР_13 ), ОСОБА_14 (ІПН НОМЕР_14 ), ОСОБА_15 (ІПН НОМЕР_15 ), ОСОБА_16 (ІПН НОМЕР_16 ), ОСОБА_17 (ІПН НОМЕР_17 ), ОСОБА_18 (ІПН НОМЕР_18 ), ОСОБА_19 (ІПН НОМЕР_19 ), ОСОБА_20 (ІПН НОМЕР_20 ), ОСОБА_21 (ІПН НОМЕР_21 ), ОСОБА_22 (ІПН НОМЕР_22 ), ОСОБА_23 (ІПН НОМЕР_23 ), ОСОБА_24 (ІПН НОМЕР_24 ), ОСОБА_25 (ІПН НОМЕР_25 ), ОСОБА_26 (ІПН НОМЕР_26 ), ОСОБА_27 (ІПН НОМЕР_27 ), ОСОБА_28 (ІПН НОМЕР_28 ), ОСОБА_29 (ІПН НОМЕР_29 ), ОСОБА_30 (ІПН НОМЕР_30 ), ОСОБА_31 ( НОМЕР_31 ), ОСОБА_32 (ІПН НОМЕР_32 ), ОСОБА_33 (ІПН НОМЕР_33 ), ОСОБА_34 (ІПН НОМЕР_34 ), ОСОБА_35 (ІПН НОМЕР_35 ), ОСОБА_36 (ІПН НОМЕР_36 ), ОСОБА_37 (ІПН НОМЕР_37 ), ОСОБА_38 (ІПН НОМЕР_38 ), ОСОБА_39 (ІПН НОМЕР_39 ), ОСОБА_40 (ІПН НОМЕР_40 ), ОСОБА_41 (ІПН НОМЕР_41 ), ОСОБА_42 (ІПН НОМЕР_42 ), ОСОБА_43 (ІПН НОМЕР_43 ), ОСОБА_44 (ІПН НОМЕР_44 ), ОСОБА_45 (ІПН НОМЕР_45 ), ОСОБА_46 (ІПН НОМЕР_46 ), ОСОБА_47 (ІПН НОМЕР_47 ), ОСОБА_48 (ІПН НОМЕР_48 ), ОСОБА_49 (ІПН НОМЕР_49 ), ОСОБА_50 (ІПН НОМЕР_50 ), ОСОБА_51 (ІПН НОМЕР_51 ), ОСОБА_52 (ІПН НОМЕР_52 ), ОСОБА_53 (ІПН НОМЕР_53 ), ОСОБА_54 ( НОМЕР_54 ), ОСОБА_55 (ІПН НОМЕР_55 ), ОСОБА_56 (ІПН НОМЕР_56 ), ОСОБА_57 (ІПН НОМЕР_57 ), ОСОБА_58 (ІПН НОМЕР_58 ), ОСОБА_59 (ІПН НОМЕР_59 ), ОСОБА_60 (ІПН НОМЕР_60 ), ОСОБА_61 (ІПН НОМЕР_61 ), ОСОБА_62 (ІПН НОМЕР_62 ), ОСОБА_63 (ІПН НОМЕР_63 ), ОСОБА_64 (ІПН НОМЕР_64 ), ОСОБА_65 (ІПН НОМЕР_65 ), ОСОБА_66 (ІПН НОМЕР_66 ), ОСОБА_67 (ІПН НОМЕР_67 ), ОСОБА_68 (ІПН НОМЕР_68 ), ОСОБА_69 (ІПН НОМЕР_69 ), ОСОБА_70 (ІПН НОМЕР_70 ), ОСОБА_71 (ІПН НОМЕР_71 ), ОСОБА_72 (ІПН НОМЕР_72 ), ОСОБА_73 (ІПН НОМЕР_73 ), ОСОБА_74 (ІПН НОМЕР_74 ), ОСОБА_75 (ІПН НОМЕР_75 ), ОСОБА_76 (ІПН НОМЕР_76 ), ОСОБА_77 (ІПН НОМЕР_77 ), ОСОБА_78 (ІПН НОМЕР_78 ), ОСОБА_79 (ІПН НОМЕР_79 ), ОСОБА_80 (ІПН НОМЕР_80 ), ОСОБА_81 (ІПН НОМЕР_81 ), ОСОБА_82 (ІПН НОМЕР_82 ), ОСОБА_83 (ІПН НОМЕР_83 ), ОСОБА_84 (ІПН НОМЕР_84 ), ОСОБА_85 (ІПН НОМЕР_85 ), ОСОБА_86 (ІПН НОМЕР_86 ), ОСОБА_87 (ІПН НОМЕР_87 ), ОСОБА_88 (ІПН НОМЕР_88 ), ОСОБА_89 (ІПН НОМЕР_89 ), ОСОБА_90 (ІПН НОМЕР_90 ), ОСОБА_91 (ІПН НОМЕР_91 ).
Молочна сировина що була прийнята від імені та за рахунок ПрАТ «Криворізький Міськмолокозавод №1» повіреними у фізичних осіб-громадян, оприбутковано на підприємстві відповідно до спеціалізованої товарної накладної на перевезення молочної сировини.
Відповідно до наявної в матеріалах справи копії листа Відділу державної реєстрації актів цивільного стану Управління державної реєстрації Головного територіального управління юстиції у Дніпропетровській області №1079/03.1-41 від 22.02.2019 року, встановлено, що за даними Державного реєстру актів цивільного стану громадян по поточній та поновленій державній реєстрації щодо вищевказаних фізичних осіб містяться актові записи про смерть.
Так, згідно розрахунково-платіжних відомостей за період з 01.01.2015 року по 30.06.2018 року встановлено, що фінансово-господарські взаємовідносини позивача з вищевказаними фізичними особами були вчинені після їх смерті.
З матеріалів справи вбачається, що згідно з типовими договорами доручення, укладеними ПрАТ «КММЗ №1» з фізичними особами-підприємцями, в обов`язки повіреного входить отримувати в касі довірителя або на розрахункову карту ПАТ КБ «Приватбанк» грошові кошти призначенні для виплати безпосереднім здавальникам молока за закуплену у них сировину.
Таким чином, з вищевикладеного вбачається, що повірена особа отримувала у позивача кошти для розрахунку за отримання молочної сировини, після чого поставляла таку сировину позивачу.
Суд зазначає, що відносини повіреного та довірителя ґрунтуються на договорі доручення, при цьому договір купівлі-продажу молочної сировини укладений між позивачем та відповідним повіреним, який представляє відповідного довірителя та підтверджений відповідним документом, тобто правовідносини по такому договору сталися між сторонами договору та його учасники вільні у виборі предмета договору, обов`язків та інших відносин, що не суперечить чинному законодавству.
Разом з тим, контролюючий орган в акті перевірки не було встановлено недостовірність даних, вказаних у первинних документах, а також не зазначив про їх невідповідність вимогам чинного законодавства.
Відповідач в акті перевірки вказав, на те, що позивач безпідставно оформив первинні документи та безоплатно отримав молочну сировину.
Відповідно до підпункту 14.1.13 пункту 14.1 ст.14 ПК України безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.
Підпунктами 168.1.1 та 168.1.2 пункту 168.1 ст.168 ПК України визначено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.
Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету або розрахункового документа на зарахування коштів у сумі цього податку на єдиний рахунок, визначений статтею 35-1 цього Кодексу.
Зі змісту наведених норм вбачається, що для того щоб утримати з доходу (плати за придбану молочну сировину) відповідні податки обов`язковою умовою є нарахування такого доходу.
Так, з матеріалів справи вбачається, що позивачем, як податковим агентом, своєчасно подано податкову звітність про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податку (фізичні особи у яких повірений придбав молочну сировину), суми утриманих з них податків за перевіряємий період за формою 1ДФ, у зв`язку з чим доводи відповідача про отримання позивачем безоплатно молочної сировини не підтверджено належними доказами.
Разом з тим, позивачем надано докази фактичного отримання молочної продукції, використання її у своїй господарській діяльності та розрахунку з постачальниками цієї продукції.
Суд зазначає, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Разом з тим, відповідачем не заперечується факт отримання товару з боку контрагента за період, що перевірявся, здійснення позивачем оплати за нього та використання вказаного товару позивачем у його діяльності, що також підтверджується наявними матеріалами справи.
Щодо порушення п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, а саме: до складу інших фінансових доходів Звіту про фінансові результати не віднесено суму фінансового доходу від дисконтування довгострокового зобов`язання за період з 01.01.2015 року по 30.06.2018 року у розмірі 35 246 599,00 грн., до складу витрат Звіту про фінансові результати, не включено фінансові витрати (амортизація дисконту) на загальну суму 9 329 647,00 грн.
Під час перевірки контролюючим органом встановлено наявність довгострокових зобов`язань, яка виникла внаслідок укладення та виконання умов кредитного договору від 21.01.2009 року ,укладеному між ПрАТ «КММЗ №1» та ВАТ Молочний комбінат «Воронежський», згідно якого останній передав у власність грошові кошти для поповнення оборотного капіталу в розмірі 17 000 000 російських рублів, зі сплатою відсотків за використання грошовими коштами у розмірі 12% річних.
Станом на 01.01.2015 року (початок перевіряємого періоду) сума позики (без урахування нарахованих та не сплачених відсотків) складає 93 490 000 російських рублів, у гривневому еквіваленті 28 331 209,60 грн.
Згідно додаткової угоди №11 від 22.05.2015 року сплата відсотків за 2015 рік здійснюється разом з сплатою відсотків за 1 квартал 2016 року, не пізніше 30.04.2016 року. Позичальник повертає суму кредиту не пізніше 30.12.2026 року.
Станом на 01.02.2015 року позика обліковується на рахунку 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті». На дату укладення додаткової угоди, а саме на 22.05.2015 року сума позики (без урахування нарахованих та не сплачених відсотків) складає 93 450 000 російських рублів, у гривневому еквіваленті 39 061 166,00 грн.
На думку відповідача отримана позика станом на 22.05.2015 року є довгостроковою та підтверджується її відображенням у бухгалтерському обліку підприємства.
Також, в період з 22.05.2015 року по 30.06.2018 року позивачем була здійснена часткова сплата кредиту, разом з тим відповідач зазначив, що на підставі наданих до перевірки регістрів бухгалтерського обліку по рахунку 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті» (зокрема по кредиту отриманому від ВАТ Молочний комбінат «Воронежський» та аналізу фінансової звітності контролюючим органом встановлено, що вказані операції не проводились, внаслідок чого не відображені в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності підприємства.
Так, підпунктом 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Разом з тим, при складені фінансової звітності платникам податків доцільно приділяти особливу увагу питанню правильності бухгалтерського обліку дебіторської та кредиторської заборгованості, адже помилки при відображенні фінансового доходу або витрат від дисконтування довгострокової кредиторської/дебіторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу можуть призвести до неправильного відображення об`єкта оподаткування, тому слід уважно проаналізувати, як саме врегульоване це питання на рівні національних стандартів бухгалтерського обліку.
П(С)БО 13 визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.
Згідно визначених понять у пункті 4 вказаного Положення, фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.
Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.
Приписами пункту 6 П(С)БО 13 визначено, що фінансові активи включають: грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти; дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу; фінансові інвестиції, що утримуються до погашення; фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.
Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.
Згідно з пунктом 29 П(С)БО 13 фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).
Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім: дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу; фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення; фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити; фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.
Пунктом 31 П(С)БО 13 передбачено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15.
Відповідно до пункту 5 П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Згідно з пунктом 7 П(С)БО 15 визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
Відповідно до пункту 11 П(С)БО 28 теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.
За приписами пункту 14 П(С)БО 28 ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.
При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.
З метою упорядкування роботи підконтрольних установ та роз`яснення питань належного обліку дебіторської та кредиторської заборгованості Національним банком України було підготовлено лист "Щодо бухгалтерського обліку пролонгації кредитних та депозитних договорів" від 17 серпня 2004 року N 12-111/1226-8366, в якому, зокрема, вказано: «Відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 30 "Розкриття інформації у фінансових звітах банків та подібних фінансових установ", банки повинні відображати в бухгалтерському обліку інформацію про активи та зобов`язання через групування їх за строками погашення. З посиланням на Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України (неодноразово пізніше затверджувалися у відповідній редакції) НБУ у вказаному листі наголошував на відображенні в бухгалтерському обліку кредитних та вкладних (депозитних) операцій за відповідними рахунками з обліку короткострокової або довгострокової заборгованості залежно від строку, що визначається від дати підписання договору до дати їх погашення. Також звертав увагу, що операція з пролонгації кредиту (депозиту) на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками короткострокових кредитів (депозитів). Якщо ж термін продовження дії перевищує один рік - за рахунками довгострокових кредитів (депозитів)».
Так, зокрема, відповідно до пункту 4 вказаного листа при проведенні перевірок платників податків доцільно дослідити питання відображення фінансового доходу від дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.
Відповідно до пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20 (далі - П(С)БО 11), довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.
Згідно із пунктом 10 П(С)БО 11 довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за теперішньою вартістю.
За приписами пункту 4 П(С)БО 11 теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів.
Пунктом 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26 квітня 2000 року № 9 (далі -П(С)БО 12), визначено терміни:
Амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).
Ефективна ставка відсотка - ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов`язання) та вартості її погашення.
Метод ефективної ставки відсотка - метод нарахування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток.
У пункті 4 П(С)БО 12 зазначено, що фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.
Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.
Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно (пункт 8 П(С)БО 12).
Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.
За приписами пункту 10 П(С)БО 12 різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка.
Відповідно до пункту 11 П(С)БО 28 теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються, виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.
Згідно з пунктом 14 П(С)БО 28 ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.
При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.
Відповідно до пункту 10 П(С)БО 12 сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.
Враховуючи вищенаведене, важливим є питання не лише відображення доходу від дисконтування кредиторської заборгованості (або витрат від дисконтування дебіторської заборгованості) в момент її виникнення, а й проведення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.
З аналізу наведених норм права вбачається, що при здійсненні бухгалтерського обліку заборгованості за отриманою позикою першочерговим є визначення її статусу.
Як зазначено вище, згідно з П(С)БО 11 зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні. Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.
У свою чергу, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).
Відповідно до пункту 4 П(С)БО 11 довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними.
Тобто, для правильного вирішення даного спору необхідно встановити, чи на дату балансу зобов`язання за договорами позики були довгостроковими чи короткостроковими, оскільки від цього залежить, чи підлягають зобов`язання дисконтуванню, чи ні. Крім того, необхідним є перевірка правильності здійснення розрахунку дисконтування.
Як вбачається з укладеного кредитного договору між позивачем та нерезидентом, спірні зобов`язання за кредитним договором є довгостроковими, а тому вони підлягають дисконтуванню, проте товариство не визначило та не відобразило фінансовий дохід (коригування) від дисконтування кредиторської заборгованості.
PV = FV : (1 + i)n, де
FV - майбутня вартість;
PV - теперішня вартість;
і - ставка дисконтування (облікова ставка рефінансування НБУ);
n - кількість періодів дисконтування.
При цьому, суд звертає увагу, що посилання на нормативні джерела, з яких вбачається можливість (необхідність) застосування саме такої ефективної ставки, в листі ДФС України відсутні, під час розгляду справи відповідачем не наведено.
Разом з тим, суд зазначає, що пунктом Б5.1.1 Додатка Б до Міжнародного стандарту фінансової звітності 9 «Фінансові інструменти» визначено, що для оцінки справедливої вартості позики, виданої на неринкових умовах, необхідно продисконтувати всі майбутні грошові надходження по такій позиції за переважаючою ринковою ставкою відсотка для аналогічного інструмента з аналогічним кредитним рейтингом.
Під аналогічним інструментом розуміється кредит або позика з аналогічним терміном, валютою, типом відсоткової ставки, схемою руху грошових коштів, наявністю застави і базою для нарахування відсотків.
Справедлива вартість виданої позики дорівнюватиме величині усіх майбутніх грошових потоків, дисконтованих за ринковою ставкою відсотка на подібний інструмент (подібний за валютою, строками, типом ставки відсотка та іншими ознаками). Різниця між сумою позики та її справедливою вартістю є витратами. Водночас, в процесі амортизації фінансового активу визнаються фінансові доходи (п.5.7.2 МСФЗ 9).
Згідно з параграфом К384 Додатка В до МСФЗ 9 грошові потоки, пов`язані з короткостроковою дебіторською заборгованістю, не дисконтують, якщо вплив дисконтування є несуттєвим.
Згідно з пунктом 5.4.2 МСФЗ 9 кращим свідченням справедливої вартості є ціни котирування на активному ринку. Якщо ринок для фінансового інструмента не є активним, суб`єкт господарювання встановлює справедливу вартість, застосовуючи метод оцінювання. Мета застосування методу оцінювання - встановити, якою буде ціна операції на дату оцінки в обміну між незалежними сторонами, виходячи з звичайних міркувань бізнесу.
Згідно пункту Б5.4.3 МСФЗ 9 фінансовий інструмент вважається котируваним на активному ринку, якщо ціни котирування легко і регулярно доступні (за допомогою біржі, дилера, брокера, промислової групи, служби інформації про ціни або регулівного органу) та відображають фактичні й регулярно здійснювані ринкові операції між незалежними сторонами. Справедлива вартість визначається як ціна, узгоджена між зацікавленим покупцем та зацікавленим продавцем в операції незалежних сторін. Мета визначення справедливої вартості для фінансового інструмента, який відкрито купується та продається на активному ринку - отримати ціну, за якою відбулась би операція з цим інструментом (тобто без модифікації або перепакування інструмента) на кінець звітного періоду на найсприятливішому активному ринку, до якого суб`єкт господарювання має безпосередній доступ.
Відповідно до пункту Б5.4.6 МСФЗ 9 якщо ринок для фінансового інструмента не є активним, суб`єкт господарювання встановлює справедливу вартість, застосовуючи метод оцінювання. Цей метод базується на застосуванні останніх ринкових операцій між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами (якщо вони доступні), посиланні на поточну справедливу вартість іншого інструмента, який є практично таким самим, аналізі дисконтованих грошових потоків та моделі опціонного ціноутворення. Якщо є метод оцінювання, який зазвичай використовують учасники ринку для визначення ціни інструмента, і доведено, що він надає достовірні оцінки цін, отриманих у фактичних ринкових операціях, то суб`єкт господарювання застосовує цей метод.
Пунктом 29 П(С)БО 13 визначено, що позичальник повинен первісно оцінити фінансові зобов`язання (позику) та відобразити її в обліку за фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості зобов`язань (суми позики) і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням фінансового інструмента.
Виходячи з положень МСФЗ перед тим як оцінювати грошові потоки платник податків сам має право визначити за якою методикою їх оцінювати: за ціною котирування ціни на активному ринку чи, застосовуючи метод оцінювання, у разі відсутності активного ринку.
Національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, відтак, підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно, а ДФС не має права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо методики.
Поряд з цим, суд вважає за необхідне зазначити, що у відповідності до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, яким визначаються принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності підприємствами (крім підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі), розроблений на основі міжнародних стандартів фінансової звітності і законодавства Європейського Союзу у сфері бухгалтерського обліку та затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку.
Тобто визначення національних стандартів не дозволяє застосувати міжнародні стандарти обліку у разі відсутності методів ведення обліку в національних стандартах. А тому позиція контролюючого органу щодо посилання на міжнародні стандарти у разі, коли підприємство здійснює облік за національними стандартами є неправомірною та не відповідає положенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Таким чином, розрахунок застосований контролюючим органом за формулою дисконтування заборгованості позивача є неправомірним, оскільки використовував норми МСФО.
Контролюючим органом не надано належних, допустимих та достатніх доказів у їх сукупності про те, що застосування до спірних відносин міжнародних стандартів фінансової звітності є обов`язковим, у зв`язку з чим перевіряючими під час проведення перевірки не вірно застосовані положення (стандарти) бухгалтерського обліку.
Щодо взаємовідносин позивача з ФОП ОСОБА_92 , ФОП ОСОБА_93 , ФОП ОСОБА_94 , ФОП ОСОБА_95 , ФОП ОСОБА_96 , ФОП ОСОБА_97 , ФОП ОСОБА_98 , ФОП ОСОБА_99 , ФОП ОСОБА_100 , ФОП ОСОБА_101 , ФОП ОСОБА_102 , ФОП ОСОБА_103 , ФОП ОСОБА_104 та ТОВ «Поверавтотранс».
З акту перевірки вбачається, що контролюючим органом під час перевірки встановлено, що позивачем документально не підтверджено:
- надання послуг по збору та охолодження молока, одержаних позивачем від вказаних контрагентів, внаслідок відсутності у останніх виробничих потужностей щодо виконання відображених в первинних послугах, а саме відсутності пункту збору молока та його охолодження;
- надання послуг по транспортуванню молока з пунктів вищевказаних контрагентів внаслідок відсутності пункту навантаження молочної сировини для перевезення.
Також, встановлено порушення щодо завищення податкового кредиту по контрагентам.
Так, зокрема відповідач під час перевірки зробив вищевказані висновки на підставі інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, згідно яких не встановлено наявність приміщень щодо розташування у вказаних контрагентів пунктів прийому та охолодження молока.
Також, згідно листа Державної служби України з питань безпечності харчових продуктів та захисту споживачів вих.Д-11.2.1/6029-19 від 15.04.2019 року контролюючим органом встановлено, що вищевказаним контрагентам експлуатаційні дозволи передбачені постановою Кабінету Міністрів України від 11.11.2015 року №930 не видавались.
Крім того, щодо взаємовідносин ФОП ОСОБА_93 , відповідач вказав на наявність листа прокуратури Дніпропетровської області вих.-Д-11.2.1/6029-19 від 15.04.2019 року) відповідно до якого вказано, що вказаній особі експлуатаційні дозволи не видавались.
Як зазначено судом вище, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Судом встановлено, що між ПрАТ «КММЗ №1» та вищевказаними фізичними особами-підприємцями були укладені договори, які є типовими для всіх повірених, які задіяні у виконанні послуг зі збору та охолодженню молочної сировини, а також її транспортуванню з приймального молока пункту.
Також, між ПрАТ «КММЗ №1» та ТОВ «Повератотранс» укладено договір перевезення №12/Посл від 25.09.2017 року. Між ПрАТ «КММЗ №1» та ФОП ОСОБА_105 договір перевезення №6/16-ПОСЛ.
На підтвердження виконання умов договорів з вказаними контрагентами надано відповідні копії договорів, приймально-розрахункових відомостей, товарно-транспортних накладних, актів виконаних робіт на послуги зі збору та охолодження молока та транспортування послуг, експлуатаційний дозвіл.
Дослідивши надані позивачем первинні документи, що були підставою внесення відповідних записів до документів бухгалтерського та податкового обліку, встановлено, що вони в повній мірі відповідають вимогам ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
При цьому, суд зазначає, що під час перевірки контролюючим органом не було зазначено, що надані під час перевірки первинні документи оформлені з порушенням ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Щодо доводів відповідача щодо встановлених в ході перевірки обставин, зокрема, щодо взаємовідносин з контрагентами з ознаками сумнівності, суд вказує на таке.
Контрагент позивача, за наслідками здійснення господарських операцій з яким позивачем сформовано податковий кредит з податку на додану вартість, в перевіряємий період мав статус платника податку на додану вартість, відомості про відсутність за місцезнаходженням, про ліквідацію підприємства до ЄДР не вносилось, а відтак, вказане підприємство мало право видавати позивачу податкові накладні та інші первинні документи на підтвердження факту отримання останнім послуг.
При цьому суд враховує, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень, який заперечує проти позову, в порушення ч. 2 ст. 77 КАС України не надано доказів на підтвердження своїх доводів.
Крім того, суд враховує правову позицію Верховного Суду, викладену, зокрема, в постановах від 16.01.2018 р. в справі № 820/4648/13-а, в справі № 826/1398/17, яка полягає у тому, що на реальність господарських операцій жодним чином не впливає наявність у контрагента платника податку виробничих, трудових та інших ресурсів, оскільки останній має право їх залучати на підставі цивільно-правових угод.
З цього приводу суд вказує, що невиконання контрагентом та його постачальниками своїх податкових зобов`язань тягне відповідальність та негативні наслідки саме для таких осіб. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сплачених сум до складу податкового кредиту з податку на додану вартість, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо формування вказаних показників та має всі документальні підтвердження розміру податкового кредиту.
Посилання відповідача на те, що товарно-транспортні документи складені з порушенням вимог законодавства, оскільки встановлено відсутність державних номерів, є неприйнятними, оскільки між позивачем та його контрагентами укладено перевезення, і саме щодо господарських операцій по вказаним договорам відповідачем зроблені висновки в акті перевірки. Товарно-транспортна накладна, подорожній лист, тобто документи, що передбачені Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, що затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року №363, призначені для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом, і в операціях з поставки товару не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій, витрати на які позивачем віднесено до складу валових витрат, а відтак, і не може бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість.
Аналогічна правова позиція міститься, зокрема, в постанові Верховного Суду від 06.02.2018 року в справі №816/166/15-а (№К/9901/8403/18).
Суд зазначає, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Крім того, певні дефекти в оформленні документів (зокрема відсутність окремих реквізитів або помилки при їх заповненні) не позбавляють можливості ідентифікувати господарську операцію, обсяг товару, його вартість, тощо, і не повинні розглядатися як підстави для позбавлення платника податків права на формування податкового кредиту у разі реального здійснених господарських операцій.
Також, судом встановлено, що в акті перевірки контролюючим органом зроблені висновки про безтоварність господарських операцій із контрагентом, у зв`язку з неможливістю встановлення ланцюга постачання, з огляду на дані Єдиного реєстру податкових накладних та наявну податкову інформацію стосовно попередніх постачальників контрагента позивача.
Вказані висновки контролюючого органу були зроблені на підставі проведеного аналізу інформаційних баз контролюючих органів (ІС «Податковий блок», Архів електронної звітності (ЄРПН) та інше).
Щодо вищевказаного твердження відповідача, суд зазначає, що розглянувши матеріали Акту судом встановлено, що викладені в акті доводи податкового органу про вчинення платником податків порушення закону стосуються діяльності контрагента платника, тобто третьої особи та допущених ним правопорушень у сфері податкового, цивільного чи іншого законодавства.
Таким чином, суд дійшов висновку, що посадові особи податкового органу зробили висновок про незаконність віднесення позивачем витрат з виконання зобов`язань на підставі інформаційних баз, які жодним чином не є доказом, що підтверджує податковий кредит.
Використана відповідачем податкова інформація стосовно контрагента позивача не може бути підставою для висновку про нереальність господарських операцій, і як, наслідок, порушення позивачем норм податкового законодавства, оскільки жодною нормою законодавства України не передбачається обов`язок платників податків - покупців товарів (робіт, послуг) вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти та правильності ведення ними податкового обліку, сплати податків за окремою операцією придбання товарів (надання послуг), відомостей щодо третіх осіб (постачальників в ланцюгу) тощо.
Крім того, відповідно до п.86.1 ст.86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
За визначенням, наведеним в п.2 розділу І Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015, акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно п.3 розділу ІІ Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до п.4 розділу ІІІ Порядку № 727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно, зокрема:
чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;
зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;
у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів.
Отже, податковий орган може встановити наявність або відсутність порушень платником податків вимог податкового, валютного та іншого законодавства виключно за наслідками дослідження первинних документів такого платника податків, а відтак посилання податкового органу на податкову інформацію щодо контрагента позивача не має правових наслідків, тобто не може вважатись доказом у розумінні ст.69 КАС України.
Також, суд вважає безпідставними посилання податкового органу в обґрунтування висновків щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства на податкову інформацію щодо контрагентів позивача, оскільки позивач як платник податку не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням усіма постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності та податкового законодавства, а тому не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів. Отже, платник податків, який придбав товар та або/послуги в особи, що порушує вимоги податкового законодавства, не повинен притягуватися до відповідальності в тому випадку, якщо він здійснював реальну господарську операцію та не знав про певні порушення правил ведення господарської діяльності та оподаткування своїм контрагентом або постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання.
Лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит та праві на отримання бюджетного відшкодування. При цьому, такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а повинні бути підтверджені належними, достатніми, достовірними доказами із законних джерел.
Отже, в силу закону отримання податковим органом податкової інформації, акту перевірки, довідки зустрічної звірки або акту про неможливість проведення зустрічної звірки, в котрих викладені висновки про наявність ознак фіктивної господарської діяльності, відсутність факту реального вчинення господарських операцій, вчинення контрагентом платника податків нікчемного правочину або відображення в звітності показників господарських операцій, які фактично не відбулись, не звільняє такий податковий орган від виконання обов`язку щодо встановлення та доведення факту вчинення конкретним платником податків порушення закону.
Разом з тим, матеріали справи не містять аналізу конкретних обставин здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а також жодних доказів, які свідчили б про безтоварність таких операцій.
Таким чином, не можуть бути єдиним та безумовним свідченням правомірності висновків податкового органу результати актів перевірок контрагента позивача та їх контрагентів по ланцюгу постачання або результати автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС України.
Крім того, суд звертає увагу на принцип персональної відповідальності платника податку, згідно якого, право на податковий кредит не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами.
Порушення контрагентом позивача правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення позивачем вимог закону щодо формування податкового кредиту. За умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об`єктивної зміни складу активів платника податків - позивача, будь-які порушення його контрагентами податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення позивача права на податковий кредит.
Таким чином, позивач не може нести відповідальність за господарську діяльність контрагентів. Приписами ч. 2 ст. 61 Конституції України встановлений індивідуальний характер юридичної відповідальності.
Судом встановлено, що ухвалою Апеляційного суду м.Києва від 29.05.2018 року по справі №11-сс/796/2744/2018 постановлено нову ухвалу, якою відмовлено у задоволенні клопотання про надання слідчому третього слідчого відділу управління з розслідування кримінальних проваджень слідчими органів прокуратури та процесуального керівництва прокуратури міста Києва Яцишіну А.Р., тимчасового доступу до речей та документів.
Дослідивши вищевказані обставини, судом встановлено, що в межах ухвали від 29.05.2018 року по справі №11-сс/796/2744/2018, не досліджувалось та не надавалась оцінка господарським операціям позивача та вищевказаного контрагента, не встановлювалась недійсність документів, що були складені за наслідком здійснення господарських операцій, а отже відсутнє будь-яке підтвердження наявності фіктивних документів, складених за участю як позивача, так й контрагента.
Крім того, жодних вироків відносно визнання посадової особи ТОВ «Поверавтотранс» винним в ухиленні від сплати податків або інших правопорушеннях суду не надано.
Відповідно до частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Верховний Суд у справі № 2а-2571/10/0870 дійшов такого правового висновку: статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.
Таким чином, є необґрунтованими посилання відповідача на наявність кримінальних проваджень за фактом створення фіктивного суб`єкта підприємницької діяльності, оскільки сам факт наявності такого провадження, без ухвалення відповідного рішення суду, не може бути підставою для висновків про фіктивність суб`єкта підприємницької діяльності. При цьому, суд враховує, що контролюючим органом не було надано будь-яких доказів (пояснення свідків, засновників, посадових осіб підприємства тощо), які б вказували на фіктивну діяльність контрагентів позивача.
При цьому, суд звертає увагу, що наявні в матеріалах справи документи первинного бухгалтерського обліку сформовані за наслідками господарських відносин з вказаними контрагентами відповідають вимогам Закону щодо своєї форми та змісту, та підтверджують право позивача на формування витрат за рахунок господарських операцій та їх врахування при визначенні об`єкта оподаткування.
Крім того, під час перевірки було встановлено завищення податкового кредиту у листопаді 2015 року на суму 1245,38 грн. за рахунок не проведення зменшення суми податкового кредиту згідно розрахунку коригування по контрагенту ТОВ «КОВЕРІС РІГІД Україна», а саме: в ході перевірки за даними бухгалтерського та податкового обліку встановлено, що у листопаді 2015 року згідно даних реєстру податкових накладних зареєстровано розрахунок коригування №147 від 27.11.2015 року на суму ПДВ (-1245,38 грн.) до податкової накладної №138 від 28.08.2015 року. Дата реєстрації 07.012.2015 року, причина коригування: повернення товару, зміна ціни та номенклатури (стакан білий з малюнком).
Також, було встановлено порушення порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, а саме невірно визначено суму податкового кредиту (рядок 17), згідно поданої декларації за червень 2017 року підприємством в розділі ІІ «Податковий кредит» задекларовано наступні показники: рядок 10.1 складає 1223167 грн., рядок 10.2 16 грн., рядок 14 (-183 грн.). Таким чином з урахуванням задекларованих показників сума податкового кредиту повинна складати 1223000 грн., при цьому позивачем задекларовано суму податкового кредиту в розмірі 1223041 грн. Отже, в результаті арифметичної помилки позивачем занижено податковий кредит за червень 2017 року на суму 41,00 грн.
Щодо вказаних порушень в частині завищення позивачем податкового кредиту у травні 2015 року за рахунок безпідставного віднесення до складу податкового кредиту ПДВ 2229 грн., завищення податкового кредиту у листопаді 2015 року на суму 1245,38 грн. та заниження податкового кредиту за червень 2017 року на суму 41,00 грн. позивачем не надано будь-яких заперечень, у зв`язку з чим позовні вимоги в цій частині задоволенню не підлягають.
Щодо податкових повідомлень-рішень відповідно до яких нараховано позивачу суму грошового зобов`язання по земельному податку та орендної плати, суд зазначає наступне.
Згідно пп. 14.1.136 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України, орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.
Відповідно пп. 14.1.147 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу України, плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Згідно ст.270 Податкового кодексу України, об`єктами оподаткування є: земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні; земельні частки (паї), які перебувають у власності.
Базою оподаткування є нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; (пл.271.1.1 п.271.1 ст.271 ПК України).
Відповідно до приписів пп.288.2, 288.4, 288.5 ст.288 Податкового кодексу України, підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу не може бути меншою розміру земельного податку, встановленого для відповідної категорії земельних ділянок на відповідній території.
В силу ст.289 ПК України управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок здійснюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за індексом споживчих цін за попередній рік щороку розраховує величину коефіцієнта індексації нормативної грошової оцінки земель, на який індексується нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, земель населених пунктів та інших земель несільськогосподарського призначення за станом на 1 січня поточного року. Коефіцієнт індексації нормативної грошової оцінки земель застосовується кумулятивно залежно від дати проведення нормативної грошової оцінки земель.
Пунктом «в» частини 1 статті 96 Земельного кодексу України передбачено, що землекористувачі зобов`язані своєчасно сплачувати земельний податок або орендну плату.
Статтею 206 Земельного кодексу України визначено, що використання землі в Україні є платним. Об`єктом плати за землю є земельна ділянка. Плата за землю справляється відповідно до закону.
Частиною 1 статті 19 Закону України "Про оренду державного та комунального майна" передбачено, що орендар за користування об`єктом оренди вносить орендну плату незалежно від наслідків господарської діяльності.
Оренда землі - це засноване на договорі строкове платне володіння і користування земельною ділянкою, необхідною орендареві для проведення підприємницької та інших видів діяльності (ст. 1 Закону України «Про оренду землі»).
Відповідно до ст. 13 Закону України «Про оренду землі» договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.
Орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України). Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди (ч.ч. 1-3 ст. 21 Закону України «Про оренду землі»).
Відповідно до ст. 13 Закону України «Про оренду землі» договір оренди землі - це договір, за яким орендодавець зобов`язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння і користування на певний строк, а орендар зобов`язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.
У відповідності до вимог ст.5 Закону України «Про оцінку земель» грошова оцінка земельних ділянок залежно від призначення та порядку проведення може бути нормативною і експертною.
Нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується, зокрема: для визначення розміру земельного податку; орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності - ст. 13 Закону України «Про оцінку земель».
У відповідності до ст. 25 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні», сільські, селищні, міські ради правомочні розглядати і вирішувати питання, віднесені Конституцією України, цим та іншими законами до їх відання.
Пунктом 24 ч. 1 ст. 26 цього Закону встановлено, що виключно на пленарних засіданнях сільської, селищної, міської ради вирішуються питання встановлення місцевих податків і зборів відповідно до Податкового кодексу України.
Криворізькою міською радою прийняте рішення від 24.06.2015 №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу» та установлено, зокрема, ставки земельного податку на території міста Кривого Рогу та розмір орендної плати за землю на 2016 рік.
У п.1.1 Рішення зазначено: «...Установити на території міста Кривого Рогу ставки земельного податку за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено та правовстановлюючі документи на які оформлено, у розмірі 1 % від їх нормативної грошової оцінки...».
Крім того, п.6 Рішення введено понижувальний коефіцієнт, а саме: «...Вважати за необхідне при розрахунку ставок земельного податку та розміру орендної плати за користування земельними ділянками ввести понижувальний коефіцієнт до вартості земельних ділянок, визначеної відповідно до витягу з технічної документації щодо нормативної грошової оцінки земель міста, у розмірі 0,30 (з урахуванням коефіцієнтів індексації нормативної грошової оцінки земель: станом на 01.01.2014 у розмірі 1,000; на 01.01.2015- 1,249).
З урахуванням вимог Податкового кодексу України, статті 25 розділу І та статті 4 розділу II Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2017 році», статті 120 розділу І та статті 3 розділу II Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні»; керуючись Законом України «Про місцеве самоврядування в Україні» Криворізькою міської радою внесено зміни до рішення міської ради від 24.06.2015 №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу» та установлено, зокрема, ставки земельного податку на території міста та розмір орендної плати за землю в 2017 році з 31.03.2017. Рішення набрало чинності з 31.03.2017.
Відповідно до п.2.1 Рішення: «...Ставки земельного податку на території міста складають за земельні ділянки, нормативну грошову оцінку яких проведено та правовстановлюючі документи на які оформлено, у розмірі 0,3 % від їх нормативної грошової оцінки ...».
Водночас, рішенням Криворізької міської ради від 29.03.2017 №1522 «Про внесення змін до рішення міської ради від 24.06.2015 №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу» на 2017 рік» виключено п.6 рішення від 24.06.2015 №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу» про введення понижувального коефіцієнту при обчисленні орендної плати за землю.
Податкові зобов`язання по земельному податку та з орендної плати за землю позивач за земельними ділянками по Металургійному району м. Кривого Рогу, Центрально-Міському району м. Кривого Рогу, Саксаганському району м. Кривого Рогу, Жовтневому району м. Кривого Рогу та Довгинцівському району м. Кривого Рогу в 2017 році нараховано з урахуванням понижувального коефіцієнту 0,3, що суперечить рішенню Криворізької міської ради № 1522 від 29.03.2017 «Про внесення змін до рішення міської ради від 24.06.2015 №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу» на 2017 рік» де вищевказаний пункт виключено.
Доводи позивача, щодо застосування понижувальний коефіцієнт при обчисленні орендної плати за землю, у зв`язку з тим, що на думку позивача рішення Криворізької міської ради від 29.03.2017 №1522 є протиправним, суд не приймає до уваги оскільки таке рішення не є предметом розгляду даної справи.
Також, щодо посилання позивача на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 21.11.2019 року у справі №160/9009/19, суд зазначає, в межах даної справи, суд досліджує правовідносини, щодо результатів проведення перевірки та нарахування відповідного податку, при цьому не вирішує питання правомірності винесення Криворізькою міською радою рішення від 29.03.2017 №1522.
Таким чином, станом на дату нарахування земельного податку та орендної плати за землю рішення Криворізької міської ради № 1522 від 29.03.2017 «Про внесення змін до рішення міської ради від 24.06.2015 №3727 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати та пільг зі сплати за землю на території міста Кривого Рогу» на 2017 рік», було чинним та повинно було застосовано позивачем при поданні податкової звітності та обчисленні відповідних податків.
Також, відповідно до наданих Витягів з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки встановлено, що за перевіряємий період ПрАТ «КММЗ №1» на підставі договорів оренди користувалося земельними ділянками з такими кодами:
код - «03.07»; назва - «землі житлової та громадської забудови; для будівництва га обслуговування будівель торгівлі».
Так, Криворізькою міською радою прийняте рішення від 12.07.2017 №1862 «Про встановлення ставок земельного податку, розміру орендної плати, пільг зі сплати за землю та затвердження Регламенту оподаткування земельних ділянок на території міста Кривого Рогу у 2018 році» та установлено, згідно з вимогами Податкового кодексу України, в місті Кривому Розі, зокрема, розмір орендної плати за землю в 2018 році та, відповідно до Регламенту оподаткування земельних ділянок, порядок обчислення та сплати орендної плати за землю.
Так, відповідно до поданих позивачем декларацій податкові зобов`язання з орендної плати за землю ПрАТ «КММЗ №1» нараховано по ставці по земельних ділянках за кодом «03.07» «землі житлової та громадської забудови; для будівництва та обслуговування будівель торгівлі» зазначена у розмірі на рівні 0,9 % від нормативної грошової оцінки земель міста.
Відповідачем вказано, що застосування позивачем 0,9 % від нормативної грошової оцінки земель міста не відповідає умовам договорів оренди, де річний розмір орендної плати ставить 3% від нормативно-грошової оцінки земельної ділянки.
При цьому, судом встановлено, що відповідно до договорів оренди, які були укладені до прийняття рішення Криворізької міської ради № 1862 від 12.07.2017 року, в розділі орендна плата вказано, що річна орендна плата за землю на момент укладання договору вноситься «Орендарем» в розмірі 215,13 грн. виключно у грошовій формі за ставкою 3% від нормативно-грошової оцінки земельної ділянки.
Разом з тим, судом встановлено, що також в договорах оренди вказано, що розмір нормативної грошової оцінки не є сталим і змінюється, у зв`язку з проведенням щорічної індексації та на підставі інших вимог діючого законодавства. «Орендар» самостійно зобов`язується щорічно відповідно до інформації Держкомзему про коефіцієнт індексації грошової оцінки земель, опублікований в засобах масової інформації, здійснювати індексацію грошової оцінки земельної ділянки. Зміна нормативної грошової оцінки земельної ділянки та її індексація проводиться без внесення змін та доповнень до договору.
Таким чином, договори оренди передбачають зміну нормативної грошової оцінки земель відповідно до вимог діючого законодавства без внесення змін та доповнень до відповідного договору оренди, що прямо передбачено відповідним договором.
Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про протиправність донарахування відповідачем податкових зобов`язань з орендної плати за землю 2018 рік.
Згідно частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
З огляду на вищевикладене, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є такими, що підлягають частковому задоволенню.
Згідно ч. 1, 3 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому, суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Відповідно до ч.1 ст.132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання адміністративного позову до суду за вимоги майнового характеру в розмірі 19 210,00 грн., що документально підтверджується платіжним дорученням №3698 від 05.12.2019 року.
Керуючись ст.ст. 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
В іншій частині позовних вимог відмовити.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст.255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржена в порядку та у строки, встановлені ст. ст.295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя М.В. Дєєв