Справа № 640/27061/20
Суддя: Шулежко В.П.
Дата ухвалення: 2021-03-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 березня 2021 року м. Київ № 640/27061/20

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючого судді Шулежка В.П., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін адміністративну справу за позовом Акціонерного товариства «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» до Державної аудиторської служби України, за участю третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору - Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправною та скасування вимоги,

В С Т А Н О В И В:

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Акціонерне товариство «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» (далі - позивач, НАК «Нафтогаз України») з позовом до Державної аудиторської служби України (далі - відповідач, Держаудитслужба), в якому просить визнати протиправною та скасувати вимогу відповідача від 05.10.2020 №000500-14/5711-2020 повністю.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що вимога є необґрунтованою, оскільки прийнята без урахування усіх обставин, що мають значення для її прийняття, неконкретизованою та не спрямована на досягнення задекларованої у законі про фінансовий контроль мети, а отже підлягає скасуванню.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 19.11.2020 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

Вказаною ухвалою встановлено відповідачу строк для подання відзиву на позовну заяву разом із доказами, які підтверджують обставини, на яких ґрунтується його позиція.

Представником Державної аудиторської служби України подано відзив на позовну заяву, в якому просив відмовити у задоволенні позову, оскільки позовні вимоги є необґрунтованими, безпідставними та не підтверджуються жодними доказами.

Позивачем надіслано до суду відповідь на відзив, в якій виклав свої заперечення щодо тверджень відповідача у відзиві, вважає їх безпідставними та просив позов задовольнити повністю.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 29.12.2020 відмовлено у задоволенні клопотання представника відповідача про вихід зі спрощеного позовного провадження.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 30.12.2020 залучено до участі у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору Офіс великих платників податків Державної податкової служби та запропоновано останньому подати письмові пояснення та докази з приводу заявленого позову.

Третя особа пояснень та будь-яких доказів до суду не подала.

Враховуючи предмет і підстави позову, а також положення статей 12, 257, 262 КАС України, суд розглядає адміністративну справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін та проведення судового засідання за наявними у справі матеріалами.

Розглянувши документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.

Державною аудиторською службою України на виконання пункту 8.38 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Державної аудиторської служби України на І півріччя 2020 року проведено планову виїзну ревізію фінансово-господарської діяльності НАК «Нафтогаз України» за період з 01.10.2018 по 31.12.2019, за результатами якої складено акт від 02.09.2020 №05-21/2.

Не погоджуючись із висновками акту ревізії від 02.09.2020 №05-21/2 HAK «Нафтогаз України» подала заперечення, за результатами яких Держаудитслужба листом від 30.09.2020 №000500-14/5475-2020 надіслала відповідні висновки.

За результатами зазначеної ревізії та на підставі пункту 1 частини першої статті 8, пункту 7 статті 10, частини другої статті 15 Закону України від 26.01.1993 № 2939-ХІІ «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» (далі - Закон № 2939-ХІІ), підпункту 9 пункту 4, підпункту 16 пункту 6 Положення про Державну аудиторську службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 №43 (далі - Положення №43), пунктів 46, 49-50, 52 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 № 550 (далі - Порядок №550), Держаудитслужба листом від 05.10.2020 №000500/14-5711-2020 надіслала позивачу вимогу щодо усунення виявлених порушень.

На підставі пункту 1 частини першої статті 8, пункту 7 статті 10, частини 2 статті 15 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», підпункту 9 пункту 4 Положення №43, відповідач вимагав у позивача вичерпну інформацію про вжиті заходи з усунення порушень і недоліків разом із завіреними копіями підтвердних первинних, розпорядчих та інших документів надати до Держаудитслужби до 01.11.2020.

Вважаючи, що оскаржувана вимога є незаконною, позивач звернувся до суду з позовом про визнання її протиправною та скасування.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правові та організаційні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні визначені Законом України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» від 26 січня 1993 року № 2939-XII (далі - Закон № 2939-XII).

Здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (частина перша статті 1 Закону № 2939-XII).

Згідно з приписами частини другої статті 1 Закону № 2939-XII орган державного фінансового контролю у своїй діяльності керується Конституцією України, Бюджетним кодексом України, цим Законом, іншими законодавчими актами, актами Президента України та Кабінету Міністрів України.

Головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про державні закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні (частина перша статті 2 Закону № 2939-XII).

Відповідно до частин другої та третьої статті 2 Закону № 2939-XII державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, перевірки державних закупівель та інспектування. Порядок проведення органом державного фінансового контролю державного фінансового аудиту, інспектування та перевірок державних закупівель установлюється Кабінетом Міністрів України.

Згідно з частиною першою статті 4 Закону № 2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.

Відповідно до пункту 2 частини першої статі 8 Закону № 2939-XII орган державного фінансового контролю розробляє пропозиції щодо усунення виявлених недоліків і порушень та запобігання їм у подальшому.

За змістом пунктів 1, 7, 10 частини першої статті 10 Закону № 2939-XII органу державного фінансового контролю надається право перевіряти у підконтрольних установах грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси й інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, проводити перевірки фактичної наявності цінностей (грошових сум, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо); пред`являти керівникам та іншим службовим особам підконтрольних установ, що ревізуються, вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства з питань збереження і використання державної власності та фінансів; звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів.

Постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 № 43 затверджено Положення про Державну аудиторську службу, відповідно до пункту 1 якого Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.

Відповідно до пункту 3 Положення основними завданнями Держаудитслужби є:

1) реалізація державної політики у сфері державного фінансового контролю;

2-1) внесення на розгляд Міністра фінансів пропозицій щодо забезпечення формування державної політики у сфері державного фінансового контролю;

3) здійснення державного фінансового контролю, спрямованого на оцінку ефективного, законного, цільового, результативного використання та збереження державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, досягнення економії бюджетних коштів;

4) надання у передбачених законом випадках адміністративних послуг.

Підпунктом 3 пункту 4 Положення визначено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії).

Відповідно до підпункту 9 пункту 4 Положення Держаудитслужба вживає в установленому порядку заходів до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства та притягнення до відповідальності винних осіб, а саме: вимагає від керівників та інших осіб підприємств, установ та організацій, що контролюються, усунення виявлених порушень законодавства; здійснює контроль за виконанням таких вимог; звертається до суду в інтересах держави у разі незабезпечення виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів; застосовує заходи впливу за порушення бюджетного законодавства, накладає адміністративні стягнення на осіб, винних у порушенні законодавства; передає в установленому порядку правоохоронним органам матеріали за результатами державного фінансового контролю у разі встановлення порушень законодавства, за які передбачено кримінальну відповідальність або які містять ознаки корупційних діянь.

Порядок проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 №550.

Пунктом 2 Порядку № 550 визначено, що інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.

Відповідно до пункту 4 Порядку № 550 планові та позапланові виїзні ревізії проводяться органами державного фінансового контролю відповідно до Закону № 2939-12 та цього Порядку.

Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів проведення заходів державного фінансового контролю, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом (пункт 5 Порядку № 550).

Відповідно до пункту 35 Порядку № 550 результати ревізії оформляються актом.

Згідно з пунктами 45, 46 Порядку № 550 у міру виявлення ревізією порушень законодавства посадові особи органу державного фінансового контролю, не чекаючи закінчення ревізії, мають право усно рекомендувати керівникам об`єкта контролю невідкладно вжити заходів для їх усунення та запобігання у подальшому.

Якщо ж вжитими в період ревізії заходами не забезпечено повне усунення виявлених порушень, органом державного фінансового контролю у строк не пізніше ніж 10 робочих днів після реєстрації акта ревізії, а у разі надходження заперечень (зауважень) до нього - не пізніше ніж 3 робочих дні після надіслання висновків на такі заперечення (зауваження) надсилається об`єкту контролю письмова вимога щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства із зазначенням строку зворотного інформування.

Про усунення виявлених ревізією фактів порушення законодавства цей об`єкт контролю у строк, визначений вимогою про їх усунення, повинен інформувати відповідний орган державного фінансового контролю з поданням завірених копій первинних, розпорядчих та інших документів, що підтверджують усунення порушень.

Відповідно до частини другої статті 15 Закону № 2939-XII законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.

Аналіз положень Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні», Положення про Державну аудиторську службу дає підстави вважати, що органу державного фінансового контролю надано можливість здійснювати контроль за використанням коштів державного і місцевого бюджетів та у разі виявлення порушень законодавства пред`являти обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення таких правопорушень.

Разом з тим, суд враховує, що при виявленні збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, орган державного фінансового контролю має право визначати їх розмір згідно з методикою, затвердженою Кабінетом Міністрів України, та звернутись до суду в інтересах держави, якщо підконтрольним об`єктом не забезпечено виконання вимог до усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів.

Вимога органу державного фінансового контролю спрямована на коригування роботи підконтрольного об`єкта та приведення її у відповідність із вимогами законодавства і у цій частині вона є обов`язковою до виконання. Щодо відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, то про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги. Такі збитки відшкодовуються в добровільному порядку підконтрольною установою або шляхом звернення контролюючого органу до суду з відповідним позовом.

У свою чергу, обов`язковою ознакою дій суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер.

Як вбачається зі змісту оскаржуваної вимоги, в ній містяться висновки Держаудитслужби про виявлені під час ревізії порушення позивачем вимог чинного законодавства, зокрема, зазначено, що в порушення пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 № 899 «Про порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку» нараховано резерв сумнівних боргів при незатвердженому фінансовому плані за 2018 рік та 9 місяців 2019 року на загальну суму 38 438 894 тис. грн (за 2018 рік - 24 007 230 045 грн., за 9 місяців 2019 року - 14 431 664 224 грн), що призвело до завищення інших операційних витрат, заниження фінансового результату, заниження суми чистого прибутку на зазначену суму та заниження розміру нарахування і перерахування до державного бюджету дивідендів (за 2018 рік - 90 % від суми чистого прибутку, за 9 місяців 2019 року - 95 %) на загальну суму 35 316 587 800 грн.

У вимозі Держаудитслужба вимагала нарахувати та перерахувати до Державного бюджету України дивіденди: за 2018 рік - на суму 21 606 507 000 грн; за 2019 рік - 13 710 080 800 грн.

Як вбачається з акта ревізії, відповідно до пункту 7.7.4 «Зменшення корисності» Облікової політики HAК «Нафтогаз України», дочірніх підприємств (компаній), засновником яких є Компанія та господарських товариств, акціонером (учасником) яких є Компанія, затверджених рішеннями правління НАК «Нафтогаз України» протоколами від 28.12.2016 №291, від 22.02.2018 №91, від 28.12.2018 №722, витягу з протоколу засідання правління HAК «Нафтогаз України» від 19.02.2019 №87, від 28.02.2019 № 107 (далі - Облікова політика), Компанія нараховує та сторнує резерв сумнівних боргів згідно з п. 5.5.1, п. 5.5.2, пункту 5.5.15 МСФЗ 9 «Фінансові інструменти».

На думку відповідача, оскільки фінансовий план позивача на 2018 рік не затверджено, то HAК «Нафтогаз України», у тому числі її Обліковою політикою, не враховано вимоги Порядку № 899 щодо заборони нарахування резерву сумнівних боргів у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку та Постанови №1673 щодо заборони нарахування резерву сумнівних боргів на поточну заборгованість із строком виникнення до півтора року.

Так, за змістом підпункту 1 пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 №899 «Про порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку» суб`єкти господарювання державного сектора економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку: можуть здійснювати витрати, які безпосередньо пов`язані з виробництвом та реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). При цьому забороняється здійснювати витрати на: відрахування до резерву сумнівних боргів.

Згідно з пунктом 13 постанови Кабінету Міністрів України від 29.11.2006 №1673 «Про стан фінансово-бюджетної дисципліни, заходи щодо посилення боротьби з корупцією та контролю за використанням державного майна і фінансових ресурсів» заборонено суб`єктам господарювання державного сектору економіки включати до розрахунку резерву сумнівних боргів суми поточної дебіторської заборгованості із строком виникнення до півтора року.

Разом з цим, відповідно до частини 1 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.

Статтею 12-1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» для складання фінансової звітності застосовуються міжнародні стандарти, які викладені державною мовою та офіційно оприлюднені на веб-сторінці центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку.

Підприємства, що становлять суспільний інтерес, публічні акціонерні товариства, суб`єкти господарювання, які здійснюють діяльність у видобувних галузях, а також підприємства, які провадять господарську діяльність за видами, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України, складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами.

Підприємства, крім тих, що зазначені в частині другій цієї статті, самостійно визначають доцільність застосування міжнародних стандартів для складання фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності.

Підприємства інформують у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері статистики, про складання ними фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності за міжнародними стандартами.

Відповідно до пункту 5.5.1 Міжнародного стандарту фінансової звітності 9 «Фінансові інструменти» суб`єкт господарювання визнає резерв сумнівних боргів для очікуваних кредитних збитків за фінансовими активами.

Відповідно до пункту 5.5.2 для дебіторської заборгованості, яка обліковується за справедливою вартістю через сукупний дохід, нарахування резерву сумнівних боргів Компанія використовує наступну трьохетапну модель нарахування резерву під сумнівні борги:

Перший етап: нарахування резерву сумнівних боргів на основі розрахунку очікуваних кредитних збитків;

Другий етап: нарахування 100% резерву сумнівних боргів на дебіторську заборгованість, яка прострочена на строк більше 365 днів;

Третій етап: нарахування 100% резерву сумнівних боргів на всю дебіторську заборгованість окремого контрагенту у разі дефолту контрагента.

МСФЗ 9.5.5.15 Компанія використовує спрощений підхід до розрахунку очікуваних кредитних збитків за дебіторською заборгованістю, який полягає у розрахунку за весь строк дії відповідної дебіторської заборгованості.

Відповідно до пункту 1.1 «Загальні положення та законодавче регулювання складання фінансової звітності» Облікової політики Компанії, Компанія складає окрему фінансову звітність юридичної особи за МСФЗ для надання користувачам для прийняття рішень та аналізу. Така звітність складається відповідно до цієї Облікової політики та законодавства України».

Виходячи з аналізу викладених положень, ні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», ні МСФЗ 9 не містять виключень та/або застережень відповідно до яких резерв сумнівних боргів не нараховувався б за відсутності затвердженого фінансового плану або з інших підстав за рішенням органу влади.

Окрім цього, як вбачається з позовної заяви HAК «Нафтогаз України» позивач застосовує спрощений підхід до визнання очікуваних кредитних збитків на увесь строк дії фінансових активів, як дозволено в МСФЗ 9. Компанія відображає очікувані кредитні збитки та зміни очікуваних кредитних втрат на кожну звітну дату, щоб відобразити зміни в кредитному ризику після первісного визнання.

Балансова вартість активу зменшується за рахунок резерву, а сума збитку визнається у звіті про прибутки або збитки. У випадку якщо дебіторська заборгованість є безнадійною, вона списується за рахунок резерву для дебіторської заборгованості. Подальше відшкодування раніше списаних сум включається до складу звіту про прибутки або збитки.

На переконання суду, висновок відповідача про порушення позивачем постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 №899 за умови виконання ним вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», який має вищу юридичну силу порівняно з вказаною постановою, та МСФЗ 9, є помилковим та прийнятим з порушенням зазначених вище норм матеріального права.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, розпорядженнями Кабінету Міністрів України від 24.04.2019 № 461-р та від 10.06.2020 № 655-р затверджені річні звіти НАК «Нафтогаз України» за 2018 та 2019 роки, які включають окрему фінансову звітність разом з висновком незалежного аудитора. Цими розпорядженнями затверджено розмір річних дивідендів до сплати в Державний бюджет України, а саме: за 2018 рік затверджено розмір річних дивідендів в розмірі 12 251 932,2 тис. грн.; за 2019 рік затверджено розмір річних дивідендів в розмірі 48 125 300,45 тис. грн.

Таким чином, Кабінет Міністрів України, як центральний орган виконавчої влади, до сфери управління якого належить НАК «Нафтогаз України», затвердив і чітко визначив розмір дивідендів до сплати за 2018 та 2019 роки, які були перераховані в Державний бюджет України.

При цьому, в акті ревізії зазначено, що резерв сумнівних боргів за четвертий квартал 2018 року (що входить у ревізійний період) становить 9 066 137 грн.

Натомість, у спірній вимозі відповідач вказав про 24 007 230 045 грн. резерву сумнівних боргів, розрахованого за весь 2018 рік. Проте І-ІІІ квартали 2018 року не входять до періоду, який перевірявся, у зв`язку з чим висновок складено відповідачем з перевищенням повноважень.

З огляду на викладене, суд вважає, що вимога відповідача в частині зобов`язання позивача здійснити коригування на рахунках бухгалтерського обліку (методом сторно) та у фінансовій звітності за 2018 і 2019 роки, нарахованих з порушенням вимог пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 №899 резерву сумнівних боргів при незатвердженому фінансовому плані позивача за 2018 рік та 9 місяців 2019 року на загальну суму 38 438 894 269 грн. та нарахувати та перерахувати до Державного бюджету України дивіденди: за 2018 рік - на суму 21 606 507 000 грн; за 2019 рік - 13 710 080 800 грн. прийнята всупереч фактичним обставинам, встановленим під час ревізії діяльності позивача.

Також, в ході проведення ревізії відповідачем отримано від Офісу великих платників податків ДПС довідку від 26.08.2020 № 1016/28-10-05-01-01/30019801 «Про результати аналізу впливу показників фінансової звітності (резервів) на формування чистого нерозподіленого прибутку (збитку) AT «Укртрансгаз» як складової фінансової звітності AT «HAК «Нафтогаз України» за період з 01.10.2018 по 31.12.2019» щодо завищення AT «Укртрансгаз» інших операційних витрат та заниження рядку 2355 «Чистий фінансовий результат» Звітів про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (Форма №2) на загальну суму 37 281 067 292 грн.

Відповідно до виявлених Офісом великих платників податків ДПС порушень, які зазначені в довідці від 26.08.2020 № 1016/28-10-05-01-01/30019801, відповідач вимагав від позивача здійснити коригування на рахунках бухгалтерського обліку та у фінансовій звітності за 2018 і 2019 роки у частині збільшення суми за рядком 2355 «Чистий фінансовий результат» Звітів про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (форма №2) за 2018 та 2019 роки на загальну суму 37 281 067 292 грн (у тому числі за 4 квартал 2018 року - 5 078 850 652 грн, за 2019 рік - 32 202 216 640 грн) та перерахувати до Державного бюджету України дивіденди: за 2018 рік - на суму 4 570 965 590 грн; за 2019 рік - 30 592 105 810 грн.

Як вбачається з матеріалів справи, зменшення фінансового результату на зниження чистого прибутку у IV кварталі 2018 року та 2019 року відповідач пов`язує з тим, що AT «Укртрансгаз», засновником та єдиним акціонером якого є HAК «Нафтогаз України», зменшило показники чистого нерозподіленого прибутку у своїй фінансовій звітності, що, в свою чергу, відобразилось на формуванні показників Звітів про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) HAК «Нафтогаз України» та на розмір виплачених останньою дивідендів.

Такі висновки відповідача базуються на висновках контролюючого органу, викладених у довідці Офісу великих платників податків ДПС від 26.08.2020 № 1016/28-10-05-01-01/30019801 «Про результати аналізу впливу показників фінансової звітності (резервів) на формування чистого нерозподіленого прибутку (збитку) AT «Укртрансгаз».

Відповідно до пункту 16 Порядку № 550 ревізія проводиться шляхом: документальної перевірки, що передбачає контроль за установчими, фінансовими, бухгалтерськими (первинними і зведеними) документами, статистичною, фінансовою та бюджетною звітністю, господарськими договорами, розпорядчими та іншими документами об`єкта контролю, пов`язаними з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності.

Пунктом 35 Порядку № 550 передбачено, що акт ревізії повинен містити констатуючу частину, в якій має бути наведено інформацію про результати ревізії в розрізі кожного питання програми із зазначенням, за який період, яким способом (вибірковим, суцільним) та за якими документами перевірено ці питання, висновок про наявність або відсутність порушень законодавства, а також у разі наявності визначений в установленому законодавством порядку розмір збитків, завданих державі чи об`єкту контролю внаслідок таких порушень.

Держаудитслужбою не спростовано порушення п.16, п.35 Порядку № 550 під час проведення ревізії, за наслідками якої прийнято оскаржувану вимогу.

Як вбачається з акту ревізії, оскаржуваної вимоги та відзиву, викладена у довідці Офісу великих платників податків ДПС інформація Держаудитслужбою не перевірялась та не встановлювалась, перевірка установчих, фінансових, бухгалтерських, первинних документів в частині питань, пов`язаних з фінансовою звітністю АТ «Укртрансгаз», відповідач під час проведення ревізії HAК «Нафтогаз України» не здійснювалась.

Разом з тим, інформація, викладена у довідці податкового органу, не є встановленими фактичними обставинами та/або первинними документами, які свідчили б про здійснення вказаними підприємствами господарської операції або вчинення інших дій, які є предметом ревізії.

Більш того, відповідачем не спростовано ту обставину, що ні в акті ревізії, ні в оскаржуваній вимозі Держаудитслужбою не зазначено, які протиправні дії вчинені об`єктом контролю - HAК «Нафтогаз України» у питанні складання іншою юридичною собою - АТ «Укртрансгаз» фінансової звітності.

Крім того, посадові особи ДПС не залучались до участі у ревізії HAК «Нафтогаз України» у порядку, встановленому п.10, п.54 Порядку № 550, а використання даних довідки, складеної Офісом великих платників податків ДПС, не відповідає вимогам чинного законодавства.

Більше того, відповідно до пункту 16 Порядку №550 ревізія проводиться шляхом: документальної перевірки, що передбачає контроль за установчими, фінансовими, бухгалтерськими (первинними і зведеними) документами, статистичною, фінансовою та бюджетною звітністю, господарськими договорами, розпорядчими та іншими документами об`єкта контролю, пов`язаними з плануванням і провадженням фінансово-господарської діяльності, веденням бухгалтерського обліку, складенням фінансової звітності, проте документів, за якими відповідач міг встановити зазначені порушення, Держаудитслужбою, в ході ревізії не вимагалось, а позивачем - не надавалось.

Крім того, згідно з положеннями пункту 10 Порядку №550 до участі в ревізії за письмовим зверненням керівника органу державного фінансового контролю можуть залучатися спеціалісти міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, їх територіальних органів, підприємств, установ та організацій.

Однак, відомості про участь у проведенні ревізії посадових осіб Офісу великих платників податків ДФС, відсутні, що також вказує на порушення відповідачем вимог Порядку №550.

З огляду на те, що оскаржувана вимога в цій частині порушень, зазначених у п.2 акту ревізії ґрунтується не на документах отриманих та перевірених відповідачем в ході ревізії фінансово-господарської діяльності НАК «Нафтогаз України», а на документах Офісу великих платників податків ДПС стосовно фінансово-господарської діяльності АТ «Укртрансгаз», суд погоджується з доводами позивача, що висновки Держаудитслужби про порушення в цій частині є необґрунтованими та не відповідають дійсності.

Згідно пункту 3 вимоги Держаудитслужбою вказано, що НАК «Нафтогаз України» в порушення вимог статті 3 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Інструкції про застосування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України 30.11.1999 № 291, пунктів 4.4, 4.8, 4.13, 4.29, 4.44, 4.47 Концептуальної основи фінансової звітності, виданої у вересні 2010 р. Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (IASB), пунктів 7, 8, 9 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку МСБО 18 Дохід, виданих Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку (IASB) занижено доходи у IV кварталі 2018 року - 1 091990 834,45 грн (1 809 300 133,78грн - 717 309 299,33 грн) та у 2019 році -1 995 139 444,63 грн (7 008 814 908,14 грн - 5 013 675 463,51 грн) через невідображення їх у складі штрафів, пені, неустойки за рішеннями судів, що призвело до:

заниження суми сплачених відповідно до статті 11 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» дивідендів за 2018 рік та недоотримання державним бюджетом коштів на суму 982 791 751 грн (90%);

заниження суми сточених відповідно до статті 11 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» дивідендів за 2019 рік та недоотримання державним бюджетом коштів на суму 1 895 382 472,4 грн (95%), а також до втрат державним бюджетом фінансових ресурсів на вказані суми».

Також, Держаудитслужба вимагала від позивача здійснити коригування на рахунках бухгалтерського обліку та фінансовій звітності НАК «Нафтогаз України» у частині збільшення доходів за 2018 рік - на суму 1 091 990 834,45 грн. та за 2019 рік - на суму 1 995 139 444,63 грн. за рахунок відображення у їх складі штрафів, пені, неустойки за рішеннями судів.

При цьому, слід зазначити, що відповідачем до матеріалів справи не надано належних доказів, які підтверджували б які саме судові рішення не виконані з вини позивача.

Водночас, з метою виконання судових рішень та фактичного стягнення на свою користь присуджених штрафів, неустойки позивач повинен звертатись до органів державної виконавчої служби.

Як зазначив позивач, за заявами НАК «Нафтогаз України» відкрито більше 2500 виконавчих проваджень, проте фактичне виконання рішень судів та стягнення штрафів, пені, неустойки за такими рішеннями не залежить від позивача.

Крім того, присуджені за судовими рішеннями на користь позивача штрафи, пеня, неустойка за окремими видами зобов`язань підлягають списанню в силу вимог статті 7 Закону України від 03.11.2016 №1730-VIII «Про заходи, спрямовані на врегулювання заборгованості теплопостачальних та теплогенеруючих організацій та підприємств централізованого водопостачання і водовідведення за спожиті енергоносії» (далі - Закон №1730).

Також, за правилами частини 2 статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Статутом НАК «Нафтогаз України», затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 14.12.2016 №1044 (в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 06.03.2019 №226) визначено, що вирішення питань ведення обліку та звітності, організації господарської діяльності, фінансування належить до компетенції правління Компанії (підпункт 9 пункту 88 Статуту НАК «Нафтогаз України»).

На виконання частини 5 статті 8 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" правлінням НАК «Нафтогаз України» як уповноваженим органом затверджена Облікова політика акціонерного товариства "Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України», її дочірніх підприємств та господарських товариств, єдиним акціонером (засновником, учасником) яких є Компанія (далі по тексту - Облікова політика).

Облікову політику підготовлено та затверджено у відповідності до вказаного Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», МСФЗ, а також Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку в частині застосування форм фінансової звітності. Облікова політика регламентує вимоги до складу, порядку обліку та оцінки, деталізації, розкриття інформації у фінансовій звітності НАК «Нафтогаз України» та її філій і представництв.

Відповідно до Облікової політики принципи ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності НАК «Нафтогаз України» ґрунтуються на вимогах Концептуальної основи фінансової звітності та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Згідно з вимогами МСБО 1 «Подання фінансової звітності» фінансова звітність має достовірно подавати фінансовий стан, фінансові результати діяльності та грошові потоки суб`єкта господарювання. Достовірне подання вимагає правдивого подання впливу операцій, інших подій та умов відповідно до визначень та критеріїв визнання для активів, зобов`язань, доходу та витрат, наведених у Концептуальній основі. Передбачається, що в результаті застосування МСФЗ з розкриттям додаткової інформації (за потреби) буде досягнуто достовірне подання у фінансовій звітності (п.15).

Суб`єкт господарювання, фінансова звітність якого відповідає МСФЗ, має чітко та без будь-яких обмежень зазначати таку відповідність у примітках. Суб`єкт господарювання не повинен характеризувати фінансову звітність як таку, що відповідає МСФЗ, якщо вона не відповідає усім вимогам МСФЗ (п.16).

Згідно з положеннями підпункту 7.16.1 пункту 7.16 Облікової політики до доходів майбутніх періодів відносяться доходи майбутніх періодів по штрафам, неустойкам та пені.

В момент надходження грошових коштів в погашення отриманих штрафів, пеней, неустойок визнаються інші операційні доходи за рахунок зменшення раніше визнаних доходів майбутніх періодів на підставі пункту 7.7.1 Розділу 7.7 «Дебіторська заборгованість» Облікової політики, а самеютримані штрафи, пені, неустойки визнаються у складі іншої поточної дебіторської заборгованості в момент отримання на них права за умовами договору або після набуття чинності судового рішення з одночасним визнанням доходів майбутніх періодів. На кожну звітну дату непогашені грошовими коштами отримані штрафи, пені, неустойки представляються у фінансовій звітності у складі іншої дебіторської заборгованості за вирахуванням відповідних доходів майбутніх періодів.

Відповідно до пунктів 27, 28 розділу Принцип нарахування в бухгалтерському обліку МСБО 1 «Подання фінансової звітності» суб`єкт господарювання складає свою фінансову звітність (крім інформації про рух грошових коштів) за принципом нарахування. Якщо застосовується принцип нарахування в бухгалтерському обліку, суб`єкт господарювання визнає такі статті як активи, зобов`язання, власний капітал, дохід та витрати (елементи фінансової звітності) тоді, коли вони відповідають визначенням та критеріям визнання для цих елементів у Концептуальній основі фінансової звітності.

Концептуальна основа фінансової звітності, у пункті 4.4 визначає актив як ресурс, контрольований суб`єктом господарювання в результаті минулих подій, від якого очікують надходження майбутніх економічних вигід до суб`єкта господарювання.

Згідно з положеннями пункту 4.5 Концептуальної основи фінансової звітності визначення активу і зобов`язання встановлює їхні основні ознаки, але не намагається встановити критерії, яким вони повинні відповідати перед визнанням їх у балансі. Таким чином, визначення охоплює статті, що не визнаються в балансі як активи або зобов`язання, оскільки вони не відповідають критеріям визнання, які обговорюються в параграфах 82-98. Зокрема, прогнозування збільшення або зменшення майбутніх економічних вигід повинно бути достатньо певним, щоб відповідати критерію ймовірності в параграфі 83 перед визнанням активу або зобов`язання.

У пункті 4.8 Концептуальної основи фінансової звітності, про порушення якого зазначає відповідач, вказано, що майбутня економічна вигода, втілена в активі, є потенціалом, який може сприяти надходженню (прямо або непрямо) грошових коштів і їх еквівалентів до суб`єкта господарювання. Потенціал може бути продуктивним, тобто частиною операційної діяльності суб`єкта господарювання. Він може набирати також форми конвертованості у грошові кошти або їх еквіваленти або спроможності зменшувати відтік грошових коштів, наприклад, коли альтернативний виробничий процес зменшує витрати на виробництво.

Активи суб`єкта господарювання, з огляду на приписи пункту 4.13 Концептуальної основи фінансової звітності є результатом минулих операцій або інших подій. Суб`єкти господарювання, як правило, отримують активи шляхом їх придбання або виробництва; проте інші операції або події також генерують активи. Наприклад, майно, яке суб`єкт господарювання одержав від держави як частину програми на підтримку економічного розвитку певного регіону або розвідування корисних копалин. Операції або події, що очікуються в майбутньому, не приводять до появи активів; тому, наприклад, намір придбати запаси не відповідає визначенню активів.

Дохід - це збільшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді надходження чи вдосконалення активів або у вигляді зменшення зобов`язань, результатом чого є збільшення власного капіталу, за винятком збільшення, пов`язаного з внесками учасників (пункт 4.25 Концептуальної основи фінансової звітності).

Ці визначення доходу та витрат окреслюють їхні основні риси, але не встановлюють критерії, яким вони повинні відповідати перед визнанням їх у звіті про прибутки та збитки. Критерії визнання доходу та витрат розглядаються в параграфах 4.37-4.53 (пункт 4.26 Концептуальної основи фінансової звітності).

У пункті 4.29 Концептуальної основи фінансової звітності вказано, що визначення доходу включає дохід від звичайної діяльності і прибуток від інших операцій. Власне доходи виникають під час звичайної діяльності суб`єкта господарювання і мають різну назву, в тому числі: продаж, гонорари, відсотки, дивіденди, роялті та орендна плата.

Актив визнається в балансі, коли є ймовірним надходження майбутніх економічних вигід до суб`єкта господарювання і актив має собівартість або вартість, яку можна достовірно виміряти (пункт 4.44 Концептуальної основи фінансової звітності).

При цьому, за правилами пункту 4.38 Концептуальної основи фінансової звітності стаття, яка відповідає визначенню елемента, має бути визнана, якщо:

а) є ймовірність надходження до суб`єкта господарювання або вибуття з нього будь-якої майбутньої економічної вигоди, пов`язаної зі статтею;

б) стаття має собівартість або вартість, яку можна достовірно визначити.

Із зазначеними положеннями Концептуальної основи фінансової звітності узгоджується Облікова політика НАК «Нафтогаз України», відповідно до якої, актив - це ресурс, контрольований Компанією в результаті минулих подій, від якого очікується отримання економічних вигід в майбутньому. Під майбутніми економічними вигодами розуміються інші об`єкти майна, грошові кошти до отримання від дебіторів або самі грошові кошти. Відповідність поняттю активу є обов`язковою, але недостатньою умовою для відображення такого активу у фінансовій звітності.

Відповідно до Облікової політики, майбутні економічні вигоди - це потенційна можливість активу прямо чи опосередковано сприяти потоку грошових коштів (генерувати грошовий потік) в Компанію.

Вважається що, актив принесе в майбутньому економічні вигоди, якщо він може бути: використаний самостійно або в сукупності з іншим активом в процесі виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг; обміняний на інший актив; використаний для погашення зобов`язань; розподілений між власниками Компанії.

Аналіз зазначених положень Концептуальної основи фінансової звітності та Облікової політики НАК «Нафтогаз України», дає підстави дійти до висновку, що штрафи і пені не є активами і доходами тому, що вони не відповідають критеріям визнання активу і доходу відповідно до вимог Концептуальної основи фінансової звітності.

Крім цього, суд звертає увагу, що зі змісту вимоги та акту ревізії, окрім перерахованих норм законів, наказів та стандартів бухгалтерського обліку, не вбачається конкретних порушень правильності віднесення позивачем до доходів майбутніх періодів по штрафам, неустойкам та пені в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності у IV кварталі 2018 року та у 2019 році як і відсутні докази будь-яких порушень позивачем.

Враховуючи викладене, суд зауважує, що спірна вимоги в цій частині винесена з порушенням вимог закону щодо її змісту, оскільки є неконкретизованою та не підтверджена жодними доказами, відтак необґрунтована та безпідставна.

Окрім того, у спірній вимозі в якості порушення відповідач посилається на наявність заборгованості за спожитий у 2016-2018 роках природний газ (неналежний стан розрахунків) наступних споживачів: AT «Криворізька ТЕЦ» - на суму 1 216 120 288,24 грн; AT «Дніпровська ТЕЦ» - 207 358 355,74 грн; концерну «Міські теплові мережі» - 146 314 390,81 грн; КП «Теплоенергетик» - 36 160 798,94 грн; КПТМ «Тернопільміськтеплокомуненерго» - 81 660 165,73 грн; ПрАТ «Миколаївська ТЕЦ» - 196 962 962,19 грн; КП «Креміннатеплокомуненерго» - 5 515 647,11 грн; КСТП «Рубіжнетеплокомуненерго» - 55 069 031,30 грн; AT «ОДЕСЬКА ТЕЦ» - 279 588 240,84 грн; Харківського обласного комунального підприємства «Дирекція розвитку інфраструктури території» - 103 372 780,67 грн; TOB «Акімжилсервіс» - 3 196 874,57 грн; ПАТ «Бердянське підприємство теплових мереж» - 33 645 176,29 грн. та незастосування з боку НАК «Нафтогаз України» заходів з припинення або обмеження постачання природного газу, а також порушення НАК «Нафтогаз України» пункту 1 розпорядження Кабінету Міністрів України від 05.10.2016 № 742-р «Деякі питання опалювального сезону 2016/17 року» та пункту 1 розпорядження Кабінету Міністрів України від 04.10.2017 № 720-р «Деякі питання опалювального сезону 2017/18 року», пункту 3 розділу II Правил постачання природного газу, затверджених постановою Національної комісією, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 30.09.2015 № 2496 та частини першої статті 193 Господарського кодексу України призвело до недоотримання НАК «Нафтогаз України» доходів на суму 2 364 964 712,43 грн.

У зв`язку з чим, відповідач вимагав від позивача здійснити коригування на рахунках бухгалтерського обліку та фінансовій звітності HАК «Нафтогаз України» у частині збільшення доходів за 2016-2018 роки за рахунок відображення заборгованості стосовно зазначених вище 12 споживачів за спожитий ними у 2016-2018 роках природний газ (неналежний стан розрахунків) на суму 2 364 964 712,43 грн. та перерахувати до Державного бюджету України дивіденди за 2018 рік на суму 2 128 468 241,19 грн.

Відповідач у відзиві посилається на норми законодавства, що регулює відносини з постачання природного газу та зазначив, що постачання природного газу мало здійснюватися відповідно до умов укладених договорів та з дотриманням Положення № 187, проте ані споживачі, ані постачальник (HAК «Нафтогаз України») заходів з припинення або обмеження в установленому порядку постачання природного газу не застосовували. Зустрічними звірками встановлено, що теплопостачальними організаціями обліковується або обліковувалася у періоді, що підлягав ревізії, заборгованість за спожитий у передніх періодах природний газ, за яким не підписано договори або/та акти приймання-передачі з вищепереліченими підприємствами.

Відповідно до пункту 1 розпорядження Кабінету Міністрів України від 05.10.2016 №742-р «Деякі питання опалювального сезону 2016/17 року» для забезпечення безперебійного постачання природного газу виробникам теплової енергії для виробництва теплової енергії для бюджетних установ, релігійних та інших організацій, надання послуг з опалення та постачання гарячої води населенню публічному акціонерному товариству «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» та постачальникам природного газу до початку опалювального сезону 2016/17 року видати номінації теплогенеруючим і теплопостачальним організаціям відповідно до договорів, які укладені з ними згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 29 квітня 2016 р. №357 "Про затвердження Примірного договору про постачання природного газу виробникам теплової енергії для виробництва теплової енергії", та з дотриманням принципу недискримінації.

Відповідно до пункту 1 розпорядження Кабінету Міністрів України від 7 жовтня 2017року №720-р «Деякі питання опалювального сезону 2017/18 року» публічному акціонерному товариству "Національна акціонерна компанія "Нафтогаз України" доручено до 14 жовтня 2017 року укласти договори постачання газу з відповідними категоріями споживачів та у період опалювального сезону 2017/2018 забезпечити безперебійне постачання газу окремим категоріям споживачів.

З огляду на те, що Держаудитслужбою ревізія фінансово-господарської діяльності НАК "Нафтогаз України" проводилась за період з 1 жовтня 2018 року по 31 грудня 2019 року, суд погоджується з доводами позивача, що опалювальні періоди, про які йде мова у розпорядженнях №742-р та №720-р, не охоплюють період, що перевірявся відповідачем у межах ревізії.

Таким чином висновки Держаудитслужби про порушення НАК "Нафтогаз України" пункту 1 розпорядження Кабінету Міністрів України від 5 жовтня 2016 року №742-р та пункту 1 розпорядження Кабінету Міністрів України від 7 жовтня 2017 року №720-р є безпідставними.

Зі змісту акту ревізії та вимоги вбачається, що Держаудитслужби дійшла висновку про здійснення позивачем у період 2016 року - І кварталу 2018 року постачання природного газу зазначеним вище споживачам на загальну суму 2 364 964 712,43 грн., спираючись на те, що позивач повинен був постачати їм газ та на заборгованість за природний газ, отриманий у вказаний період, що обліковується у споживачів.

При цьому, заборгованість за природний газ, про яку зазначає відповідач, обліковується лише у перелічених підприємствах, а жодних документів та фактичних даних, які свідчили б про постачання HAК «Нафтогаз України» природного газу підприємствам теплоенергетики на таку суму в акті не вказано та матеріали ревізії не містять.

Водночас, не доведено належним чином те, що у бухгалтерському обліку позивача така заборгованість та операції з постачання газу цим споживачам обліковуються у відповідні періоди.

Висновок Держаудитслужби про недоотримання позивачем доходів на суму, яка дорівнює вартості поставленого, на думку відповідача, природного газу та вимога щодо нарахування дивідендів з цієї суми є також помилковим та недоведеним.

В акті ревізії Держаудитслужби зазначено про проведені із переліченими підприємствами зустрічні звірки та виявлені за їх результатами факти непідписання позивачем актів приймання-передачі природного газу та ненадання цим підприємствам позивачем номінацій на спожиті обсяги газу, та як наслідок - виникнення дебіторської заборгованості перед HAК «Нафтогаз України».

Зі змісту акта ревізії вбачається, що відповідач обґрунтовує відсутність належно підтвердженого відбору підприємствами теплоенергетики природного газу наявністю заборгованості зазначених споживачів за спожитий у 2016-2018 роках природний газ (неналежний стан розрахунків) та незастосування з боку позивача заходів з припинення або обмеження постачання природного газу.

Поряд з цим, вказані висновки не узгоджуються з пунктом 17 Положення про покладення спеціальних обов`язків на суб`єктів ринку природного газу для забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку природного газу, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 01.10.2015 №758 та пунктом 12 Положення про покладення спеціальних обов`язків на суб`єктів ринку природного газу для забезпечення загальносуспільних інтересів у процесі функціонування ринку природного газу, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.03.2017 №187, якими визначено, що наявність заборгованості споживачів за спожитий природний газ (неналежний стан розрахунків) є підставою для відмови у постачанні їм природного газу.

Пунктами 2, 3 та 5 частини 2 статті 13 Закону України «Про ринок природного газу», встановлені вимоги для виробника теплової енергії, які вказують, що споживача покладається обов`язок припиняти (обмежувати) споживання природного газу відповідно до вимог законодавства та умов договорів.

Аналогічні положення містить розділ II Правил постачання природного газу, затверджених постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 30.09.2015 № 2496, яким встановлено, що споживач самостійно контролює власне газоспоживання та для недопущення перевищення підтвердженого обсягу природного газу в розрахунковому періоді має самостійно і завчасно обмежити (припинити) власне газоспоживання. В іншому разі до споживача можуть бути застосовані відповідні заходи з боку постачальника, передбачені цим розділом та розділом VI цих Правил, у тому числі примусове обмеження (припинення) газопостачання.

Правопорушення, допущене виробниками теплової енергії, у вигляді відбору природного газу без проведення належних розрахунків за нього та без підтвердження його постачання з боку постачальника є правопорушенням на ринку природного газу, яке сталось саме внаслідок порушення обов`язку самостійно припинити споживання природного газу.

Окрім цього, належно непідтверджений відбір природного газу в розумінні Кодексу газотранспортної системи, затвердженого постановою НКРЕ від 30.09.2015 №2493, є несанкціонованим відбором.

Так, згідно з абзацом 45 пункту 5 глави 1 розділу І Кодексу газотранспортної системи, в редакції чинній у періоді, за який аналізувались дані бухгалтерського обліку підприємств теплоенергетики шляхом проведення зустрічних звірок з січня 2016 по квітень 2018 року: несанкціонований відбір природного газу - відбір природного газу: за відсутності по суб`єкту ринку природного газу підтвердженої номінації (підтвердженого обсягу природного газу) на відповідний розрахунковий період; без укладення відповідного договору з постачальником; шляхом самовільного під`єднання та/або з навмисно пошкодженими приладами обліку природного газу або поза охопленням приладами обліку; шляхом самовільного відновлення споживання природного газу.

Згідно з постановою Верховного Суду від 18 травня 2020 року у справі №826/16697/17 відповідальність за несанкціонований відбір покладається не на позивача, а на Операторів газорозподільних систем. Зокрема, у постанові Верховного Суду вказано, що при наданні правової оцінки обставинам постачання спірного у цій справі активу слід враховувати особливості правового регулювання ринку природного газу в Україні, які зокрема визначаються Законом України «Про ринок природного газу» від 09.04.2015 №329-VIII (далі - Закон №329-VIII).

Відповідно до пункту 10 глави 3 розділу XII Кодексу газотранспортної системи алокація фактичних обсягів споживача можлива тільки на постачальника, зазначеного у відповідній підтвердженій номінації/реномінації, крім випадків, передбачених нижче.

У разі несанкціонованого відбору газу споживачем весь відповідний обсяг вноситься в алокацію на відповідного оператора газорозподільної системи.

Проаналізувавши наведені правові положення, касаційний суд зазначив, що внаслідок встановлення чинним законодавством особливого правового регулювання у сфері газопостачання до суб`єктів ринку природного газу висуваються підвищені вимоги щодо виконання своїх договірних зобов`язань з покладенням на них певних обов`язків. Зокрема, право відбору природного газу на точці виходу із ГТС виникає у споживача у разі підтвердження оператором ГТС поданих йому постачальником номінацій. За їх відсутності відбір газу вважається несанкціонованим. При цьому і відносини по реалізації покладеного на позивача спеціального обов`язку також є унормованими.

Так, обов`язку постачальника газу видати номінації в межах виконання спеціальних обов`язків кореспондує обов`язок споживача щодо дотримання вимог, визначених у пункті 17 Положення №758. При цьому номінація на певного споживача визначає певний обсяг газу, що може бути відібраний споживачем у відповідному періоді з ГТС. Відбір природного газу за відсутності номінації кваліфікується як несанкціонований. Основним первинним документом, що підтверджує факт переходу права власності на природний газ, є акти приймання-передачі, що підписуються постачальником та споживачем.

Відповідно до пункту 8 розділу II Правил постачання природного газу постачальники із спеціальними обов`язками, на яких в установленому порядку покладений обов`язок постачати природний газ певній категорії споживачів, у тому числі в певних обсягах, не мають права відмовити таким споживачам, об`єкти яких знаходяться на закріпленій території цих постачальників, в укладанні договору постачання природного газу (з урахуванням певних обсягів та цін, якщо вони будуть встановлені для постачальника) за умови дотримання цими споживачами вимог цих Правил та чинного законодавства України.

Умови та порядок постачання природного газу виробникам теплової енергії Кабінет Міністрів України виклав в Положеннях про покладення спеціальних обов`язків, названих вище.

Отже, відповідно до законодавства, постачання позивачем природного газу (надання номінацій) виробнику теплової енергії здійснювалося виключно у разі виконання останнім, як мінімум, двох умов: укладення з НАК «Нафтогаз України» договору постачання природного газу відповідно до законодавства, а також забезпечення хоча б однієї з передбачених Положенням про ПСО обов`язкових умов в частині розрахунків за природний газ.

У всіх інших випадках позивач не мав жодних правових підстав для постачання природного газу (надання номінацій) виробнику теплової енергії та, відповідно, для документального оформлення (підписання актів передачі-приймання) будь-яких обсягів природного газу з ресурсів Компанії такому споживачу у відповідному розрахунковому періоді.

Крім того, відповідно до пункту 19 розділу II Правил постачання природного газу постачальник зобов`язаний забезпечувати постачання природного газу на умовах та в обсягах, визначених договором на постачання природного газу, за умови дотримання споживачем дисципліни відбору природного газу та розрахунків за нього.

Відповідно до пункту 1 розділу II Правил постачання природного газу в редакції, що діяла у 2016-2017 роках, однією з підстав для постачання природного газу споживачу є наявність підтвердженого обсягу природного газу на відповідний розрахунковий період для потреб споживача.

Відповідно до Кодексу газотранспортної системи України: «номінація - заявка замовника послуг транспортування, надана оператору газотранспортної системи стосовно обсягів природного газу, які будуть подані замовником послуг транспортування протягом доби до газотранспортної системи в точках входу та відібрані з газотранспортної системи в точках виходу, у тому числі у розрізі контрагентів (споживачів) замовника та їх точок комерційного обліку (за необхідності).

З огляду на порушення умов постачання природного газу виробниками теплової енергії, які зазначаються у вимозі та акті ревізії, а саме: АТ «Криворізька ТЕЦ», КПТМ «Тернопільміськтеплокомуненерго», КП «Креміннатеплокомуненерго», КСТП «Рубіжнетеплокомуненерго», AT «Одеська ТЕЦ», ХОКП «Дирекція розвитку інфраструктури території», ПрАТ «Бердянське ПТМ» позивач немав правових підстав для постачання природного газу цим підприємствам.

Щодо споживання природного газу підприємствами теплоенергетики AT «Дніпровська ТЕЦ» (у період з 01.01.2016 по 31.03.2017); Концерн «Міські теплові мережі» (у квітні-травні 2017); КП «Теплоенергетик» (у 2016 році); ПрАТ «Миколаївська ТЕЦ» (у період з 01.01.2016 по 31.03.2017), то, як зазначено відповідачем, у позивача були відсутні договори на постачання природного газу з цими підприємствами теплоенергетики на вказані періоди, що також свідчить про відсутність підстав для постачання природного газу цим підприємствам.

Що стосується TOB «Акімжилсервіс», то враховуючи те, що зазначене підприємство, як правонаступник за борговими зобов`язаннями Якимівського ОП «ВОЖКГ та ПО» відповідно до статті 22 Закону України «Про теплопостачання», не уклало договори переведення боргу, не дотрималося вимог чинного законодавства, підстав для укладання договорів постачання природного газу з цим підприємством та постачання йому природного газу у позивача не було (п.8 розділу II Правил постачання природного газу).

Разом з тим, відсутність номінації з боку HAК «Нафтогаз України» свідчить про те, що вона не подавала в газотранспортну систему обсяг газу, відібраний споживачем. Тобто відібраний споживачем газ не є власністю HAК «Нафтогаз України», і відповідно, не може бути оформлений і переданий у власність споживачу актом приймання-передачі з боку HAК «Нафтогаз України».

Відповідно до абз.2 пункту 3 Розділу 5 Кодексу газорозподільних систем споживач зобов`язаний самостійно контролювати власне газоспоживання та для недопущення перевищення добового/місячного підтвердженого обсягу природного газу має самостійно і завчасно обмежити (припинити) власне газоспоживання. В іншому разі до споживача можуть бути застосовані відповідні санкції та заходи з боку Оператора ГТС/ГРМ (його постачальника), передбачені умовами договору, у тому числі примусове обмеження (припинення) подачі газу в установленому законодавством порядку. Пунктом 9.1 Типового договору на розподіл природного газу, затвердженого постановою НКРЕКП від 30.09.2015 №2498, визначено випадки, в яких оператор ГРМ має право самостійно припинити/обмежити розподіл природного газу споживачу, в тому числі й у разі відсутності або недостатності підтвердженого обсягу природного газу та у разі несанкціонованого відбору природного газу з газотранспортної системи.

Таким чином, споживачі, які не мали договору або підтверджених обсягів газу на відповідний період (номінацій) і продовжували використовувати газ, здійснювали несанкціонований відбір природного газу з газотранспортної системи, чим грубо порушили цілу низку норм та вимог чинного законодавства, зокрема Закон України «Про ринок природного газу» (пункт 1 статті 12; підпункти 1, 2, 3 та 5 пункту 2 статті 13), Правила постачання природного газу (пункт 20 розділу II).

З огляду на відсутність обов`язку позивача та правомірне нездійснення ним поставки природного газу вказаним підприємствам теплоенергетики, висновок Держаудитслужби про недоотримання HAК «Нафтогаз України» доходу у розмірі 2 364 964 712,43 грн. внаслідок порушення законодавства є безпідставним та необґрунтованим, так само як і вимоги про усунення порушень у цій частині.

Окрім того, у пункті 5 спірної вимоги зазначено, що в порушення вимог постанови Кабінету Міністрів України від 03.10.2012 №899 «Про порядок здійснення витрат суб`єктами господарювання державного сектору економіки у разі незатвердження (непогодження) річних фінансових планів у встановленому порядку» HAК «Нафтогаз України» здійснено без затвердженого в установленому порядку фінансового плану на 2018 рік капітальні інвестиції з дослідно-промислової розробки родовищ, з подальшим видобуванням нафти, газу (промислової розробки родовищ) на суму 4 868 722,08 грн.

Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, вказані витрати у розмірі 4 868 722,08 грн. здійснені HAК «Нафтогаз України» в рамках проведення робіт з консервації свердловин на Будищансько-Чутівській ділянці (Полтавська область) на загальну суму 4 868 722,08 грн. (без ПДВ) за договором з AT «Укргазвидобування» №УГВ4088/06-16 від 29.12.2016.

Такі витрати обумовлені наслідками виконання наказу від 01.12.2017 №527 Державної служби геології та надр України про анулювання спеціальних дозволів HAК «Нафтогаз України»: від 21.10.2011 №4062, Оболонська площа; від 31.10.2011 №4063, Будищансько-Чутівська площа; від 29.12.2012 №4294, Писарівська площа.

Оскільки на балансі HAК «Нафтогаз України» знаходяться три продуктивні свердловини №№ 100, 101 та 110, які пробурені в 2012-2013 роках у межах Руновщинської площі на Будищансько-Чутівській ділянці, на момент анулювання спецдозволу у відповідності до положень статті 54 Кодексу про надра, позивач призупинив роботи з освоєння зазначених ділянок та розпочав розробку програми з консервації вже пробурених свердловин.

Таким чином, проведення робіт з консервації свердловин на Будищансько-Чутівській ділянці протягом 2018 року пов`язане з обов`язком виконання заходів безпеки, які HAК «Нафтогаз України» мала виконувати після анулювання дозволів на проведення робіт з освоєння зазначених ділянок, що не взято відповідачем до уваги під час проведення ревізії та зроблено помилкові висновки.

Водночас, невиконання зазначених робіт з консервації свердловин призвело б до порушення законодавства.

Виходячи з вищевикладеного, виконання позивачем вимоги в цій частині також буде суперечити законодавству, а тому вона в зазначеній частині є необґрунтованою.

У пункті 6 вимоги Держаудитслужби вказано, що на порушення вимог Розпорядження Кабінету Міністрів України від 24.04.2019 №461-р «Питання річних загальних зборів публічного акціонерного товариства «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» Компанія перерахувала у 2019 році дивідендів до Державного бюджету України з чистого прибутку за 2018 рік з простроченням платежу на 22 дні на суму 8 167 954 800 грн (перераховано - 22.07.2019, тоді як законодавством визначено - до 1 липня року, що настає за звітним), чим порушено вимоги частини п`ятої статті 11 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» у частині спрямування частини чистого прибутку на виплату дивідендів згідно з порядком, затвердженим Кабінетом Міністрів України».

Несвоєчасність сплати у 2019 році Компанією дивідендів до державного бюджету призвело до додаткових витрат Компанії, пов`язаних з нарахуванням пені, на суму 163 582 875,50 грн.

За правилами абзацу 5 частини 5 статті 11 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» дивіденди сплачуються до держаного бюджету у строк не пізніше 1 липня року, що настає за звітним.

За приписами абзацу 7 частини 5 статті 11 Закону України «Про управління об`єктами державної власності» на суму дивідендів на державну частку, несвоєчасно сплачених господарським товариством, у статутному капітал якого є корпоративні права держави, нараховується пеня, що сплачується до державного бюджету, з розрахунку подвійної облікової ставки Національного банку України від суми недоплати, розрахованої за кожен день прострочення платежу, починаючи з наступного дня після настання строку сплати і по день сплати включно.

Відповідно до частини 2 статті 30 Закону України «Про акціонерні товариства» виплата дивідендів за простими акціями здійснюється з чистого прибутку звітного року та/або нерозподіленого прибутку на підставі рішення загальних зборів акціонерного товариства у строк, що не перевищує шість місяців з дня прийняття загальними зборами рішення про виплату дивідендів.

Господарські товариства, у статутному капіталі яких є корпоративні права держави, до 1 травня року, що настає за звітним, приймають рішення про відрахування не менше 30 відсотків чистого прибутку на виплату дивідендів (абзац 4 частини статті 11 Закону України "Про управління об`єктами державної власності").

Як пояснив позивач, про прийняття вказаного розпорядження №461-р HAК «Нафтогаз України» дізналась лише 05.07.2019 з листа Секретаріату Кабінету Міністрів України від 04.07.2019 №13465/0/2-19, копія якого наявна в матеріалах справи. Відтак, оскільки станом на 01.07.2019 позивачу не було відомо про прийняття Розпорядження №461-р, останній був позбавлений можливості вчасно перерахувати дивіденди до державного бюджету.

Вказані обставини позивачем зазначались у запереченнях на акт ревізії, проте відповідачем безпідставно були залишені поза увагою.

Посилання відповідача на судові рішення у справі №640/24774/19 за позовом Акціонерного товариства «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» до Міністерства розвитку економіки, торгівлі та сільського господарства України про визнання протиправним та скасування наказу від 25.10.2019 № 258 «Про нарахування пені акціонерному товариству «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» є безпідставними, оскільки станом на час проведення ревізії рішення суду у вказаній справі від 02.06.2020 законної сили не набрало. Більш того, станом на час ухвалення рішення у даній справі рішення судів першої та апеляційної інстанції переглядаються судом касаційної інстанції.

Таким чином, вимога в цій частині також є необґрунтованою та недоведеною.

У пункті 7 вимоги Держаудитслужби вказує на те, що ревізією окремих питань фінансово-господарської діяльності HAК «Нафтогаз України», проведеною спеціалістом Міністерства енергетики України (довідка від 25.08.2020 №01-20), установлено порушення вимог частини першої статті 5 Закону України "Про публічні закупівлі" при визначенні переможців тендерних процедур, за результатами яких укладені договори на загальну суму 2 193 148,25 грн, у частині допущених випадків, які суперечать принципам здійснення публічних закупівель, а саме: добросовісна конкуренція та недискримінація серед учасників тендерних процедур.

В основу зазначених порушень відповідачем покладено, що позивачем під час закупівлі продукції з логотипом HAК «Нафтогаз України» (ідентифікатор закупівлі UA-2019-11-12-003753-b), паперу для друку (ідентифікатор закупівлі UA-2019-02-12-002037-b), дрібного канцелярського приладдя (папки-реєстратори, скріпки, скоби в блоках, ручки, маркери, олівці, інше) (ідентифікатор закупівлі UA-2019-04-04-003219-а), брошурувальної машини (ідентифікатор закупівлі UA-2018-12-04-004742-c) та паперових канцелярських виробів (ідентифікатор закупівлі UA-2019-07-23001691-е), позивачем було обрано переможця з не найнижчою ціновою пропозицією.

Суд звертає увагу на те, що зі змісту акта ревізії не вбачається обставин, які вказували б на зазначений у вимозі висновок про те, що дії позивача порушують принципи здійснення публічних закупівель, а саме: добросовісну конкуренцію та недискримінацію серед учасників тендерних процедур.

З матеріалів справи вбачається, що в аукціоні, на закупівлю позивачем продукції з логотипом HAК «Нафтогаз України» (ідентифікатор закупівлі UA-2019-11-12-003753-b), приймали участь 5 учасників. За результатами аукціону, який відбувся 29.11.2019, найбільш економічно вигідною було визначено тендерну пропозицію ФОП ОСОБА_1 .

Позивачем 19.12.2019 направлено листа до ФОП ОСОБА_1 із зазначенням кінцевої дати підписання договору разом з 2-ма екземплярами договору, підписаного HAК «Нафтогаз України». Однак станом на кінцеву дату для укладання договору - 26.12.2019, зазначеним вище учасником договір на закупівлю підписаний не був.

Відповідно до частини 3 статті 32 Закону України «Про публічні закупівлі» (в редакції, чинній на час проведення аукціону) у разі неукладення договору про закупівлю з вини учасника у строк, визначений цим Законом, замовник відхиляє тендерну пропозицію такого учасника та визначає переможця серед тих учасників, строк дії тендерної пропозиції яких ще не минув.

Таким чином, Замовником була розглянута тендерна пропозиція наступного за найменшою ціною учасника та за результатами розгляду TOB «Торговий Дім «Еней» визначено переможцем процедури закупівлі.

В аукціоні на закупівлю позивачем паперу для друку (ідентифікатор закупівлі UA-20 19-02-12-002037-b) приймали участь 4 учасника. За результатами аукціону найбільш економічно вигідною було визначено тендерну пропозицію TOB «Офіс-Кит».

В Гарантійному листі учасником було зазначено найменування товару та торгівельна марка, що пропонував цей учасник. Також відповідно до вимог тендерної документації в складі пропозиції було надано копії сертифікатів якості на запропонований товар. За результатами розгляду наданих сертифікатів якості встановлено, що деякі технічні характеристики паперу, що пропонувалися учасником, не відповідають технічним характеристикам, зазначеним в тендерній документації, та є гіршими по деяким критеріям. Отже, тендерна пропозиція TOB «Офіс-Кит» була відхилена.

Таким чином, Замовником розглянута тендерна пропозиція наступного за найменшою ціною учасника та за результатами розгляду TOB «Український папір» визначено переможцем процедури закупівлі.

В аукціоні, на закупівлю позивачем дрібного канцелярського приладдя (папки-реєстратори, скріпки, скоби в блоках, ручки, маркери, олівці, інше) (ідентифікатор закупівлі UA-2019-04-04-003219-а) приймали участь 3 учасника. За результатами аукціону найбільш економічно вигідною було визначено тендерну пропозицію TOB «Компанія Укрканцторг» та за результатами розгляду його пропозиції визначено переможцем торгів та укладено договір.

Стосовно закупівлі позивачем брошурувальної машини (ідентифікатор закупівлі UA-2018-12-04-004742-с) та паперових канцелярських виробів (ідентифікатор закупівлі UA-2019-07-23001691-с), то вказані закупівлі не є у розумінні Закону України «Про публічні закупівлі» тендерними процедурами, однак суд звертає увагу на те, що такі закупівлі відповідали принципам здійснення закупівель.

Учасниками закупівлі «Брошурувальні машини» (UA-2018-12-04-004742-с) були: TOB «БКС», TOB «Надійний компаньйон» TOB «Офістайм УА», серед яких TOB «БКС», TOB «Надійний компаньйон», скориставшись своїм правом, відмовились від подальшої участі у закупівлі листами від 17.12.2018 №171218-01, від 22.12.2018 №22122018/1 відповідно. Таким чином, позивач розглянув наступну найбільш економічну пропозицію в межах зазначеної закупівлі Учасника та встановлено її відповідність вимогам Документації.

Стосовно закупівлі позивачем паперових канцелярських виробів (UA-2019-07-23-001691-е), то як вбачається з матеріалів справи, учасником TOB «Компанія Укрканцторг» надано найбільш економічну пропозицію в межах закупівлі, Замовником встановлено її відповідність вимогам Документації допорогових закупівель, в результаті чого укладено договір.

Таким чином, під час проведення зазначених аукціонів та закупівель HAК «Нафтогаз України» дотримано принципи здійснення публічних закупівель, а саме: добросовісної конкуренції та недискримінації серед учасників тендерних процедур. Отже, висновок Держаудитслужби про порушення позивачем вимог частини першої статті 5 Закону України «Про публічні закупівлі» при визначенні переможців тендерних процедур є безпідставним і таким, що зроблений всупереч обставинам, встановленим під час ревізії.

У пункті 8 вимоги Держаудитслужба вказує на те, що в порушення пункту 1 частини першої статті 30 Закону України «Про публічні закупівлі» тендерним комітетом AT «Нафтогаз України» за процедурою закупівлі з ідентифікатором UA-2019-06-21-002383-а не відхилено тендерної пропозиції TOB «Ернст енд Янг Аудиторські послуги» як такої, що не відповідає встановленому відповідно до статті 16 Закону України «Про публічні закупівлі».

На думку відповідача, тендерна пропозиція TOB «Ернст енд Янг Аудиторські послуги» повинна була бути відхилена позивачем, оскільки не відповідає кваліфікаційному критерію, передбаченому статтею 16 Закону України «Про публічні закупівлі», а саме не надано копій трудових книжок окремих працівників.

Як зазначив позивач, достатнім критерієм відповідності кваліфікаційним вимогам HAК «Нафтогаз України» визначив наявність в учасника 100 працівників та підтвердження цього копіями трудових книжок (трудових договорів).

За умовами тендерної документації документи, які надані у складі пропозиції учасника і не вимагалися умовами документації, не розглядаються замовником, а також їх невідповідність вимогам чинного законодавства та умовам тендерної документації не є підставою для відхилення пропозиції учасника.

Отже, відповідачем не доведено допущення порушення HAК «Нафтогаз України» положень Закону України «Про публічні закупівлі» та наявність у останнього підстав для відміни процедури закупівлі, крім того не надано доказів можливого оскарження іншими учасниками цієї процедури закупівлі дій та рішень замовника процедури, тобто позивача.

За таких обставин, суд дійшов висновку про безпідставність та необґрунтованість вимоги у цій частині, а виконання її позивачем призведе до порушення вимог Закону України «Про публічні закупівлі» в частині проведення процедури закупівлі, а також прав та інтересів учасників закупівлі.

Суд критично відноситься до зазначеного у пункті 1 Вимоги щодо того, що НAК «Нафтогаз України» як акціонер не забезпечило виконання AT «Укргазвидобування у 2018-2019 роках Концепції розвитку газовидобувної галузі України, схваленої розпорядженням Кабінету Міністрів України від 28 грудня 2016 р. № 1079-р, у частини недосягнення прогнозних обсягів видобутку природного газу (у 2018 року видобуток природного газу на 1 млрд куб. м. менше ніж передбачалося зазначеною Концепцією, у 2019 році - менше на 3,3 млрд куб. метрів). Невиконання прогнозних обсягів видобутку природного газу призвело до недоотримання у 2018-2019 роках доходів AT «HAК «Нафтогаз України» загалом на суму 22,8 млрд., які можна було б отримати від його реалізації», з огляду на те, що за правилами частини 2 статті 3 Закону України "Про акціонерні товариства" акціонерне товариство не відповідає за зобов`язаннями акціонерів.

До товариства та його органів не можуть застосовуватися будь-які санкції, що обмежують їх права, у разі вчинення акціонерами протиправних дій, крім випадків, визначених законом.

Позивач, як акціонер AT «Укргазвидобування», не відповідає за зобов`язаннями останнього, а виконує функції загальних зборів та є вищим органом AT «Укргазвидобування», при цьому перевірка господарської діяльності AT «Укргазвидобування» не охоплювалась даною ревізією. Зазначене є підставою для висновку про необґрунтованість вимоги Держаудитслужби в цій частині.

Суд також критично ставиться до зазначеного у пункті 3 Вимоги порушення стосовно того, що у 2019 році здійснено авансування компанії Uniper Global Commodities SE та RWE Supply & Tradiding GmbH за придбання у 2020 році природного газу на суму 2,4 млрд грн, тоді як у 2020 році вартість природного газу значно знизилася, що може призвести до додаткових витрат, оскільки зі змісту акта ревізії та вимоги не вбачається про який саме природний газ йдеться та про будь-які розрахунки на підтвердження значного зниження вартості газу. Таким чином, вимога Держаудитслужби в цій частині є необґрунтованою.

У пунктах 4, 5 вимоги Держаудитслужбою в якості порушень зазначено, що HAК «Нафтогаз України» реалізувало TOB «Газопостачальна компанія «Нафтогаз Трейдинг» природний газ за цінами нижчими, ніж для суб`єктів господарювання, що не підпадають під дію положення про покладання спеціальних обов`язків (а також тим, що склалися на ринку), через що недоотримано доходів на суму 1,8 млрд грн, тоді як реалізація природного газу здійснена за цінами, що на 0,8 млрд грн менше, ніж його собівартість. Ненарахування штрафних санкцій до TOB «Газопостачальна компанія «Нафтогаз Трейдинг» за порушення договірних зобов`язань на суму 11,2 млн грн у частині своєчасності оплати придбаного газу призвело до втрати доходів HAК «Нафтогаз України», а також здійснення «прихованого кредитування» цього товариства на термін понад 1 рік на суму 275,1 млн грн.

Як вбачається з матеріалів справи, 12.10.2018 між HAК «Нафтогаз України» та TOB «Газопостачальна компанія «Нафтогаз Трейдинг» (далі - Товариство) укладено Індивідуальний Договір №1/11/18-НТУ (далі - Індивідуальний Договір) до Рамкового Договору купівлі-продажу природного газу від 11.10.2018 (далі - Рамковий Договір), погодженого рішенням правління HAК «Нафтогаз України» від 10.10.2018, протокол №531 (далі - Рішення №531), відповідно до якого у листопаді 2018 року позивач продав Товариству на віртуальній торговій точці (далі - ВТТ) України обсяги газу, що імпортує в Україну.

Відповідно до умов Індивідуального Договору в листопаді 2018 року позивач передав, а Товариство прийняло на ВТТ України 103 471 072 куб. м природного газу. Вартість поставленого газу складає 1 160 779 873,74 грн. з ПДВ, про що HAК «Нафтогаз України» та Товариство підписали Комерційний акт приймання-передачі природного газу від 30.11.2018 №1К-1/11/18-НТУ.

Відповідно до умов Індивідуального Договору 12.10.2018 №1/11/18-НТУ HAК «Нафтогаз України» до 14 грудня 2018 року повинна була отримати 100% оплати від Товариства за поставлений в листопаді 2018 року природний газ.

TOB «Газопостачальна компанія «Нафтогаз Трейдинг» 16.05.2019 звернулось до позивача з проханням відтермінувати розрахунки. За інформацією Товариства прострочена заборгованість за поставлений Компанією природний газ виникла у зв`язку з порушенням договірних зобов`язань контрагентами TOB «Газопостачальна компанія «Нафтогаз Трейдинг».

Крім того, починаючи з листопада 2018 року середньоринкова ціна природного газу знизилась більш ніж на 21%, тому, враховуючи ціну поставленого позивачем природного газу у листопаді 2018 році, Товариство опинилось в умовах, в яких було неможливо здійснити реалізацію газу за цінами, які дозволили б останньому розрахуватися з позивачем в повному обсязі.

Тому рішенням правління HAК «Нафтогаз України» від 02.08.2019 (протокол №388) погоджено продовження терміну оплати за природний газ до 15.04.2020.

Незважаючи на різке зниження цін на природний газ на початку 2020 року у порівнянні з ціною придбання TOB «Газопостачальна компанія «Нафтогаз Трейдинг» природного газу з поставкою у листопаді 2018 року (зниження до 70%) , останнє протягом січня-квітня 2020 року розрахувалося з позивачем за даний природний газ у повному обсязі за цінами, що діяли у листопаді 2018 року.

Отже, правовідносини між підприємствами за Індивідуальним Договором, в силу принципів свободи підприємницької діяльності у визначених законом межах (ст. 3 ЦК України, ст. 6, ст. 43 ГК України), заборони незаконного втручання органів державної влади та органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб у господарські відносини (ст. 6 ГК України) та дефініції поняття «підприємництво» (ст. 42 ГК України) регулюються самими контрагентами.

Враховуючи те, що TOB «Газопостачальна компанія «Нафтогаз Трейдинг» протягом січня-квітня 2020 року розрахувалося з позивачем за цей природний газ у повному обсязі за цінами, що діяли у листопаді 2018 року (незважаючи на різке зниження цін на природний газ на початку 2020 року у порівнянні з ціною придбання Товариством природного газу з поставкою у листопаді 2018 року (зниження до 70%), твердження відповідача про те, що відтермінування розрахунків за природний газ є «прихованим кредитуванням» TOB «Газопостачальна компанія «Нафтогаз Трейдинг» не знайшло свого підтвердження в матеріалах справи.

Окрім цього, Компанія здійснювала реалізацію промисловим підприємствам, які закуповували газ для власних потреб виключно у разі наявності у таких контрагентів з HAК «Нафтогаз України» договорів постачання природного газу в рамках дії постанови Кабінету Міністрів України від 19.10.2018 №867 та пропонувала ціни на природний газ розраховані позивачем самостійно із подальшим щомісячним їх затвердженням відповідними Прейскурантами позивача, який публікувався один раз на місяць, тоді як ціни реалізації TOB «Газопостачальна компанія «Нафтогаз Трейдинг» формувалися на підставі Порядку купівлі продажу природного газу між позивачем та Товариством та змінювалися щоденно, виходячи з актуальних ринкових котирувань.

Твердження відповідача в цій частині не знайшли свого підтвердження в матеріалах справи та не підтверджені належними та допустимими доказами.

Суд також критично ставиться до зазначеного у пункті 6 Вимоги порушення стосовно того, що до статутного фонду HAК «Нафтогаз України» не внесені будівлі по вул. Б. Хмельницького, 6 у м. Києві (залишкова вартість 268 млн грн.) та на незавершене будівництво по вул. Луначарського, 2 у м. Києві (32,3 млн грн), рішення яких прийнято розпорядженнями Кабінету Міністрів України від 21.05.1998 № 343-р та від 28.12.2001 № 621-р, проте HAК «Нафтогаз України» оформлено право власності на ці об`єкти, оскільки зі змісту акта ревізії та вимоги не можливо зрозуміти у чому ж полягає порушення позивачем законодавства та які наслідки має таке, на думку Держаудитслужби, порушення. Отже, вимога в цій частині є необґрунтованою та неконкретизованою.

З аналогічних підстав суд вважає необґрунтованим висновок Держаудитслужби, зазначений у пункті 7 Вимоги про те, що HAК «Нафтогаз України» не ініціювало розірвання договору з AT «Укргазвидобування» на розробку родовищ та повернення коштів на суму 217 500 000 грн, через несвоєчасне проведення передбачених робіт, що свідчить про приховане кредитування AT «Укргазвидобування» та ризик втрати двох дозволів на користування надрами (Стельмахівська та Південно-Ямпільсько-Дронівська площі).

Крім того, суд вважає передчасним висновок відповідача, зазначений у пункті 9 Вимоги, стосовно того, що HAК «Нафтогаз України» не забезпечило усунення порушень, виявлених Держаудитслужбою попередніми заходами державного фінансового контролю, на суму 442 млн.грн, з огляду на те, що вимоги відповідача від 12.09.2017 № 05-14/683 є предметом судового розгляду у справі № 826/13003/17, а вимога від 20.02.2019 № 05-14/92-2019 є предметом судового розгляду у справі №640/3186/19.

Проаналізувавши зміст оскаржуваної вимоги суд зазначає, що вона не містить вимоги про обов`язок позивача відшкодувати будь-які збитки.

У той же час, спосіб усунення порушення відповідач визначив шляхом перерахування коштів до бюджету, що, на думку суду, є безпідставним позбавленням коштів позивача, та є неспівмірним з виявленим порушенням з урахуванням відсутності збитків, нанесених державі.

Крім того, ні оскаржувана вимога органу державного фінансового контролю, ні акт ревізії, не містять посилання на відповідну методику усунення таких порушень. Зазначаючи у вимозі про відповідні обставини і розцінюючи їх як порушення з вимогою їх усунути, відповідач не вказує про те, яким чином та норми якого законодавства порушені позивачем у зв`язку з настанням таких обставин, винних у їх настанні осіб та дій, які має вчинити позивач для їх усунення.

Між тим, фінансові порушення визначені відповідачем не підтверджені належними і допустимими доказами.

До того ж, в силу вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» вимога органу державного фінансового контролю не є первинним документом, на підставі якої має здійснюватися коригування у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності.

Підсумовуючи вищевикладене, суд приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог позивача про скасування вимоги, оскільки неспівмірність визначеного відповідачем способу усунення із самим порушенням та неконкретизованість вимоги позбавлять можливості її виконати у належний спосіб.

Відповідно до статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд вважає, що відповідачем не надано належних, у розумінні статей 73-76 Кодексу адміністративного судочинства України, доказів, які підтверджували б правомірність винесення оскаржуваної вимоги.

Враховуючи вищевикладене, системно проаналізувавши норми законодавства, оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд дійшов висновку, що позов є обґрунтованим та підлягає задоволенню.

Беручи до уваги положення частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, на користь позивача підлягають стягненню здійсненні ним судові витрати солідарно з відповідачів за рахунок бюджетних асигнувань.

Керуючись ст.ст. 72-77, 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України суд,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Акціонерного товариства «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» задовольнити повністю.

Визнати протиправною та скасувати вимогу Державної аудиторської служби України від 05.10.2020 №000500-14/5711-2020.

Стягнути на користь Акціонерного товариства «Національна акціонерна компанія «Нафтогаз України» понесені витрати зі сплати судового збору у розмірі 2102,00 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Державної аудиторської служби України.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими ст.ст.293, 295-297 КАС України з урахуванням підпункту 15.5 пункту 15 частини першої Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України в редакції згідно з Законом України від 3 жовтня 2017 року № 2147-VIII.

Суддя В.П. Шулежко