Справа № 280/8155/20
Суддя: Татаринов Дмитро Вікторович
Дата ухвалення: 2021-02-11 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

11 лютого 2021 року Справа № 280/8155/20 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Татаринова Д.В., розглянувши у порядку письмового провадження адміністративну справу за правилами спрощеного позовного провадження за позовом Селянського (фермерського) господарства «Славутич» (Україна, 70240, Запорізька область, Гупяйпільський район, село Полтавка, вулиця Жилінської, будинок 13 А, ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, проспект Соборний, 166, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення-

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Селянського (фермерського) господарства «Славутич» (надалі позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач), в якому позивач просить

-визнати протиправним та скасувати Наказ Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області №1915 "Про проведення фактичної перевірки" від 21 серпня 2020 року.

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій від 30 вересня 2020 року №1, прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.

Ухвалою суду від 16 листопада 2020 року зазначену позовну заяву було залишено без руху в зв`язку з невідповідністю позовної заяви вимогам КАС України та позивачеві був наданий строк для усунення недоліків.

Так, на виконання вимог зазначеної ухвали 08 грудня 2020 року на адресу суду надійшла заява від позивача з виправленими недоліками.

Ухвалою суду від 14 грудня 2020 року провадження у справі відкрито за правилами спрощеного позовного провадження без виклику осіб.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що на підставі наказу ГУ ДПС у Запорізькій області № 1915 від 21 серпня 2020 року «Про проведення фактичної перевірки» проведено таку перевірку, за результатами якої 30 вересня 2020 року складене податкове повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій № 1 на суму 500 000,00 грн. Позивач зазначає, що вважає протиправним як сам порядок проведення перевірки так і застосування штрафу. Вказує, що у наявних у позивача документах не міститься конкретної інформації про порушення вимог законодавства передбачених підпунктами 80.2.2, 80.2.5, 80.2.7 пункту 80.5 статті 80 ПК України. Таку інформацію до моменту призначення проведення фактичної перевірки позивача, відповідач повинен був встановити (виявити) у визначений законом спосіб до винесення наказу № 1915 від 21 серпня 2020 року. Зважаючи на вищенаведене та виходячи з аналізу змісту наказу ГУ ДПС у Запорізькій області № 1915 від 21 серпня 2020 року, який не містить в собі будь-якого посилання на отриману відповідачем в установленому законодавством порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення законодавства саме СФГ «Славутич», позивач вважає, що призначення проведення фактичної перевірки позивача було безпідставним та відповідно незаконним, оскільки державні органи зобов`язанні діяти у чіткій відповідності до вимог закону, що в даному випадку відповідачем не було дотримано. У відповідача на момент видання наказу на проведення фактичної перевірки була відсутня інформація, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення контролю за додержанням суб`єктом господарювання вимог законодавства, які є обов`язковими при виробництві, обліку, зберіганні, використанні та транспортуванні пального, наявності супровідних документів на товар (прибуткових, товарно-транспортних, видаткових та акцизних накладних), виявлення порушень у сфері виробництва і обігу пального, а отже, у податкового органу були відсутні підстави для призначення фактичної перевірки щодо СФГ «Славутич» з вказаних питань. Крім того, вказує, що разом з цим у наказі на проведення фактичної перевірки № 1915 від 21 серпня 2020 року зазначена адреса місцезнаходження СФГ «Славутич». Однак за цією адресою позивач зберігання пального не здійснює. А тому, вказані обставини спростовують доводи контролюючого органу про наявність за вказаною адресою місця зберігання пального. При цьому, адреса, за якою здійснено фактичну перевірку - Запорізька область, Гуляйпільський р-н, с. Полтавка, вул. Жилінської, б. 13А не ідентифіковано як таку, яка має відношення до місця провадження господарської діяльності і місця зберігання пального. Враховуючи наведене вище позивач вважає, що відповідачем недотримано вимог статей 80, 81 ПК України в частині порядку проведення перевірки. З системного аналізу чинних норм законодавства позивач вважає, що застосування до суб`єкта господарювання штрафу у розглянутому випадку є неправомірним, держава не додержалась позитивного обов`язку, встановленого законом, щодо строку для запровадження змін до ліцензування діяльності не надавши час на приведення діяльності у відповідність до вимог закону, при прийнятті оскаржуваного рішення відповідачем не застосована імперативна норма щодо звільнення від відповідальності за відсутності ліцензійних умов (які були необхідні), отже відповідачем допущене незаконне та непропорційне втручання у право на мирне володіння майном згідно статті 1 Протоколу Першого до Конвенції, що є підставою для задоволення позову. Просить задовольнити позовні вимоги.

Представник відповідача проти адміністративного позову заперечив з підстав, викладених у письмовому відзиві (вх.№59686 від 08 грудня 2020 року), відповідно до якого зазначено, що висновки Позивача, якщо наказ про проведення перевірки в тексті не містить посилань на інформацію, яка свідчить про можливі порушення законодавства саме СФГ «СЛАВУТИЧ», тоді така інформація була відсутня на момент видання такого наказу - не обґрунтовані жодним об`єктивним доказом (обставинами чи документами), тобто є безпідставними. Вказує, що згідно податкової інформації, яка надійшла від платників та міститься в базах даних: АІС «Податкових блок», ІТС «Єдине вікно подання електронної звітності» в Реєстрі операцій обсягів пального (СЕА РПСЕ), Реєстру акцизних накладних, Єдиному державному реєстрі суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним), - встановлено, що протягом травня-липня 2020 року СФГ «СЛАВУТИЧ» отримував через пересувні акцизні склади ТОВ «НК`НАФТА ГРУП» значні обсяги пального (дизельне паливо код УКТ ЗЕД ) з доставкою на адресу вул. Жилінської, б. 13-А, с.Полтавка, Гуляйпільський район, Запорізька область, при цьому реєстрація акцизного складу за цією адресою відсутня, ліцензія на право оптової, роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального СФГ «СЛАВУТИЧ» на цю адресу не отримувалась. Зазначає, що позивач не повідомив про місце провадження діяльності за адресою: вул. Жилінської, б.13-А, с. Полтавка, Гуляйпільський район, Запорізька область, та в період з 20 травня 2020 року за зазначеною адресою здійснював зберігання пального за відсутності відповідної ліцензії. Наявна податкова інформація свідчить про порушення вимог законодавства в частині обігу пального. На думку відповідача, фахівцями податкового органу дотримано всіх вимог статті 81 ПК України, що підтверджує повне право для проведення фактичної перевірки, та обов`язок платника щодо надання документів, пов`язаних з предметом перевірки. Таким чином, правомірність оскаржуваного Наказу №1915 ГУ ДПС у Запорізькій області підтверджують як фактичні обставини так і документальні докази у справі. Зважаючи на фактичні обставини та вимоги законів України, Відповідач як контролюючий орган та орган ліцензування зобов`язаний з 01 липня 2019 року здійснювати контроль за дотриманням Закону №481 з питань ліцензування обігу пального. Відповідач вважає, що платники мали достатньо часу - з грудня 2018 року по квітень 2020 року сплатити 780 гривень та подати заяву для отримання ліцензії на зберігання пального. Таким чином, правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень підтверджують як фактичні обставини так і документальні докази. Просить відмовити у задоволенні позову у повному обсязі.

Розглянувши матеріали та з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, судом встановлено наступне.

21 серпня 2020 року ГУ ДПС у Запорізькій області видано наказ №1915 «Про проведення фактичної перевірки» щодо СФГ «СЛАВУТИЧ» ().

21 серпня 2020 року ГУ ДПС у Запорізькій області видані направлення на перевірку №382 та №383.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено Акт №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року, який зареєстровано в органі ДПС за місцем здійснення діяльності суб`єкта господарювання.

В Акті №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року зазначено: «…11. Перевіркою встановлено факт реалізації (зберігання) товарів (алкогольних напоїв, тютюнових виробів пального)., а саме: згідно пояснень керівника ОСОБА_1 СФГ "СЛАВУТИЧ" в господарській діяли використовує ПМП: - Дизельне паливо, яке зберігається в спеціальній ємкості (бочки) об`ємом 30т, відпуск здійснюється по лічильнику… 12. Облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації (адреса, реквізити довідки про внесення місця зберігання в ЄДР): за даними бухгалтерського обліку та поясненнями керівника ОСОБА_1 залишки станом на 26.08.2020 складають: дизельне паливо - 14580л…В ході проведення перевірки місць зберігання ПММ на СФГ "СЛАВУТИЧ" за адресою: 70240, ЗАПОРІЗЬКА ОБЛАСТЬ, ГУЛЯЙПІЛЬСЬКИЙ РАЙОН, С.ПОЛТАВКА, ВУЛ. ЖИЛІНСЬКОЇ, БУД. 13-А на дату проведення перевірки, а саме 26.08.2020 року встановлено наступне: 3.1. Під час здійснення фактичної перевірки місць зберігання ПММ на СФГ "СЛАВУТИЧ" за адресою 70240, ЗАПОРІЗЬКА ОБЛАСТЬ, ГУЛЯЙПІЛЬСЬКИЙ РАЙОН, С.ПОЛТАВКА, ВУЛ. ЖИЛІНСЬКОЇ, БУД. 13-А, зафіксовано фактичні залишки пального згідно даних бухгалтерського обліку…Відповідно до ч.20 ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирт етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР зі змінами та доповненнями (в редакції Закону, що діяла на момент вчинення порушення) «Роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або пальним моя здійснюватися суб`єктами господарювання (всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності них ліцензій на роздрібну торгівлю». У перевіряємому періоді СФГ "СЛАВУТИЧ" не здійснювало реалізації ПММ. ПММ використовувалися виключно у господарській діяльності…».

У висновках Акту №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року зазначено: «…Перевіркою встановлено, що СФГ "СЛАВУТИЧ" за місцем провадження діяльності зі зберігання пального (Ємкості) за адресою: 70240, ЗАПОРІЗЬКА ОБЛАСТЬ, ГУЛЯЙПІЛЬСЬКИЙ РАЙОН, С.ПОЛТАВКА, ВУЛ. ЖИЛІНСЬКОЇ, БУД. 13-А, порушено вимоги: ч.1, ч.8, ч.16 ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального» від 19.12.1995р. №481/95-ВР змінами та доповненнями, а саме: зберігання пального в період з 01.05.2020р. до 04.09.2020р. (включно) без отримання ліцензії на право зберігання пального…».

Один примірник Акту №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року надісланий на адресу СФГ "СЛАВУТИЧ" у зв`язку з неможливістю вручення та підписання акту фактичної перевірки, про що складено Акт №611/08-01-05-12/30000900 від 07 вересня 2020 року неможливості вручення та підписання акту фактичної перевірки.

30 вересня 2020 року на підставі Акта перевірки №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року ГУ ДПС у Запорізькій області винесено податкове повідомлення-рішення, яким до СФГ "СЛАВУТИЧ" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 500000,00 грн.

Не погоджуючись з прийнятим наказом Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області №1915 "Про проведення фактичної перевірки" від 21 серпня 2020 року та податковим повідомленням-рішенням про застосування фінансових санкцій від 30 вересня 2020 року №1 Селянське (фермерське) господарство «Славутич» звернулось з даною позовною заявою до суду.

Надаючи правову оцінку вказаним обставинам, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України №2755-VI від 02 грудня 2010 року (далі Податковий кодекс).

Право на проведення перевірки, в тому числі фактичної перевірки, визначено положеннями підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 та пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу.

Відповідно до пункту 75.1.3. статті 75 Податкового кодексу, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Отже, проведення камеральних, документальних (планових або позапланових; виїзних або невиїзних) та фактичних перевірок є правом Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області, як податкового органу.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 Податкового кодексу.

Як вбачається зі змісту спірного наказу №1915 "Про проведення фактичної перевірки" від 21 серпня 2020 року, в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу.

Так, статтею 20 Податкового кодексу визначено загальний перелік прав контролюючих органів, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 визначає поняття фактичної перевірки, а підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності такої підстави - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, фактична перевірка проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 ст.80 Податкового Кодексу.

Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.

Згідно змісту відзиву на адміністративний позов, підставою для видання спірного наказу контролюючим органом зазначено, що згідно податкової інформації, яка надійшла від платників та міститься в базах даних: АІС «Податкових блок», ІТС «Єдине вікно подання електронної звітності» в Реєстрі операцій обсягів пального (СЕА РПСЕ), Реєстру акцизних накладних, Єдиному державному реєстрі суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним) встановлено що протягом травня-липня 2020 року СФГ «СЛАВУТИЧ» отримував через пересувні акцизні склади ТОВ «НК`НАФТА ГРУП» значні обсяги пального.

В той же час суд вважає за необхідне зазначити, що інформація на підставі якої (начебто) прийнято оскаржуваний наказ, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.

Зазначений висновок узгоджується з висновком Верховного Суду викладеним у постановах від 22 вересня 2020 року у справі №520/1304/2020 та від 04 грудня 2018 року у справі 820/4894/18.

Відповідно до вимог пункту 80.5 статті 80 Податкового кодексу, допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу, яка визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Згідно з абзацом третім пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Системно проаналізувавши положення статей 75-81 Податкового кодексу, суд приходить до висновку, що вимоги до змісту наказу про призначення як планової документальної перевірки, так і позапланової документальної перевірки, документальної невиїзної перевірки, фактичної перевірки сформульовані лише в абзаці 3 пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу, де вказано, що в наказі зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Як вже зазначалось судом, підставою для прийняття спірного наказу, на думку відповідача, була податкова інформація яка надійшла від платників та міститься в базах даних: АІС «Податкових блок», ІТС «Єдине вікно подання електронної звітності» в Реєстрі операцій обсягів пального (СЕА РПСЕ), Реєстру акцизних накладних, Єдиному державному реєстрі суб`єктів господарювання, які отримали ліцензії на право виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним, та місць виробництва, зберігання, оптової та роздрібної торгівлі пальним).

Дослідивши зміст спірного Наказу від 21 серпня 2020 року №1915 року, судом встановлено відсутність у тексті спірного наказу інформації, яка свідчила б про наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, та у зв`язку з якими у контролюючого органу виникає обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для здійснення належного податкового контролю.

Суд зазначає, що у спірному наказі, відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення перевірки, а саме статті 20, підпункт 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та підпункт 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу.

В той же час суд вважає за необхідне зазначити, що інформація на підставі якої прийнято оскаржуваний наказ, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи. Саме з цього виходила колегія Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду при розгляді справи №520/1304/2020 (постанова від 22 вересня 2020 року) де предметом спору була протиправність наказу податкового органу про проведення фактичної перевірки.

При цьому, підпункт 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки, а саме: така перевірка проводиться у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, а тому, зі змісту оскаржуваного Наказу від 21 серпня 2020 року №1915 року, неможливо встановити яке з окремих вказаних порушень слугувало конкретною підставою для його прийняття.

Зазначений висновок узгоджується з висновками Верховного Суду у складі колегії Касаційного адміністративного суду викладеним у постановах від 04 вересня 2020 року у справі №821/1274/18, від 02 вересня 2020 року у справі №821/1828/16 та від 04 грудня 2018 року у справі №820/4894/18.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.

Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16 лютого 2016 року (справа № 826/12651/14), від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17 березня 2018 року (справа № 1570/7146/12), від 24 жовтня 2018 року (справа № 808/1746/15) та від 04 лютого 2019 року (справа № 807/242/14).

При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки, про що також неодноразово висловився Верховний Суд у своїх постановах від 19 листопада 2019 року у справі № 160/8859/18, від 30 червня 2019 року у справі № 825/1747/17.

Отже, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Таким чином, порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Тобто, приймаючи наказ про проведення фактичної перевірки позивача, контролюючий орган лише обмежився посиланнями на норми чинного законодавства, в тому числі норми Податкового кодексу України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. Але при цьому відповідач жодним чином не обґрунтував, що саме зумовило необхідність проведення перевірки цього підприємства, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення, а також не вказав мету перевірки, що має визначатися з підстав проведення перевірки.

На думку суду, для призначення та проведення фактичної перевірки платника податків не достатньо вказати номер підпункту статті Податкового кодексу України, особливо якщо такий пункт містить декілька обґрунтувань для проведення перевірки.

Подібна правова позиція наведена у постанові Верховного Суду від 11 червня 2019 року у справі № 1440/2045/18.

Суд зауважує, що стаття 80 ПК України передбачає вичерпні підстави для проведення фактичної перевірки. Втім, застосовуючи конкретну правову підставу для призначення такої перевірки, у наказі на перевірку контролюючий орган зобов`язаний не тільки зазначити відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, але й обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки.

Як вже зазначалось вище, зі змісту наказу відповідача №1915 від 21 серпня 2020 року встановлено, що юридичною підставою для його прийняття та проведення фактичної перевірки позивача вказано підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Тобто, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані у вищенаведеній нормі фактичні обставини та передумови, які і визначають підстави для такої перевірки. Тому оцінка правомірності проведеної перевірки повинна надаватися з урахуванням достатності змісту наказу для висновків про фактичну підставу проведення відповідної перевірки. При цьому суд зазначає, що "підстава" це не нумероване позначення пункту 80.2 статті 80 ПК України, а обставини, які в цьому підпункті розкриваються та мають об`єктивно існувати. Іншими словами під "підставою" у підпункті 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України необхідно розуміти не порядковий номер підпункту пункту статті, а безпосередньо інформацію, відомості та інші обставини (подібна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 1 липня 2019 року по справі N 140/2181/18, від 10 липня 2019 року по справі N 160/7669/18).

В даному випадку судом встановлено, що відповідач здійснюючи у наказі №1915 від 21 серпня 2020 року посилання на підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України жодним чином не обґрунтував наявність підстав для проведення фактичної перевірки, які передбачені вищевказаною нормою, зокрема щодо отримання контролюючим органом в установленому порядку інформації про можливі порушення платником податків тих вимог чинного законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки, що в свою чергу унеможливлювало для платника чітко розуміти мету такої перевірки, позаяк є незрозумілим про яке можливе порушення з його боку може йти мова.

Отже, зазначення в наказі лише підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, без посилання на конкретні обставини, не є підставою для проведення фактичної перевірки.

Втім, жодного посилання на отриману інформацію наказ ГУ ДПС у Запорізькій області про проведення фактичної перевірки СФГ «СЛАВУТИЧ» №1915 від 21 серпня 2020 року не містить, а тому достеменно стверджувати, що саме ці обставини які у такій інформації викладені, а не будь-які інші повідомлення чи інформація інших органів, були фактичною підставою для проведення перевірки, суд не може. Крім того, суд вкотре наголошує, що підстава для проведення фактичної перевірки має бути чітко та безумовно вказана у наказі таким чином, щоб унеможливити сумніви у її наявності, та не робити спроб здогадів чи припущень про її існування, що фактично має місце у даній справі.

Таким чином зважаючи на викладене та беручи до уваги відсутність в наказі ГУ ДПС у Запорізькій області №1915 від 21 серпня 2020 року будь-якого посилання на отриману відповідачем в установленому порядку інформацію про факти, які б свідчили про можливі порушення позивачем законодавства, суд вважає, що призначення та проведення фактичної перевірки щодо позивача здійснено протиправно.

Також, суд критично відноситься до посилання представника відповідача на ту обставину, що у зв`язку з допуском до перевірки, керівник підприємства 26 серпня 2020 року о 10 год. 25 хв. розписався особисто про отримання - зазначених документів в направленнях, чим підтвердив правомірність дій фахівців ГУ ДПС у Запорізькій області по проведенню фактичної перевірки, а також, що жодних заперечень щодо проведення перевірки керівник Позивача не висловлював та не надавав письмово протягом перевірки, - з наступних підстав.

Верховний Суд у постановах від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 03 жовтня 2019 року (справа №820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) висловив правову позицію, що саме на етапі допуску до перевірки суб`єкт господарської діяльності може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас, допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної виїзної або фактичної перевірки.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

При цьому, приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова/позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (пункт 77.6 статті 77, пункт 78.5 статті 78 ПК України).

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

При цьому абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).

Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки:

- непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення);

- оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

При цьому кожному гарантується право на оскарження в суді рішень, дій чи бездіяльності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, посадових і службових осіб (стаття 55 Конституції України).

Право на судовий захист відображене і у частині першій статті 5 КАС України, відповідно до якої кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси.

Завданням адміністративного судочинства є ефективний захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно, у випадку звернення зацікавленої особи з позовом до суду, адміністративний суд повинен надати правову оцінку діям суб`єкта владних повноважень при прийнятті того чи іншого рішення та перевірити його відповідність критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які закріплені у статті 2 КАС України.

З урахуванням наведеного Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі №826/17123/18 від 21 лютого 2020 року відступив від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також, що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.

Водночас, судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок: «незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства».

З огляду на вищезазначений правовий висновок Верховного Суду оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень платник податків може посилатись на порушення порядку проведення такої перевірки (наказу), яким судами, поряд із встановленими в ході перевірки порушеннями податкового та/або іншого законодавства, має бути надана правова оцінка в першу чергу.

Необхідно звернути увагу на те, що відповідно до статті 1 Закону України №481 визначено, що місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.

Податковим органом здійснено фактичну перевірку, однак в акті перевірки не встановлено місце зберігання пального. Також вимір залишків пального теж не здійснено.

Таким чином, суд приходить до висновку про те, що відповідальність яка наступає за зберігання пального без ліцензії повинна бути застосована у випадку фактичного зберігання такого пального по факу.

В акті перевірки визначено, що під час здійснення фактичної перевірки місць зберігання ПММ на СФГ "СЛАВУТИЧ" за адресою 70240, ЗАПОРІЗЬКА ОБЛАСТЬ, ГУЛЯЙПІЛЬСЬКИЙ РАЙОН, С.ПОЛТАВКА, ВУЛ. ЖИЛІНСЬКОЇ, БУД. 13 А, зафіксовано фактичні залишки пального згідно даних бухгалтерського обліку (відомість придбання т використання ДП).

Суд зазначає, що перевірка даних бухгалтерського обліку не є фактичною перевіркою пального у ємкості.

Більш того, сам податковий орган у Акті перевірки робить зауваження на тому, що вимірювання об`єму не проводилося, а відтак податковим органом не встановлено фактичну наявність у позивача дизельного пального.

В даному випадку, судом встановлено, що контролюючим органом порушено порядок призначення та проведення податкової перевірки, а Акт перевірки є недопустимим доказом, оскільки складений з порушення порядку встановленого Податковим кодексом України та сама перевірка наявності пального у позивача контролюючим органом не здійснена.

За введення некаретного бухгалтерського обліку, податковий кодекс передбачає від повільність, але не визначену Законом України №481.

А відтак, висновки акту фактичної перевірки №0627/08-01-05/30000900 від 07 вересня 2020 року не можуть бути покладені в основу жодних рішень контролюючого органу, в тому числі і в основу спірного податкового повідомлення рішення від 30 вересня 2020 року №1.

За таких обставин, у зв`язку із встановленням порушення порядку проведення податкової перевірки, суд не досліджує зміст виявлених порушень, оскільки такі виявлено з порушенням встановленої процедури.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку. Основними засадами (принципами) адміністративного судочинства є, зокрема, змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з`ясування всіх обставин у справі.

Згідно частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

За приписами статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд оцінивши докази, які є у справі, в їх сукупності приходить до висновку, що Всупереч наведеним вимогам, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування наявності правових підстав для винесення оскаржуваного наказу, отже позовні вимоги Селянського (фермерського) господарства «Славутич» підлягають задоволенню у повному обсязі

Відповідно до статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Суд приходить до висновку про необхідність стягнення на користь Селянського (фермерського) господарства «Славутич» за рахунок бюджетних асигнувань до Головного управління ДПС у Запорізькій області судових витрати, у вигляді судового збору у сумі 9602 грн.

Враховуючи вищезазначене, та керуючись статтями 2, 77, 139, 241-245 КАС України, суд,

ВИРІШИВ:

Позовну заяву Селянського (фермерського) господарства «Славутич» (Україна, 70240, Запорізька область, Гупяйпільський район, село Полтавка, вулиця Жилінської, будинок 13 А, ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, проспект Соборний, 166, ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати Наказ Головного Управління Державної податкової служби у Запорізькій області №1915 "Про проведення фактичної перевірки" від 21 серпня 2020 року.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення про застосування фінансових санкцій від 30 вересня 2020 року №1, прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області.

Стягнути на користь Селянського (фермерського) господарства «Славутич» (Україна, 70240, Запорізька область, Гупяйпільський район, село Полтавка, вулиця Жилінської, будинок 13 А, ) за рахунок бюджетних асигнувань до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, проспект Соборний, буд.166, ) судові витрати, у вигляді судового збору у сумі 9602 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення з урахуваннями доповнень пункту 3 розділу VІ «Прикінцевих положень» Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційна скарга може бути подана до Третього апеляційного адміністративного суду через Запорізький окружний адміністративний суд.

Рішення виготовлено та підписано 11 лютого 2021 року.

Суддя Д.В. Татаринов