Справа № 1.380.2019.004758
Суддя: Кухтей Руслан Віталійович
Дата ухвалення: 2021-02-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

04 лютого 2021 рокуЛьвівСправа № 1.380.2019.004758 пров. № А/857/11932/20

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді: Кухтея Р.В.

суддів: Шинкар Т.І., Онишкевича Т.В.

з участю секретаря судового засідання: Смолинця А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року (ухвалене головуючим-суддею Сасевичем О.М., час ухвалення судового рішення 16 год 05 хв у м. Львові, час складання повного тексту судового рішення 09 вересня 2020 року) у справі за адміністративним позовом Державного підприємства «Львіввугілля» до Офісу великих платників податків Державної податкової служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

У вересні 2019 року Державне підприємство «Львіввугілля» (далі ДП «Львіввугілля», підприємство, позивач) звернулося в суд із адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної податкової служби (далі Офіс ВПП ДПС, Офіс, відповідач), в якому з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.05.2019 за № (повністю), № (повністю), № на суму 11 087 083,00 грн, № на суму 267 204,68 грн, № (повністю), № (повністю), № (повністю).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 31.08.2020 позовні вимоги були задоволені повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Офіс ВПП ДПС подав апеляційну скаргу, в якій через неповне з`ясування обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити ДП «Львіввугілля» у задоволенні позову.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що при списанні кредиторської заборгованості підприємство формує доходи на всю суму такої заборгованості без коригування фінансового результату до оподаткування в податковому обліку, а тому підприємство з порушенням вимог податкового законодавства не включило до складу доходу суму кредиторської заборгованості, термін позовної давності якої минув. Стосовно нереальності господарських операцій по взаємовідносинах ВП «Шахта «Великомостівська» ДП «Львіввугілля» з придбання товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ) у ТзОВ «Промбізнес люкс», зазначає про відсутність документів, які підтверджують якість товару. Крім того, ТзОВ «Промбізнес люкс» податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків і сум отриманих з них доходів та звітність з ЄСВ не подавались. Додатково вказує на неможливість здійснення такого роду господарських операцій у зв`язку з відсутністю умов виробництва ТМЦ (відсутні трудові ресурси, основні засоби). Крім того, відсутнє реальне (законне) джерело походження ідентифікованого товару, що унеможливлює його рух за ланцюгом усіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій. Відповідно до представлених видаткових накладених дата відвантаження товару з м. Львова 07.08.2016, а відповідно до експрес-накладної ТзОВ «Нова Пошта» дата відвантаження з м. Димитров (Донецька область) 06.08.2016 та фактичного отримання ТМЦ у м. Червонограді 08.08.2016. Також, покликається на ряд кримінальних проваджень, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч.2 ст.305, ч.3 ст.212 КК України, у яких фігурантом є, в тому числі, ТзОВ «Промбізнес люкс». ВП «Шахта «Межирічанська» ДП «Львіввугілля» до перевірки не надало свідоцтва, якісні посвідчення, сертифікати відповідності, які підтверджують виробника та походження товару, товарно-транспортні накладні (далі ТТН). Господарські операції ВП «Шахта «Межирічанська» стосувалися придбання у ТзОВ «Восток СК» вентиляційного обладнання, яке придбавало його у ТзОВ Абекс ЛТД». У свою чергу, останнє не подавало жодної звітності до органів ДФС, а також є фігурантом кримінальних проваджень. Стосовно господарських відносин ВП «ВТУ» ДП «Львіввугілля» з ТзОВ СТ «Іскра», вказує на дефектність первинних документів, зокрема, видаткових накладних. У наданих ТТН не вказано жодної інформації про вантажно-розвантажувальні роботи. У ході аналізу Єдиного реєстру податкових накладних (далі ЄРПН) перевіркою не встановлено придбання ТзОВ СТ «Іскра» поставленого товару. При дослідженні взаємовідносин ВП «Управління «Західвуглепостач» ДП «Львіввугілля» перевіркою встановлено, що видаткові накладні, якими задокументовано придбання ТМЦ від ТзОВ «ТПК Укрторгімпорт», складено на основі договору, який не було надано на вимогу контролюючого органу. Крім того, вказує на дефектність видаткових накладних. Про нереальність господарських операцій ВП «Управління «Західвуглепостач» з ТзОВ «ТПК Укрторгімпорт» свідчить також відсутність у вказаного контрагента спеціально обладнаних складських приміщень великої площі, згідно даних ЄРПН встановлено відсутність будь-якої інформації про зберігання товару. Стосовно завищення задекларованих ДП «Львіввугілля» реалізованої продукції, відповідач зазначає, що ВП «Шахта «Лісова», ВП «Шахта «Червоноградська», ДП «Шахта «Зарічна» встановлено завищення собівартості реалізованої продукції за рахунок віднесення до собівартості продукції у 2016 році вартості вугілля, яке списане на витрати після закінчення опалювального сезону. Шахтами проводилося списання вартості вугілля на загальновиробничі витрати у зв`язку з використанням в опалювальний сезон вугілля для отримання теплової енергії на господарсько-побутові та санітарно-гігієнічні потреби, згідно розрахунку норм витрат палива для котельні. Разом з тим, перевіркою встановлено понаднормове списання вугілля. Також, перевіркою встановлено завищення витрат по безоплатному отриманню шахтами ТМЦ за рахунок взаємовідносин із сумнівними контрагентами, зокрема, ТзОВ «ТПК «Лідер», ТзОВ «Лугенергозавод». Стосовно завищення податкового кредиту по взаємовідносинах ВП «Шахта «Червоноградська» із ДП «Шахтпромобезпечення» ТзОВ Фірма «Альбіна» у травні, серпні та вересні 2015 року, встановлено, що у вказаного контрагента 24.11.2016 анульовано свідоцтво платника ПДВ за рішенням контролюючого органу у зв`язку з ненаданням декларацій протягом року. Щодо неподання ДП «Львіввугілля» податкової декларації та не визначення податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, зазначає, що на підставі первинних документів встановлено відсутність у ДП «Львіввугілля» ознак неприбутковості підприємства та подання до контролюючого органу податкової декларації з податку на прибуток підприємств, а відтак, податкова пільга щодо виключення нерухомого майна з об`єктів оподаткування податком не може поширюватись на нерухоме майно, речові права на яке має таке підприємство, тому підприємство було платником цього податку. На підставі первинних документів встановлено, що ДП «Львіввугілля» має право власності на об`єкт нерухомості на території Сокальської міської ради. Перевіркою також встановлено порушення ДП «Львіввугілля» термінів реєстрації податкових накладних. При цьому, зазначає, що застосовуючи до спірних правовідносин положення Закону України «Про внесення змін до Податкового Кодексу України щодо стабілізації розрахунків на Оптовому ринку електричної енергії України», суд першої інстанції залишив поза увагою норми, які передбачають обов`язок зареєструвати податкову накладну та строки реєстрації. Крім того, вказуючи на відсутність вини позивача при несвоєчасній реєстрації податкових накладних, суд залишив поза увагою, що сам факт відсутності своєчасної реєстрації податкових накладних вже вказує на вину платника податків. Перевіркою також встановлено затримку сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з ПДВ за період серпень 2015 року.

У письмовому відзиві позивач просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача Іванського В.І., який підтримав апеляційну скаргу, представника позивача Хробак Г.В., яка заперечувала проти її задоволення, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.

З матеріалів справи видно, що Офісом ВПП ДФС у період з 31.01.2019 по 20.02.2019 було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «Львіввугілля» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.01.2019, валютного за період з 01.01.2015 по 30.01.2019, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування за період з 01.01.2014 по 30.01.2019, за результатами якої складено акт №96/28-10-48-14/32323256 від 07.05.2019 (далі Акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення підприємством п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135 ПК України, п.5, 7 наказу Міністерства фінансів України №290 від 29.11.1999 «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку», п.10 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №246 від 20.10.1999, п.20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №318 від 31.12.1999, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 15 906 099,00 грн, в тому числі за 2015 рік на суму 346 828 грн, за 2016 рік на суму 9 939 579,00 грн, в тому числі від`ємне значення об`єкта оподаткування за 2015 рік на суму 346 828,00 грн, за 2017 рік на суму 11 912 485,00 грн, в тому числі від`ємне значення об`єкта оподаткування за 2016 рік на суму 9 939 579,00 грн та за 2018 рік в сумі 15 906 099,00 грн, в тому числі від`ємне значення об`єкта оподаткування за 2017 рік на суму 11 912 485, грн, п.п.198.1-198.3 ст.198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість (далі - ПДВ) на загальну суму 512 157,15 грн, в тому числі за травень 2015 на суму 6 000 грн, серпень 2015 на суму 3 750 грн, вересень 2015 на суму 6 847 грн, грудень 2015 на суму 11558,83 грн, грудень 2016 на суму 1416,66 грн, грудень 2017 на суму 14 175 грн, березень 2018 на суму 2253,33 грн, червень 2018 на суму 13338 грн та грудень 2018 на суму 452 818,33 грн, п.201.10 ст.201 ПК України, що полягало у здійсненні несвоєчасної реєстрації та не реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, п.п.49.18.3 п.49.18 ст.49, п.46.1 ст.46, п.п.266.7.5 п.266.7 ст.266 ПК України, в результаті неподання податкових декларацій з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за 2015, 2016, 2017, 2018 роки, п.п.266.3.1, 266.5.1, 266.6.1, 266.7.5, абз. «б» п.п.266.10.1 ПК України, у зв`язку з чим донараховано (збільшено) зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки на суму 127 493,37 грн, в тому числі за 2015 рік на суму 29 533,46 грн, за 2016 рік на суму 33 413,06 грн, за 2017 рік на суму 19 398,00 грн, за 2018 рік на суму 45 148,85 грн.

На підставі акта перевірки 29.05.2019 відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення, зокрема, податкові повідомлення-рішення №, яким за грошовим зобов`язанням з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплаченого юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості застосовано до позивача штраф у сумі 510,00 грн, №, яким підприємству було збільшено суму грошових зобов`язань за основним платежем (податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості) в розмірі 89 606,64 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 22 401,66 грн, №, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 14 451 854,00 грн, №, яким збільшено суму грошових зобов`язань за основним платежем (ПДВ) в розмірі 256 936,15 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 128 468,08 грн, №, яким за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму ПДВ 86 758 951,92 грн застосовано штраф в розмірі 50%, що становить 43 379 485,96 грн, №, яким за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 98 332,63 грн застосовано штраф у розмірі 10%, що становить 9 833,28 грн, від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 4 559 173,14 грн у розмірі 20%, що становить 911 834,66 грн, від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 361 519,72 грн у розмірі 30%, що становить 108 455,92 грн, від 61 календарних днів на суму ПДВ 11 827 694,23 грн у розмірі 40%, що становить 4 731 077,69 грн, за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на суму ПДВ 17 936,81 грн у розмірі 50%, що становить 8 968,41 грн, №, яким за порушення строку сплати суми грошових зобов`язань з ПДВ у сумі 409 161,70 грн застосовано штраф у розмірі 20%, що становить 81 832,34 грн.

Не погодившись з рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся із скаргою №7/951 від 13.06.2020 до ДФС, у якій просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 29.05.2019 за № повністю, № повністю, № частково на суму 10 918 233,00 грн, № частково на суму 181 886,60 грн, № повністю, № повністю, № повністю.

Рішенням ДФС України №39898/6/9-29 від 19.08.2019 скарга позивача була залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.

Вважаючи вищевказані податкові повідомлення-рішення протиправними, підприємство звернулося в суд з вимогою про їх скасування.

Задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі, суд першої інстанції у частині правовідносин щодо обв`язку ДП «Львіввугілля» нараховувати та сплачувати податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки виходив з того, що підприємство не є платником цього податку, оскільки не являється його власником. Крім того, вказане майно не є об`єктом оподаткування в силу положень п.п. «є» п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України. Щодо нездійснення позивачем списання кредиторської заборгованості по ряду грошових зобов`язань, строк позовної давності по яких сплив, суд послався на наявність судових рішень, якими в межах позовної давності вирішено питання про її стягнення та які надалі перебувають на примусовому виконанні. Щодо реальності та товарності господарських операцій із контрагентами позивача, підприємство надало усі необхідні первинні документи, які відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від 16.07.1999 (тут і надалі Закон №996-XIV, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) та містять необхідні дані, які дозволяють встановити обсяги та зміст відповідної господарської операції. При цьому, окремі недоліки не нівелюють їхню доказову силу та не є підставою неможливості врахування при оцінці обставин справи. Щодо надмірного включення до собівартості продукції вартості вугілля, списаного на загальновиробничі потреби, суд першої інстанції вказав, що робота шахт передбачає необхідність цілодобової роботи виробничих лазень і пралень для спецодягу, що забезпечується власними котельнями. При цьому, на обґрунтування об`ємів використання вугілля для зазначених потреб, позивачем надано розрахунки норми витрат палива для котелень, які складаються щороку та передбачають, у тому числі, витрати вугілля на господарсько-побутові та санітарно-гігієнічні потреби. Разом з тим, відповідачем не було спростовано вказаних доводів позивача. Щодо застосування штрафу за несвоєчасну сплату самостійно визначеного та узгодженого податкового зобов`язання з ПДВ, суд першої інстанції виходив з того, що до підприємства у 2018 році застосовувались штрафні санкції, а тому в контексті положень ст.61 Конституції України та п.116.2 ст.116 ПК України вважав безпідставним застосування до позивача одного й того виду штрафної (фінансової) санкції за те ж порушення. Щодо застосування до позивача відповідальності за нездійснення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, суд застосував положення Закону України «Про внесення змін до Податкового Кодексу України щодо стабілізації розрахунків на Оптовому ринку електричної енергії України» та вказав, що позивач вправі здійснити реєстрації ПН, відповідно до цього Закону (у разі відповідності визначеним критеріям), а відтак, притягнення його до відповідальності саме за нездійснення реєстрації ПН/РК до ПН при потенційній можливості реалізації такого права є безпідставним та передчасним. У частині застосування штрафної санкції за затримку реєстрації ПН/РК до ПН, відповідачем не доведено в безсумнівний спосіб наявність вини підприємства в несвоєчасній реєстрації ПН.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.

Щодо податкового повідомлення-рішення № від 29.05.2019 та № від 29.05.2019, у частині обов`язку ДП «Львіввугілля» нараховувати та сплачувати податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п.п.265.1.1 п.265.1 ст.265 ПК України, до складу податку на майно входить податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

За змістом п.п.266.1.1 п.266.1 ст.266 ПК України, платниками податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

Згідно п.п.266.2.1 п.266.2 ст.266 ПК України, об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.

Поряд з цим, представник позивача під час розгляду справи зазначив, що підприємство не є власником об`єкта нерухомості адміністративного будинку, площею 4849,5 кв.м у м. Сокаль на вул. Богдана Хмельницького, 26, за який позивачем не подано податкові декларації та не сплачено податку. Вказане майно є державною власністю і закріплено за ним на праві господарського відання. Тобто, позивач не є податковим агентом, а тому відсутні підстави для нарахування податкового зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

Зважаючи на викладене колегія суддів зазначає, що відповідно до п.1.1 статуту ДП «Львіввугілля», затвердженого наказом Міненерговугілля України №369 від 13.06.2010, підприємство засноване на державній власності та належить до сфери управління Міністерства енергетики та вугільної промисловості України.

Відповідно до п.4.1 Статуту, майно підприємства є державною власністю і закріплюється за ним на праві господарського відання.

Згідно п.4.2 Статуту, майно підприємства становлять виробничі і невиробничі засоби, а також інші цінності, вартість яких відображається в самостійному балансі підприємства.

Аналогічні положення містяться також і в новій редакції статуту ДП «Львіввугілля», що затверджений наказом Мінеконерго №437 від 22.11.2019.

Згідно положень Господарського кодексу України, а саме статтею 136, право господарського відання це речове право суб`єкта підприємництва, який, так само як і власник, володіє користується і розпоряджається закріпленим за ним майном. Проте, якщо зазначені повноваження власника мають абсолютний характер, то суб`єкт підприємництва за яким майно закріплене власником (уповноваженим власником органом) на праві господарського відання, обмежений у здійсненні повноваження розпоряджатися окремими видами майна, яке (повноваження) він може реалізувати лише за згодою власника.

Право господарського відання, крім обмеження суб`єкта підприємництва у розпорядженні окремими видами майна згодою власника (уповноваженого органу), характеризується і тим, що власник майна, закріпленого за суб`єктом господарювання, здійснює контроль за використанням та збереженням належного йому майна. Такий контроль може здійснюватися власником як безпосередньо, так і через уповноважений ним орган.

Отже, ДП «Львіввугілля» не є власником майна, а лише наділений правом господарського відання щодо такого майна.

Крім того, суд першої інстанції вірно зазначив, що п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України визначено перелік об`єктів нерухомості, які не є об`єктом оподаткування податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки.

Відповідно до п.п. «є» п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України, не є об`єктом оподаткування будівлі промисловості, зокрема, виробничі корпуси, цехи, складські приміщення промислових підприємств.

Як визначено в п.п.21, 22 статуту ДП «Львіввугілля», підприємство утворене з метою виробництва продукції, виконання робіт, добування та збагачення кам`яного вугілля, відтак, позивач є промисловим підприємством.

Отже, належні позивачеві будівлі не є об`єктом оподаткування в силу положень п.п. «є» п.п.266.2.2 п.266.2 ст.266 ПК України.

При цьому, суд відзначає, що хоча спірна будівля є адміністративним приміщенням, проте, зміст і структура зазначеного положення ПК України не забороняє відносити його до кола будівель промисловості, оскільки промислове виробництво та господарська діяльність промислових підприємств не може обмежуватися використанням лише виробничих споруд і може вимагати також використання будівель іншого призначення (зокрема й адміністративних).

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог ДП «Львіввугілля» в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № від 29.05.2019 та № від 29.05.2019.

Щодо нездійснення позивачем списання кредиторської заборгованості по ряду грошових зобов`язань, строк позовної давності по яких сплив (з відповідними податковими наслідками, в тому числі збільшенням доходу), колегія суддів зазначає наступне.

У даному випадку, щодо стягнення з позивача (підрозділів ДП «Львіввугілля») кредиторської заборгованості наявні судові рішення, за якими розпочато виконання, при цьому, відсутні підтвердження того, що така заборгованість не погашена внаслідок недостатності майна боржника, а дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення.

Так, рішенням Господарського суду Львівської області від 10.07.2013 по справі №914/1839/13 стягнуто кошти на користь ТзОВ «Заготпром» в сумі 58 075,88 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 27.04.2004 по справі №4/740-21/92 стягнуто кошти на користь ТзОВ «Заготпром» в сумі 45 044,62 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 07.06.2007 по справі №4/2626-7/420 стягнуто кошти на користь ПП «Азалія» в сумі 38 929,42 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 05.05.2015 по справі №914/899/15 стягнуто кошти на користь ТзОВ «ТМ «Барвінок» в сумі 45 775,54 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 05.10.2004 по справі №4/2645-11/248 стягнуто кошти на користь ВАТ «Володимир-Волинський комбінат молочних продуктів» в сумі 27030,76 грн. Господарським судом Львівської області видано наказ від 08.02.2011 №32/255(2010) про стягнення на користь ТзОВ «Промінвестбанк» 691 957 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 10.02.2010 по справі №4/4676-13/415 стягнуто кошти на користь ВК 76 Полицьке в сумі 13 500 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 24.06.2004 по справі №4/1286-5/140 стягнуто кошти на користь ДП «Добротвірське монтажне управління» ВАТ «Південтеплоенергомонтаж» в сумі 21 622,03 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 24.09.2013 по справі №914/3356/13 стягнуто кошти на користь ПАТ НАК «Надра України» в сумі 754 804,24 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 12.01.2010 по справі №22/113 стягнуто кошти на користь ТзОВ «Інженерінг» в сумі 4 000 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 26.12.2012 по справі №5015/4591/12 стягнуто кошти на користь ТзОВ «НВК «Техно-Сиз» в сумі 30 224,16 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 20.01.2004 по справі №4/4356/27/40 стягнуто кошти на користь ДП «Галкотлосервіс» ЗАТ «ДЕЗ «Інтермприлад» в сумі 11 411,05 грн. Рішенням Господарського суду Львівської області від 03.06.2004 по справі №4/916/15/141 стягнуто кошти на користь ТзОВ «Квазар» в сумі 4 200 грн. Рішенням Господарського суду Харківської області від 17.02.2015 по справі №905/3347/14 стягнуто кошти на користь ТзОВ «Донецьквуглепрохідка» в сумі 1 390 429,55 грн.

З метою сприяння поліпшенню фінансового становища підприємств паливно-енергетичного комплексу, запобіганню їх банкрутству та підвищенню рівня інвестиційної привабливості було прийнято Закон України «Про заходи, спрямовані на забезпечення сталого функціонування підприємств паливно-енергетичного комплексу».

Відповідно до п.3.7 ст.3 цього Закону, на строк участі підприємства паливно-енергетичного комплексу у процедурі погашення заборгованості підлягають зупиненню виконавчі провадження та заходи примусового виконання рішень щодо цього підприємства із стягнення заборгованості, яка виникла до 1 січня 2013 року, що підлягають виконанню в порядку, встановленому Законом України «Про виконавче провадження», крім рішень про виплату заробітної плати, вихідної допомоги, інших виплат (компенсацій), що належать працівнику у зв`язку з трудовими відносинами, відшкодування матеріальної (майнової) шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров`я або смертю, стягнення аліментів, та рішень про стягнення заборгованості із сплати внесків до фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування, яка виникла до 1 січня 2011 року, і заборгованості із сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів Пенсійного фонду України.

Крім того, Законом України «Про відновлення платоспроможності державних вугледобувних підприємств» встановлено, що тимчасово, до 1 січня 2022 року, підлягають зупиненню виконавчі провадження та заходи примусового виконання рішень щодо державних вугледобувних підприємств, які підлягають виконанню в порядку, встановленому Законом України «Про виконавче провадження», знімаються арешти та заборони відчуження майна у таких виконавчих провадженнях, крім рішень про виплату заробітної плати, вихідної допомоги, інших виплат (компенсацій), що належать працівнику у зв`язку з трудовими відносинами, відшкодування матеріальної (майнової) шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров`я або смертю, стягнення аліментів та рішень про стягнення заборгованості із сплати внесків до фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування, заборгованості із сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (ст. 1 закону).

Згідно дефініції, наведеної у п.п. «а» п.п.14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України, безнадійна заборгованість - заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Згідно п.п. «є» п.п.14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України, безнадійна заборгованість - прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості.

У зв`язку з чим, з огляду на те, що з приводу кредиторської заборгованості позивача наявні судові рішення, якими в межах позовної давності вирішено питання про її стягнення, а також, відповідні судові рішення надалі перебувають на примусовому виконанні, правильними є доводи позивача про відсутність підстав для списання такої заборгованості як безнадійної.

Щодо реальності та товарності господарських операцій із контрагентами позивача, суд відзначає наступне.

Відповідно до змісту акта перевірки, податковим органом викладено висновки про нереальність операцій із рядом контрагентів позивача (його підрозділів), а саме : ТзОВ «Промбізнес люкс», ТзОВ «Восток-СК», ТзОВ «СТ «Іскра», ТзОВ «ТПК Укрторгімпорт», ТзОВ «ТПК «Лідер», ТОВ «Європейська індустріальна спілка», ТзОВ «Лугенергозавод», ПП «БК «Будрем Плюс».

Як видно з матеріалів справи, ДП «Львіввугілля» (його підрозділами) було укладено із зазначеними вище юридичними особами договір купівлі-продажу №128 від 29.07.2016, договір поставки №79/74 від 18.07.2016, договір поставки №30-147 від 27.07.2016 із ТзОВ «Промбізнес люкс», договір поставки №350 від 08.11.2016, договори поставки №17-1909 та №17-1909/2 від 19.09.2017 із ТзОВ «ТПК «Лідер», договір поставки №511 від 13.06.2018 із ТзОВ «Європейська індустріальна спілка», договір поставки №30-270 від 21.05.2018, договір поставки №30-271 від 21.05.2018 із ПП «БК «Будрем Плюс», договір виконання робіт №30-75 від 01.04.2016 із ТзОВ «Лугенергозавод», договір купівлі товару №12 від 15.01.2016 із ТзОВ «СТ «Іскра», договір купівлі товару №24 від 25.01.2016 із ТзОВ «СТ «Іскра», договір поставки №316-11/17 від 08.11.2017 із ТзОВ «Восток-СК».

Факт виконання вищевказаних договорів підтверджується видатковими накладними, актами виконаних робіт, актами приймання-передачі, ТТН, накладними на доставку експедиторськими компаніями («Нова пошта»), прибутковими ордерами, лімітними картками, дефектними актами, виписаними довіреностями на отримання ТМЦ, платіжними дорученнями про оплату за договорами тощо, які надані платником податків.

Разом з тим, доводи контролюючого органу базуються на тому, що контрагенти позивача не мали ресурсів для проведення відповідних операцій, ланцюжок постачання ТМЦ не вказував на їх реальне здійснення, наявна податкова інформація вказує на сумнівність діяльності вказаних контрагентів. Також відповідач покликається на те, що декларовані господарські операції не мають економічного змісту для позивача, обрання конкретних контрагентів не є обґрунтованим. Крім того, податковий орган стверджує, що первинні документи, які надані на підтвердження таких операцій не можуть в своїй сукупності бути достатнім свідченням реальності операцій, окремі з яких є дефектними.

Проте, колегія суддів вважає такі доводи не обґрунтованими та зазначає наступне.

Згідно дефініції, наведеної у статті 1 Закону №996-XIV, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до ч.2 ст.3 Закону №996-XIV, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку встановлені статтею 9 цього Закону.

Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити : назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у платника податків права на формування відповідних сум податкових вигод виникають у першу чергу за фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду, наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення відповідних операцій. Отже, наслідки для податкового обліку створює саме фактичний рух активів, що є першочерговою й обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність же наявності вказаних умов позбавляє формально складені первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а платника податків права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що (договори) є належним доказом досягнення їх сторонами домовленостей щодо здійснення (у відповідності до погоджених умов) конкретних господарських операцій, спрямованих на задоволення їх інтересів та на реалізацію господарської компетенції таких осіб, а наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки в їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Крім того, чинним законодавством України не встановлено обов`язку для позивача здійснювати контроль за веденням господарської діяльності та зобов`язань сплати податку до бюджету контрагентами. Закон не ставить у залежність право позивача на формування податкового кредиту та на бюджетне відшкодування від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентом податку до бюджету. Питання податкового кредиту та бюджетного відшкодування поширюється тільки на окремо взятого платника податків і не ставить цей факт у залежність від розрахунку з бюджетом третіх осіб.

Окрім того, наявні в матеріалах справи документи, які засвідчують господарське використання позивачем придбаних ТМЦ, робіт і послуг, що, зокрема, підтверджується лімітними картками на їх відбір підрозділами позивача.

Таким чином, всі наведені вище докази в сукупності як такі, що можуть підтверджувати реальне здійснення документованих господарських операцій, позаяк вони оформлені належним чином і в них наявний економічний зміст, а також відсутні суперечності, які би ставили під сумнів виконання зазначених операцій суб`єктами господарювання (позивачем і його контрагентом).

У той же час, суд вважає за необхідне підкреслити, що базування висновків контролюючого органу на даних щодо діяльності окремих контрагентів постачальника позивача, а також їх подальших ділових партнерів не може бути належною і достатньою підставою для відповідальності позивача.

Самі по собі порушення податкового законодавства, допущені постачальником у ланцюгу постачання товарів/робіт/послуг, тягнуть негативні наслідки саме для такого постачальника та не можуть автоматично впливати на право позивача (який не був безпосереднім учасником відповідних правовідносин) користуватися податковими вигодами.

Лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків (позивача) з недобросовісними платниками податків із метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями цих осіб чи сприяння ухиленню постачальниками товару у ланцюгу постачання від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для висновку про необґрунтованість податкової вигоди.

Оскільки предметом доказування у даній справі є реальність господарських операцій, що є підставою для виникнення права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування і добросовісність дій позивача, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах, що надають право на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування, то не можуть бути безумовним свідченням правомірності висновків податкового органу результати зустрічних перевірок контрагентів позивача чи результати автоматизованого співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України (інша податкова інформація).

Чинне законодавство України не ставить у залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб`єктом господарювання, зокрема тим, який не був постачальником товарів (послуг), на вартість яких нарахований ПДВ, що включений платником податку до податкового кредиту.

Так, у постановах Верховного Суду України від 09.09.2008 по справі №21-500во08, від 01.06.2010 по справі №21-573во10 судова палата в адміністративних справах дійшла висновку, що якщо контрагент не виконав свого зобов`язання щодо сплати податку до бюджету, то це спричиняє відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування ПДВ у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого відшкодування та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Крім того, згідно з практикою Європейського суду з прав людини (далі - ЄСПЛ) у справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява № 3991/03) Суд у своєму рішенні від 22.01.2009 зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ вдруге, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.

Отже, з урахуванням встановлених обставин, описаних вище, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що наведені відповідачем у цій частині аргументи не знайшли свого підтвердження та базуються на необґрунтованих припущеннях, а тому оспорювані рішення, які були складені через такі обставини, є протиправними та підлягають скасуванню.

У частині доводів контролюючого органу щодо надмірного включення до собівартості продукції вартості вугілля, списаного на загальновиробничі потреби, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем, крім використання вугілля у власних котельнях для організації обігріву в опалювальний сезон, провадилося також використання вугілля на господарсько-побутові та санітарно-гігієнічні потреби поза опалювальним сезоном.

Як встановлено судом та не спростовано відповідачем, робота шахт передбачає необхідність цілодобової роботи виробничих лазень і пралень для спецодягу, що забезпечується власними котельнями.

На обґрунтування об`ємів використання вугілля для зазначених потреб позивачем надано розрахунки норми витрати палива для котелень, які складаються щороку та передбачають у тому числі витрати вугілля на господарсько-побутові та санітарно-гігієнічні потреби строком на 365 днів. Такі розрахунки виконано на основі Методики «Нормування питомих витрат паливно-енергетичних ресурсів на шахтах Держвуглепрому України» Міністерства палива та енергетики України, довідкових даних, технічних характеристик будівель і споруд за їх паспортними даними та відповідним чином погоджені й затверджені.

На противагу цьому, податковим органом не надано належних свідчень протиправності використання позивачем вугілля на господарсько-побутові та санітарно-гігієнічні потреби при забезпеченні виробничої діяльності його підрозділів, а також не підтверджено факт включення вартості відповідного вугілля (використано на ці потреби) до собівартості продукції, що заперечується позивачем.

Щодо застосування податковим органом до позивача штрафу за несвоєчасну сплату сум самостійно визначеного та узгодженого податкового зобов`язання з ПДВ, відповідно до декларації за серпень 2015 року, колегія суддів вважає за необхідне вказати наступне.

Як видно з матеріалів справи, штрафні санкції за вказане порушення були застосовані раніше до позивача відповідно до податкових повідомлень-рішень № від 07.06.2018, № від 20.08.2018, № від 07.11.2018, № від 19.12.2018, які були складені за результатами камеральних перевірок.

Статтею 61 Конституції України гарантовано, що ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення.

Згідно п.116.2 ст.116 ПК України, за одне податкове правопорушення контролюючий орган може застосувати тільки один вид штрафної (фінансової) санкції (штрафу), передбаченої цим Кодексом та іншими законами України.

Таким чином, безпідставним є застосування до позивача одного й того виду штрафної (фінансової) санкції за те ж порушення.

Щодо застосування до позивача відповідальності за не здійснення реєстрації ПН/РК до податкових накладних, колегія суддів зазначає наступне.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо стабілізації розрахунків на Оптовому ринку електричної енергії України» №2198-VIII від 09.11.2017 було внесено зміни до ПК України, зокрема, абз.18 п.201.10 ст.201 цього Кодексу викладено в редакції, яка надає право платнику податку зареєструвати ПН/РК в ЄРПН, складені починаючи з 1 липня 2015 року, в яких загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст.2001 ПК України.

У зв`язку з цим, позивач вправі здійснити реєстрацію податкових накладних, відповідно до зазначеної норми (в разі відповідності визначеним критеріям), а відтак, притягнення його до відповідальності саме за нездійснення реєстрації ПН/РК до податкових накладних при потенційній можливості реалізації такого права є безпідставним та передчасним.

У частині застосування до позивача штрафної санкції за затримку реєстрації ПН/РК до податкових накладних слід відзначити, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень не доведено в безсумнівний спосіб наявність вини позивача в несвоєчасній реєстрації податкових накладних.

Зокрема, у суді апеляційної інстанції представником відповідача було звернуто увагу на те, що ДП «Львіввугілля» за період перевірки, а саме серпень 2015 року, січень 2018 січень 2019 року підприємство проводило реєстрацію окремих податкових накладних та не реєструвало інші податкові накладні.

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» №1797-VIII від 21.12.2016 були внесені зміни до ПК України, які набрали чинності 01.01.2017.

Пунктом 201.3 статті 2001 ПК України (в редакції, що набрала чинності 01.01.2017) передбачено, що платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, обчислену за такою формулою:

?Накл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ,

де:

?НаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

?Митн - загальна сума податку, сплаченого платником при ввезенні товарів на митну територію України;

?ПопРах - загальна сума поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунків у системі електронного адміністрування податку платника - сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, зазначених у підпунктах "а" - "в" пункту 2001.2 цієї статті.

Під час розрахунку показника ?ПопРах також враховується сума коштів у разі проведення органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до Закону України про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку. При цьому для поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати яких настав, що обліковується органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, до виконання в повному обсязі за коригуючими реєстрами.

Порядок та строки врахування таких сум у системі електронного адміністрування податку встановлюються Кабінетом Міністрів України.

Згідно п.2001.9 ст.2001 ПК України, якщо у платника податку загальна сума податкових зобов`язань, зазначених ним у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, перевищує суму податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (?Перевищ), а сума, визначена пунктом 2001.3 ст2001 цього Кодексу (?Накл), є недостатньою для реєстрації таким платником податкової накладної або розрахунку коригування до такої податкової накладної за звітні періоди виникнення такого перевищення, платник податку має право зареєструвати податкову накладну або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, що дорівнює значенню показника ?Перевищ, зменшеного на суму задекларованих до сплати податкових зобов`язань за періоди починаючи з 1 липня 2015 року (включаючи податкові зобов`язання, які були сплачені платником податку, та податкові зобов`язання, які не були сплачені платником податку) та збільшеного на значення показника ?ПопРах незалежно від значення показника ?Накл, визначеного відповідно до пункту 200 1.3 цієї статті.

Платник податку має право зареєструвати в порядку, визначеному абзацом першим цього пункту, тільки податкові накладні за звітні періоди, в яких виникло перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (?Перевищ).

Таким чином, законодавець доповнив систему електронного адміністрування ПДВ (далі СЕА ПДВ) положенням, яке змінює систему обліку ЄРПН.

Зокрема, листом ДФС України повідомлено, що можливість реєстрації податкових накладних в ЄРПН з врахуванням положень п.2001.9 ст.2001 ПК України, буде забезпечена після внесення відповідних змін до постанови Кабінету Міністрів України №569 від 16.10.2014, яка визначає порядок електронного адміністрування ПДВ.

Відповідні зміни в постанові Кабінету Міністрів України №569 від 16.10.2014, яким затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, були внесені лише постановою Кабінету Міністрів України №536 від 19.07.2017, тобто законодавчі зміни в механізм реалізації норми ПК України були внесені лише через 7 місяців після декларування відповідних змін.

Таким чином, норма ПК України (п.2001.9 ст.2001 ПК України, яка набула чинності з 01.01.2017) станом на момент проведення перевірки була не реалізована і не виконувалася.

Листом №14575/6/99-99-12-03-01-15 від 26.04.2018 ДФС України у відповідь на звернення ДП «Львіввугілля» надало індивідуальну консультацію, в якій чітко зазначило що станом на 26.04.2018 система електронного адміністрування ПДВ не працює, тривають роботи по доопрацюванню СЕА, лише після доопрацювання системи електронного адміністрування ПДВ планується надати можливість платнику зареєструвати податкові накладні.

Даний факт також підтверджується додатком №1 до п.3.1.2.4 до Акту перевірки.

Як було встановлено в суді апеляційної інстанції, ДП «Львіввугілля» спробувало здійснити реєстрацію податкових накладних, виписаних у вказані періоди, однак отримаю відмови, що підтверджується копіями квитанцій, а тому вказана ситуація, призвела до порушення права позивача, передбаченого п.2001.9 ст.2001 ПК України на реєстрацію податкових накладних в ЄРПН з 01.01.2017 до серпня 2018 року.

Постановою Кабінету Міністрів України №569 було затверджено Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість (із змінами та доповненнями).

Відповідно до п.91 зазначеного Порядку, якщо у платника податку загальна сума податкових зобов`язань, зазначених ним у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків, перевищує суму податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Реєстрі (?Перевищ), а сума податку ?Накл), визначена відповідно до пункту 9 цього Порядку, є недостатньою для реєстрації таким платником податкової накладної або розрахунку коригування до такої податкової накладної за звітні (податкові) періоди виникнення зазначеного перевищення, платник податку має право зареєструвати податкову накладну або розрахунок коригування в Реєстрі на суму податку, що дорівнює значенню показника ?Перевищ, зменшеного на суму задекларованих до сплати податкових зобов`язань за періоди починаючи з 1 липня 2015 р. (включаючи податкові зобов`язання, які були сплачені платником податку, та податкові зобов`язання, які не були сплачені платником податку) та збільшеного на значення показника ?ПопРах незалежно від значення показника ?Накл, визначеного відповідно до пункту 9 цього Порядку.

Платник податку має право зареєструвати в порядку, визначеному абзацом першим цього пункту, тільки податкові накладні за звітні (податкові) періоди, в яких виникло перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником податку у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Реєстрі (?Перевищ).».

Таким чином, Кабінетом Міністрів України було внесено відповідні зміни до нормативно-правового акту, яким регламентовано питання електронного адміністрування податку на додану вартість.

Постановою Кабінету Міністрів України №341 від 26.04.2017 були внесені зміни до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, виклавши його у новій редакції, відповідно до п.12 якого після надходження ПН/РК до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності суми ПДВ відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 ст.2001 ПК України (для ПН/РК, що реєструються після 01.07.2015); п.13 : за результатами перевірок визначених пунктом 12 цього Порядку формуються квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації ПН/РК (далі - квитанція)».

Разом з тим, ДФС України при доопрацюванні системи допустила зміну формули, за якою розраховується сума, на яку позивач мав право на реєстрацію податкової накладної відповідно до п. 2001.9 ст.2001 ПК України.

Тривалий час доопрацювання системи та зміна формули позбавили можливості позивача скористатися своїм правом на реєстрацію податкових накладних відповідно до ПК України.

Таким чином, незважаючи на визначення права платників податків реєструвати податкові накладні за звітні (податкові) періоди, в яких виникло перевищення податкових зобов`язань в ЄРПН на суму показника ?Перевищ, що встановлено п.2001.9 ст.2001 ПК України, яка набрала чинності 01.01.2017 та внесені зміни до Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість постановою Кабінету Міністрів України №536 від 19.07.2017, яка набрала чинності 22.07.2017 і до Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних постановою Кабінету Міністрів України №341 від 26.04.2017, яка набрала чинності 20.05.2017, а також на погашення позивачем заборгованості з ПДВ, яка відповідно до п.2001.3 ст.2001 ПК України підлягає врахування у показнику ?ПопРах, Державною фіскальною службою України до цього часу не реалізовано технічної можливості реєстрації податкових накладних в ЄРПН з урахуванням наведених норм податкового законодавства, що регулює спірні правовідносини, чим порушено права позивача на реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Наведене свідчить про протиправну бездіяльність контролюючого органу в частині не забезпечення позивачу технічної можливості реєструвати ПН/РК в ЄРПН із наведених вище підстав, оскільки відповідне право надано позивачу з 01.01.2017, а неможливість забезпечення реалізації такого права з боку держаного органу не може бути визнана законною та правомірною.

Щодо зміни розміру штрафних санкцій за не реєстрацію та затримку реєстрації податкових накладних.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» №466-IX від 16.01.2020, який набрав чинності 23.05.2020, змінено ст.1201 ПК України та викладено пункт 1201.1 цієї статті у такій редакції : «Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість: податкової накладної розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункт 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної: податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятою пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу...».

Крім того, Законом №466-IX доповнено підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктом 73, штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

Штрафи, застосовані через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.

Пізніше, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України Щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців» №786-1Х від 14.07.2020 (далі - Закон №786-1Х, який набрав чинності 08.08.2020) у підрозділі 2 пункту 73 ПК України в абзацах першому і другому після слів та цифр "відповідно до абзацу одинадцятого п.201.4 ст.201 цього Кодексу" доповнено словами "та розрахунку коригування, складеною до такої податкової накладної", а слова і цифри "до 31 грудня 2019 року" замінено словами "до дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або в абзаці першому цифри і слова "2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень" замінено цифрами і словами « 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень» в абзаці другому цифри і слова « 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень» замінено цифрами і словами « 2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень».

Виходячи зі змістовного та синтаксичного аналізу побудови наведених вище норм права, можна дійти висновку, що таким чином законодавець мав на меті не лише уточнити та розширити перелік випадків, за яких платник податків звільняється від відповідальності, передбаченої пунктом 1201.1 ст.1201 ПК України, а й убезпечити платників податків від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними положеннями п.1201.2 ст.1201 ПК України, у випадках та за умов, наведених у п.73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Тобто, законодавець передбачив ретроспективну дію положень п.73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками ПДВ порядку реєстрації ПН/РК до такої податкової накладної в ЄРПН протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 01.01.2017 до дати набрання чинності Законом №466- IX, за умови, що відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.

При цьому, відповідно до вказаних змін, контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) без вчинення будь-яких додаткових дій з боку контролюючого органу.

З матеріалів справи видно, що згідно доданих до акту перевірки розрахунків за період з 01.01.2018 по 31.01.2019, податковим органом накладено штраф в розмірі 50% податкового зобов`язання, що становить 43 379 475,96 грн.

У той же час, штрафні санкції застосовано до податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, до накладних отримувачу (покупцю) не платнику ПДВ, а також до податкових накладних, складених відповідно до п.п. «б» п.198.5 ст.198 ПК України.

Доводи представника відповідача про здійснення реєстрації підприємством інших податкових накладних у спірний період, не знайшли свого підтвердження належними, допустимими, достатніми та достовірними доказами.

Отже, враховуючи наведені вище правові норми, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та доводами ДП «Львіввугілля», що несвоєчасна реєстрація податкових накладних мала місце внаслідок неналежного функціонування системи електронного адміністрування ПДВ. При цьому, позивач стверджує, що ним було вжито всіх заходів для своєчасної реєстрації податкових накладних, що, однак, не відбулося з незалежних від нього причин. Відтак, притягнення особи до відповідальності за відсутності її вини (доказування чого покладено на відповідача) є необґрунтованим.

Щодо інших доводів апелянта суд зазначає наступне.

Відповідно до п.30 рішення ЄСПЛ у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Разом з тим, згідно п.29 рішення ЄСПЛ у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Пунктом 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відтак, висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм податкового законодавства, викладені в акті перевірки, які мали наслідком прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень, не знайшли свого підтвердження матеріалами справи, є безпідставними та необґрунтованими, що має наслідком визнання їх протиправним та скасування.

Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року по справі №1.380.2019.004758 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках, передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. В. Кухтей
судді Т. І. Шинкар
Т. В. Онишкевич
Повне судове рішення складено 11.02.2021.