Справа № 280/59/19
Суддя: Усенко Є.А.
Дата ухвалення: 2021-02-01 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 лютого 2021 року

м. Київ

справа № 280/59/19

адміністративне провадження № К/9901/24420/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,

секретар судового засідання Кривда В.І.,

представники: позивача - Хижня Л.Є, Цуркан К.А., відповідача - не з`явився,

розглянувши у судовому засіданні з фіксуванням судового процесу технічними засобами справу за позовом Приватного акціонерного товариства ''Пологівський олійноекстраційний завод'' до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДПС (правонаступник Офісу великих платників податків ДФС) на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.03.2019 (суддя Стрельнікова Н.В.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 04.07.2019 (головуючий суддя Іванов С.М., судді Панченко О.М., Чередниченко В.Є.),

У С Т А Н О В И В:

У січні 2019 року Приватне акціонерне товариство «Пологівський олійноекстраційний завод» (далі - ПрАТ "Пологівський ОЕЗ", Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс ВПП, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.12.2018 № про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за січень - березень, травень 2017 року на загальну суму 6' 867' 209,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 1' 716' 802,25 грн.

Обґрунтовуючи позов, позивач посилався на те, що його господарські операції із ТОВ ''ІНВЕРС ВС'' з надання послуг з переробки давальницької сировини (насіння соняшника в олію ), фактично відбулися, підтверджуються належним чином оформленими первинними та іншими документами бухгалтерського обліку, з вартості послуг Товариство задекларувало суми податкових зобов`язань з ПДВ за січень-березень, травень 2017 року. У зв`язку з цим позивач доводив, що висновки контролюючого в акті перевірки від 14.12.2018 №116/28-10-47-08/00384147 про удаваний характер операцій із вказаним контрагентом є безпідставними, як такі, що ґрунтуються на припущеннях.

Запорізький окружний адміністративний суд рішенням від 21.03.2019, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 04.07.2019, адміністративний позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 29.12.2018 №.

Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій виходили з того, що господарські операції ПрАТ "Пологівський ОЕЗ" із ТОВ ''ІНВЕРС ВС'', вчинені на підставі договору від 23.12.2016 №2395/6 про переробку соняшника на давальницьких умовах, підтверджені належними документами (квитанціями про приймання на переробку насіння соняшника, актами виконаних робіт з переробки сировини (насіння соняшника), актами розрахунку вартості переробки давальницької сировини, актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) зі зберігання готової продукції (олії соняшникової нерафінованої, шроту соняшникового) та послуг із навантаження готової продукції на транспортні засоби, банківськими виписками з рахунку позивача про надходження грошових коштів в розрахунок за надані послуги, товарно-транспортними накладними, маршрутними листами), які відповідають встановленим правовими нормами вимогам щодо змісту, зокрема первинного документа (містять дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; інформацію щодо змісту, обсягу та одиниці виміру господарської операції; особистий підпис уповноваженої особи учасника господарської операції). Суди виходили з того, що зазначені документи виписані реально існуючими на час вчинення господарських операцій суб`єктами господарювання та дійшли висновку, що господарські операції, стосовно яких були виписані ці документи, мали товарну складову та спричинили зміну (рух) активів учасників операцій, зокрема позивача. У свою чергу, згідно з висновком судів, відповідач не спростував доводів позивача та наданих ним письмових доказів (документів), які відображають фактичне здійснення господарських операцій з ТОВ ``ІНВЕРС ВС``.

Надаючи оцінку доводам Офісу ВПП про безтоварність господарських операцій між позивачем та ТОВ ''ІНВЕРС ВС'', які відповідач обґрунтував посиланням на такі обставини, як-то: відсутність у ТОВ ``ІНВЕРС ВС`` необхідних трудових та матеріальних ресурсів для самостійного вирощування соняшника (у зазначеного контрагента позивача немає земельних ділянок у власності чи користуванні, так само, як і інших необхідних для вирощування соняшника виробничих ресурсів), для зберігання, транспортування насіння; не встановлення факту придбання ТОВ ''ІНВЕРС ВС'' впродовж січня-березня 2017 року (а також у попередніх податкових періодах) насіння соняшник, товарів/послуг, необхідних для здійснення сільськогосподарської діяльності (зокрема, щодо обробітку ґрунту, посіву соняшника, збирання урожаю, послуг з оренди складських приміщень, сільськогосподарської техніки, транспортних засобів), вантажно-розвантажувальних робіт, пов`язаних з перевезенням насіння соняшника, - суди першої та апеляційної інстанцій зазначили, що такі доводи відповідача не виключають можливість використання ТОВ «ІНВЕРС ВС» трудових та матеріальних ресурсів, необхідних для здійснення постачання насіння соняшника , на підставі цивільно-правових угод, що відповідачем не перевірено. Суди відхилили посилання Офісу ВПП на лист Управління інформаційно-аналітичної підтримки ГУ НП у Запорізькій області від 04.09.2018 №1444/2/01-2018 з інформацією із автоматизованої інформаційно-пошукової системи ''ВІДЕОКОНТРОЛЬ-Рубіж'' про відсутність даних про виїзд автомобілів, зазначених в товарно-транспортних накладних, які позивач надав для підтвердження отримання насіння на переробку, з м. Апостолове Дніпропетровської області з 01.01.2017 по 31.03.2017, як на доказ недостовірності наданих позивачем документів, вказавши, що наказ Міністерства внутрішніх справ України (МВС) від 23.11.2012 №1080/ДСК, яким затверджено Інструкцію з використання автоматизованої інформаційно-пошукової системи відео-фіксації номерних знаків транспортних засобів ''ВІДЕОКОНТРОЛЬ-Рубіж',' був скасований згідно з наказом МВС від 13.06.2018 №497 Крім того, суди виходили з того, що відповідач не зазначив місць знаходження (встановлення) технічних засобів з функціями фото- і відео-фіксації (запису) системи ''ВІДЕОКОНТРОЛЬ-Рубіж'', не довів фіксацію цими технічними засобами усіх (без виключення) транспортних засобів на всіх шляхах із м. Апостолове, а також технічну можливість збереження інформації з таких технічних засобів з 01.01.2017 по день отримання інформації. Відхиляючи посилання Офісу ВПП на пояснення власників зазначених в товарно-транспортних накладних автомобілів, що ці автомобілі не були задіяні в перевезенні соняшника з м. Апостолове Дніпропетровської області до м. Пологи Запорізької області у період з 01.01.2017 по 31.03.2017, суди зазначили, що переважна більшість із зазначених автомобілів використовується не їх власниками, а іншими особами для здійснення господарської діяльності; більшість власників і фактичних користувачів зазначених у товарно-транспортних накладних автомобілів не надавали пояснень щодо господарських операцій із ТОВ ''ІНВЕРС ВС''.

Офіс ВПП подав до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.03.2019 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 04.07.2019, у якій просить скасувати зазначені судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, відповідач вказує, що суди попередніх інстанцій неправильно встановили обставини у справі, не дали оцінки доказам, які наведені у акті перевірки щодо удаваного характеру операцій позивача з ТОВ ''Інверс ВС''.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу просить залишити скаргу без задоволення, а ухвалені у справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін, як такі, що відповідають вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).

У зв`язку з утворенням як юридичних осіб публічного права територіальних органів Державної податкової служби України (далі - ДПС) та реорганізації деяких територіальних органів Державної фіскальної служби України шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів ДПС згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 19.06.2019 №537 суд допустив процесуальну заміну відповідача на Офіс ВПП ДПС відповідно до частини першої статті 52 КАС.

У судовому засіданні суду касаційної інстанції представники позивача заперечували проти задоволення касаційної скарги, вважаючи наведені в ній доводи необґрунтованими та такими, що не відповідають обставинам у справі.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ, відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону, та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до частини першої статті 341 КАС.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Запорізьке управління Офісу ВПП провело документальну позапланову виїзну перевірку ПрАТ "Пологівський ОЕЗ" з питань дотримання вимог податкового законодавства при відображенні в податкових деклараціях з ПДВ операцій по взаємовідносинах із ТОВ ''ІНВЕРС ВС'' за січень - травень 2017 року, за результатом якої складено акт від 03.08.2018 №116/28-10-48-17/31804036 (далі - акт перевірки).

Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, позивач порушив підпункт ''а'' пункту 185.1 статті 185, пункт 186.1 статті 186, пункт 187.1 статті 187, пункт 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК), внаслідок: 1) завищення податкових зобов`язань з ПДВ за січень, лютий, березень та травень 2017 року на загальну суму 621' 776,40 грн за наслідками операцій з переробки давальницької сировини (насіння соняшника) на підставі договору від 23.12.2016 договору №2395/6 про переробку соняшника з ТОВ ''ІНВЕРС ВС''; 2) заниження податкових зобов`язань з ПДВ за січень, лютий, березень та травень 2017 року на загальну суму 7' 480' 080,00 грн за наслідками операції з безоплатного постачання (передачі) ТОВ ''ІНВЕРС ВС'' готової продукції (олії соняшникової нерафінованої та шроту соняшникового).

Ці порушення призвели до завищення суми ПДВ, що підлягає бюджетному відшкодуванню, на 6' 867' 209,00 грн, в тому числі: за січень 2017 року - 850' 581,00 грн; за лютий 2017 року - 1' 673' 407,00 грн; за березень 2017 року - 4' 313' 604,00 грн, за травень 2017 року - 29' 617,00 грн.

Порушення позивачем зазначених вище норм податкового законодавства контролюючий орган пов`язує з тим, що операції з постачання послуг з переробки давальницької сировини між позивачем (виконавець) та ТОВ ''ІНВЕРС ВС'' (замовник) на підставі договору від 23.12.2016 №2395/6 не мали реального змісту, оскільки давальницька сировина (насіння соняшника) від ТОВ «ІНВЕРС ВС» на переробку не передавалася, договір про переробку сировини є удаваним як укладений для приховування правочину щодо безоплатної передачі (надання) готової продукції (олії соняшникової нерафінованої та шроту соняшникового) з метою ухилення від оподаткування.

Обґрунтовуючи в акті перевірки висновок про безтоварність господарських операцій позивача щодо отримання для переробки від ТОВ ''ІНВЕРС ВС'' 4041,63 т сировини (насіння соняшника) 4041,63 т (в тому числі: у січні 2017 року - 1531,78 т; у лютому 2017 року - 1974,78 т; у березні 2017 року - 535,07 т ) контролюючий орган вказав на такі встановлені засобами податкового контролю обставини:

-у товарно-транспортних накладних, виписаних на перевезення насіння соняшника впродовж січня-березня 2017 року, пункт навантаження вказано як Дніпропетровська область, м. Апостолове, без зазначення конкретної адреси, що позбавляє можливості встановити місце зберігання сировини, фактичний рух насіння по ланцюгу постачання та джерело його походження. Згідно з листом Управління інформаційно-аналітичної підтримки ГУ НП у Запорізькій області від 04.09.2018 №1444/2/01-2018 у відповідь на запит від 30.08.2018 №27359/10/08-01-14-06-13 щодо руху транспортних засобів, зазначених у товарно-транспортних накладних, що були надані позивачем до перевірки, фіксації виїзду транспортних засобів із вказаними у запиті номерними знаками із м. Апостолове у період з 01.01.2017 по 31.03.2017 в автоматизованій інформаційно-пошуковій системі ''Відеоконтроль-Рубіж'' не знайдено;

-у товарно-транспортних накладних, наданих позивачем до перевірки, ТОВ ''ІНВЕРС ВС'' вказано не тільки, як вантажовідправник, але й як автомобільний перевізник. Однак, згідно з інформацією з Національної автоматизованої системи Головного сервісного центру МВС України ''НАІС ДДАІ'' у ТОВ «ІНВЕРС ВС» немає транспортних засобів, а відповідно з інформацією з Єдиного реєстру податкових накладних (система ''Архів електронної звітності'') податкові накладні на постачання ТОВ «ІНВЕРС ВС» послуг з автомобільних перевезень або з оренди транспортних засобів протягом січня - травня 2017 року не були зареєстровані;

-згідно з актом позапланової виїзної перевірки ТОВ ''Інверс ВС'' від 03.10.2018 №581/08-01-14-07/40408389 ТОВ ''Інверс ВС'' не були надані документи щодо передачі та транспортування насіння соняшника до ПрАТ ''Пологівський ОЕЗ'' (були надані лише акти виконаних робіт та акти розрахунку вартості переробки давальницької сировини, складені ПрАТ ''Пологівський ОЕЗ''. Так само не були надані документи на операції з контрагентами-постачальниками насіння соняшника (договори, видаткові накладні, акти приймання-передачі, товарно-транспортні накладні, банківські виписки, сертифікати якості). Одночасно ТОВ ''Іверс ВС'' не мало ресурсів та умов для самостійного виробництва (вирощування) соняшника, так само як не мало у власності або користуванні складські приміщення для зберігання значного обсягу насіння соняшника.

Від оперативного управління ГУ ДФС у Запорізькій області отримано службову записку від 25.09.2018 №122/08-01-21-05, згідно з якою підприємці ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , власники автомобілів, що вказані у наданих ПрАТ «Пологівський ОЕЗ» товарно-транспортних накладних, засвідчили, що перевезення насіння соняшника з м. Апостолове Дніпропетровської області до м. Пологи не здійснювали, а ТОВ ''Інверс ВС'' та його посадові особи їм не відомі.

ТОВ ''Інверс ВС'' надало документи про реалізацію в лютому та березні 2017 року ТОВ ''Влада Інк'' 642,82 т олії соняшникової нерафінованої вартістю 14' 064' 811,17 грн, в тому числі ПДВ 2' 344' 135,20 грн. При цьому відвантаження продукції відбувалося зі складу (елеватору) ПрАТ ''Пологівський ОЕЗ''. Посвідчення якості на олію до перевірки не надані.

Разом з тим, згідно з листом ГУ ДФС у Херсонській області , Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 10.07.2018 № 3264/7/21-22-14-0616 при перевірці ТОВ ''Влада Інк'' надані посвідчення якості на олію рослинну наливом, видані ПрАТ ''Пологівський ОЕЗ'' в лютому-березні 2017 року, в яких зазначено ''станція відправлення Пологи, Придніпровська залізниця'', одержувач ТОВ ''Інверс ВС'', тоді як ТОВ ''Влада Інк'' на підтвердження перевезення олії надало товарно-транспорті накладні на автомобільні перевезення (а.с. 144-149, т. 6-й).

За результатами заходів податкового контролю джерело введення в обіг насіння соняшника, на підтвердження отримання якого від ТОВ ''Інверс ВС'' позивач надав квитанції про приймання насіння соняшника на переробку, встановлено не було. З огляду на це відвантаження позивачем ТОВ ''Інверс ВС'' впродовж січня, лютого, березня, травня 2017 року готової продукції (олія соняшникова нерафінована в загальній кількості 1676,72 т; шрот соняшниковий в загальній кількості 1495,34 т) кваліфіковано контролюючим органом як безоплатне надання товару (підпункт ''а'' підпункту 14.1.13 пункту 14.1 статті 14 ПК) та операції з постачання товару (підпункт «а» пункту 185.1 статті 185 ПК).

Контролюючий орган зробив висновок, що ТОВ ''Інверс ВС'' не здійснювало придбання (виробництво) насіння соняшника, а відтак не могло поставляти насіння для переробки, а тому ПрАТ "Пологівський ОЕЗ" документально оформило операції з надання послуг ТОВ ''Інверс ВС'' з переробки давальницької сировини з метою приховування ведення в обіг олії соняшникової нерафінованої власного виробництва, а також реальної бази оподаткування ПДВ за операціями з реалізації цієї олії.

Відповідно до підпункту ''а'' пункту 185.1 статті 185 ПК об`єктом оподаткування податком на додану вартість, є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК (у редакції, чинній станом на січень - травень 2017 року; далі - так само). Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України ''Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні'' від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).

Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

За змістом цієї норми обов`язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.

У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у цій нормі.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що у податковому обліку підлягають відображенню господарські операції, які фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 КАС щодо достовірності доказів.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

Надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Такий висновок щодо оцінки документів, наданих платником податків на підтвердження даних податкового обліку, зробив Верховний Суд України в постанові від 27.03.2012 у адміністративній справі за позовом ПП ''Ангара'' до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві, за участю прокурора м. Києва про скасування податкового повідомлення-рішення та відшкодування податку на додану вартість.

Відступу від такої правової позиції Велика Палата Верховного Суду в порядку. Встановленому підпунктом 8 пункту 1 розділу VII ''Перехідні положення'' КАС не зробила.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС цей висновок Верховного Суду України повинен враховуватися судами при виборі і застосуванні норм права, що, однак, судами першої та апеляційної інстанції не було зроблено.

Як вже зазначено, суди попередніх інстанцій вмотивували висновок про задоволення позову тим, що обставини щодо здійснення позивачем операцій з постачання ТОВ ''Інверс ВС'' послуг з переробки давальницької сировини (насіння соняшника) підтверджуються наданими позивачем документами бухгалтерського та податкового обліку.

Оцінка судами першої та апеляційної інстанцій доказів зроблена, однак, без дотримання вимог, встановлених статтею 90 КАС, а тому встановлені на підставі такої оцінки обставини у справі не можуть бути визнані такими, що є дійсними обставинами у справі.

Згідно зі статтею 90 КАС суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів) (частини перша, третя і четверта статті 90 КАС).

Доводячи, що операцій між позивачем і ТОВ ''Інверс ВС'' з постачання послуг з переробки давальницької сировини фактично не було, Офіс ВПП у судовому процесі зазначав, в тому числі, про недостовірність інформації в товарно-транспортних накладних про перевезення насіння соняшника, вантажовідправником в яких та автомобільним перевізником вказано ТОВ ''Інверс ВС''. При цьому відповідач вказував як на дефект змісту товарно-транспортних накладних (в них не зазначено адреса пункту навантаження, ТОВ ''Інверс ВС'' станом на січень-березень 2017 року не мало автотранспорту у власності та користуванні), так і на заперечення власниками автомобілів, зазначених у товарно-транспортних накладних (підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 ), перевезення вантажів цими автомобілями в інтересах ТОВ ''Інверс ВС'' з м. Апостолове Дніпропетровської області до м. Пологи Запорізької області. Цей довід відповідача є суттєвим, оскільки безпосередньо стосується обставин щодо транспортування насіння соняшника. Крім того, відповідач наводив його як у зв`язку із зазначеними дефектами змісту товарно-транспортних накладних, так і у зв`язку з листом Управління інформаційно-аналітичної підтримки ГУ НП у Запорізькій області від 04.09.2018 №1444/2/01-2018. Однак, він не був належним чином перевірений судом. Посилання суду на те, що більшість власників автомобілів, які зазначені в товарно-транспортних накладним, не давали будь-яких пояснень щодо використання автомобілів для перевезення вантажів в інтересах ТОВ ''Інверс ВС'', не є переконливим при оцінці зазначеного доводу відповідача і фактично не стосується обставин, на які вказував Офіс ВПП. Не відповідає частині другій статті 72 КАС і посилання суду на заяви власників автомобілів (з нотаріальним посвідченням справжності підписів в них) як на доказ, що спростовує довід відповідача про недостовірність товарно-транспортних накладних. Відповідно до положень частини другої статті 72 КАС засобами доказування в адміністративному судочинстві є письмові, речові і електронні докази, висновки експертів, показання свідків.

Висновок суду щодо обставин, який ґрунтується на не передбачених процесуальними нормами засобах доказування, не можуть вважатися встановленими у справі.

Враховуючи зазначене, обставини щодо перевезення насіння соняшника як давальницької сировини, отриманої від ТОВ ''Інверс ВС'', судами попередніх інстанцій залишилися не встановленими.

Не з`ясовані судами попередніх інстанцій й обставини щодо джерела походження насіння соняшника у ТОВ ''Інверс ВС'' (самостійне вирощування, придбання тощо). В контексті доводу, що позивач не отримав насіння від ТОВ ''Інверс ВС'', відповідач звертав увагу суду як на відсутність у ТОВ ''Інверс ВС'' ресурсів та умов для вирощування соняшника, зберігання насіння, так і на ненадання під час перевірки цього товариства документів на підтвердження придбання насіння, про що зазначено в акті перевірки від 03.10.2018 №581/08-01-14-07/40408389, копію якого відповідач надав суду (а.с. 139 т. 6). Дослідження цього акта залишено поза увагою судів попередніх інстанцій, тоді як він є належним доказом, оскільки стосується предмета доказування у справі.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із формуванням платником податкових зобов`язань, становлять обставини, що підтверджують або спростовують правомірність декларування платником відповідних господарських операцій. До таких обставин належать, зокрема обставини щодо факту здійснення операції з постачання товару (послуги) в разі, якщо контролюючий орган змінив у податковому обліку платника ПДВ суму податку з підстав нереальності (безтоварності) операції.

У такому випадку документи підлягають оцінці з врахуванням всіх обставин, в тому числі й обставин щодо діяльності контрагента платника податку, оцінки його можливостей здійснити господарську операцію. Лише сукупність обставин може свідчити на користь висновку про реальність або неможливість господарської операції.

Згідно з частиною другою статті 77 КАС суб`єкт владних повноважень зобов`язаний довести правомірність свого рішення, дій чи бездіяльності.

Водночас, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства як офіційне з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення, прийнятого контролюючим органом з підстав формування платником податків даних податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Беручи до уваги наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм частини четвертої статті 9, частини другої статті 72, статті 90 КАС, стверджувати, що суди першої та апеляційної інстанцій правильно встановили обставини справи, а відтак і що правильно застосували норми матеріального права, не можна.

Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, встановлених частинами першою, другою статті 341 КАС, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.

Згідно з пунктом другим частини другої статті 353 КАС (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом від 15.01.2020 №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II ''Прикінцеві та перехідні положення'' зазначеного Закону) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Зважаючи на викладене, постановлені у цій справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 52, 250, 341, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задовольнити частково.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.03.2019 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 04.07.2019 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

СуддіЄ.А. Усенко М.М. Гімон М.Б. Гусак