Справа № 500/2069/18
Суддя: Шевчук Світлана Михайлівна
Дата ухвалення: 2021-01-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 січня 2021 рокуЛьвівСправа № 500/2069/18 пров. № А/857/15274/20

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Шевчук С.М.,

суддів Онишкевича Т.В., Шинкар Т.І.,

за участі секретаря судового засідання Чопко Ю.Т.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 вересня 2020 року (ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження, судом під головуванням Подлісної І.М, повний текст рішення складено-08.09.2020 року) у справі № 500/2069/18 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Підвисоцький завод будівельних матеріалів" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, Товариство з обмеженою відповідальністю "РЕСУРС СТАНДАРТ" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення та акту перевірки, суд-

ВСТАНОВИВ:

І.ОПИСОВА ЧАСТИНА

Товариство з обмеженою відповідальністю "Підвисоцький завод будівельних матеріалів" звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, третьої особи на стороні позивача, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору Товариства з обмеженою відповідальністю "РЕСУРС СТАНДАРТ" про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.09.2018 р. № та № та акту перевірки.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 вересня 2020 року позовні вимоги задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення ГУ ДФС у Тернопільській області від 27.09.2018 р. № та №.

У задоволенні решти позовних вимог - відмовлено.

Стягнуто на користь ТОВ "Підвисоцький завод будматеріалів" понесені ним судові витрати зі сплати судового збору в сумі 5 725 (п`ять тисяч сімсот двадцять п`ять) гривень 65 копійок за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Тернопільській області.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, вважаючи його прийнятим з невідповідністю висновків суду обставинам справи, відповідач оскаржив його, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалити у названій частині постанову, якою у задоволенні позову відмовити повністю.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги відповідач вказує, що в ході перевірки не встановлено виробника та джерела походження оприбуткованого позивачем вугілля марки Антрацит сорту АО. Складені первинні документи на поставку такого товару позивачу ТОВ "Ресурс Стандарт" не можуть бути визнані первинними документами, позаяк такі документи не підтверджують легальність руху такого товару по ланцюгу постачання від виробника до ТОВ Підвисоцький завод будівельних матеріалів. Як наслідок, відповідач вважає, що ТОВ Ресурс Стандарт вугілля фактично не поставляло позивачу. Позаяк надходження активу (вугілля) призвело до зростання власного капіталу ТОВ Підвисоцький завод будівельних матеріалів як безоплатно отриманого активу (вугілля), що в свою чергу є підставою для збільшення позивачу доходу на вказану суму вартості такого вугілля та визначення грошових зобов`язань з податку на прибуток та податку на додану вартість.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваних рішеннях.

У зв`язку з критичною ситуацією, що склалася із фінансовим забезпеченням діяльності судів, зокрема, відсутністю асигнувань на оплату послуг з пересилання поштової кореспонденції, повістки-повідомлення скеровано за допомогою електронних засобів зв`язку на офіційну електронну адресу учасників справи.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 127 КАС України часом вручення повістки вважається день отримання судом повідомлення про доставлення судової повістки на офіційну електронну адресу особи.

Учасники справи були повідомлені про дату, час та місце розгляду апеляційної скарги у відповідності до вимог ст.124 КАС України, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази. В судове засідання не прибули. Позивач подав заяву про розгляд справи без його участі. Третя особа подала клопотання про розгляд справи без її участі. Клопотань про відкладення слухання справи не направляли.

В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи рішення в частині яке стосується задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що, що позивачем до перевірки надано всі необхідні первинні документи, які підтверджують обставини щодо фактичної поставки ТОВ "Ресурс Стандарт" вугілля марки Антрацит сорту АО для позивача. Вказує, що позивач не повинен нести відповідальності за будь-яку недобросовісну поведінку контрагентів в тому числі і по ланцюгу постачання.

ІІІ.ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що Головним управлінням ДФС у Тернопільській області проведено планову документальну виїзну перевірку ТОВ Підвисоцький завод будматеріалів з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 р. по 31.03.2018 р., за результатами якої складено акт від 10.09.2018 р. № 2105/19-00/14-01/00291569.

Актом були встановлені такі порушення:

1. пп.134.1.1 п.134.1, ст.134, п.135.1, ст.135 ПКУ, п. 5, п.21 П(С)БО Дохід, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 р. N 290 Зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за N 860/4153 занижено податок на прибуток всього на загальну суму 144 648грн., в тому числі: за І кв. 2017 року у сумі 21052 грн. та Пкв.2017 р. у сумі 123596 грн.

2. п.44.1, п.44.2 ст.44, п.198.1., п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст..198, п.201.1, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України №2755-VI від 02.12.2010 р. зі змінами та доповненнями, ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, п.2.1, п.2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, завищено податок на додану вартість за лютий 2017 року всього в сумі 160 720 грн.

Так, на підставі вказаного акту перевірки, Головним управлінням ДФС у Тернопільській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 27.09.2018 р. №, 27.09.2018 р. №000886140 (отримані товариством 03 жовтня 2018 року), якими для ТОВ Підвисоцький завод будматеріалів визначено грошове зобов`язання:

з податку на додану вартість у розмірі 160720,00 грн. основний платіж та 40180,00 грн. - штрафних санкцій;

з податку на прибуток у розмірі 144648,00 грн.- основний платіж та 36162,00 грн.- штрафна санкція).

Загальна сума нарахувань складає 381710,00 грн.

Підставою для висновків акту перевірки та визначених в оскаржуваних податкових повідомленнях-рішеннях грошових зобов`язань було не встановлення перевіркою згідно з даними ЄРПН джерела походження продукції - вугілля марки Антрацит сорту АО та не підтвердження легальності руху продукції в ланцюгу постачання від виробника до ТОВ Підвисоцький завод будівельних матеріалів.

В адміністративному порядку вказані податкові повідомлення-рішення ТОВ Підвисоцький завод будматеріалів не оскаржило.

Позивач не погодившись з вказаними рішеннями та висновками податкового органу, звернувся з позовом до суду.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - ПК України) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

При цьому, відповідно до абзацу дев`ятого цієї ж частини, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Згідно п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, первинні документи (на паперових і машинозчитуваних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.

Відповідно до п.2.15 та п.2.16 вищевказаного Положення забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства, містити всі обов`язкові реквізити та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні».

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які містять обов`язкові реквізити та підтверджують фактичне здійснення господарських операцій (видаткові накладні, акти виконаних робіт та інші).

Слід зазначити, що податкова накладна не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку.

Відповідно до п.п. 201.6, 201.8, 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна є податковим документом.

Згідно пп. пп.134.1.1 п.134.1, ст.134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (п.135.1, ст.135 ПКУ).

Пунктом 5 П(С)БО Дохід, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 р. N 290 Зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за N 860/4153 передбачено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Пунктом 21 вказаного П(С)БО Дохід встановлено, що 21 дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів, що отримані або підлягають отриманню. Якщо безоплатно отриманий актив забезпечує надходження економічних вигід протягом кількох звітних періодів, то доходи визнаються на систематичній основі(наприклад, у сумі нарахованої амортизації) протягом тих звітних періодів, коли надходять відповідні економічні вигоди.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За правилами пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пункт п.201.1 ст.200 ПК України передбачає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 77 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною частина 1 ст. 77 КАС України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

Досліджуючи питання щодо підставності збільшення доходів позивача та зменшення сум податкового кредиту з ПДВ внаслідок оприбуткування позивачем вугілля марки Антрацит сорту АО за документами ТОВ "Ресурс Стандарт", які відповідач вважає такими, що не відображають реального руху активів по ланцюгу постачання (від виробника до позивача) колегією суддів враховано таке.

За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань https://usr.minjust.gov.ua/ та витягу з вказаного реєстру (а.с. 77-78) видом діяльності ТОВ "Ресурс Стандарт" є діяльність за видом 46.12 діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами, промисловими хімічними речовинами; 46.19 діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту.

Як слідує з матеріалів справи на підтвердження обставин реального руху активів (транспортування товару) за операцією поставки ТОВ "Ресурс Стандарт" вугілля марки Антрацит сорту АО позивачем надано до перевірки: договір поставки №0509 від 05.09.2016 р., предметом якого є поставка залізничним транспортом вугілля марки АО, в кількості 280 тон; видаткову накладну від 10.01.2017 № 2; зареєстровані в ЄДРПН податкові накладні від 11.01.2017 №7, від 09.02.2017 №8, які відповідають вимогам п. 201.1 ПК, ст. 9 Закону України від 16.07.1999 № 996-ХIV; платіжні доручення від 11.01.2017 № 2 на суму 803600,00 грн., № 32 від 09.02.2017 на суму 160720,00 грн. щодо оплати позивачем ТОВ "Ресурс Стандарт" вартості поставленого вугілля; залізничну накладну від 31.12.2016 року, відправником вугілля є ТОВ «Торговий ФАВОРИТ ГРУП», власником вугілля є ТОВ "Ресурс Стандарт".

Вказані обставини не заперечуються відповідачем та підтверджені відомостями названого акту перевірки.

Також сторонами не заперечуються обставини щодо фактичного оприбуткування по бухгалтерському та складському обліку позивача названого вугілля. Даними акту перевірки підтверджено обставини щодо фактичних безготівкових розрахунків позивача та вказаного контрагента за придбані у нього ТМЦ.

Обставини щодо фактичної поставки позивачу вказаної партії вугілля підтверджено також ТОВ "Ресурс Стандарт", про що зазначено у письмових поясненнях долучених до матеріалів справи до яких додано копії перелічених вище документів, якими супроводжувалась поставка вугілля для позивача.

З наведених доказів слідує, що обумовлені ТМЦ фактично надійшли залізничним транспортом на підприємство позивача, оприбутковані за даними бухгалтерського обліку та розрахунки проведені в безготівковій формі, на момент складання та реєстрації податкової накладної за вказаною операцією у контролюючого органу були відсутні підстави для відмови у реєстрації зазначеної податкової накладної, що давало позивачу право на віднесення суми ПДВ за такими податковими накладними до складу податкового кредиту.

Вказані первинні документи в повній мірі містять відомості які відображають суть господарських операцій, що відбулись між позивачем та ТОВ "Ресурс Стандарт". Як наслідок, досліджені судом первинні документи, згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

З оглядну на вказане, суд відхиляє аргументи відповідача про ненадання позивачем документів, що підтверджують обставини походження вказаного вугілля та щодо фактичної його поставки (переміщення) за операцією позивача та ТОВ "Ресурс Стандарт".

Стосовно ж доводів апеляційної скарги на предмет відсутності ТОВ "Ресурс Стандарт" достатніх основних фондів та трудових ресурсів, то такі доводи не спростовують обставин щодо фактичної поставки вказаним товариством для позивача вугілля, позаяк з реєстраційних документів названого товариства слідує, що зміст його діяльності полягає у здійсненні посередницької діяльності, що в свою чергу не вимагає обов`язкової наявності у нього основних фондів для складування, організації постачання та перевезення вугілля для позивача.

Відповідно до ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Оцінка документів, як письмових доказів, здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого на час вирішення спору ч.2 ст.74 Кодексу адміністративного судочинства України, визначено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Відповідно до п. 5 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745 (зі змінами і доповненнями), факти виявлених порушень законодавства з питань податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів.

Натомість з акту перевірки (на підставі якого винесено оскаржувані податкові повідомлення рішення) вбачається, що приведені відповідачем доводи (щодо відсутності основних фондів, трудових ресурсів у ТОВ "Ресурс Стандарт" та відсутності відомостей щодо джерела фактичного походження вугілля по ланцюгу постачання) ґрунтуються виключно на податковій інформації, що наявна в інформаційно-аналітичних базах.

При цьому, вказаний акт перевірки не містить посилань на будь- які первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, податкову або іншу фінансову звітність ТОВ "Ресурс Стандарт", подану контролюючому органу, з якої відповідач встановив обставини щодо відсутності у названого контрагента: основних фондів; трудових ресурсів; відомостей щодо джерела фактичного походження вугілля по ланцюгу постачання.

Контролюючим органом перевірки названого контрагента на предмет походження товару по ланцюгу постачання не перевірялось. Перевірки наявних у нього трудових ресурсів та виробничих потужностей (основних фондів), необхідних для виконання господарських операцій, як власних так і орендованих та інших залучених на підставі цивільно-правових чи господарсько правових договорів не проводилось. Документів та пояснень по вказаному факту від названого контрагента та від його уповноважених осіб не витребовувалось.

Також колегія суддів зазначає, що в порушення ч. 2 ст. 77 КАС України відповідачем не було надано суду жодних доказів в розумінні ст. 72 КАС України на підтвердження, викладених в акті перевірки висновків щодо не можливості вказаного контрагента забезпечити фактичну поставку вказаних ТМЦ за замовленням позивача.

Як наслідок, колегія суддів приходить до висновку, що наявна у відповідача податкова інформація в інформаційно-аналітичних базах, на підставі якої встановлено факти, які свідчать про нереальність здійсненних господарських операцій позивача із вказаним контрагентом не є належним доказом у справі, оскільки не має статусу первинного документа, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків. Будь-яке автоматизоване співставлення чи дані, отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні процесуального закону, оскільки, автоматизоване співставлення, зокрема, задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань, а тому здобуті таким, чином докази не можуть визнаватись належними.

Отож, виявлення розбіжностей під час співставлення даних, що містяться в податкових деклараціях платника податків, і даних ЄРПН не доводять склад податкового правопорушення, яке за своєю суттю може бути встановлене на підставі дослідження первинних документів податкового та бухгалтерського обліку та податкової звітності, оскільки самим контрагентом-постачальником або по ланцюгу постачання могло б бути не відображено сум ПДВ у Деклараціях з ПДВ за відповідні періоди.

При цьому, колегія суддів зазначає, що наявна податкова інформація є лише підставою для поглибленої документальної перевірки платників податків на предмет фактичності їх правовідносин.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 4 червня 2020 року у справі №340/422/19, від 16 вересня 2020 року у справі № 520/4150/19, від 18 червня 2020 року у справі №826/10624/18.

З огляду на обумовлені положення законодавства, колегія суддів вважає необґрунтованими посилання скаржника на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента суб`єкта господарювання або по ланцюгу постачання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки остання носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Щодо кримінальних проваджень по підприємствах по ланцюгу постачання, то ні позивач, ні постачальник - ТОВ "Ресурс Стандарт" серед приведеного в акті перевірки переліку підприємств щодо ймовірних кримінальних проваджень - відсутні. При цьому, сам факт порушення кримінальної справи відносно певного контрагента по ланцюгу постачання з яким позивач не мав безпосередніх взаємовідносин не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків всіх господарських операцій проведених позивачем та його контрагентом. Під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), незважаючи на те, що контрагенти можливо і мають наміри щодо порушення податкового законодавства.

Колегією суддів також враховано, що приведені вище норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від наявності чи відсутності у контрагентів основних фондів та інших ресурсів чи дотримання податкової дисципліни (як то належних податковий, бухгалтерський облік, подання звітності) контрагентами постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) (в тому рахунку і по ланцюгу постачання) вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності (в тому випадку і по ланцюгу постачання) не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту/витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат чи сум податкового кредиту за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже, поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Відтак, за відсутності відповідних доказів які беззаперечно могли б свідчити про неможливість виконання названої операції або про її не виконання названими контрагентами, позивач не може бути позбавлений можливості відображення такої операції в своєму податковому обліку та як наслідок зазначене не може бути підставою для відмови у задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення як протиправного, прийнятого контролюючим органом з підстав неналежного ведення або формування платником податків даних свого податкового обліку або наявності зловживань по ланцюгу постачання.

Окрім того, практика Європейського суду з прав людини, яка відповідно до ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" №3477-IV від 23.02.2006 р., є джерелом права, свідчить про те, що якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку (Рішення Європейського Суду від 09.01.2007 р. у справі "Інтерсплав проти України"). Вказане узгоджується з конституційним принципом індивідуальності юридичної відповідальності.

У рішенні ж Європейського суду з прав людини від 22.01.2009 у справі "БУЛВЕС" АД проти Болгарії" (заява № 3991/03) зазначено, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, пов`язаним зі сплатою ПДВ, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не було засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності. Можливі порушення по ланцюгу постачання податкової дисципліни та правил здійснення господарської діяльності (відсутність необхідних умов для ведення господарської діяльності, відсутність власних основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів тощо) не можуть бути підставою для позбавлення добросовісного платника податків (позивача) права на валові витрати та на податковий кредит.

Також матеріали справи не містять будь-яких доказів, які могли б свідчити про опосередковану чи пряму обізнаність позивача стосовно ймовірного порушення вимог податкового законодавства названими контрагентами. Неналежне виконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність позивача із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Водночас, колегією суддів враховано, що наявний у позивача доступ до відкритих відомостей стосовно господарської діяльності названих контрагентів не давав йому змогу передбачити обставини стосовно ймовірних порушень названих постачальників таких, як неподання звітності за певний період, або відсутності у контролюючого органу за даними звітності платника податків відомостей щодо походження товару по ланцюгу постачання, наявності або відсутності у контрагентів позивача трудових ресурсів, основних фондів, транспортних засобів, як власних так і таких які залучені на підставі інших цивільно-правових договорів (таких, як: оренда, відповідальне зберігання, транспортне перевезення).

Окрім того, колегією суддів враховано, що Державою не забезпечено ведення певних реєстрів, або розкриття відомостей суб`єктами господарювання, за наявності яких добросовісний платник міг завчасно перевірити та передбачити перелічені обставини стосовно не доброчесності його постачальників в тому рахунку і по ланцюгу поставок та ряд інших факторів на які покликається відповідач.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Аналогічна правова позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 13 листопада 2018 року у справі №820/3279/13-а, а відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України суд при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Згідно правової позиції Верховного Суду, викладеної в постанові від 21 лютого 2018 року у справі №817/537/17 (адміністративне провадження №К/9901/4401/17), презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного. У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

Відтак, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що зібраними у справі доказами не підтверджуються доводи відповідача щодо правомірного та підставного визначення ним грошових зобов`язань за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями.

Враховуючи викладене, оскаржуване рішення суду першої інстанції відповідає дійсним обставинам справи та нормам матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги його висновків не спростовують, такі ґрунтуються на помилковому трактуванні правових норм, а тому підстав для скасування цього судового рішення колегія суддів не вбачає.

Відповідно до п. 10 ч. 6 ст. 12 КАС України, вказана справа віднесена судом першої інстанції до справ незначної складності, а відтак на неї поширюються положення п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Керуючись ст. 308, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 03 вересня 2020 року у справі № 500/2069/18 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук
судді Т. В. Онишкевич
Т. І. Шинкар
Повне судове рішення складено 21.01.2021 року.