Справа № П/811/985/17
Суддя: Семененко Я.В.
Дата ухвалення: 2021-01-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

14 січня 2021 року м. Дніпросправа № П/811/985/17

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Семененка Я.В. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Добродняк І.Ю.,

за участю секретаря судового засідання Волкової К.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області

на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 24 січня 2020 року (суддя Брегей Р.І.) по справі №П/811/985/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Рос Агро" до Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и В :

Позивач звернувся до суду із позовом в якому просив скасувати податкові повідомлення-рішення від 06 лютого 2017р.: №, яким визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість та №, яким застосовані штрафні санкції по податку на додану вартість в сумі 383522 грн.

Обгрунтовуючи заявлені вимоги позивач посилався на те, що контролюючим органом зроблено безпідставні висновки про неправильність формування підприємством, яке перебувало на спеціальному режимі оподаткування (сільськогосподарський товаровиробник), спеціального рахунку з податку на додану вартість для оплати виробничих факторів та використання таких коштів у власній господарській діяльності підприємства.

Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 24 січня 2020 року позов задоволено частково, а саме:

визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 06 лютого 2017 року, яким товариству з обмеженою відповідальністю Рос Агро збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 2193946 грн. та накладено штрафну санкцію в сумі 2584130 грн., в частині визначення грошового зобов`язання 2193946 грн. та штрафу 2530820 грн.;

визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Кіровоградській області від 06 лютого 2017 року, яким товариству з обмеженою відповідальністю Рос Агро зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість за вересень 2016 року на 383522 грн.

В іншій частині позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову у повному обсязі. Апеляційна скарга фактично обґрунтована висновками, які ідентичні висновкам, що зроблені за результатами проведеної планової виїзної перевірки щодо питань дотримання вимог податкового законодавства, за позицією

скаржника, судом першої інстанції не надано належної оцінки.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить рішення суду першої інстанції залишити без змін з огляду на його законність і обґрунтованість.

Перевіривши, в межах доводів апеляційної скарги, законність та обґрунтованість судового рішення, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Встановлені судом першої інстанції обставини справи, які не заперечуються сторонами, свідчать про те, що на підставі направлень, виданих ГУ ДФС у Кіровоградській області, посадовими особами контролюючого органу з 09.11.2016 по 19.12.2016 проводилась планова виїзна перевірка ТОВ "Рос Агро", за результатами якої складено акт за №100/11-28-14-01/31308597 від 26.12.2016р.

В акті перевірки зроблено висновки про порушення підприємством вимог податкового законодавства, що призвело до:

- заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету в загальній сумі 779549 грн. в т.ч. за жовтень 2013року на суму 14346 грн., за листопад 2016 року 12116 грн., за вересень 2014 року на суму 1157 грн., за грудень 2015 року на суму 751930 грн.;

- завищення податку на додану вартість, що підлягала сплаті до бюджету в загальній сумі 3775 грн. в т.ч. за серпень 2014 року на суму 1157 грн., за травень 2016 року на суму 934 грн., за червень 2016 року 565 грн., за липень 2016 року на суму 400 грн., за серпень 2016 року на суму 269 грн. за вересень 2016 року на суму 450 грн.;

- заниження суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду (ряд.21 Декларації) всього за вересень 2016 року в сумі 749312 грн.;

- заниження податку на додану вартість всього у сумі 1440859 грн. в тому числі за серпень 2014 року 322006 грн, за березень 2015 року на суму 106620 грн., за серпень 2016 року на суму 1012233 грн.;

- завищення податку на додану вартість всього у сумі 1100448 грн. в тому числі за листопад 2013 року 26512 грн., за вересень 2014 року 322006 грн., за грудень 2015 року 751930 грн.;

- завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 21) в сумі 383522 грн. в т.ч. за вересень 2016р. в сумі 383522 грн.;

- нецільове використання коштів на загальну суму 1487157 грн.

На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 06.02.2017р.:

№, яким підприємству визначено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 2193946,0грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 2584130,0грн.;

№, яким зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість в сумі 383522 грн.

Правомірність вказаних рішень відповідача є предметом спору, який передано на вирішення суду.

За наслідками перегляду справи суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Щодо податкового повідомлення-рішення №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість.

Як вбачається з детального розрахунку донарахованих податкових зобов`язань та застосованих штрафних санкцій (т.3 а.с.152), підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № стали такі порушення:

1. Проведеною перевіркою встановлено порушення порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 23.09.2014 №966, а саме:

- заниження задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 16 декларацій «Коригування податкового кредиту за попередні звітні періоди», а саме: у серпні 2014 року встановлено заниження показника ряд. 16.2 «Коригування податкового кредиту внаслідок часткового використання товарів/послуг, необоротних активів в операціях сільськогосподарського або переробного виробництва» на суму 322006 грн. ПДВ;

- завищення задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 16 декларацій «Коригування податкового кредиту за попередні звітні періоди», а саме: у вересні 2014 року встановлено заниження показника ряд. 16.2 «Коригування податкового кредиту внаслідок часткового використання товарів/послуг, необоротних активів в операціях сільськогосподарського або переробного виробництва» на суму 322006 грн. ПДВ внаслідок наступного.

В акті перевірки зазначено, що у зв`язку зі зміною напрямку використання основних засобів - зернозбирального комбайну «Лексион 560» відповідно до накладної від 22.08.2014 №ЛНА-000002 на суму 322006 грн. ПДВ, з залишкової балансової вартості, який у серпні 2014 року було продано ТОВ «Агрофірма Добробут» згідно з вказаною видатковою накладною, ТОВ «РОС АГРО» у рядку 16.2 Декларації за серпень 2014 року не відобразило коригування податкового кредиту на суму 322006 грн. ПДВ.

Таким чином, контролюючим органом зроблено висновок про те, що оскільки зміна цільового призначення відбулась у серпні 2014 року, то ТОВ «РОС АГРО» занижено показник рядку 16.2 на суму 322006 грн. ПДВ.

З цих же підстав контролюючий орган вказав на завищення товариством показника рядку 16.2 на суму 322006 грн. ПДВ за вересень 2014 року так, як зміна цільового призначення відбулась в серпні 2014 року.

Враховуючи викладене, контролюючим органом зроблено висновок про:

- завищення підприємством податкового кредиту за вересень 2014 року в сумі 322006 грн.;

- заниження підприємством податкового кредиту за серпень 2014 року в сумі 322006 грн.

Вказане порушення призвело до нарахування контролюючим органом підприємству 322006,0грн. зобов`язань з ПДВ та застосування штрафних санкцій у розмірі 161003,0грн., а всього 483009,0грн.

Таким підставам для нарахування податкових зобов`язань та застосування штрафних санкцій, судом першої інстанції оцінки надано не було.

Суд апеляційної інстанції, не ставлячи під сумнів висновки контролюючого органу щодо правильного періоду коригування податкового кредиту (серпень 2014 року), у зв`язку зі зміною напрямку використання основних засобів - зернозбирального комбайну «Лексион 560», вважає за необхідне зазначити те, що проведеною перевіркою встановлено не лише факт завищення податкового кредиту, що призвело до заниження податкових зобов`язань, а і факт заниження податкового кредиту на одну і ту ж саму суму.

Отже, описане контролюючим органом порушення та встановлені перевіркою обставини щодо фактичного періоду коригування підприємством податкового кредиту, не призвели до заниження підприємством податкових зобов`язань з ПДВ, які підлягали сплаті до бюджету.

З цих підстав суд апеляційної інстанції приходить до висновку про відсутність підстав для нарахування контролюючим органом підприємству 322006,0грн. зобов`язань з ПДВ та застосування штрафних санкцій у розмірі 161003,0грн..

Як вбачається з розрахунку донарахованих податкових зобов`язань, по вказаному податковому повідомленню-рішенню, вказане вище порушення призвело також до нарахування контролюючим органом 1157,0грн. податкового зобов`язання з ПДВ та застосування штрафних санкцій у розмірі 578,5грн.

У судовому засіданні представник відповідача не обґрунтував суду підстави для нарахування цих зобов`язань, відобразивши в розрахунку те, що таке порушення описане на стор.11-12 Акту перевірки.

У свою чергу, в Акті перевірки, в тій частині на яку посилається представник відповідача, описано лише порушення, в частині завищення підприємством податкового кредиту на суму 322006,0грн. та не містить обставин, які б підтверджували правомірність нарахування контролюючим органом 1157,0грн. податкового зобов`язання з ПДВ та застосування штрафних санкцій у розмірі 578,5грн.

З цих підстав суд апеляційної інстанції приходить до висновку про необґрунтованість нарахування контролюючим органом 1157,0грн. податкового зобов`язання з ПДВ та застосування штрафних санкцій у розмірі 578,5грн.

2. Проведеною перевіркою встановлено порушення порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 №21, а саме:

- за грудень 2015 року встановлено завищення задекларованих суб`єктом господарювання показників у рядку 13 декларації «Коригування податкового кредиту у зв`язку з частковим використанням товарів/послуг, необоротних активів в операціях сільськогосподарського виробництва» так, як у грудні 2015 року встановлено завищення показника рядку 13 на суму 751930 грн. ПДВ у зв`язку з тим, що не відбулось зміни напрямку використання основних засобів, а саме: ТОВ «РОС АГРО» безпідставно віднесено до складу рядку 13 суму 751930 грн. ПДВ так, як не відбувалось зміни напрямку використання основних засобів: зернозбирального комбайну «CLAAS LEXION - 670» - 1 шт., «CLAAS LEXION - 670» - 1 шт., жатка зернова 9 м. VARIO з пристос. для збирання рапсу - 1 шт., навісний пристрій для збирання сої НСП-6,6 Mega 204 відповідно до накладної від 31.12.2015 №ЛНА- 000006 на суму 751929,57 грн. ПДВ.

Контролюючим органом зазначено, що внаслідок того, що не відбулось зміни напрямку використання основних фондів у декларації за грудень 2015 року (від 18.01.2016 №), а договір від 28.12.2015, укладений з ТОВ «Агрофірма Лісова», не є підставою для зміни напрямку використання і для віднесення сум податкового кредиту до загальної декларації, а отже підстави для подання уточнюючого розрахунку (від 02.06.2016 №, від 17.05.2016 №) та подання уточнюючого розрахунку по скороченій декларації за грудень 2015 року від 17.05.2016 №, у якому змінено напрямок використання в декларації за грудень 2015 року, слугувало маніпулювання показниками податкової звітності по загальній декларації, до якої було віднесено податковий кредит у сумі 751930 грн. до рядку 13, рядку 16.2 з метою не сплати ПДВ у сумі 751930 гривень.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, перевіркою зроблено висновок, що ТОВ «РОС АГРО» на порушення вимог пп.209.15.1 п.209.15 ст.209 Податкового кодексу України та у порушення порядків заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 23.09.2014 №966, наказом Міністерства фінансів України 28.01.2016 №21, шляхом маніпулювання показниками податкової звітності з метою не сплати сум податку до бюджету завищено показник рядка 16.2, рядка 13 у загальній сумі 751930,0грн., у т.ч.: за грудень 2015 року в сумі 751930 грн., та занижено показник рядка 16.2, рядка 13 у загальній сумі 751930,0грн., у т.ч.: за травень 2016 року в сумі 751930 гривень.

З приводу такої позиції контролюючого органу суд першої інстанції зазначив таке.

Станом на грудень 2015 року у власності Товариства перебував, зокрема, комбайн CLAAS LEXION та навісне обладнання до нього.

Податок на додану вартість (кредит) щодо придбання основних засобів обліковувався у скороченій декларації.

28 грудня 2015 року Товариство (продавець) та ТОВ Агрофірма Лісова (далі Товариство 2) (покупець) уклали договір купівлі-продажу згаданого майна (Том 2 а.с.12-14).

Того ж дня Товариство видало наказ про виведення майна з експлуатації основних засобів та оформлено відповідні акти приймання-передачі (внутрішнє переміщення) основних засобів (Том 2 а.с.16-20).

За умовами договору купівлі-продажу Товариство 2 оплачує товар шляхом перерахунку коштів двома рівними частинами до 28 лютого та 28 квітня 2016 року.

Передача товару здійснюється упродовж трьох днів з дня повної попередньої оплати.

04 травня 2016 року сторони уклали угоду про розірвання договору купівлі-продажу (Том 2 а.с.15).

Того ж дня Товариство видало наказ про введення в експлуатацію основних засобів та оформлено відповідні акти приймання-передачі (внутрішнє переміщення) основних засобів (Том 2 а.с.21-24).

За наслідками правочинів Товариство відкоригувало суми податкового кредиту у деклараціях з податку на додану вартість.

У грудні 2015 року суму кредиту перенесло до загальної декларації (751930грн. ПДВ), а у травні 2016 року повернуто до скороченої декларації.

За позицією податкового органу підприємством незаконно перенесено суми кредиту до загальної декларації у грудні 2015 року, що призвело до заниження податкового зобов`язання того періоду на суму 751930,0грн. ПДВ.

Встановивши такі обставини, суд першої інстанції зазначив те, що для цілей застосування підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України, вищеописані обставини є підставою вважати те, що у підприємства змінився напрямок використання основних засобів, а отже підприємство правомірно перенесло показники податкового кредиту із скороченої до загальної декларації.

З такими висновками суду першої інстанції суд апеляційної інстанції не погоджується з огляду на таке.

Відповідно до підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України (в редакції станом на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що у разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів/послуг, то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів.

У разі зміни напряму використання товарів/робіт, основних фондів платник податку проводить коригування податкового кредиту виходячи з вартості придбання товарів/послуг, балансової (залишкової) вартості основних фондів, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснено зміну напряму використання.

З аналізу положень вказаної норми можливо дійти висновку про те, що зміна напрямку використання основного засобу та відповідне коригування податкового кредиту (перенесення податкового кредиту зі скороченої до загальної декларації) безпосередньо пов`язана із фактичним вибуттям основного засобу із процесу виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), за спірних обставин (продаж комбайну) фактичне вибуття основного засобу із власності підприємства.

Як зазначено вище, згідно укладеного договору купівлі-продажу передача товару (Комбайну) здійснюється упродовж трьох днів з дня повної попередньої оплати, а повна оплата повина бути здійснена 28 квітня 2016 року. Оскільки оплата за товар здійснена не була, то договір було розірвано.

Отже, основний засіб комбайн фактично не було продано позивачем та він не вибував із власності позивача, а тому стверджувати про те, що за таких обставин мала місце зміна напрямку використання основного засобу, підстав не існує.

Ураховуючи викладене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком контролюючого органу про те, що неправомірно перенісши податковий кредит на суму 751930,0грн. у грудні 2015 року із скороченої до загальної декларації, позивач занизив податкові зобов`язання, які фактично підлягали сплаті до бюджету, на вказану суму.

З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає правомірним донарахування контролюючим органом податкових зобов`язань з ПДВ на суму 751930,0грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 375965,0грн.

В той же час, суд апеляційної інстанції не може погодитися із донарахуванням контролюючим органом такої ж суми податкових зобов`язань, у зв`язку з коригування позивачем податкових зобов`язань (після розірвання договору купівлі-продажу комбайну) та повернення суми ПДВ 751930,0грн. із загальної до скороченої декларації.

З цього приводу слід зазначити те, що відповідачем не обґрунтовано, яким чином перенесення сум ПДВ із загальної до скороченої декларації могло вплинути на заниження підприємством податкових зобов`язань, що підлягають сплаті до бюджету.

З цих підстав суд апеляційної інстанції вважає необґрунтованим нарахування контролюючим органом податкових зобов`язань з ПДВ на суму 751930,0грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 375965,0грн. (в розрахунку ППР зазначено серпень 2016 року).

3. Перевіркою встановлено завищення суми від`ємного значення (рядок 24), а саме: згідно з поданим уточнюючим розрахунком від 18.03.2015 № до декларації за січень 2015 рік встановлено, що задекларований рядок 24 декларації становить 1525753 грн., проте перевіркою встановлено, що вказаний показник в поданій від 20.03.2015, декларації за лютий 2015 року не враховано та перенесено без урахування (поданого уточнюючого розрахунку від 18.03.2015 №) до рядку 20.1 у сумі 1632373 грн., що у подальшому вказаний показник був перенесений до рядків 21, 22,22.1,24 декларації за лютий 2015 року.

Таким чином, в акті перевірки зроблено висновок, що у порушення Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 23.09.2014 №966 в декларації за березень 2015 року від 20.04.2015 № не було враховано зменшення показника рядка 20, 20.1 на суму 106620 грн., внаслідок чого занижено показник рядка 25 сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню за підсумками поточного звітного (податкового) періоду з урахуванням залишку від`ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду (рядок 18 - рядок 20) за березень 2015 року в розмірі 106620 гривень.

З приводу такої позиції контролюючого органу суд першої інстанції виходив з такого.

Щодо заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість за березень 2015 року на 106620 грн. (скорочена декларація) та накладення штрафу у сумі 53310 грн.

Факт вищеописаного порушення позивачем не заперечувався.

Приписами пункту 209.2 статті 209 ПК України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку для інших виробничих цілей.

Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Отже, заниження грошового зобов`язання з податку на додану вартість у скороченій декларації сільськогосподарського товаровиробника не веде до сплати коштів до Державного бюджету України.

У такому разі податковий орган має прийняти рішення про зобов`язання платника податків перерахувати на спеціальний рахунок суму коштів, яка рівняється сумі заниженого податкового зобов`язання.

З цих підстав, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необґрунтованість донарахування контролюючим органом податкових зобов`язань на суму 106620,0грн.

В той же час, суд першої інстанції обґрунтовано зазначив про правомірність застосування до позивача, за вказане порушення, штрафних санкцій у розмірі 53 310,0грн.

Зроблені судом першої інстанції висновки щодо правомірності застосування штрафних санкцій, позивачем під сумнів не ставляться, рішення суду першої інстанції позивачем не оскаржується.

4. Проведеною перевіркою встановлено, що ТОВ «РОС АГРО» віднесено до складу податкового кредиту суми ПДВ за податковими накладними, отриманими від постачальника, які містять помилки в обов`язкових реквізитах, визначених п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, зокрема, з помилками в коді товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України) (графа 4 «код товару згідно з УКТ ЗЕД») за лютий 2016 року на загальну суму 238745 грн. у відповідності до податкової накладної від 29.02.2016 №1 з кодом «код товару згідно з УКТ ЗЕД» 271094110 дизельне топливо Евро марки С на 92537 літрів.

Таким чином, перевіркою зроблено висновок, що на порушення вимог п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, ТОВ «РОС АГРО» завищено податковий кредит за лютий 2016 року на суму 238745 гривень.

З приводу такої позиції контролюючого органу суд першої інстанції виходив з такого.

Так, 29 лютого 2016 року Товариство (покупець) та ПП Інкопмарк-Плюс (далі Підприємство) уклали договір на придбання дизельного палива на суму 1432472,76 грн. (у тому числі ПДВ у сумі 238745 грн.) (Том 2 а.с.83-84).

Поставка товару відбулась того ж дня.

Підприємство виписало податкову накладну, а Товариство задекларувало податковий кредит з податку на додану вартість у скороченій декларації за лютий 2016 року.

Податкова накладна зареєстрована 12 березня 2016 року.

Товариство розрахувалось з Підприємством у березні 2016 року за рахунок коштів зі спеціального рахунку.

Ці обставини контролюючим органом не заперечуються.

За позицією відповідача Товариство не мало право включати суму податку на додану вартість до податкового кредиту, оскільки Підприємство допустило помилку стосовно коду товару.

З такою позицією контролюючого органу обґрунтовано не погодився суд першої інстанції, який правильно зазначив таке.

Приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Отже, Товариство правомірно включило суму податку до податкового кредиту.

З цих підстав, суд першої інстанції зробив обгрунтований висновок про те, що Товариство не завищувало податковий кредит з податку на додану вартість (скорочена декларація) за лютий 2016 року на суму 238745 грн.

З огляду на встановлене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо неправомірності донарахування позивачу податкових зобов`язань на суму 238745 грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 119372,50 грн.

5. Перевіркою встановлено завищення податкового кредиту на загальну суму 104643 грн., у т.ч.: відповідно до податкової накладної від 17.08.2016 №17 за серпень 2016 року на суму 21558 грн., відповідно до податкової накладної від 16.09.2016 №13 за вересень 2016 року на суму 83085 грн. внаслідок придбання мотоцикла Night-Rod Special (Harley-Davidson) преміум класу у ТОВ «Американська Легенда», який станом на момент закінчення перевірки не введено в експлуатацію та не використовувася в с/г діяльності, а також придбання вказаного мотоциклу не відноситься до виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит.

Таким чином, в акті перевірки зроблено висновок, що на порушення вимог пп.209.15.1 п.209.15 ст.209 Податкового кодексу України ТОВ «РОС АГРО» завищено податковий кредит на загальну суму 104643 гривень.

З приводу такої позиції контролюючого органу суд першої інстанції виходив з такого.

Так, судом першої інстанції встановлено, що 17 серпня 2016 року позивач (покупець) та ТОВ Американська легенда (продавець) уклали договір купівлі-продажу мотоциклу вартістю 627860 грн. (з урахуванням ПДВ у сумі 104643 грн.) (Том 1 а.с.160-164).

Позивач сплатив кошти двома частинами 17 серпня та 16 вересня 2016 року (Том 1 а.с.167-169).

Суму податку на додану вартість 21558,33 грн. та 83085 грн. позивач включив до податкового кредиту за серпень та вересень 2016 року.

Мотоцикл передано покупцю 20 вересня 2016 року (Том 1 а.с.165-166).

Того ж дня позивач прийняв наказ про введення його в експлуатацію (Том 1 а.с.170-172).

У наказі зазначено, що мотоцикл передається для використання у господарській діяльності одного з підрозділів.

Судом першої інстанції, з пояснень представника позивача, було встановлено те, що транспортний засіб використовує агроном для об`їзду полів.

Встановивши такі обставини справи, суд першої інстанції, пославшись на положення пп.209.15.1 п.209.15 ст.209 Податкового кодексу України, зробив висновок про те, що мотоцикл, на якому агроном сільськогосподарського виробника об`їжджає поля, відноситься до виробничих факторів, придбання яких допускається за рахунок коштів з податку на додану вартість, що акумулюються на спеціальному рахунку платника податків.

З такими висновками суду першої інстанції суд апеляційної інстанції не погоджується та вважає, що такі висновки зроблені судом із розширеним та необгрунтованим тлумаченням положень пп.209.15.1 п.209.15 ст.209 Податкового кодексу України.

Так, відповідно до підпункту 209.15.1. пункту 209.15 статті 209 ПК України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) визначено виробничі фактори, за рахунок яких сформовано податковий кредит:

а) товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.

б) послуги, супутні постачанню сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку.

Отже, вказаною нормою права визначено вичерпний перелік, зокрема, товарів, що відносяться до виробничих факторів і такі товари повинні безпосередньо використовуватися у виробництві сільськогосподарської продукції.

У свою чергу, призначення мотоцикла Night-Rod Special (Harley-Davidson) не є виробництво сільськогосподарської продукції та мотоцикл безпосередньо не може використовуватися у виробництві сільськогосподарської продукції.

З цих підстав суд апеляційної інстанції приходить до висновку про правомірність донарахування контролюючим органом податкових зобов`язань на суму 21558,0 грн. ( на суму включеного податкового кредиту по податковій накладній від 17.08.2016 №17 за серпень 2016 року) та застосованих штрафних санкцій, у зв`язку з донарахуванням контролюючим органом податкових зобов`язань.

6. Перевіркою встановлено, що ТОВ «РОС АГРО» у грудні 2015 року по спеціальній декларації сформовано податковий кредит по попередній оплаті за засоби захисту рослин, станом на 28.12.2015 сальдо по рахунку 631 рахувалось дебетове на суму 6510,36 грн., а станом на 25.03.2016 - 22106510,36 грн. Перевіркою встановлено, що згідно з банківською випискою від 28.12.2015 №785 зі спеціального рахунку перераховано коштів на суму 19080900 грн., а інша сума перерахована із загального рахунку у розмірі 3019100 грн.

В акті перевірки зазначено, що вказані кошти перераховано зі спец, рахунку контрагенту ТОВ «ІМПЕРІЯ -АГРО» та сформовано податковий кредит по попередній оплаті, згідно з податковими накладними на загальну суму 3683340 грн. ПДВ (загальний перелік наведено в акті перевірки).

Перевіркою встановлено, що протягом 2016 року в податковому обліку проводилось коригування зміни номенклатури по ЗЗР та часткового повернення попередньої оплати за не поставленні ЗЗР. У бухгалтерському обліку вказані операції повернення попередньої оплати за ЗЗР не були відображені, так як сума прерахованих коштів не поверталась, сальдо дебетове по рах.631 закривалось частково поставкою насінням кукурудзи та ріпаку, який в 2016 року не був звільнений від ПДВ.

В акті перевірки зроблено висновок, що на порушення вимог п.201.10 п 201.1 ст.201, п. 192.3 ст.192 Податкового кодексу України прийнявши розрахунки коригування та відобразивши результат їх перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача у складі податкових декларації, підставою для коригування якої слугувало повернення оплати за непоставлений товар та зареєструвавши їх, фактичного повернення коштів не відбулось, тож факт першої події залишився у 2015 році у відповідності до п. 198.2 ст.198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше - в даному випадку дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг.

В акті перевірки зазначено, що коли діяв у 2015 році п.15 прим.2 підрозділу 2 розділу XX перехідних положень Податкового кодексу України тимчасово до 31 грудня 2017 року включно від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 згідно з УКТ ЗЕД та технічних культур товарних позицій 1205 і 1206 00 згідно з УКТ ЗЕД, крім першого постачання таких зернових та технічних культур сільськогосподарськими підприємствами - виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників.

У свою чергу, перевіркою встановлено, що відповідно до інформаційної бази архіву електронної звітності не встановлено придбання ТОВ «ІМПЕРІЯ -АГРО» у сільськогосподарських підприємств - виробників, насіння кукурудзи та ріпаку, а вказаний товар згідно з податковими накладними був імпортного походження про що свідчить код УКТ ЗЕД, а частково українського - UA.

З цих підстав контролюючим органом зроблено висновок про те, що ТОВ «РОС АГРО» на порушення вимог п. 201.10 п.201.1 ст.201, п. 198.2 ст.198, п. 192.3 ст.192 та ст.192, пп.209.15.1, п.209.15, п.15 прим. 2 підрозділу 2 розділу XX перехідних положень Податкового кодексу України завищено суму податкового кредиту на загальну суму 1487157 грн., у т.ч.: за березень 2016 року на суму 534732 грн., за квітень 2016 року на суму 569242 грн., за серпень 2016 року на суму 383183 гривень.

Крім цього, за нецільове використання таких коштів платник податків притягується до відповідальності (згідно з пунктом 123.2 статті 123 Податкового кодексу України) на загальну суму 1487157 гривень.

З цих підстав контролюючим органом, у податковому повідомленні-рішенні №, визначено штрафні санкції у розмірі 1487157,0грн.

З приводу такої позиції контролюючого органу суд першої інстанції виходив з такого.

28 грудня 2015 року позивач (покупець) та ТОВ «Імперія Агро» (продавець) уклали договір поставки засобів рослинного захисту і мінеральних добрив (Том 2 а.с.87-88).

Позивач перерахував кошти на суму 22100000 грн. у період з 28 по 29 грудня 2015 року.

У ті ж дні ТОВ «Імперія-Агро» виписало податкові накладні, які зареєстровані 06 січня наступного року.

Кошти сплачені зі спеціального рахунку (19080900 грн.) та поточного рахунку (3019100 грн.).

Поставка товару здійснювалась у період з 23 березня по 26 вересня 2016 року.

Станом на 30 вересня 2016 року заборгованість ТОВ «Імперія Агро» складала 3201670,61 грн.

Загалом позивач сформував податковий кредит на суму 3683340 грн.

Упродовж 2016 року у податковому обліку позивача проводились коригування зміни номенклатури та часткового повернення попередньої оплати.

У бухгалтерському обліку операції з повернення попередньої оплати не відображались, оскільки не повертались суми попередньої оплати.

Заборгованість погашалась шляхом поставки у 2016 році посівного насіння кукурудзи та ріпаку, у вартість яких входив податок на додану вартість.

Так, ТОВ «Імперія Агро» поставило згаданий товар на суму 8922942 грн. (з урахуванням ПДВ у сумі 1487157 грн.).

Насіння використано позивачем у посівній кампанії.

Ці обставини контролюючий орган не заперечує.

В той же час, за позицією відповідача позивач не мав права сплачувати податок на додану вартість у ціні посівного насіння кукурудзи і ріпаку, так як кошти сплачені у 2015 році, коли такі операції звільнялись від нарахування згаданого податку.

З цих підстав, контролюючий орган вказував на те, що позивач завищив податковий кредит з податку на додану вартість (скорочена декларація) на 1487157 грн.

У зв`язку з чим до позивача застосовано штрафну санкцію за нецільове використання коштів зі спеціального рахунку у сумі 1487157 грн.

Встановивши такі обставини справи, суд першої інстанції обґрунтовано не погодився з такою позицією відповідача. виходячи із такого.

Укладаючи з Товариством 6 договір поставки засобів рослинного захисту і мінеральних добрив, позивач не мав намір у 2015 році купляти згаданий посівний матеріал.

Такий намір виник у 2016 році, оскільки ТОВ «Імперія Агро» не змогло поставити у повному обсязі засоби рослинного захисту і мінеральні добрива.

Тому питання щодо оподаткування придбання посівного матеріалу кукурудзи і ріпаку має вирішуватись за нормами права, які діяли станом на день поставки.

Поставка здійснена у 2016 році.

Станом на 01 січня 2016 року ПК України не містив норми права, яка б звільняла від оподаткування податком на додану вартість операції з продажу насіння кукурудзи і ріпаку.

Отже, Товариство правомірно включило суму податку на додану вартість до податкового кредиту скороченої декларації.

Придбання посівного матеріалу обумовлено сільськогосподарською діяльністю Товариства.

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що у відповідності із приписами підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України (в редакції на час виникнення спірних правовідносин), придбання посівного матеріалу відноситься до виробничих факторів.

З цих підстав суд першої інстанції обґрунтовано зазначив те, що позивач використав кошти зі спеціального рахунку за цільовим призначенням.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає неправомірним застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 1487157 грн.

Таким чином, проаналізувавши підстави для прийняття податкового повідомлення-рішення №, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про його неправомірність, в частині донарахованих податкових зобов`язань на суму 1 420 528,0грн. (1157,0грн. + 322006,0грн.+751930,0грн.+238745,0грн.+106690,0грн.) та застосованих штрафних санкцій у розмірі 2 144 075,0грн. (578,5грн. + 161003,0грн. + 375965,0грн. + 119372,0грн. + 1487157,0грн.).

Щодо податкового повідомлення-рішення №, яким визначено розмір завищення від`ємного значення, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Як вбачається із розрахунку ППР (т.3 а.с.153) підставами для його прийняття стали:

1. Перевіркою встановлено завищення ТОВ «РОС АГРО» податкового кредиту за вересень 2016 року на загальну суму 300437 грн. ПДВ внаслідок придбання у ТОВ «Транспортно- експедиторське підприємство «Вертикаль» послуг (транспортно-експедиційних послуг та винагорода експедитора, які пов`язані з експортом продукції з зерносховищ) на підставі податкових накладних, детальний перелік яких наведено в акті перевірки.

Перевіркою встановлено, що вказані послуги не пов`язані з виробничими факторами, за рахунок яких сформовано податковий кредит, та послугами, які супутні постачанню відповідно до пп.209.15.1 п.209.15 ст.209 Податкового кодексу України.

На підставі вищезазначеного, в акті перевірки зроблено висновок, що ТОВ «РОС АГРО» на порушення вимог пп.209.15.1 п.209.15 ст.209 Податкового кодексу України завищено податковий кредит за вересень 2016 року на загальну суму 300437 гривень.

З приводу такої позиції контролюючого органу суд першої інстанції виходив з такого.

06 вересня 2016 року позивач та ТОВ ТЕП Вертикаль уклали договір транспортного експедитування (Том 2 а.с.15-16).

ТОВ «ТЕП «Вертикаль» надало послуги на суму 1802623,32 грн. (з урахуванням ПДВ у сумі 300437 грн.) у вересні та жовтні 2016 року.

Так, приписами пункту 2.3 договору встановлено, що ТОВ «ТЕП «Вертикаль» здійснює контроль якості вантажу на пунктах погрузки/розгрузки, оформлення транспортних документів, контроль кількості вантажу, подача вагонів, митне оформлення вантажу та інше.

ТОВ «ТЕП «Вертикаль» супроводжувало виконанням позивачем контракту з COFCO RESOURCES S.A. щодо поставки 15000 т. кукурудзи.

Відповідно до пункту 5.1 контракту поставка здійснюється залізничним транспортом до морського порту.

Відповідно до приписів пункту 7.1 контракту право власності на товар переходить до покупця після прибуття залізничних вагонів до морського порту.

ТОВ «ТЕП «Вертикаль» виконало зобов`язання перед Товариством, а останнє перед покупцем товару.

Позивач розрахувався з ТОВ «ТЕП «Вертикаль» за рахунок коштів зі спеціального рахунку.

Сума податку на додану вартість включена до податкового кредиту скороченої декларації за вересень 2016 року.

Ці обставини не заперечуються податковим органом.

В той же час, за позицією контролюючого органу позивач оплатив послуги, які не пов`язані з виробничими факторами, за рахунок яких сформовано податковий кредит, та послугами, котрі супутні постачанню.

За такою позицією контролюючого органу обґрунтовано не погодився суд першої інстанції, виходячи з такого.

Так, згадана сума коштів є загальною вартістю послуг, які надані позивачу стосовно експедиторських послуг і послуг перевезення кукурудзи з елеватора до морського порту (відвантаження, відшкодування вартості залізничних послуг, користування вагонами).

Продукція перевозилась у порти, а витрати на оплату цих послуг включалась до вартості готової продукції.

Приписами пункту 209.2 статті 209 ПК України (в редакції на час виникнення правовідносин) передбачено, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку для інших виробничих цілей.

Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Отже, позивач мав право оплатити вартість виробничих факторів за рахунок коштів, які акумулювались на спеціальному рахунку.

Приписами підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України встановлено, що для цілей цієї статті застосовуються такі терміни: виробничі фактори, за рахунок яких сформовано податковий кредит:

а) товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.

б) послуги, супутні постачанню сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку:

сіяння та саджання рослин, збирання врожаю, його брикетування чи складування, проведення інших польових робіт, включаючи внесення добрив та засобів захисту рослин;

пакування та підготовка до продажу, у тому числі сушіння, очищення, розмелювання, дезінфекція та силосування сільськогосподарської продукції (01.41.0 КВЕД);

зберігання сільськогосподарської продукції;

вирощування, розведення, відгодівля та забій свійських сільськогосподарських тварин, застосування засобів захисту тварин, проведення протиепізоотичних заходів;

отримання послуг з використання сільськогосподарської техніки, крім отримання її у фінансову оренду (лізинг);

отримання послуг, супутніх веденню сільськогосподарської діяльності, а саме з питань оподаткування, бухгалтерської звітності та обліку, організації внутрішнього виробничого управління (74.14.0 КВЕД);

знищення бур`яну та шкідливих комах, оброблення посівів і сільськогосподарських площ засобами захисту рослин, а також використання засобів захисту тварин;

експлуатація меліоративних зрошувальних та осушувальних систем для посівних площ і сільськогосподарських угідь;

розділ м`яса для товарної кондиції.

Суд першої інстанції правильно виходив з того, що оплата експедиторські послуги та послуги перевезення кукурудзи з елеватора до морського порту (відвантаження, відшкодування вартості залізничних послуг, користування вагонами) обумовлена виробничими цілями, останньою з яких є реалізація виготовленої продукції.

Таким чином, виробничі цілі у часі передують продажу виготовленої продукції, а витрати на їх оплату формують кінцеву вартість товару.

Товариство оплату згаданих послуг (відвантаження, відшкодування вартості залізничних послуг, користування вагонами) включило у вартість товару, котрий реалізований покупцеві.

З цих підстав суд першої інстанції зробив обґрунтований висновок про те, що позиція відповідача про завищення позивачем податкового кредиту є безпідставною.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає неправомірним визначення контролюючим органом завищення позивачем від`ємного значення на суму 300437 грн.

2. Іншою підставою для висновків контролюючого органу щодо завищення позивачем від`ємного значення, став встановлений факт формування позивачем податкового кредиту за рахунок придбання мотоцикла Night-Rod Special (Harley-Davidson).

Як зазначено вище, з цих підстав контролюючим органом донараховано позивачу податкові зобов`язання на суму 21558,0 грн. ( на суму включеного податкового кредиту по податковій накладній від 17.08.2016 №17 за серпень 2016 року) і вказане донарахування судом апеляційної інстанції визнано правомірним.

У податкове повідомлення-рішення № включено суму 83085 грн. (на суму сформованого податкового кредиту по податковій накладній від 16.09.2016 №13 за вересень 2016 року) і на вказану суму контролюючим органом зроблено висновок про завищення від`ємного значення.

Отже, ураховуючи вищезначені висновки суду щодо правомірності нарахування контролюючим органом податкових зобов`язань у зв`язку з завищенням податкового кредиту при придбанні мотоцикла Night-Rod Special (Harley-Davidson), суд апеляційної інстанції приходить до висновку про правомірність ППР №, в частині визначеного завищення від`ємного значення на суму 83085 грн.

Таким чином, проаналізувавши підстави для прийняття податкового повідомлення-рішення №, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про його неправомірність, в частині визначення завищення від`ємного значення на суму 300437,0грн.

Ураховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про наявність підстав для часткового задоволення апеляційної скарги, скасування рішення суду першої інстанції та прийняття нової постанови про часткове задоволення позову.

Щодо розподілу судових витрат.

У зв`язку з частковим задоволенням позову на користь позивача підлягають стягненню судові витрати у вигляді сплаченого судового збору за подання позову. Визначаючи розмір судового збору, який підлягає стягненню на користь позивача, суд апеляційної інстанції виходить з того, що за наслідками розгляду справи судом задоволено 74,9% заявлених позивачем вимог (всього заявлено на суму 5 161 598грн., задоволено 3 865 040грн.). Таким чином, на користь позивача підлягає стягненню судовий збір у розмірі 57991грн., що становить 74,9% від суми сплаченого судового збору за подання позову (77423,98грн.).

На підставі викладеного, керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.ст.3117, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області задовольнити частково.

Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 24 січня 2020 року по справі №П/811/985/17 скасувати та прийняти нову постанову про часткове задоволення позову.

Податкове повідомлення-рішення від 06 лютого 2017р. №, в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 1 420 528,0грн. та застосованих штрафних санкцій у розмірі 2 144 075,0грн. визнати неправомірним та скасувати.

Податкове повідомлення-рішення від 06 лютого 2017р. №, в частині зменшення розміру від`ємного значення з податку на додану вартість у розмірі 300 437,0грн. визнати неправомірним та скасувати.

В іншій частині позову відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Рос Агро» судові витрати у розмірі 57 991,0грн.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках та строки, визначені ст.ст.328, 329 КАС України.

Вступну та резолютивну частину проголошено 14.01.2021р.

Повне судове рішення складено 18.01.2021р.

Головуючий - суддя Я.В. Семененко

суддя Н.А. Бишевська

суддя І.Ю. Добродняк