Справа № 440/1955/19
Суддя: Гусак М.Б.
Дата ухвалення: 2021-01-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 січня 2021 року

м. Київ

справа № 440/1955/19

адміністративне провадження № К/9901/34329/19

Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: суддя -доповідач - Гусак М. Б., судді - Гімон М. М., Усенко Є. А., розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17 липня 2019 року (суддя - Супрун Є.Б.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року (судді - Русанова В.Б., Жигилій С.П., Перцова Т.С.) у справі № 440/1955/19 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Полтавській області (правонаступник - Головне управління ДПС у Полтавській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИЛА:

У травні 2019 року ОСОБА_1 звернулася до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Полтавській області (далі - ГУ ДПС), в якому просила визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23 квітня 2019 року: № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у загальному розмірі 75 801,14 грн, та № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, у загальному розмірі 6360,76 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на безпідставність визначення грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та з військового збору у зв`язку з прощенням (анулюванням) банком боргу за кредитним договором, оскільки відповідачем при винесенні спірних податкових повідомлень-рішень не з`ясовано складові прощеної суми боргу та не враховано курсову різницю при анулюванні банком кредитної заборгованості позивачки.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 17 липня 2019 року, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що сума прощеного банком основного боргу позивачки становила 337 582, 92 грн та включена до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу як додаткове благо, проте, позивачкою, незважаючи на те, що її було належним чином повідомлено банком про прощення (анулювання) основного боргу, не сплачено з цієї суми податок на доходи фізичних осіб та військовий збір.

Також суди вказали, що з урахуванням приписів пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України податковим органом було правильно обраховано суму боргу, з якого має сплачуватись податок на дохід та військовий збір, застосувавши до анульованої суми прощеного основного боргу (яка не включала суми відсотків та штрафних санкцій) офіційний курс НБУ станом на 1 січня 2014 року.

Не погоджуючись із прийнятими судовими рішеннями, позивачка звернулася до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, послалася на неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права, а саме, пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, та неповне дослідження судами обставин справи, зокрема, нез`ясування питання зміни валюти грошового зобов`язання при прощенні (анулюванні) боргу та співвідношення між курсовою різницею та сумою такого прощеного боргу, а прийняття спірних податкових повідомлень - рішень та оскаржуваних судових рішень лише на підставі податкового розрахунку за формою № 1-ДФ. Враховуючи викладене, позивачка просить скасувати оскаржувані судові рішення та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити.

Ухвалою Верховного Суду від 21 січня 2020 року відкрито касаційне провадження.

Касаційна скарга розглядається відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року.

Від ГУ ДПС надійшов відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на доводи, аналогічні висновкам судів попередніх інстанцій щодо розрахунку суми оподатковуваного додаткового блага у вигляді прощеного (анульованого) боргу позивачки з урахуванням курсової різниці, податковий орган просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду (далі - Колегія суддів), переглянувши рішення судів попередніх інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зазначеним вимогам закону оскаржувані судові рішення повною мірою не відповідають.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що 21 серпня 2008 року позивачем з акціонерним товариством "Укрсиббанк" укладено кредитний договір № 0.

ГУ ДПС проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 з питань правильності та повноти нарахування і сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 2016 рік, за результатами якої складено акт від 1 квітня 2019 року № 423/16-31-13-05-11/ НОМЕР_1 .

В акті перевірки зафіксовано порушення позивачкою пункту 163.1 статті 163 та абзацу "д" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, а також пункту 8 підрозділу 1 Розділу ХХ Перехідних положень ПК України, в результаті чого було занижено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за період, що перевірявся, на суму 60 640,91 грн; підпунктів 1.2, 1.3 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, в результаті чого було занижено суму грошового зобов`язання з військового збору за період, що перевірявся, на суму 5 053,41 грн.

Висновки податкового органу грунтувалися на інформації, наданій акціонерним товариством "Укрсиббанк" до Кременчуцького управління Головного управління ДФС у Полтавській області.

Так, відповідно до повідомлення акціонерного товариства "Укрсиббанк" від 24 травня 2016 року про анулювання боргу ним було проінформовано позивачку про те, що станом на 24 травня 2016 року за нею обліковувалася кредитна заборгованість у сумі 69 542,28 доларів США, що за курсом НБУ станом на цю дату складала 1 747 158,82 грн. Акціонерним товариством "Укрсиббанк" також було проінформовано позивачку, що ним було прийнято рішення про анулювання кредитної заборгованості позивачки за зазначеним кредитним договором, а саме: суми основного боргу (кредиту) у розмірі 42 234,82 доларів США, що за курсом НБУ станом на цю дату склало 1 061 094,61 грн. Також банком було анулювано заборгованість позивачки за відсотками за відповідним кредитом у розмірі 19 007,46 доларів США, що склало 477 537,57 грн за курсом НБУ станом на вказану дату, а також штрафні санкції (пеню), які підлягали стягненню на підставі судового рішення у розмірі 157 437,56 грн. Указаним повідомленням було також проінформовано позивачку про необхідність самостійної сплати податку на доходи фізичних осіб з отриманого нею доходу у вигляді прощеного боргу як додаткового блага та відображення його у річній податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб, а також про необхідність сплати нею військового збору.

23 квітня 2019 року ГУ ДПС винесено податкові повідомлення-рішення: № , яким позивачці збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування у загальному розмірі 75 801,14 грн, з яких за основним платежем - 60 640,91 грн та нараховані штрафні (фінансові) санкції - 15 160,23 грн; № , яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: військовий збір, у загальному розмірі 6 360,76 грн, з яких за основним платежем - 5 053,41 грн та нараховані штрафні (фінансові) санкції - 1 263,35 грн.

Позивачка, не погоджуючись з рішеннями відповідача, звернулася до суду за захистом своїх прав.

При вирішенні питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права Колегія суддів доходить висновку, що основним питанням, яке потребує вирішення у даній справі, є правомірність віднесення ГУ ДПС суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу як додаткове благо на підставі абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Вимоги ГУ ДФС щодо сплати позивачем військового збору, обрахованого з такої суми, є похідними за своєю суттю, оскільки безпосередньо пов`язані із нарахуванням податковим органом оподатковуваного доходу як об`єкту оподаткування військовим збором.

При цьому, при його вирішенні слід виходити з того, що з 7 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України "Про внесення змін до ПК України щодо кредитних зобов`язань", яким встановлено певні податкові преференції, а саме: невіднесення до додаткового блага платника податку і невключення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сум курсової різниці та процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Курсова різниця обчислюється як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися, починаючи з 1 січня 2015 року.

Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню. Застосування вимог абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України має місце виключно у випадку перевищення суми прощеного (анульованого) кредитором боргу над сумою курсової різниці, обрахованої за правилами, предбаченими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Колегія судів погоджується з доводами, викладеними у касаційній скарзі щодо неповного з`ясування судами обставин справи, які мають істотне значення для правильного її вирішення, та доходить висновку про те, що обрахунок податковим органом об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, з яким погодилися суди попередніх інстанцій, був зроблений без з`ясування необхідних складових для такого розрахунку: оподатковуваний дохід, отриманий позивачкою у вигляді додаткового блага, податковим органом було розраховано як добуток суми прощеного основного боргу в доларах США на курс долара США, встановлений НБУ станом на 1 січня 2014 року. Такий порядок обрахунку відповідного об`єкта оподаткування не узгоджується із приписами пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Так, додаткове благо як об`єкт оподаткування податком на доходи фізичних осіб у розумінні абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначається як різниця між прощеною (анульованою) сумою основного боргу та сумою курсової різниці.

При цьому, сума курсової різниці згідно із приписами пункту 8 підрозділу 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України дорівнює різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним кусом НБУ станом на 1 січня 2014 року.

Проте, ні податковим органом, ні судами під час розгляду справи не було з`ясовано дату зміни валюти зобов`язання позивачки за кредитом з іноземної валюти у гривню (в матеріалах справи відсутня відповідна угода про реструктуризацію боргу, як і сам кредитний договір) та суму основного боргу позивачки за кредитом на зазначену дату. Нез`ясування вказаних обставин позбавляє можливості розрахунку курсової різниці.

Водночас, обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову випливає з такого принципу адміністративного судочинства як офіційне з`ясування всіх обставин справи, закріпленого нормами статті 2, частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту яких суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Таким чином, Колегія суддів з урахуванням приписів статті 74 КАС України доходить висновку, що судами попередніх інстанцій обставини, що мають істотне значення для правильного вирішення справи, встановлено на підставі недопустимих доказів, а саме: наявність об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, у розумінні абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, не підтверджено належними засобами доказування.

З огляду на викладене, враховуючи, що судами попередніх інстанцій при вирішенні даного спору було неправильно застосовано норми матеріального права, які підлягають застосуванню до відповідних правовідносин, а також неповно встановлено обставини справи, Колегія суддів вважає за необхідне направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Відповідно до частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Відповідно до пункту 3 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд встановив такі обставини на підставі недопустимих доказів.

Згідно із частиною четвертою зазначеної статті справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що вищевстановлені порушення, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак, справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду судам необхідно на підставі належних і допустимих доказів прийняти обґрунтоване та законне рішення, правильно визначивши наявність/відстуність об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб у розумінні абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України, як різницю між прощеною (анульованою) сумою боргу та сумою курсової різниці.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355, 356, 359 КАС України, Колегія суддів

ПОСТАНОВИЛА:

1. Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити частково.

2. Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 17 липня 2019 року та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19 листопада 2019 року скасувати.

3. Адміністративну справу № 440/1955/19 направити на новий розгляд до Полтавського окружного адміністартивного суду.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач М. Б. Гусак

Судді М. М. Гімон

Є. А. Усенко