Справа № 380/4093/20
Суддя: Москаль Ростислав Миколайович
Дата ухвалення: 2020-12-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
18 грудня 2020 року справа №380/4093/20
Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Москаля Р.М., за участі секретаря судового засідання Михалюк М.Ю., представника позивача Крупенко О.В., представника відповідача Кісіля Р.Л., розглянув у відкритому судовому засіданні в місті Львові адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними дій та зобов`язання вчинити дії,
ОСОБА_1 (далі ОСОБА_1 , позивач) 27.05.2020 звернувся до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі ГУ ДПС у Львівській області, відповідач), просить суд:
- визнати протиправними дії відповідача щодо нарахування ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) пені в сумі 61,43 грн.;
- зобов`язати ГУ ДПС у Львівській області видалити із інтегрованої картки платника ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) запис про наявність боргу із сплати пені в сумі 61,43 грн.
Позивач вважає незаконним нарахування пені на суму сплачених ним штрафних санкцій, що були застосовані до нього як підприємця в січні 2009 року з таких підстав: штраф за порушення законодавства з регулювання обігу готівки, застосування реєстраторів розрахункових операцій, законодавства про патентування на час прийняття рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій (20.01.2009) за своєю правовою природою (в розумінні статей 239, 241 Господарського кодексу України) був адміністративно-господарською санкцією, а не податком чи збором. Оскільки ці штрафи не є сумами податкових зобов`язань платника податків, то такі не набувають статусу податкового боргу і після набрання чинності Податковим кодексом України. Відповідно до Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (чинний на момент прийняття рішення про застосування штрафу) закон передбачав нарахування пені за несвоєчасну сплату податкового зобов`язання, аналогічними є положення Податкового кодексу України (далі ПК України).
Суд вислухав промови учасників справи, дослідив та оцінив аргументи заяв по суті спору (позову та відзиву), дослідив долучені до матеріалів справи письмові докази, оцінив їх в сукупності та встановив такі фактичні обставини справи та відповідні правовідносини:
ОСОБА_1 в період з 12.09.2007 по 25.07.2014 був зареєстрований як фізична особа підприємець з видом діяльності « 52.11.0 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах з перевагою продовольчого асортименту (основний)» (а.с.74).
03.01.2009 інспектори ДПА у Львівській області провели перевірку магазину ФОП ОСОБА_1 на предмет дотримання суб`єктом господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій, за наслідками якої склали акт №24/0020/13/33/23/ НОМЕР_1 (а.с. 5-8). В розрахунку фінансових санкцій до цього акту перевірки (а.с.10) описано такі порушення та розрахунки:
1) не проведено через РРО покупку на суму 5 грн., не видано покупцю розрахункового документа, невідповідність суми готівкових коштів сумі, зазначеній у денному звіті в розмірі 5 грн., чим порушено пп. 1, 2, 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 (зі змінами та доповненнями), відповідно до п.1 ст.17, ст. 22 цього Закону та з урахуванням наказу ДПА України від 14.01.2002 до підприємця слід застосувати фінансову санкцію в п`ятикратному розмірі невідповідності: 5*5=25 грн.;
2) проведення торгівельної діяльності без придбання торгового патенту, чим порушено ст. 3 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності», відповідно до статті 8 цього Закону до підприємця слід застосувати санкцію в подвійному розмірі вартості торгового патенту за повний термін діяльності із зазначеним порушенням: 160грн./31день*2дні=10 грн.;
11.07.2016 в інтегровану картку платника (далі ІПК) ОСОБА_1 за кодом класифікації доходів бюджету (далі - ККДБ) 21080900 «Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (а.с.76) 11.07.2016 внесені такі відомості:
06.03.2020 ОСОБА_1 сплатив 100 грн. з призначенням платежу «штрафні санкції» (а.с. 12).
06.03.2020 в ІПК ОСОБА_1 за ККДБ 21080900 «Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (а.с.61) внесені відомості про такі операції:
- 100 грн., опис: «Зараховано 06.03.2020 [100] Сплата суми податків і зборів/ єдиного внеску Платіжне доручення № 3128 від 06.03.2020»;
При прийнятті рішення суд керується такими нормами права та міркуваннями щодо їх застосування до спірних правовідносин:
1) Господарський кодекс України містив такі положення:
- стаття 238 «Застосування адміністративно-господарських санкцій до суб`єктів господарювання»:
За порушення встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності до суб`єктів господарювання можуть бути застосовані уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування адміністративно-господарські санкції, тобто заходи організаційно-правового або майнового характеру, спрямовані на припинення правопорушення суб`єкта господарювання та ліквідацію його наслідків» (частина перша);
- стаття 241 «Штраф як адміністративно-господарська санкція»:
адміністративно-господарський штраф - це грошова сума, що сплачується суб`єктом господарювання до відповідного бюджету у разі порушення ним встановлених правил здійснення господарської діяльності (частина перша);
Відповідно до п.2.6 гл.2 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК);
3) З метою подальшого вдосконалення організації готівкового обігу, зміцнення касової дисципліни, підвищення ефективності контролю за додержанням суб`єктами господарської діяльності встановленого порядку ведення операцій з готівкою у національній валюті, посилення відповідальності за додержання ними норм з регулювання обігу готівки та виконання своїх зобов`язань перед бюджетами і державними цільовими фондами Президент України Указом від 12.06.1995 № 436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (далі Указ № 436/95) постановив таке:
- установити, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: […] за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми […]. Правила організації контролю за додержанням норм з регулювання обігу готівки встановлюються Національним банком України за погодженням з Державною податковою адміністрацією України. Передбачені цією статтею штрафи в повному обсязі стягуються до державного бюджету в порядку, встановленому законодавством (стаття 1);.
- установити, що штрафні санкції, передбачені цим Указом, застосовуються до осіб, зазначених у статті 1 цього Указу, органами державної податкової служби на підставі матеріалів проведених ними перевірок і подань державної контрольно-ревізійної служби, фінансових органів та органів Міністерства внутрішніх справ України в установленому законодавством порядку та в розмірах, чинних на день завершення перевірок або на день одержання органами державної податкової служби зазначених подань (стаття 2);
- контроль за додержанням особами, зазначеними у статті 1 цього Указу (крім банків), норм з регулювання обігу готівки в національній валюті, що встановлюються Національним банком України, здійснюють органи державної податкової служби, державної контрольно-ревізійної служби, Міністерства внутрішніх справ України та фінансові органи, а банками - Національний банк України (стаття 3).
4) спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), включаючи збір на обов`язкове державне пенсійне страхування та внески на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, та визначає процедуру оскарження дій органів стягнення, був Закон України від 21.12.2000 № 2181-III «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (далі Закон 2181).
Закон №2181 в статті 1 «Визначення термінів» містив такі норми:
- платники податків - юридичні особи, їх філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи, а також фізичні особи, які мають статус суб`єктів підприємницької діяльності чи не мають такого статусу, на яких згідно з законами покладено обов`язок утримувати та/або сплачувати податки і збори (обов`язкові платежі), пеню та штрафні санкції (п.1.1);
- податкове зобов`язання - зобов`язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом або іншими законами України (п.1.2);
- податковий борг (недоїмка) - податкове зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), самостійно узгоджене платником податків або узгоджене в адміністративному чи судовому порядку, але не сплачене у встановлений строк, а також пеня, нарахована на суму такого податкового зобов`язання (п.1.3);
- пеня - плата у вигляді процентів, нарахованих на суму податкового боргу (без урахування пені), що справляється з платника податків у зв`язку з несвоєчасним погашенням податкового зобов`язання (п.1.4);
- штрафна санкція (штраф) - плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов`язання (без урахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених відповідними законами (п.1.5);
- контролюючий орган - державний орган, який у межах своєї компетенції, визначеної законодавством, здійснює контроль за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування податків і зборів (обов`язкових платежів) та погашенням податкових зобов`язань чи податкового боргу (п.1.12).
Аналіз наведених вище нормативних положень дозволяє зробити такі висновки щодо спірних правовідносин станом на 20.01.2009:
1) органи державної податкової служби в той час виконували різні функції:
- в розумінні Закону №2181 були контролюючими органами стосовно податків і зборів (обов`язкових платежів), які справляються до бюджетів та державних цільових фондів, мали повноваження справляти з платників податків пеню та штрафні санкції (штрафи) у зв`язку з порушенням ними правил оподаткування, визначених відповідними законами;
- в розумінні Господарського кодексу України та Указу № 436/95 були уповноваженими органами державної влади на здійснення контролю за дотриманням суб`єктами господарювання встановлених Національним банком України норм з регулювання обігу готівки в національній валюті та застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу, в т.ч. за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки; такі штрафи в повному обсязі стягувалися до державного бюджету в порядку, встановленому законодавством;
2) законодавство передбачало штрафи як фінансову відповідальність особи за правопорушення в різних галузях публічного права:
- за порушення встановлених державою правил здійснення господарської діяльності застосовувався штраф, що був адміністративно-господарською санкцією та застосовувався уповноваженим державним органом до суб`єкта господарювання за вчинене ним правопорушення (так, Указ № 436/95 встановлював відповідальність суб`єктів господарювання за порушення норм з регулювання обігу готівки);
- в податковому праві (Законом №2181) встановлювалася два види фінансової відповідальності, що справлялася контролюючим органом з платника податків: пеня у зв`язку з несвоєчасним погашенням податкового зобов`язання, а штрафна санкція (штраф) - у зв`язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених відповідними законами (на той час кожен податок встановлювався окремим законом).
3) Закон №2181 не передбачав справляння контролюючим органом з платника податків пені за несвоєчасну сплату ним адміністративно-господарського штрафу, застосованого уповноваженим державним органом до цієї особи як суб`єкта господарювання (а не як платника податків) за порушення встановлених державою правил здійснення господарської діяльності.
- є різновидом адміністративно-господарських санкцій за порушення порядку ведення касових операцій у національній валюті в Україні, для застосування таких санкцій «Порядком направлення органами державної податкової служби України податкових повідомлень платникам податків та рішень про застосування штрафних (фінансових) санкцій» запроваджено окрему форму рішення, відмінну від податкового повідомлення - рішення;
- не є податковим зобов`язанням ФОП ОСОБА_1 , а також не пов`язаний з порушенням ним правил оподаткування чи несвоєчасним погашенням податкового зобов`язання, тому не є штрафною санкцією (штрафом) в розумінні Закону №2181;
- не є податковим боргом (недоїмкою) в розумінні Закону №2181 та на нього не розповсюджувалися встановлені цим законом положення щодо узгодження податкового зобов`язання (шляхом оскарження податкового повідомлення рішення в адміністративному/судовому порядку).
Отже, ані чинний на момент вчинення ФОП ОСОБА_1 правопорушення Указ №436/95, ані Закон №2181 не передбачали справляння з суб`єкта господарювання пені за несвоєчасну сплату ним адміністративно-господарського штрафу, застосованого уповноваженим державним органом до позивача як суб`єкта господарювання (а не як платника податків) за порушення встановлених державою правил обігу готівки.
В процесі податкової реформи 2010 року Закон №2181 втратив чинність у зв`язку із набранням чинності Податковим кодексом України (далі ПК України).
Відповідно до пункту 5 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу XX «ПЕРЕХІДНІ ПОЛОЖЕННЯ» ПК України у зв`язку з набранням чинності цим Кодексом штрафні санкції, які можуть бути накладені на платників податків за порушення нормативних актів Кабінету Міністрів України, центрального контролюючого органу, положень, прямо передбачених цим Кодексом, починають застосовуватися до таких платників податків за наслідками податкового періоду, наступного за податковим періодом, протягом якого такі акти були введені в дію. Отже, і ПК України не запровадив фінансової відповідальності у формі пені за несвоєчасну сплату адміністративно-господарських санкцій, накладених органами ДПС на суб`єкта господарювання до 01.01.2011.
На користь такого підходу свідчить те, що у певних випадках законодавець запроваджує фінансову відповідальність за несвоєчасну сплату адміністративно-господарських санкцій, як-от в статті 20 Закону України «Про основи соціальної захищеності осіб з інвалідністю в Україні» від 21.03.1991 № 875-XII, котрою встановлено штраф за невиконання нормативу робочих місць для осіб з інвалідністю: «Порушення термінів сплати адміністративно-господарських санкцій тягне за собою нарахування пені. Пеня обчислюється виходячи з 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, що діяла на момент сплати, нарахованої на повну суму недоїмки за весь її строк.».
Суд вважає помилковими аргументи відповідача про те, що правомірність нарахування пені за несвоєчасну сплату цього штрафу доводить те, що його попередньо стягнуто в судовому порядку як податковий борг (рішення №2а-7317/12/1370 від 27.09.2012), тому стаття 129 ПК України застосовна до цих правовідносин. Суд враховує, що орган ДПС як «уповноважений державний орган» в розумінні Указу № 436/95 наклав адміністративно-господарський штраф на суб`єкта господарювання, а надалі обліковував суму штрафу в ІКП особи та вживав заходів до її стягнення до державного бюджету в судовому порядку, використовуючи процедури обліку та стягнення податкового боргу. Водночас використання органом ДПС таких процедур (облік штрафу в ІКП особи, звернення до суду про стягнення в бюджет заборгованості по сплаті штрафу) не змінює правової природи такого штрафу та не перетворює його суму в податкове зобов`язання в розумінні ПК України.
Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
Суд переконаний, що позовне провадження відповідатиме визначенню ефективного юридичного засобу захисту, якщо наслідком задоволення позовних вимог буде поновлення порушеного права чи законного інтересу позивача, адекватне наявним обставинам та таке, що виключає потребу повторного звернення особи до суду за захистом порушених прав.
ГУ ДПС у Львівській області 06.03.2020 вчинило дію, що безпосередньо впливає на майнові права ОСОБА_1 , - протиправно нарахувало йому пеню в сумі 61,43 грн. Ця дія відображена (уречевлена) шляхом внесення відповідного запису в інтегрованій картці позивача за кодом класифікації доходів бюджету 21080900 «Штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»; окремого рішення (документа) з цього приводу відповідач не приймав.
Відповідно до пункту 10 частини другої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.
Оскільки облік нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску відображається в інтегрованій картці платника, то на переконання суду матеріально-правовий інтерес особи полягає в тому, щоб дані інтегрованих карток правильно відображали її фактичний стан розрахунків з бюджетом, реальну структуру його зобов`язань.
Суд враховує, що саме такий спосіб захисту порушених прав та інтересів особи визнав адекватним та обґрунтованим Верховний Суд у постанові №816/2042/16 від 13.02.2018.
Оскільки суд дійшов висновку про протиправність дій відповідача щодо нарахування пені та відображення цього рішення в інтегрованій картці платника ОСОБА_1 , адекватним та ефективним способом відновлення прав позивача є зобов`язання контролюючого органу провести коригування даних (показників) його інтегрованої картки, оскільки це забезпечить поновлення порушених майнових прав платника податків.
Відповідно до приписів частини першої статті 139 КАС України та враховуючи обґрунтованість позовних вимог ОСОБА_1 суд стягує на користь позивача суму сплаченого ним судового збору за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст.ст. 19-20, 22, 25-26, 90, 139, 229, 241-246, 250, 251, 255, 295, пп. 15.5 п.15 розділу VII «Перехідні положення» КАС України, суд
Адміністративний позов задовольнити повністю.
Апеляційну скаргу на рішення суду може бути подано протягом тридцяти днів з дня складення його повного тексту. Апеляційна скарга подається до суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який постановив рішення.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення складене 28.12.2020.

Суддя Москаль Р.М.