Справа № 200/6721/20-а
Суддя: Чекменьов Г.А.
Дата ухвалення: 2020-12-03 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Донецький окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

03 грудня 2020 р. Справа№200/6721/20-а

приміщення суду за адресою: 84122, м.Слов`янськ, вул. Добровольського, 1

Донецький окружний адміністративний суд у складі судді Чекменьова Г.А.,

за участю:

секретаря судового засідання Прокопчук Я.М.,

представника позивача Ярошевича І.С.,

представника відповідача ГУ ДПС Вовченко С.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Приватне акціонерне товариство «КДЗ» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Приватне акціонерне товариство «КДЗ» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № та № від 24.03.2020, №000316513 та №000318513 від 02.07.2020 року.

Позовні вимоги мотивовані тим, що 17.02.2020 року відповідачем складено Акт від №223/05-99-05-13/00191738 «Про результати документальної планової виїзної перевірки Приватного акціонерного товариства «КДЗ» (код за ) податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.07.2018 по 30.09.2019, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску па загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.07.2018 по 30.09.2019.

До звернення до суду позивачем проводилася процедура адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень № та № від 24.03.2020, за наслідками чого згідно з рішенням ДПС України (вих.№ 19102/6/99-00-06-02-01-06 від 15.06.2020) вказані ППР були скасовані частково, та відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення №000316513 та №000318513 від 02.07.2020 р., які містять зменшені суми грошових зобов`язань за платежем податок на додану вартість та платежем податок на прибуток.

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач зазначив, що висновки контролюючого органу щодо заниження за період з 01.07.2018 по 30.09.2019 податку на прибуток встановлені через такі обставини:

- позивачем сформовано витрати по придбанню ТМЦ у контрагентів по взаємовідносинам з якими не підтверджено реальність здійснення господарських операцій, в основі якої має бути дійсний рух певного активу, у сумі 176303296 грн.;

- позивачем завищено фінансові витрати на суму нарахованих відсотків по договору переведення боргу, нарахування яких відбувалося після дати переведення боргу, які не пов`язані з господарською діяльністю, в результаті не вірно здійснених бухгалтерських проведень у сумі 1345685 грн.;

- позивачем завищено фінансові витрати на суму дисконту векселів, які отримані суб`єктом господарювання без законодавчих підстав, в результаті не вірно здійснених бухгалтерських проведень у сумі 15277676 грн.;

- позивачем не здійснено нарахування (зменшення) резерву сумнівних боргів по ПрАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» (код за ) та, як наслідок, в бухгалтерському обліку неправомірно відображено кореспонденцію рахунків, чим завищено фінансові витрати на суму дисконту векселів, які отримані суб`єктом господарювання без законодавчо встановлених підстав та відповідно занижено об`єкт оподаткування податком на прибуток за 2 кв. 2019 р.

Щодо формування витрат по придбанню ТМЦ у зазначених в акті перевірки контрагентів, по взаємовідносинам з якими здійснено господарські операції у період 3 кв. 2018 року - 3 кв. 2019 року, позивач наполягає на тому, що реальність господарських операцій між ПрАТ «КДЗ» та зазначеними контрагентами обумовлено вчиненням правочинів, спрямованих на досягнення господарської мети, економічної доцільності, а також використанням отриманих товарів у подальшій виробничо-господарській діяльності підприємства, що підтверджується первинними та бухгалтерськими документами, наданими підприємством контролюючому органу до перевірки, про що свідчить безпосередньо зміст Акту перевірки та додатки до нього, а саме: договорами поставки та відповідними специфікаціями (додатками) до них, видатковими та податковими накладними, довіреностями на отримання товару, товарно-транспортними накладними, сертифікатами якості, рахунками на оплату, документами щодо внутрішнього обліку, а також щодо руху ТМЦ між структурними підрозділами підприємства та використання ними поставлених ТМЦ у виробничому процесі підприємства (прибутковими ордерами; картками складського обліку; дефектними актами, вимогами (на отримання запчастин), актами вводу в експлуатацію, актами списання тощо), документами щодо подальшої реалізації придбаного товару (зокрема від постачальника - ТОВ «ФУЗІФОКС»), документами щодо здійснення розрахунків за отриманий товар відповідно до договірних умов.

Щодо правомірності включення до складу фінансових втрат на суму 1345685 грн. - нарахованих відсотків по договору переведення боргу позивач зазначив, що ПрАТ «КДЗ» був укладений договір переведення боргу №ДІР-43/18 от 16.05.2018, згідно якого первісний боржник ( ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод», ) перевів до нового боржника (ПрАТ «КДЗ») борг (грошове зобов`язання), що виникло на підставі основних договорів (договорів позики), а новий боржник погодився виконати зазначене грошове зобов`язання щодо сплати основного боргу та процентів за користування позикою, які нараховуються відповідно до умов основних договорів. З висновком податкового органу позивач не погодився, оскільки договір про переведення боргу полягає в тому, що первісний боржник переводить свій борг (покладає обов`язки з погашення свого боргу) на третю особу - нового боржника. До останнього в повному обсязі й на тих самих умовах, що були на момент переведення боргу, переходять права й обов`язки первісного боржника.

Стосовно правомірності включення до фінансових витрат сум дисконту векселів в розмірі 15 277 676 грн. позивач зазначив, що на виконання умов договору переведення боргу №Д1Р-43/18 від 16.05.2018 з урахуванням додаткової угоди від 29.12.2018 (про погашення заборгованості перед підприємством шляхом передачі простих векселів) було отримано в рахунок погашення дебіторської заборгованості зазначеного контрагента (операція з борговими зобов`язаннями) прості векселі на суму 36 627 248,29 грн. (строком погашення 9 років)., а також в рахунок погашення заборгованості за поставлену вогнетривку продукцію на адресу ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» за договором №22/640/167 від 21.02.2008, було отримано прості векселі на суму 13 344 615,03 грн. (строком погашення 10 років).

Необхідність дисконтування довгострокових фінансових активів та зобов`язань визначена Наказом Мінфіну від 16.09.2019 №379, що набрав чинності 29.10.2019. При цьому податкові різниці з податку на прибуток у відношенні суми дисконту не виникають, про що свідчить також ІПК ДПСУ від 29.01.2020 № 341/6/99-00-07-02-02-06/ІПК в якій підтверджується, що різниць для коригування фінансового результату до оподаткування по операціям з дисконтування довгострокових заборгованостей та довгострокових фінансових активів нормами ПКУ не передбачено. З цього приводу можна зробити висновок, що операції з дисконтування відображаються згідно правилам бухгалтерського обліку, тобто доходи і витрати, що виникають в наслідок дисконтування довгострокових заборгованостей та довгострокових фінансових активів безпосередньо впливають на об`єкт оподаткування податком.

Щодо нарахування (зменшення) резерву сумнівних боргів по ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» контролюючим органом помилково визначено перебіг строку позовної давності за договором №22/640/167 від 21.02.2008р., а саме за останнім рухом - 24.04.2015р., проте не враховано вимог ст. 264 ЦК України щодо переривання перебігу такої позовної давності у разі вчинення дебітором дій, що свідчать про визнання ним свого боргу, у даному випадку, підписання сторонами акту звіряння взаємних розрахунків про визначення розміру заборгованості перед підприємством.

На підставі п. 3.13 наказу ПрАТ «КДЗ» №01/2/5 від 10.01.2012 «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства» та п. 3.6.14 наказу ПрАТ «КДЗ» №01/2/47 від 28.01.2019 «Про внесення змін та доповнень», підприємство визнає дебіторську заборгованість в обліку тільки в тому випадку, коли воно стає стороною по договору у відношенні до даного фінансового інструмента, що визнає його умови. Дебіторську заборгованість підприємство визнає активом одночасно з визнанням доходів від продажу продукції, виконання робіт, надання послуг (при отриманні (оприбутковуванні) запасів, робіт та послуг), та оцінює її за справедливою вартістю, збільшеною (зменшеною) на суму витрат по угоді.

На думку позивача, контролюючим органом зроблені помилкові висновки стосовно періоду нарахування резерву на вказану сумнівну заборгованість та періоду зменшення вказаного резерву у зв`язку з її погашенням. Резерв сумнівних боргів згідно положень МСБО 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання і умовні активи», п. 3.13 наказу ПрАТ «КДЗ» №01/2/5 від 10.01.2012р. «Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства» та п. 3.6.14 наказу ПрАТ «КДЗ» №01/2/47 від 28.0І.2019р. «Про внесення змін та доповнень» переглядається підприємством на кінцеву річну звітну дату, тобто при складанні річної фінансової звітності з урахуванням 12 місячного терміну. Перерахування резерву у зв`язку з погашенням вказаної заборгованості та відображення цієї події у фінансовій звітності та податковій декларації на прибуток (графі 2.1.2. додатку РІ) за 2019 рік буде виконано підприємством у річній звітності за 2019 рік. тобто у періоді, що не увійшов до перевірки.

З такими висновками позивач не погоджується, вважає їх такими, що не ґрунтуються на фактичних обставинах та реальних правовідносинах підприємства із його контрагентами, контролюючим органом неправомірно знівельовано взагалі всі первинні документи по операціям з названими постачальниками підприємства, лише з огляду па опосередковану податкову інформацію чи інші джерела, що, в свою чергу, не містять жодної інформації з правовідносин (як за суб`єктним составом, так и часом), яка мала б відношення до предмета перевірки.

З наведених підстав позивач просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення № та № від 24.03.2020, №000316513 та №000318513 від 02.07.2020, складені Головним управлінням ДПС у Донецькій області па підставі акту перевірки від 17.02.2020 №223/05- 99-05-13/00191738.

Ухвалою від 23 липня 2020 року позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито загальне позовне провадження у справі.

Відповідач проти заявлених вимог заперечив, надав відзив на позовну заяву (т.1 а.с.47-65), де зазначив, що Головним управлінням ДПС у Донецькій області проведена документальна планова виїзна перевірка ПрАТ «КДЗ» за період діяльності з 01.07.2018 по 30.09.2019 з метою перевірки питань дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства та правильності нарахування, обчислення, сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, за результатами якої складено акт від 17.02.2020 №223/05-99-05-13/00191738.

Під час перевірки встановлено, що ПрАТ «КДЗ» в перевіреному періоді включено до складу витрат внаслідок оформлення наступних фінансово - господарських операцій. В бухгалтерському обліку ПрАТ «КДЗ» вартість придбаних товарів включено до складу матеріалів, запчастин, списано на загальновиробничі витрати, які відображено у вартості готової продукції, сформовано собівартість готової продукції, яка реалізована (Дт 901 Кт 26). До перевірки надано договори поставки товару, видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, аналіз змісту яких та відповідні висновки наведено в додатках до акту перевірки. Також, в додатках до акта досліджено подальше використання придбаних товарів.

Під час перевірки за даними ЄРПН встановлено, що ТОВ «МАНІНГ», ТОВ «ФУЗІФОКС», ТОВ «АДАМОВСЬКА ЛТД», ТОВ «РІСТЕК ГРП», ТОВ «ТАІСТАС», ТОВ «ПРОВНЕЛ», ТОВ «КРЕТА-ЛЮКС», ТОВ «СІЛЬТОРГ ІСТ», ТОВ «БУДМАКСТРОЙ», ТОВ «ВЕЙНІЛС», ТОВ «ФЛЕКСМАР», ТОВ «ПРОДЖЕКТ ІНДАСТРІ ЛТД», ТОВ «ЛК`СТАРТРАНС», ТОВ «СІЄРА КОРПОРЕЙШЕН», ТОВ «АТЛАС ЗЕРНОТРЕЙДІНГ», ТОВ «САЙЛЕНС-ОЙЛ-ТРЕЙДІНГ», ТОВ «КБК-СЕРВІС», ТОВ «АГАРТІ-1» не придбавали товари, реалізовані на адресу ПрАТ «КДЗ», або придбавали товари у постачальників, що здійснюють реалізацію товару, подальше придбання якого не встановлено, або формують податковий кредит за рахунок підприємств, які здійснюють у ланцюгу постачання товарів за номенклатурою, що відрізняється від номенклатури придбання (сигарети, продукти харчування, взуття, одяг, квіти, меблі, побутова техніка, кож. галантерея, побутова хімія, в асортименті та інше).

В додатках до акту наведено аналіз взаємовідносин з ТОВ «ФУЗІФОКС» та інформація про подальшу реалізацію на експорт сільськогосподарської продукції через комісіонерів. Встановлено обрив ланцюга постачання сільськогосподарської продукції на адресу ТОВ «ФУЗІФОКС».

Таким чином, ПрАТ «КДЗ» у бухгалтерському обліку неправомірно відображено кореспонденцію рахунків щодо документального оформлення нібито придбаних у контрагентів-постачальників не існуючих запасів (актив в дійсності не було сформовано)

Під час перевірки встановлено, що ПрАТ «КДЗ» включено до складу фінансових витрат у 2018 році нараховані відсотки за договором №43/18 от 16.05.2018 переведення боргу за листопад - грудень 2018 року у сумі 1 345 685 грн., нарахування яких відбувалося після дати переведення боргу. Позики ПрАТ «КДЗ» не отримувало, а взяло на себе зобов`язання по договору переведення боргу. Тобто, ПрАТ «КДЗ» не користувалося позиками для здійснення господарської діяльності. Та, відповідно, нараховані відсотки в листопаді та грудні 2018 року після переведення боргу (16.05.2018), не пов`язані з використанням позики безпосередньо ПрАТ «КДЗ», та пов`язані з операцією з переведення боргу.

Крім того, встановлено, що у ПрАТ «КДЗ», ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод», ПАТ «Закритий Недиверсифікований Венчурний Корпоративний Інвестиційний Фонд «Дженерал Інвестмент Ресурсес» - засновником (бенефіціарним власником) є одна особа - ОСОБА_1 .

Перевіркою зроблено висновок, що ПрАТ «КДЗ» на порушення п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, розділу V П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», п.10, п.18 МСБО 23 «Витрати на позики» платником завищено фінансові витрати на суму нарахованих відсотків за договором переведення боргу, нарахування яких відбувалося після дати переведення боргу, в результаті не вірно здійснених бухгалтерських проведень, у сумі 1 345 685 грн.

Перевіркою встановлено, що ПрАТ «КДЗ» включено до складу фінансових витрат суму 4593341,16 грн. - розрахованого дисконту векселів, які отримані на підставі додаткової угоди від 29.12.2018 до договору переведення боргу №43/18 от 16.05.2018. За цим договором не відбувалася поставка товарів, робіт, послуг.

ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» виписані прості безвідсоткові векселі на суму 36 627 248,29 грн., які передані ПрАТ «КДЗ» згідно з згідно з актом від 31.12.2018.

За даним договором 31.12.2018 платником здійснено бухгалтерське проведення: Дт 182- Кт 377 - на суму 36 627 248,29 грн. отриманих векселів.

Згідно з наказом по підприємству від 04.01.2018 №40 «Про затвердження ставки дисконтування для розрахунку зобов`язань по довгостроковим векселям», наданим до перевірки, вирішено застосувати для обліку фінансових зобов`язань по довгостроковим векселям, що виникли у 2018 році, ставку ефективного відсотка у розмірі 1,5 %, керуючись вимогами п.47 МСБО 19 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка».

Сума дисконтування включена до складу інших фінансових витрат (рах. 952) та списана на зменшення фінансового результату.

Під час перевірки встановлено, що ПрАТ «КДЗ» обліковується дебіторська заборгованість ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» по рахунку 361 станом на 01.07.2018 в сумі 21 837 859,41 грн., станом на 01.01.2019 - в сумі 24 598 604,74 грн., у т. ч. по договору № 22/640/167 від 21.02.2008 у сумі 13 344 615 грн.

У своїх запереченнях ПрАТ «КДЗ» стверджує, що дійсно за договором №22/640/167 від 21.02.2008 між ПрАТ «КДЗ» та ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» на поставку від ПрАТ «КДЗ» вогнетривкої продукції останній рух товару відбувся - 24.04.2015, тому, керуючись висновками незалежної аудиторської компанії ПП «Аудит-Оптім», що відображені у звіті з річної аудиторської перевірки платника за 2016 рік, ПрАТ «КДЗ» зроблено нарахування резерву на сумнівну дебіторську заборгованість за даним договором у грудні 2017 року (Дт 944 Кт38 на суму 13 344 615,02 грн., тобто, на повну суму заборгованості), і відображено у звіті про фінансові результати у рядку 2180 «Інші операційні витрати». Також, у декларації про прибуток підприємства за 2017 рік у додатку РІ відображено збільшення фінансового результату до оподаткування на суму створеного резерву у графі 2.1.2 на суму 14 404 597 грн.

Дане твердження ПрАТ «КДЗ» не підтверджено документально у ході перевірки та розгляду заперечень на акт. До перевірки не надавалися пояснення та документальне підтвердження щодо здійсненого бухгалтерського проведення у грудні 2017 року. Документальне підтвердження платником не надано і до заперечення. Крім того, Дт сальдо по рахунку 361 по контрагенту ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» на початок перевіреного періоду свідчить про відсутність здійснення зазначеного бухгалтерського проведення.

З наведених підстав, посилаючись на висновки акту перевірки, відповідач просив у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Позивачем надана відповідь на відзив (т.13 а.с.116-129).

У судовому засіданні представник позивача заявлені вимоги підтримав з підстав, викладених у позовній заяві, просив їх задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні проти заявлених вимог заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, просив відмовити у їх задоволенні.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, суд встановив такі обставини.

Позивач - ПРИВАТНЕ АКЦІОНЕРНЕ ТОВАРИСТВО «КДЗ» є юридичною особою, діє на підставі статуту, код суб`єкта господарювання за (т.1 а.с.37-40), зареєстрований в якості платника податку на додану вартість.

Головним управлінням ДПС у Донецькій області проведена документальна планова виїзна перевірка ПрАТ «КДЗ» податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.07.2018 по 30.09.2019, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.07.2018 по 30.09.2019, про що складений акт від 17.02.2020 №223/05-99-05-13/00191738 (т.8 а.с.110-194).

За висновками акта перевірки встановлено, що ПрАТ «КДЗ» в порушення:

- п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.139.2.1, пп.139.2.2 п.139.2 ст.139, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), розділу V П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» (далі - П(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за №336/22868, МСБО 12 «Податок на прибуток», МСБО 2 «Запаси», МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка», МСБО 32 «Фінансові інструменти: представлення інформації», МСФЗ 7 «Фінансові інструменти: розкриття інформації», МСФЗ 9 «Фінансові інструменти», МСБО 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання і умовні активи», МСБО 23 «Витрати по займам», ч.2 ст.3, ч.1, ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.1.2, п.2.4 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, занижено податок на прибуток на загальну суму 34 827 374 грн.;

- пп.14.1.36, пп.14.1.191, пп.14.1.202, пп.14.1.203, п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.201.1 ст.201 ПК України - занижено податок на додану вартість на загальну суму 34 216 478 грн.

Зазначені висновки за результатами розгляду заперечень позивача на акт перевірки були залишені без змін.

На підставі вказаного акту перевірки відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення (далі ППР) № та № від 24.03.2020.

Зокрема, за ППР № від 24.03.2020 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 42 770 597 грн. 50 коп., з яких:

34 216 478 грн. - за податковим зобов`язанням;

8 554 119,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штраф) у розмірі 25%.

За ППР № від 24.03.2020 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 43 534 217 грн. 50 коп., з яких:

34 827 374 грн. - за податковим зобов`язанням;

8 706 843,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штраф) у розмірі 25% (т.1 а.с.31-32).

За наслідками процедури адміністративного оскарження рішенням ДПС України (вих.№ 19102/6/99-00-06-02-01 -06 від 15.06.2020) ППР № та № від 24.03.2020 були скасовані частково.

Відповідно до Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 28.12.2015 №1204. зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за №124/28254, відповідачем були прийняти ППР №000316513 та №000318513 від 02.07.2020, які містять зменшені суми грошових зобов`язань за платежем податок на додану вартість та платежем податок на прибуток.

Зокрема, за ППР №000318513 від 02.07. 2020 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 41 040 465 грн., з яких:

32 832 372.00 грн. - за податковим зобов`язанням;

8 208 093.00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штраф) у розмірі 25%.

За ППР №000316513 від 02.07.2020 збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 43 002 507 грн. 50 коп., з яких:

34 402 006 грн. - за податковим зобов`язанням;

8 600 501,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штраф) у розмірі 25% (т.1 а.с.34-35).

Не погоджуючись із вказаними рішеннями відповідача позивач просив визнати протиправними та скасувати як первісні ППР № та № від 24.03.2020, так і ППР, прийняті за наслідками процедури адміністративного оскарження №000316513 та №000318513 від 02.07.2020.

Підставами прийняття спірних рішень за висновками податкового органу є:

1) відсутність доказів реальності господарських операцій, що тягне, в тому числі, безпідставне включення сум до складу податкового кредиту, завищення собівартості реалізованої продукції на вартість ТМЦ, фактичне постачання яких не підтверджено первинними документами;

2) включення ПрАТ «КДЗ» до складу фінансових витрат у 2018 році нарахованих відсотків за договором №43/18 от 16.05.2018 переведення боргу за листопад - грудень 2018 року у сумі 1 345 685 грн., нарахування яких відбувалося після дати переведення боргу;

3) включення позивачем до складу фінансових витрат суму 4 593 341,16 грн. - розрахованого дисконту векселів, які отримані на підставі додаткової угоди від 29.12.2018 до договору переведення боргу №43/18 от 16.05.2018;

4) не здійснення позивачем нарахування (зменшення) резерву сумнівних боргів по ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» та, як наслідок, в бухгалтерському обліку неправомірно відображено кореспонденцію рахунків, чим завищено фінансові витрати на суму дисконту векселів, які отримані суб`єктом господарювання без законодавчо встановлених підстав, та відповідно занижено об`єкт оподаткування податком на прибуток.

Дослідивши зібрані у справі докази, в тому числі щодо господарських відносин позивача, які були предметом проведеної відповідачем перевірки, суд зазначає про такі обставини та відповідне правове регулювання спірних правовідносин у вищевказаній послідовності.

1. Щодо відсутності доказів реальності господарських операцій судом встановлено, що за висновками податкового органу в додатках до акту наведено аналіз взаємовідносин з ТОВ «ФУЗІФОКС» та інформація про подальшу реалізацію на експорт сільськогосподарської продукції через комісіонерів. Встановлено обрив ланцюга постачання сільськогосподарської продукції на адресу ТОВ «ФУЗІФОКС».

Також, проведеним аналізом ІТС «Податковий блок» щодо контрагента постачальника ТОВ «ФУЗІФОКС» встановлено, що підприємство було зареєстровано 09.10.2015 за №0022930 у Дніпровській районній державній адміністрації в місті Києві. У періоді з 01.08.2018 по 15.11.2019 підприємство перебувало на обліку в ГУ ДПС у м.Києві, ДПІ у Дніпровському районі (Дніпровський район м.Києва). На даний час має стан -11 - припинено, але не знято з обліку (кор не пусті). Дата прийняття рішення про припинення 16.08.2019. Причина зняття з обліку платника податків (3) - припинення за рішенням засновників (учасників) або уповнов. органу. Дата проведення державної реєстрації припинення 15.11.2019. Спосіб припинення: припинення за принципом мовчазної згоди.

Стосовно заявленого контролюючим органом заниження за період з 01.07.2018 по 30.09.2019 податку на додану вартість,оскільки ПрАТ «КДЗ» формувало податковий кредит за цій період від підприємств, в т.ч.: ТОВ «МАНІНГ» (39127964). ТОВ «ФУЗІФОКС» (40060484), ТОВ «АДАМОВСЬКА ЛТД» (40347631), ТОВ «ПРОВНЕЛ» (41956454), ТОВ «КРЕТА-ЛЮКС» (41959172), ТОВ «СІЛЬТОРГ ІСТ» (42042781), ТОВ «БУДМАКСТРОЙ» (42144314). ТОВ «ВЕЙНІЛС» (42225932), ТОВ «ФЛЕКСМАР» (42432770), ТОВ «ПРОДЖЕКТ ІНДАСТРІ ЛТД» (42447588), ТОВ «ЛК «СТАРТРАНС» (42460771), ТОВ «СІЄРА КОРПОРЕЙШЕН» (42467892), ТОВ АТЛАС ЗЕРНОТРЕЙДІНГ» (42468220), ТОВ «САЙЛЕНС- ОЙЛ-ТРЕЙДІНГ» (42586126), ТОВ «КБК-СЕРВІС» (42652303), ТОВ «АГАРТІ-1» (42797456) під час перевірки за даними ЄРПН встановлено, що вказані підприємства не придбавали товари, реалізовані на адресу ПрАТ «КДЗ», або придбавали товари у постачальників, що здійснюють реалізацію товару, подальше придбання якого не встановлено, або формують податковий кредит за рахунок підприємств, які здійснюють у ланцюгу постачання товарів за номенклатурою, що відрізняється від номенклатури придбання (сигарети, продукти харчування, взуття, одяг, квіти, меблі, побутова техніка, кож. галантерея, побутова хімія, в асортименті та інше).

За результатами перевірки зроблені висновки:

не підтвердження реальності здійснення господарських операцій з боку зазначених постачальників за результатами опрацювання зібраної податкової інформації щодо отримання ними товару невідомого походження, якою не підтверджено реальність здійснення господарських відносин із платниками податків, їх вид, обсяг, якість та розрахунки;

відсутність паспортів якості та сертифікатів відповідності, що відповідають нормам діючого законодавства на сільськогосподарську продукцію та запчастини, які підтверджують якість та відповідність товару, особливо враховуючи специфічність придбаного товару;

відсутність журналу обліку вантажів, що надійшли, ведення якого передбачено наказом Міністерства статистики України від 21.06.1996 №193 «Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини та матеріалів»;

відсутність належного оформлення складського обліку отриманих ТМЦ;

оформлення «товарно-транспортних накладних» з порушенням встановленого порядку;

не підтвердження факту реального здійснення господарських операцій з придбання запчастин/сільськогосподарської продукції по ланцюгу постачання від наведених постачальників;

дефектність первинних документів (прибуткові ордери, акти приймання-передачі, частково видаткові накладні).

Тому податковий орган дійшов висновку, що з боку ПрАТ «КДЗ» завищено витрати та безпідставно сформовано податковий кредит згідно з документами, які не можуть розглядатись у якості належного підтвердження витрат та податкового кредиту, оскільки первинні документи не мають статусу юридично значимих. Детальний опис порушень та витяги із податкових інформацій, схеми постачання наведено у додатках до акта перевірки.

На думку відповідача, ПрАТ «КДЗ» у бухгалтерському обліку неправомірно відображено кореспонденцію рахунків щодо документального оформлення нібито придбаних у контрагентів-постачальників не існуючих запасів (актив в дійсності не було сформовано).

Позивачем зазначено, що контролюючим органом були досліджені первинні та бухгалтерські документи підприємства, що були підставою для визначення доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком, відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності. Проте, вказані документи або не всі прийнято до уваги (наприклад, сертифікати якості зазначені, в тому числі їх реквізити, проте водночас далі за текстом акту перевірки наведено про їх відсутність, або окремі документи та пояснення з невідомих причин не зазначені в акті перевірки як такі, що перевірялися), а висновки щодо нереальності здійснення цих операцій зроблені з огляду на зміст узагальненої податкової інформації баз ДПС (дані інформаційних баз даних «Податковий блок» та Єдиного реєстру податкових накладних).

З цього приводу позивачем зазначено, що перелік первинних, бухгалтерських та звітних документів, якими підтверджено та належно зафіксовано факт здійснення господарських правочинів із його контрагентами наведено в Додатку №1 до позовної заяви.

Вказані документи щодо кожного з наведених контрагентів були долучені позивачем до матеріалів справи на стадії підготовчого провадження та досліджені у судовому засіданні при розгляді справи по суті.

Зокрема, позивачем надані договори з вищеозначеними контрагентами, специфікації до договорів, журнали реєстрації довіреностей, товарно-транспортні накладні, документи щодо внутрішнього обліку, а також щодо руху ТМЦ між структурними підрозділами позивача та використання ними поставлених ТМЦ у виробничому процесі підприємства: прибуткові ордери: картки складського обліку матеріалів, дефектні акти, вимоги (на отримання запчастин), акти вводу в експлуатацію, акти списання, матеріальні звіти з додатками, платіжні доручення щодо розрахунків за отриманий товар тощо.

Щодо відносин з ТОВ «ФУЗІФОКС», позивачем крім того, надані договори комісії на реалізацію сільськогосподарської продукції, специфікації, акти прийому-передачі сільськогосподарської продукції на комісію, звіти комісіонера.

Під час дослідження наданих позивачем письмових доказів представник відповідача не висловив зауважень щодо форми наданих первинних документів.

З урахуванням оцінки зібраних у справі доказів в цій частині суд зазначає таке.

Відповідно до підпункту 14.1.36. пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Розділ V ПК України регулює порядок нарахування та сплати податку на додану вартість, визначає платників податку, встановлює порядок реєстрації в якості платників ПДВ, визначає об`єкти оподаткування та розміри ставок податку, операції, які звільнені від оподаткування, а також, правила віднесення сум до складу податкового кредиту.

Відповідно до норм підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, підпункту «а» пункту 198.1, пункту 198.2 статті 198 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) податкову накладну, складену в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєстровану в Єдиному реєстрі податкових накладних. У даній податковій накладній зазначаються в окремих рядках обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у пункті 201.1 статті 201 Податкового кодексу України. Правовий статус податкової накладної закріплений в положеннях норм статті 201 цього Кодексу.

Виходячи з аналізу наведених норм в сукупності, ПК України визначено окремі випадки, за яких неможливе формування податкового кредиту, зокрема це: відсутність зв`язку з господарською діяльністю, фіктивність операцій (відсутність поставок), відсутність податкової правосуб`єктності, відсутність на момент перевірки податкових накладних або видача їх особою, яка не є платником податку додану вартість. Таким чином, із зазначеного вище також випливає й те, що при дослідженні факту здійснення господарської операції, оцінці підлягають відносини безпосередньо між учасниками тієї операції, на підставі якої сформовані дані податкового обліку.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на податковий кредит наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

За приписами норм пункту 44.1 та пункту 44.3 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац 2 пункту 44.1 статті 44 ПК України).

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) відповідно до його преамбули визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.

Відповідно до частини 2 статті 3 Закону №996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

При цьому, згідно з пунктом 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за № 168/704, яке встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (підприємства), «господарські операції» - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону № 996-ХІV (в редакції Закону № 1724-VIII від 03.11.2016) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з частиною 2 статті 9 Закону №996-XIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити:

назву документа (форми);

дату складання;

назву підприємства, від імені якого складено документ;

зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції;

посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

При цьому суд звертає увагу, що частину 2 статті 9 Закону №996-XIV згідно із Законом № 2164-VIII від 05.10.2017 року доповнено абзацом дев`ятим такого змісту:

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Аналіз вищевикладених норм Закону №996-XIV та норм вищезазначеного Положення №88 свідчить про те, що податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути фактично здійснений і підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Верховний Суд у постанові від 28 серпня 2018 року у справі № 804/12763/13-а сформував наступні критерії оцінки «реальності» господарської операції та її вплив на формування (як в даному випадку) податкового кредиту: «Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини 1 статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Верховний Суд в постанові від 06 лютого 2018 року у справі 804/4940/14 зазначив, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Згідно із статтею 19 Господарського кодексу України, суб`єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати господарську діяльність, що не суперечить Законодавству. Органи державної влади і посадові особи, уповноважені здійснювати державний контроль і державний нагляд за господарською діяльністю, їх статус та загальні умови і порядок здійснення контролю і нагляду визначаються законами. Незаконне втручання та перешкоджання господарській діяльності суб`єктів господарювання з боку органів державної влади, їх посадових осіб при здійсненні ними державного контролю та нагляду забороняються.

Крім того, Європейською судовою практикою та судовою практикою України, є те, що підприємство не несе відповідальності за зобов`язаннями контрагента. Саме контрагент повинен відповідати за свої порушення. Якщо останнім було порушено норми чинного законодавства, то саме він повинен нести встановлену відповідальність (рішення Європейського суду з прав людини у справі за позовом товариства «Інтерсплав» проти України (2007 рік) «Булвес проти Болгарії».

У випадку виявлення податковими органами фактів невиконання постачальником своїх обов`язків як платника ПДВ вони мали можливість розпочати податкову перевірку цього платника податків з тим, щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції.

Тобто добросовісний платник податків не повинен відчувати негативні наслідки у зв`язку з порушенням законодавства його контрагентом.

Відповідно до статі 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» згадані судові рішення та зміст самої Конвенції про захист прав та свобод людини є пріоритетним джерелом права для національного суду, а відповідно до частини 2 статті 8 КАС України суд застосовує принципи верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Тому, оцінивши наявні у справі докази в їх сукупності за своїм внутрішнім переконанням, суд дійшов не знайшов підстав для висновку про відсутність реальності господарських операцій, вчинених між позивачем та ТОВ «МАНІНГ», ТОВ «ФУЗІФОКС», ТОВ «АДАМОВСЬКА ЛТД», ТОВ «РІСТЕК ГРП», ТОВ «ТАІСТАС», ТОВ «ПРОВНЕЛ», ТОВ «КРЕТА-ЛЮКС», ТОВ «СІЛЬТОРГ ІСТ», ТОВ «БУДМАКСТРОЙ», ТОВ «ВЕЙНІЛС», ТОВ «ФЛЕКСМАР», ТОВ «ПРОДЖЕКТ ІНДАСТРІ ЛТД», ТОВ «ЛК`СТАРТРАНС», ТОВ «СІЄРА КОРПОРЕЙШЕН», ТОВ «АТЛАС ЗЕРНОТРЕЙДІНГ», ТОВ «САЙЛЕНС-ОЙЛ-ТРЕЙДІНГ», ТОВ «КБК-СЕРВІС», ТОВ «АГАРТІ-1».

2. Стосовно включення ПрАТ «КДЗ» до складу фінансових витрат у 2018 році нарахованих відсотків за договором переведення боргу №43/18 от 16.05.2018 за листопад - грудень 2018 року суд зазначає, що вказаний договір укладено між трьома сторонами: ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» - первісний боржник, ПрАТ «КДЗ» - новий боржник, ПАТ «Закритий Недиверсифікований Венчурний Корпоративний Інвестиційний Фонд «Дженерал Інвестмент Ресурсес» - кредитор. Договором регулюються відносини, пов`язані із заміною зобов`язаної сторони (первісного боржника) у зобов`язанні, що виникає за договорами.

Згідно з п.2 зазначеного договору переведення боргу первісний боржник переводить до нового боржника борг (грошове зобов`язання), що виникає на підставі основних договорів, а новий боржник погоджується виконати зазначене грошове зобов`язання щодо сплати основного боргу та процентів за користування позикою, які нараховуються відповідно до умов основних договорів, перелік яких міститься у додатку 1 до цього договору.

Пунктом 3 договору визначено, що кредитор не заперечує проти заміни первісного боржника новим боржником в основних договорах і, підписуючи зі своєї сторони цей договір, дає свою згоду на відповідне переведення боргу у порядку та на умовах, визначених цим договором.

Договір складений та підписаний трьома сторонами.

Відповідач вважає, що позики ПрАТ «КДЗ» не отримувало, а взяло на себе зобов`язання по договору переведення боргу. Тобто, ПрАТ «КДЗ» не користувалося позиками для здійснення господарської діяльності. Та, відповідно, нараховані відсотки в листопаді та грудні 2018 року після переведення боргу (16.05.2018), не пов`язані з використанням позики безпосередньо ПрАТ «КДЗ», а пов`язані з операцією з переведення боргу.

Перевіркою визначено, що ПрАТ «КДЗ» у бухгалтерському обліку неправомірно відображено кореспонденцію рахунків: Дт 951 «Проценти за кредит» - Кт 684 «Розрахунки по нарахованим процентам» на загальну суму 1 345 685 грн., що призвело до завищення фінансових витрат.

Сторонами не заперечується, що на виконання умов укладеного договору переведення боргу ПрАТ «КДЗ», як новий боржник, здійснив розрахунок з кредитором за договорами позик на суму 36 627 248,29 грн., з яких:

15 298 836,42 грн. - оплата згідно договорів позик;

21 328 411,87 грн. - проценти згідно договорів позик, нараховані за період до 16.05.2018;

1 345 505,26 грн. - проценти згідно договорів позик, нараховані за період з 16.05.2018 по 07.11.2018, а саме у сумі 1 242 287,25 грн. за період з 16.05.2018 по 30.10.2018, та у сумі 103218,01 грн. за період з 01.11.2018 по 07.11.2018.

Переведення боргу регулюється статтями 520-524 Цивільного кодексу України.

Відповідно до статті 520 ЦК України боржник у зобов`язанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора, якщо інше не передбачено законом. Договір про переведення боргу полягає в тому, що первісний боржник переводить свій борг (покладає обов`язки з погашення свого боргу) на третю особу - нового боржника. До останнього в повному обсязі й на тих самих умовах, що були на момент переведення боргу, переходять права й обов`язки первісного боржника.

Згідно зі статтею 509 ЦК України під зобов`язанням розуміють правовідносини, у яких одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, надати послугу, сплатити грошові кошти тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку.

При цьому суд звертає увагу, що поняття переведення боргу містить у розділі «Загальні положення про зобов`язання» ЦК України, а не у розділі «Окремі види зобов`язань». Тобто, договір переведення боргу не є самостійним видом зобов`язання, а є похідним від основного зобов`язання. У разі переведення боргу зміст основного зобов`язання не змінюється, а замінюється лише особа боржника на тих же умовах. Тому новий боржник виступає як сторона договору й у відносинах із кредитором діє у власних інтересах.

За приписами пп. 14.1.206 п. 14.1 ст. 14 ПК України проценти визначені як дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. Проценти нараховуються у вигляді відсотків на основну суму заборгованості чи вартості майна або у вигляді фіксованих сум.

До складу витрат включаються будь-які витрати, пов`язані з нарахуванням процентів за борговими зобов`язаннями (у тому числі, за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат), включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв`язку з провадженням господарської діяльності платника податку (п. 141.1 ст. 141 ПК України).

Нарахування процентів після переведення боргу відбувалося відповідно та на умовах основних договорів - договорів позики, новим боржником за якими виступив позивач згідно з укладеним договором переведення боргу від 16.05.2018.

Отже, відповідачем не доведено, що нараховані відсотки після переведення боргу випливають із операції з переведення боргу, проте, не пов`язані зі здійсненням господарської діяльності ПрАТ «КДЗ».

Не свідчать про інше і доводи податкового органу про те, що у ПрАТ «КДЗ», ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод», ПАТ «Закритий Недиверсифікований Венчурний Корпоративний Інвестиційний Фонд «Дженерал Інвестмент Ресурсес» - засновником (бенефіціарним власником) є одна особа - ОСОБА_1 .

Оскільки формування витрат для визначення фінансового результату до оподаткування підтверджена документально, вказане дає право платнику податків на віднесення таких операцій до витрат підприємства, та спростовує висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог пп. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України.

3. Щодо правомірності включення до фінансових витрат сум дисконту векселів перевіркою встановлено, що ПрАТ «КДЗ» включено до складу фінансових витрат суму 4 593 341,16 грн. - розрахованого дисконту векселів, які отримані на підставі додаткової угоди від 29.12.2018 до договору переведення боргу №43/18 от 16.05.2018.

Судом встановлено, що на виконання умов договору переведення боргу №ДІР-43/18 від 16.05.2018 з урахуванням додаткової угоди укладеної 29.12.2018 між позивачем та ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» ПрАТ «КДЗ» було отримано в рахунок погашення дебіторської заборгованості зазначеного контрагента (операція з борговими зобов`язаннями) прості векселі на суму 36 627 248,29 грн. (строком погашення 9 років)., а також в рахунок погашення заборгованості за поставлену вогнетривку продукцію на адресу ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» за договором №22/640/167 від 21.02.2008, було отримано прості векселі на суму 13 344 615,03 грн. (строком погашення 10 років).

Згідно з наказом по підприємству від 04.01.2018 №40 «Про затвердження ставки дисконтування для розрахунку зобов`язань по довгостроковим векселям», наданим до перевірки, вирішено застосувати для обліку фінансових зобов`язань по довгостроковим векселям, що виникли у 2018 році, ставку ефективного відсотка у розмірі 1,5 %, керуючись вимогами п.47 МСБО 19 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка».

Керуючись МСБО 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка», МСБО 32 «Фінансові інструменти: представлення інформації», МСБО 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання і умовні активи», ПрАТ «КДЗ» у грудні 2018 року проведено дисконтування отриманих векселів на суму на суму 4593341,16 грн.

Сума дисконтування включена до складу інших фінансових витрат (рах. 952) та списана на зменшення фінансового результату.

Під час перевірки встановлено, що ПрАТ «КДЗ» обліковується дебіторська заборгованість ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод», у тому числі за договором № 22/640/167 від 21.02.2008 у сумі 13 344 615 грн.

Умовами договору №22/640/167 від 21.02.2008 визначено, що сплата за продукцію здійснюється у національній валюті України за банківськими реквізитами Продавця за фактом поставки, з відстрочкою платежу протягом 10-ти банківських днів. Датою сплати вважається дата зарахування коштів на розрахунковий рахунок Продавця. Покупець не сплачує Продавцю проценти за використання поставленої ним продукції, сплата якої буде здійснюватися згідно з умовами договору (пп.7.1-7.3).

Щодо стягнення з боржника - ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» дебіторської заборгованості, яка виникла за невиконання умов договору поставки №22/640/167 від 21.02.2008 в акті перевірки визначено, що обліковане сальдо на рахунку 361 свідчить, що ПрАТ «КДЗ» не здійснено у періоді перебігу строку позовної давності будь-яких дій, передбачених МФБО щодо обліку такої заборгованості та не здійснено списання дебіторської заборгованості після перебігу строку позовної давності. По наданим до перевірки оборотно-сальдовим відомостям (з розшифровкою проведень) по рах. 719, 38, 944 ПрАТ «КДЗ» не створював резерв по дебіторській заборгованості ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод».

З цього приводу позивач зауважив, що на виконання умов договору переведення боргу №ДІР-43/18 від 16.05.2018 з урахуванням додаткової угоди укладеної 29.12.2018 між позивачем та ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» (про погашення заборгованості перед підприємством шляхом передачі простих векселів), ПрАТ «КДЗ» було отримано в рахунок погашення дебіторської заборгованості зазначеного контрагента (операція з борговими зобов`язаннями) прості векселі на суму 36 627 248,29 грн. (строком погашення 9 років)., а також в рахунок погашення заборгованості за поставлену вогнетривку продукцію на адресу ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» за договором №22/640/167 від 21.02.2008 було отримано прості векселі на суму 13 344 615,03 грн. (строком погашення 10 років).

Позивач послався на замовлений ним Висновок спеціаліста (т.13 а.с.130-134) щодо здійснення дисконтування дебіторської заборгованості оформленої векселем, відповідно до якого, за міжнародним підходом до оцінки дебіторської заборгованості, визнання дебіторської заборгованості оцінюється за справедливою вартістю (за вартістю операції), включаючи витрати по здійсненню операції, які прямо пов`язані з придбанням або випуском фінансового активу або фінансового зобов`язання. Після первинного визнання дебіторська заборгованість оцінюється за вартістю, що амортизується, із застосуванням методу ефективної ставки відсотка.

Представник відповідача протягом розгляду справи заперечив проти прийняття до уваги вищезазначеного Висновку спеціаліста в якості доказу, через його надання за межами підготовчого провадження у справі, надав відповідні письмові заперечення.

З цього приводу суд зазначає, що наданий позивачем Висновок спеціаліста не встановлює та не підтверджує певних обставин, через що не є доказом у справі в розумінні статті 72 КАС України. Водночас, змістом вказаного Висновку позивач обґрунтовує свої вимоги, через що суд долучає такий висновок в якості обґрунтування позиції позивача щодо спірних відносин.

У письмових запереченнях (т.13 а.с.144-163) представник відповідача вказав на порушення з боку позивача:

- п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України,

- розділу V П(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України від 07.02.2013р. № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013р. за 336/22868,

- МСБО 39 «Фінансові інструменти : визнання та оцінка », МСБО 32 «Фінансові інструменти : представлення інформації», МСБО 37 «Забезпечення, умовні зобов`язання і умовні активи» завищено фінансові витрати на суму дисконту векселів, які отримані суб`єктом господарювання без законодавчо встановлених підстав, в результаті не вірно здійснених бухгалтерських проведень:

Дт 952 Кт 182 «Довгострокові векселі отримані» - 4593341,16 грн.,

Дт 791 Кт 952 - 4593341,16 грн., чим завищено фінансові витрати на суму дисконту векселів, які отримані суб`єктом господарювання без законодавчо встановлених підстав та відповідно занизило об`єкт оподаткування податком на прибуток за 4 кв. 2018 р. у сумі 15 277 676 грн.

Заперечуючи проти вказаних доводів, позивач зауважив, що відповідно до п. 5.1 МСБО 39 «Фінансові інструменти - фінансові активи та фінансові зобов`язання первісно визнаються за їх справедливою вартістю плюс (для фінансових активів) мінус (для фінансових зобов`язань) витрати на операцію, що прямо відносяться на придбання фінансового активу чи фінансового зобов`язання.

Після первісного визнання дебіторська заборгованість, що розглядається як фінансовий інструмент, відповідно до міжнародних стандартів оцінюється за вартістю, яка амортизується із застосуванням методу ефективної ставки відсотка, що й було правомірно зроблено підприємством на підставі Наказів 01/02 № 40 від 04.01.2018 р., № 01/02 № 335 від 03.06.2019 р. Таким чином, за правилами бухгалтерського обліку отримання векселів не впливає на обов`язок підприємства дисконтувати фінансовий актив (дебіторську заборгованість).

Бухгалтерське проведення:

Дт 182 Довгострокові векселі отримані

Кт 377 Розрахунки з іншими дебіторами, на думку позивача, відповідає Наказу Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. № 291 Про затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування.

З урахуванням викладеного, підприємство зобов`язане проводити і проводило дисконтування на момент визнання заборгованості оформленої векселем, а потім, щорічно, здійснювати нарахування амортизації дисконту.

Вказані доводи викладені у наданому позивачем Висновку спеціаліста та підтримані представником позивача протягом розгляду справи.

4. Стосовно спірних відносин в частині нарахування (зменшення) резерву сумнівних боргів перевіркою встановлено не здійснення ПрАТ «КДЗ» нарахування (зменшення) резерву сумнівних боргів по ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» (код за ) та, як наслідок, в бухгалтерському обліку неправомірно відображено кореспонденцію рахунків, чим завищено фінансові витрати на суму дисконту векселів, які отримані суб`єктом господарювання без законодавчо встановлених підстав, та відповідно занижено об`єкт оподаткування податком на прибуток за 2 кв. 2019 р.

Водночас, позивачем вказано, що за договором №22/640/167 від 21.02.2008, між ПрАТ «КДЗ» та ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» на поставку від ПрАТ «КДЗ» вогнетривкої продукції останній рух товару відбувся - 24.04.2015, тому керуючись висновками незалежної аудиторської компанії ПП «Аудит-Оптім», що відображені у звіті з річної аудиторської перевірки ПрАТ «КДЗ» за 2016 рік, ПрАТ «КДЗ» зробило нарахування резерву на сумнівну дебіторську заборгованість за договором №22/640/167 від 21.02.2008 у грудні 2017 року, про що зроблено бухгалтерську проводку Дт рах. 944 Кт рах. 38 на суму 13 344 615,02 грн. (на повну суму заборгованості), і відображено в звіті про фінансові результати в рядку 2180 «Інші операційні витрати». Також в декларації про прибуток підприємства за 2017 рік в додатку РІ відображено збільшення фінансового результату до оподаткування на суму створеного резерву в графі 2.1.2 у сумі 14 404 597 грн.

Щодо твердження відповідача про нездійснення нарахування (зменшення) резерву сумнівних боргів по ПАТ «Красногорівський вогнетривкий завод» та неправомірного відображення у бухгалтерському обліку кореспонденції рахунків позивачем зазначено, що ним у 2017 р. створено резерв сумнівних боргів до отримання векселя за Договором про переведення боргу від 16.05.2018 р. № ДІР- 43/18, застосовуючи спрощений підхід до оцінки резерву.

Протягом 2017-2018 років фінансовий результат до оподаткування коригувався на величину резерву на підставі пп. 134.1.1, п. 139.2 ПК України.

Сума резерву включалась до доходу платника податків, про що свідчать надані матеріали - податкові декларації з податку на прибуток за 2017-2018 рр. та рядок 2.1.2 Додатку РІ до рядка 03 РІ Податкової Декларації з податку на прибуток, що відповідає вимогам пп. 139.2.1 ПК України.

Наведені позивачем відомості стороною відповідача не спростовані.

Стосовно зібраних у справі доказів в частині правомірності включення до фінансових витрат сум дисконту векселів та нарахування (зменшення) резерву сумнівних боргів суд зауважує, що відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

За приписами частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Посилаючись на питання дотримання у бухгалтерському обліку кореспонденції рахунків, які потребують спеціальних знань, сторони не заявляли клопотань про призначення відповідної судової експертизи.

Обґрунтовуючи безпідставність включення до фінансових витрат сум дисконту векселів з посиланням на недоліки в бухгалтерському обліку та порушення кореспонденції рахунків, відповідач посилається на підзаконні нормативні акти.

Водночас, відповідачем не наведено прямої норми закону, яку на його думку порушив позивач, здійснюючи бухгалтерський облік наведеним образом, а застосовано відповідальність, керуючись лише загальними нормами п.44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, якими безпосередньо не врегульовані спірні питання.

Стосовно оскарження ППР № та № від 24.03.2020 представник відповідача заперечив, посилаючись на те, що вказані ППР втратили чинність за наслідками адміністративного оскарження та у зв`язку прийняттям ППР №000316513 та №000318513 від 02.07.2020.

Вказані заперечення суд відхиляє, оскільки у разі скасування судовим рішенням лише ППР №000316513 та №000318513 від 02.07.2020, стосовно попередніх ППР № та № від 24.03.2020 може виникнути стан правової невизначеності, що суперечить закріпленому у статті 2 КАС України завданню адміністративного судочинства як справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту, в тому числі, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

На підставі наведеного, з урахуванням досліджених у справі доказів, суд дійшов висновку, що заявлені у справі позовні вимоги є обґрунтованими та підлягають задоволенню повністю.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат суд зазначає що позивачем до складу таких витрат заявлено: витрати на складання Висновку спеціаліста 14400 грн. та сплату судового збору 21020 грн.

Відповідно до статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. Отже, до судових витрат включаються витрати на сплату судового збору 21020 грн. відповідно до платіжного доручення від 10.07.2020 року № 2687 (т.1 а.с.1).

Витрати на складання Висновку спеціаліста, здійснене на замовлення позивача ТОВ «Центр економічних досліджень і управлінського консультування «КОНСУЛЬТ» (14400 грн.) до складу судових витрат не відносяться, оскільки вказане не передбачено законом, а зазначений доказ наданий позивачем до суду за власною ініціативою.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.

Зважаючи на те, що позивачем при поданні позову позивачем сплачено судовий збір у сумі 21020 грн., наведена сума підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 2, 139, 241-246, 255, 295, 297 КАС України, суд

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства «КДЗ» (85301, Донецька область, м. Покровськ, вул. Шмідта, 3, ) до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області (87515, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Італійська, буд. 59, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення № та № від 24.03.2020 року, №000316513 та №000318513 від 02.07.2020 року, складені Головним управлінням ДПС у Донецькій області па підставі акту перевірки від 17.02.2020 №223/05- 99-05-13/00191738.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області (87515, Донецька область, м. Маріуполь, вул. Італійська, буд. 59, ) на користь Приватного акціонерного товариства «КДЗ» (85301, Донецька область, м. Покровськ, вул. Шмідта, 3, ) судові витрати в сумі 21020 (двадцять одна тисяча двадцять) грн.

Вступна та резолютивна частина рішення виготовлена та проголошена 03 грудня 2020 року. Рішення складено у повному обсязі 14 грудня 2020 року.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Першого апеляційного адміністративного суду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи їв порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Суддя Г.А. Чекменьов