Справа № 320/10766/20
Суддя: Балаклицький А. І.
Дата ухвалення: 2020-12-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 грудня 2020 року 320/10766/20

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Балаклицького А.І.,

при секретарі судового засідання - Трегуб А.Г.,

за участю:

представників позивача - Костюка І.В., Кича Д.О.,

представника відповідача - Федорова С.Ф.,

розглянувши в м. Києві у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішень про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу,

в с т а н о в и в:

ОСОБА_1 звернулась до Київського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Київській області, в якому просить суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.07.2019 №, №, №, № та №;

- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.07.2019 №;

- визнати протиправним та скасувати рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 02.07.2019 №;

- визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 02.07.2019 №Ф-.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначила, що оскаржувані рішення Головного управління ДФС у Київській області прийняті з порушенням норм діючого законодавства, оскільки при їх прийнятті відповідач дійшов помилкових висновків щодо ведення нею господарської діяльності та несплати у зв`язку з цим податків, що підлягають обов`язковій сплаті до бюджету. Звертала увагу на те, що об`єкти - житлові будинки були побудовані за її власні кошти та вказані об`єкти належали їй на праві власності як фізичній особі та в подальшому були відчужені нею як фізичною особою, що підтверджується відповідними договорами купівлі-продажу. При цьому, позивач зауважила, що кожна угода з продажу вказаних об`єктів нерухомого майна посвідчена нотаріально і перед їх укладенням вона сплачувала податок на доходи фізичних осіб та інші збори і платежі встановлені законодавством, чинним на момент укладення таких правочинів.

Також, позивач звертає увагу на те, що відповідач безпідставно ототожнив її як фізичну особу з фізичною особою-підприємцем, оскільки вона ніколи підприємницьку діяльність не здійснювала та зареєстрована як підприємець не була. А оскільки закон не забороняє їй, як фізичній особі, здійснювати будівництво житлових будинків у встановленому законом порядку та в подальшому здійснювати продаж таких будинків (майнових прав), тому її дії в цьому випадку не можуть бути кваліфіковані як будь-яке порушення вимог податкового чи іншого законодавства.

Крім того, позивач звертає увагу, що спірні рішення прийняті за наслідками перевірки, яка проведена з порушенням чинного законодавства, оскільки контролюючий орган приступив до її проведення без повідомлення про початок перевірки, чим позбавив позивача права бути присутнім, надавати документи і пояснення, що стосуються предмету перевірки, право на що передбачено п.п.17.1.6. Податкового кодексу України.

При цьому, позивач наголосила, що системний аналіз норм Податкового кодексу України свідчить, що проведенню перевірки та оформленню її результатів передує певний алгоритм дій, дотримання якого є обов`язковим для визначення правомірності визначення платнику податків податкового зобов`язання.

Позивач звертає увагу на правову позицію Верховного Суду у постанові від 06.08.2019 у справі №520/8681/18, відповідно до якої з наказом про невиїзну перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вище вказаних вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності її правових наслідків. Крім того, оскільки невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.

Позивач наполягає, що лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючим органом рішень про проведення перевірок, зокрема, документальних позапланових невиїзних, може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо проведення перевірки. Невиконання ж вимог п. 79.2. Податкового кодексу України щодо пред`явлення або надіслання направлення на перевірку та копії наказу про проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

З урахуванням наведених обставин у сукупності, як зазначає позивач, можна констатувати незаконність проведення перевірки, тому відсутні підстави вважати таку перевірку правомірною, що виключає правові наслідки такої перевірки та свідчить про протиправність рішень, прийнятих за результатами перевірки.

Відповідач позов не визнав, подав до суду відзив на позовну заяву, в якому просив суд відмовити у задоволенні позову з тих підстав, що в ході проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача згідно отриманих матеріалів та інформації було встановлено, що громадянкою ОСОБА_1 отримані доходи від відчуження об`єктів нерухомості на умовах укладених договорів купівлі-продажу в 2012-2018 роках на загальну суму 81271639,98 грн. Наполягає на тому, що позивачем здійснювалась господарська діяльність, оскільки будівництво та систематичний продаж фізичним особам нерухомого майна, у тому числі власного, з метою одержання прибутку, є підприємницькою діяльністю. У зв`язку з цим, відповідач вважає, що позивач зобов`язана була зареєструватися як фізична особа-підприємець та вести облік результатів своєї господарської діяльності відповідно до вимог законодавства, оподатковувати дохід від такої господарської діяльності згідно норм статті 177 Податкового кодексу України та подавати відповідну звітність як фізична особа-підприємець. Оскільки таких дій ОСОБА_1 не вчинила, то перевіркою було встановлено заниження нею податку на доходи фізичних осіб в сумі 12037573,00 грн., заниження суми нарахувань по єдиному соціальному внеску в сумі 690966,82 грн. та неповну сплату військового збору в сумі 253900,76 грн., у зв`язку з чим контролюючим органом винесені оскаржувані рішення. Вважає, що такі рішення прийняті відповідно до вимог податкового законодавства та підстави для їх скасування відсутні.

Крім того, відповідач зауважив, що наказ та направлення на проведення перевірки надіслані позивачу до початку проведення перевірки, що є достатнім для початку проведення перевірки, а тому доводи позивача про протиправність проведеної перевірки та, як наслідок, її результатів, є помилковими.

Відтак, відповідач вважає, що право позивача на повідомлення про проведення перевірки не було порушено.

Також відповідач наголосив на тому, що позивачем не надано належних і допустимих доказів того, що внаслідок процедурних порушень контролюючим органом було неправильно встановлені обставини господарської діяльності ОСОБА_1 .

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 09.11.2020 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження, розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено підготовче засідання на 07.12.2020.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 07.12.2020 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 14.12.2020.

У судовому засіданні представники позивача позовні вимоги підтримали, просили суд позов задовольнити.

Представник відповідача у судовому засіданні проти позову заперечував, просив суд відмовити у задоволенні позову.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню з таких підстав.

ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , паспорт серії НОМЕР_2 , виданий Васильківським РВ УДМС України в Київській області 24.06.2016, є громадянкою України, яка зареєстрована та проживає за адресою: АДРЕСА_1 .

Головним управлінням ДФС у Київській області направлено на адресу позивача письмовий запит від 15.02.2019 №3989/К/10-36-13-03 про надання інформації та її документального підтвердження, в якому, зокрема, відповідач просив надати пояснення та документальні підтвердження щодо отримання доходу від продажу (обміну) нерухомого майна за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 (том І, а.с.20-21, 170-171).

Вказаний запит вручений позивачу 19.03.2019, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення із штрих-кодовим ідентифікатор №781 (том І, а.с.172).

Листом від 19.03.2019 позивач повідомила Головне управлінням ДФС у Київській області про те, що у неї відсутні правові підстави для надання зазначеної у запиті інформації, оскільки в запиті №3989/К/10-36-13-03 від 15.02.2019 відсутні підстави отримання інформації та її документального підтвердження, які передбачені ст. 73 ПК України та п. 12 Постанови КМ України від 27.12.2010 №1245, а тому є таким, що не відповідає вказаним нормам (том І, а.с.22-23).

Вказаний лист був направлений Головному управлінню ДФС у Київській області 19.03.2019, що підтверджується описом документів вкладення до поштового конверту та фіскальними чеками про відправку вказаного листа (том І, а.с.24).

Наказом Головного управління ДФС у Київській області від 18.04.2019 №845 "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )" призначено провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з 26.04.2019 тривалістю 5 робочих днів за період діяльності з 01.01.2012 по 31.12.2018 з метою перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна (том І, а.с.49, 167).

На підставі вказаного наказу Головним управлінням ДФС у Київській області сформовано повідомлення від 18.04.2019 №176/10-36-13-03, в якому повідомлено, що з 26.04.2019 терміном 5 робочих днів за адресою: м. Київ, вул. Народного Ополчення, 5А в приміщенні ГУ ДФС у Київській області буде проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 (том І, а.с.48, 168).

Наказ від 18.04.2019 №845 та повідомлення від 18.04.2019 №176/10-36-13-03 були направлені позивачу засобами пошитого зв`язку 18.04.2019 та вручені позивачу 03.05.2019, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення із штрих-кодовим ідентифікатор №064 (том І, а.с.50-51, 169).

У період з 26.04.2019 по 07.05.2019 на підставі п.п.78.1.2, п.п.78.1.13 п. 78.1 ст. 78, ст. 79 Податкового кодексу України та наказу від 18.04.2019 №845 головним державним ревізором-інспектором відділу планування контрольно-перевірочної роботи та контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб і самозайнятих осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Київській області Бунчаком Михайлом Володимировичем проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем нерухомого майна за період з 01.01.2012 по 31.12.2018, за результатами якої складено від 14.05.2019 №390/10-36-13-03/ НОМЕР_1 (том І, а.с.25-45).

У вказаному акті посадова особа контролюючого органу зазначила про те, що відповідно до наданої інформації Департаментом державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області листом від 20.11.2018 №17979/9, фізична особа ОСОБА_1 є замовником будівництва багатоквартирних житлових будинків з вбудованими приміщеннями на підставі декларацій про готовність об`єктів до експлуатації, які належать до ІІІ категорії складності, виданих Департаментом державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області за такими адресами:

- АДРЕСА_2 (декларація №КС68);

- АДРЕСА_3 (декларація №КС54).

Відповідно до інформації, розміщеної в мережі Internet, за вищевказаними адресами в с. Іванковичі розміщені багатоквартирні житлові будинки, що належить до ЖК "Затишне містечко", та в смт. Глеваха, що належить ЖК "Затишна Оселя".

Також, згідно з інформації, наявної в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно, ОСОБА_1 є власником (користувачем) земельних ділянок, на яких відбувалось будівництво даних об`єктів нерухомості.

Перевіркою встановлено, що фізична особа - платник податків ОСОБА_1 набувала у власність об`єкти нерухомого майна шляхом їх будівництва, замовником якого вона безпосередньо виступає, після введення об`єктів нерухомості (багатоповерхових будинків) в експлуатацію на підставі внесення записів до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно державними реєстраторами та приватними нотаріусами.

Генеральним підрядниками будівництва є ТОВ "Віса Буд", ТОВ "Бест Білдінг Груп".

У подальшому ОСОБА_1 реалізовувались об`єкти нерухомого майна на підставі договорів купівлі-продажу, які посвідчувались нотаріально.

В ході перевірки відповідачем встановлено, що фізична особа - платник податків ОСОБА_1 здійснювала будівництво багатоквартирних житлових будинків за видом діяльності 41.10 "Організація будівництва будівель" та систематичний продаж нерухомого майна (квартир) за видом діяльності 68.10 "Купівля та продаж власного нерухомого майна".

Так, в Акті перевірки зазначається, що згідно з відомостями, які містяться в центральній базі даних державного реєстру фізичних осіб ДФС України за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 отримано дохід від реалізації об`єктів нерухомого майна за ознакою доходу "104" - частина доходів від операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого всього у сумі 81271639,98 грн., у тому числі за 2012 рік - 8403040,00 грн., за 2013 рік - 3066300,00 грн., за 2014 рік - 11061966,00 грн., за 2015 рік - 12324660,58 грн., за 2016 рік - 8122570,80 грн., за 2017 рік - 37190102,60 грн. та за 2018 рік - 1103000,00 грн.

Згідно з інформацією, яка міститься в інтегрованих картках ІС "Податковий блок" встановлено, що фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 також на постійній основі відповідно до п. 172.5 ст. 172 Кодексу, сплачувались податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від продажу об`єктів нерухомого майна фізичним особам - покупцям до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу на загальну суму 2594943,66 грн., у тому числі за 2013 рік - 153315,00 грн., за 2014 рік - 533595,85 грн., за 2015 рік - 93940,00 грн., за 2016 рік - 0,00 грн., за 2017 рік - 1761067,81 грн. та за 2018 рік - 53025,00 грн., виходячи з чого сума отриманого доходу платником податків від продажу об`єктів нерухомого майна за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 становить всього 51898873,20 грн., у тому числі за 2013 рік - 3066300,00 грн., за 2014 рік - 10671917,00 грн., за 2015 рік - 1878800,00 грн., за 2016 рік - 0,00 грн., за 2017 рік - 35221360,00 грн. та за 2018 рік - 1060500,00 грн.

Відповідно до поданих ФОП ОСОБА_1 податкових декларацій про майновий стан і доходи (для громадян та осіб, які проводять професійну незалежну діяльність) від 07.08.2015 № та від 26.04.2018 №31756169, фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 отримано дохід від операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого (рухомого) майна всього у сумі 48472069,00 грн., у тому числі за 2014 рік - 11061966,00 грн. та за 2017 рік - 37410102,60 грн.

В Акті перевірки зазначається, що враховуючи всю наявну в ГУ ДФС у Київській області податкову інформацію, перевіркою встановлено отримання фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 доходу від реалізації об`єктів нерухомого майна всього у сумі 81491639,98 грн., у тому числі за 2012 рік - 8403040,00 грн., за 2013 рік - 3066300,00 грн., за 2014 рік - 11061966,00 грн., за 2015 рік - 12324660,58 грн., за 2016 рік - 8122570,80 грн., за 2017 рік - 37410102,60 грн. та за 2018 рік - 1103000,00 грн.

Розбіжність між отриманим фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 доходом згідно відомостей, які містяться в ДРФО ДФС України та наявної інформації в ІС "Податковий блок" щодо сплати податку на доходи фізичних осіб у розмірі 5% (п`ять відсотків) від реалізації об`єктів нерухомого майна виникла у зв`язку із не відображенням приватними нотаріусами даних в податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку під час посвідчення договорів купівлі-продажу.

Відповідно до наявної податкової інформації фізична особа - платник податків ОСОБА_1 здійснювала продаж даних об`єктів, замовником будівництва яких вона виступає.

В Акті перевірки надалі зазначається, що вищезазначена інформація підтверджує, що діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва багатоповерхових житлових будинків з метою подальшої реалізації об`єктів нерухомого майна спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання доходу.

Враховуючи вищезазначене, відповідач вважає, що систематичний продаж фізичними особами нерухомого майна, у тому числі власного, з метою одержання прибутку є підприємницькою діяльністю, та підтверджує, що діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва та реалізації квартир у багатоповерхових житлових будинках спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання прибутку, а тому є підприємництвом, а суб`єкт підприємництва - підприємцем.

У зв`язку з цим, на думку відповідача, фізична особа - платник податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 отримувала дохід від провадження підприємницької діяльності (продажу об`єктів нерухомого майна), який згідно з п. 164.1 ст. 164 ПК України підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи всього у сумі 81491639,98 грн., у тому числі за 2012 рік - 8403040,00 грн., за 2013 рік - 3066300,00 грн., за 2014 рік - 11061966,00 грн., за 2015 рік - 12324660,58 грн., за 2016 рік - 8122570,80 грн., за 2017 рік - 37410102,60 грн. та за 2018 рік - 1103000,00 грн.

Перевіркою встановлено не подання фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 декларацій про майновий стан і доходи за 2012, 2013, 2015, 2016 та 2018 роки.

Перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності у 2012 - 2018 роках встановлено його заниження на загальну суму 81491639,98 грн., у тому числі за 2012 рік - 8403040,00 грн., за 2013 рік - 3066300,00 грн., за 2014 рік - 11061966,00 грн., за 2015 рік - 12324660,58 грн., за 2016 рік - 8122570,80 грн., за 2017 рік - 37410102,60 грн. та за 2018 рік - 1103000,00 грн.

Згідно податкової інформації ОСОБА_1 під час нотаріального посвідчення договорів купівлі-продажу сплатила до бюджету податок на доходи фізичних осіб в сумі 2594943,66 грн., у тому числі за 2012 рік - 0,00 грн., за 2013 рік - 153315,00 грн., за 2014 рік - 533595,85 грн., за 2015 рік - 93940,00 грн., за 2016 рік - 0,00 грн., за 2017 рік - 1761067,81 грн. та за 2018 рік - 53025,00 грн.

Посадова особа контролюючого органу в акті перевірки зазначила про те, що перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за 2012-2018 роки, що підлягає сплаті до бюджету фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 , встановлено його заниження всього на суму 12037573,00 грн., у тому числі за 2012 рік - 1425942,00 грн., за 2013 рік - 365203,20 грн., за 2014 рік - 1344015,17 грн., за 2015 рік - 2361684,20 грн., за 2016 рік - 1462062,78 грн., за 2017 рік - 4933150,73 грн. та за 2018 рік - 145515,00 грн., чим порушено вимоги п. 177.1, п. 177.2 ст.177 ПК України.

Крім цього, в Акті перевірки визначено, що враховуючи те, що декларації не подавались, строки давності не застосовуються.

На підставі вищезгаданих висновків Акту перевірки щодо визначення ГУ ДФС у Київській області чистого доходу сформовано похідні від цього висновки про донарахування податку і зборів, ЄСВ, військового збору, штрафних санкцій.

Так, відповідач зазначив про те, що ОСОБА_1 занижено єдиний соціальний внесок за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 в розмірі 690966,82 грн., у тому числі за 2012 рік - 77733,15 грн., за 2013 рік - 81612,63 грн., за 2014 рік - 89529,12 грн., за 2015 рік - 89995,12 грн., за 2016 рік - 94941,00 грн., за 2017 рік - 109725,00 грн. та за 2018 рік - 147430,80 грн.

Також відповідач зазначив про те, що заниження ОСОБА_1 оподатковуваного доходу за період з 01.01.2015 по 31.12.2018 призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 253900,76 грн.

З урахуванням викладеного, контролюючий орган в Акті перевірки дійшов висновку про порушення фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 вимог чинного законодавства, а саме:

- п.п.49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 177.5 ст. 177 Податкового кодексу України в частині неподання декларацій про майновий стан і доходи за 2012, 2013, 2015, 2016 та 2018 роки;

- п. 44.1 ст. 44, п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України в частині ненадання до перевірки первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством;

- п. 177.1, п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України в частині заниження податку на доходи фізичних осіб за 2012-2018 роки, що підлягає сплаті до бюджету всього у сумі 12037573,00 грн., у тому числі за 2012 рік - 1425942,00 грн., за 2013 рік - 365203,20 грн., за 2014 рік - 1344015,17 грн., за 2015 рік - 2361684,20 грн., за 2016 рік - 1462062,78 грн., за 2017 рік - 4933150,73 грн. та за 2018 рік - 145515,00 грн.;

- п. 2, п. 9, п. 11 розділу ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 №435, в частині не подання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2012-2018 роки;

- абз. 1 п. 2 ч. 1 ст. 7, п. 11 ст. 8, ч. 2 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" в частині не нарахування, не обчислення та не сплати єдиного внеску всього на загальну суму 690966,82 грн., у тому числі за 2012 рік - 77733,15 грн., за 2013 рік - 81612,63 грн., за 2014 рік - 89529,12 грн., за 2015 рік - 89995,12 грн., за 2016 рік - 94941,00 грн., за 2017 рік - 109725,00 грн. та за 2018 рік - 147430,80 грн.;

- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу в частині заниження фізичною особою - платником податків ОСОБА_1 військового збору від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2015 по 31.12.2018 у сумі 253900,76 грн., у тому числі за 2015 рік - 184869,90 грн., за 2016 рік - 46460,21 грн., за 2017 рік - 18333,14 грн. та за 2018 рік - 4237,50 грн.

- статті 58, частини 6 статті 128 Господарського кодексу України в частині здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи-підприємця та не забезпечення ведення обліку результатів своєї підприємницької діяльності відповідно до вимог законодавства;

- статті 18 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань" в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи-підприємця;

- п. 1 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" в частині здійснення розрахункових операцій в готівковій формі без застосування реєстратора розрахункових операцій.

На підставі висновків акта перевірки Головним управлінням ДФС у Київській області були прийняті наступні рішення:

- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 12133659,63 грн., з яких за податковими зобов`язаннями у сумі 10693557,83 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 1440101,80 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 510,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 850,00 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 317375,95 грн., з яких за податковими зобов`язаннями у сумі 253900,76 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 63475,19 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сумі 1,00 грн.;

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.07.2019 №, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 225605,86 грн.;

- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 02.07.2019 №, яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 1190,00 грн.;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 02.07.2019 №Ф-, яка містить вимогу сплатити суму недоїмки зі сплати єдиного внеску в розмірі 690966,82 грн.

Не погоджуючись з правомірністю прийняття вказаних податкових повідомлень-рішень, рішень та вимоги, позивач звернувся з даним позовом до суду про визнання їх протиправними та скасування.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд зазначає наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України) (тут і надалі в редакції, чинній на момент проведення перевірки).

Згідно з п.п.20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Так, відповідно до ст. 62 ПК України одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно п.п.75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Пунктом 78.4 статті 78 ПК України визначено, що про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

У свою чергу, відповідно до п. 42.2 ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ через відсутність за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їх відмову прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення абзац 6 пункту 42.4 статті 42 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктами 79.1-79.2 статті 79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу.

Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Пунктом 79.3 статті 79 ПК України передбачено, що присутність платників податків під час проведення документальних невиїзних перевірок не обов`язкова.

Отже, документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника контролюючого органу оформленого наказом, та за умови надіслання платнику податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або вручення йому особисто чи його уповноваженому представнику копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Невиконання вимог щодо повідомлення платника податків про перевірку до початку її проведення призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

У позовній заяві позивач зазначила, що контролюючим органом не було дотримано процедуру проведення перевірки, з огляду на те, що копії наказу про призначення та повідомлення про проведення перевірки отримані нею після проведення перевірки, з приводу чого суд зазначає таке.

Як було встановлено судом, згідно наказу ГУ ДФС у Київській області від 18.04.2019 №845 датою початку перевірки ОСОБА_1 визначене 26.04.2019, тривалість перевірки становить п`ять робочих днів (тобто період з 26.04.2019 по 07.05.2019).

Копія наказу ГУ ДФС у Київській області від 18.04.2019 №845 та повідомлення від 18.04.2019 №176/10-36-13-03 були направлені позивачу засобами поштового зв`язку 18.04.2019 та вручені ОСОБА_1 03.05.2019, що підтверджується рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення із штрих-кодовим ідентифікатор №064 (том І, а.с.169).

Таким чином, на переконання суду, в матеріалах справи наявні докази направлення контролюючим органом на адресу позивача рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення копії наказу та повідомлення про проведення перевірки, що відповідає вимогам податкового законодавства щодо завчасного та належного повідомлення платника податків про проведення документальної перевірки.

Неотримання платником податків копії наказу та повідомлення про проведення перевірки, надіслані контролюючим органом рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення не свідчить про невиконання відповідачем обов`язку, встановленого приписами ПК України, щодо завчасного та належного повідомлення платника податків про проведення перевірки.

Аналогічна позиція підтримується Верховним Судом, зокрема, у постановах від 09.10.2018 у справі №820/1864/17 та від 18.07.2019 у справі №0440/5993/18.

Крім іншого, суд вважає за необхідне звернути увагу, що, як було встановлено раніше, копію наказу та повідомлення про проведення перевірки позивач отримала 03.05.2019, що, з огляду на тривалість перевірки до 07.05.2019, надавало останній можливість надати документи та пояснення щодо предмету її проведення.

Щодо суті виявлених контролюючим органом під час перевірки порушень, суд зазначає таке.

В акті перевірки від 14.05.2019 №390/10-36-13-03/ НОМЕР_1 контролюючий орган, вказуючи на порушення позивачем чинних вимог законодавства, зазначив, що будівництво та продаж ОСОБА_1 у період з 2012-2018 роки значної кількості квартир свідчить про систематичний характер такої діяльності позивача, що є ознакою підприємницької діяльності.

Відповідач вважає, що діяльність позивача з продажу квартир є в розумінні вимог чинного законодавства підприємницькою діяльністю, у зв`язку з цим дохід від такої діяльності підлягає оподаткування у розмірах, визначених саме для фізичної особи-підприємця, з приводу чого суд зазначає таке.

Судом встановлено, що Департаментом державної архітектурно-будівельної інспекції у Київській області були видані ОСОБА_1 як замовнику будівництва декларації про готовність об`єкта до експлуатації на такі об`єкти:

- багатоквартирний житловий будинок за адресою: АДРЕСА_3 (загальна площа 6457,0 кв.м., кількість поверхів - 10 та подвал); генеральний підрядник будівництва - Товариство з обмеженою відповідальністю "Бест Білдінг Груп" (декларація від 15.09.2016 №КС54) (том І, а.с.154-161);

- багатоквартирний житловий будинок з вбудованими приміщеннями за адресою: АДРЕСА_2 (загальна площа 8577,2 кв.м., кількість поверхів - 5); генеральний підрядник будівництва - Товариство з обмеженою відповідальністю "Віса Буд" (декларація від 01.10.2014 №КС68) (том І, а.с.162-166).

Під час розгляду справи судом встановлено та не заперечується сторонами, що між ОСОБА_1 та фізичними особами було укладено ряд договорів купівлі-продажу квартири, які розташовані за адресами: АДРЕСА_3 ; АДРЕСА_2 .

ОСОБА_1 за операціями з купівлі-продажу квартир під час нотаріального посвідчення угод було здійснено сплату податку на доходи фізичних осіб, про що свідчать відомості з Державного реєстру фізичних осіб-платників податків ДФС України про суми виплачених доходів за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 (том І, а.с.150-151) При цьому податок був сплачений за ставкою 5% від суми вартості кожного об`єкта нерухомого майна.

Вказані обставини сторонами по суті не заперечуються.

В акті перевірки зазначено, що систематичний продаж фізичними особами нерухомого майна, у тому числі власного, з метою одержання прибутку є підприємницькою діяльністю, а тому діяльність фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з будівництва та реалізації квартир у багатоповерхових житлових будинках спрямована на досягнення економічних і соціальних результатів та здійснюється з метою одержання прибутку, а тому є підприємництвом, а суб`єкт підприємництва - підприємцем, внаслідок чого у останнього виникали обов`язки щодо подачі податкової звітності, сплати податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного соціального внеску та військового збору саме як у фізичної особи-підприємця, а не фізичної особи - громадянина.

Однак, з таким висновком відповідача суд в повній мірі погодитись не може з огляду на таке.

Відповідно до приписів статті 42 Конституції України кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом. Це право закріплено також у статті 50 Цивільного кодексу України. При цьому, визначено, що фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації у порядку, встановлену законом.

Юридичний статус "фізична особа-підприємець" сам по собі ніяким чином не обмежує будь-яких прав фізичної особи, які випливають з її цивільної право - та дієздатності.

Стаття 24 Цивільного кодексу України встановлює, що фізичною особою як учасником цивільних відносин визнається людина, яка набуває цивільної правоздатності у момент її народження.

Цивільний кодекс України (стаття 50) передбачає право фізичної особи на здійснення нею підприємницької діяльності, не забороненої законом. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою.

Стаття 51 Цивільного кодексу України передбачає, що до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин.

Отже, при здійсненні фізичною особою підприємницької діяльності необхідно чітко розмежувати, в яких відносинах фізична особа виступає як підприємець, а в яких - як фізична особа.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з частиною 2 статті 3 Господарського кодексу України господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.

За своєю правовою природою підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (стаття 42 ГК України).

Відтак, підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку.

Аналізуючи ознаки притаманні підприємницькій діяльності, можна зробити висновок про те, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю.

У той же час суд зазначає, що громадянин, який бажає реалізувати своє конституційне право на підприємницьку діяльність, стає суб`єктом підприємництва після проходження відповідних реєстраційних та інших передбачених законодавством процедур.

Згідно з частиною 1 статті 128 Господарського кодексу України громадянин визнається суб`єктом господарювання у разі здійснення ним підприємницької діяльності за умови державної реєстрації його як підприємця без статусу юридичної особи відповідно до статті 58 цього Кодексу.

Відповідно до частин 1 та 2 статті 55 Господарського кодексу України, громадяни України визнаються учасниками господарських відносин (тобто є суб`єктами господарювання) за умови їх державної реєстрації як підприємців.

Статтею 58 Господарського кодексу України встановлено, що суб`єкт господарювання підлягає державній реєстрації як юридична особа чи фізична особа-підприємець у порядку, визначеному законом.

При цьому, суд зазначає, що така реєстрація має відбуватися в добровільному, а не примусовому порядку.

Відповідно до частини 1 статті 4 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань" державна реєстрація проводиться за заявницьким принципом.

Тобто, реєстрація фізичної особи підприємцем проводиться лише за наявності відповідного наміру (волевиявлення), який реалізується шляхом подання відповідної заяви.

Відповідно до частини 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

З позиції Європейського Суду принцип правової визначеності означає, що зацікавлені особи повинні мати змогу покладатись на зобов`язання, взяті державою, навіть якщо такі зобов`язання містяться в законодавчому акті, якій загалом не має автоматичної прямої дії.

Така дія названого принципу пов`язана із іншим принципом - відповідальності держави, який полягає в тому, що держава не може посилатись на власне порушення зобов`язань для запобігання відповідальності. На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії" заява N 55555/08 від 20.05.2010, і "Тошкуце та інші проти Румунії" заява N 36900/03 від 25.11.2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах ("Онер`їлдіз проти Туреччини" та "Беєлер проти Італії"). Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків ("Лелас проти Хорватії").

На підставі вище зазначеного, суд зазначає, що законодавством України не передбачено надання фізичній особі статусу фізичної особи-підприємця в обхід встановленій процедурі, в тому числі й за рішенням будь-якого суб`єкта владних повноважень (в даному випадку органу ДПС). Вчинення таких дій суб`єктом владних повноважень безумовно свідчить про порушення принципу належного урядування та безпідставне втручання до майнових прав фізичної особи.

Отже, враховуючи те, що ОСОБА_1 не є та ніколи не була зареєстрованою як фізична особа-підприємець (суб`єкт господарювання), тому оподаткування її доходів має здійснюватися із застосуванням встановлених Податковим кодексом України правил загальної системи оподаткування для платників податків - фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Верховний Суд у постанові від 25 травня 2020 року у справі №810/1963/18, з посиланням на правову позицію Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладену у постанові від 27 лютого 2018 у справі №826/1513/17, зауважив, що право платника податків зареєструватися фізичною особою-підприємцем не може бути обов`язком; платник податку - фізична особа не повинен сплачувати податки в розмірі, встановленому для фізичної особи-підприємця.

Вказаний правовий висновок Верховного Суду підлягає обов`язковому врахуванню у цій справі, спірні правові в якій є подібними.

Порядок оподаткування операцій з продажу об`єктів нерухомого майна у період, що охоплювався проведеною документальною перевіркою (2012 - 2018 роки) регламентувався статтею 172 ПК України.

Відповідно до п. 172.1 ст. 172 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовані такі об`єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної статтею 121 Земельного кодексу України залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.

Положеннями п. 172.2 ст. 172 ПК України встановлено, що дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу, тобто 5%.

У відповідності до п. 172.3 ст. 172 ПК України дохід від продажу об`єкта нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого об`єкта, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до закону.

Згідно з п. п. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Отже, відповідальність за порушення норм Кодексу в разі здійснення особою функцій податкового агента покладається саме на цю особу.

Нормами п. 18.1 ст. 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Відповідно до п. 172.4 ст. 172 ПК України під час проведення операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомості між фізичними особами нотаріус посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна (зареєстрованої відповідно до пункту 172.3 цієї статті (вказане положення застосовується з 2018р.)) та документа про сплату податку до бюджету стороною (сторонами) договору та щокварталу подає до контролюючого органу за місцем розташування державної нотаріальної контори або робочого місця приватного нотаріуса інформацію про такий договір, включаючи інформацію про його вартість та суму сплаченого податку в порядку, встановленому цим розділом для податкового розрахунку.

Положеннями статті 171 ПК України визначено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку. Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.

Відповідно до підпункту "а" пункту 172.5 статті 172 ПК України сума податку визначається та самостійно сплачується через банківські установи особою, яка продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, - до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни.

Таким чином, законодавство, що діяло у момент продажу позивачем нерухомого майна, покладало обов`язок щодо сплати податку на сторону договору, а на податкового агента (нотаріуса) - обов`язок визначення відповідної суми, тобто нарахування податку, а також контроль за здійсненням сплати податку шляхом перевірки відповідного платіжного документа та вчинення дії щодо подання відповідної інформації податковому органу.

У розглядуваних правовідносинах податковим агентом позивача є приватні нотаріуси, які посвідчували договори купівлі-продажу об`єктів житлової нерухомості. При цьому до кожного договору купівлі-продажу, вчиненого позивачем, долучено відповідні розрахункові документи (квитанції), які підтверджують сплату ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5% від визначеної вартості об`єктів нерухомого майна згідно з п. 167.2 ст. 167 ПК України.

Вказана обставина про сплату ОСОБА_1 податку на доходи фізичних осіб за ставкою 5% від визначеної вартості об`єктів нерухомого майна вказується в самому Акті перевірки від 14.05.2019 №390/10-36-13-03/ НОМЕР_1 .

Саме в такому порядку здійснювалося визначення та сплата податкових зобов`язань за наслідками оподаткування операцій по продажу позивачем в 2012-2018 роках об`єктів нерухомого майна.

У свою чергу відповідач вважає застосування позивачем такого порядку визначення податкових зобов`язань неправомірним посилаючись на те, що діяльність ОСОБА_1 з продажу нерухомості містить ознаки підприємницької діяльності, а тому має застосовуватися ставка податку, що визначена статтею 177 ПК України, яка визначає порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності.

Відповідно до п. 177.1 ст. 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 167.1 статті 167 Податкового кодексу України (в редакції до 01.01.2016) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри.

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17 відсотків.

Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно з статтями 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку податку 17 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.

Встановлені у абзацах першому та другому цього пункту ставки податків не застосовуються до доходів, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті.

Відповідно до пункту 167.1 статті 167 Податкового кодексу України в редакції з 01.01.2016 ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

З аналізу наведених вище норм податкового законодавства вбачається, що розмір ставки податку та порядок сплати визначається в залежності від статусу такого платника, що є відмінними для фізичних осіб та фізичних осіб-підприємців. При цьому, положення статті 177 ПК України застосовуються виключно щодо фізичних осіб-підприємців.

Як уже наголошувалося судом вище, ОСОБА_1 є фізичною особою та не зареєстрована в якості фізичної особи-підприємця. Усі договори купівлі-продажу об`єктів нерухомого майна укладалися нею саме як фізичною особою, у зв`язку з чим висновок податкового органу про порушення позивачем п. 177.2 ст. 177 ПК України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб в сумі 12037573,00 грн. є помилковим, оскільки за відсутності факту реєстрації ОСОБА_1 в якості фізичної особи-підприємця, норми цієї статті до неї застосованими бути не можуть.

Посилання відповідача на те, що діяльність позивача щодо продажу об`єктів нерухомості має ознаки підприємницької, не спростовує той факт, що ОСОБА_1 не зареєстрована як фізична особа-підприємець. Заборони щодо продажу фізичними особами протягом року більше як одного об`єкта нерухомого майна діюче законодавство не передбачає, а лише встановлює для цього відповідний режим оподаткування, передбачений статтею 172 ПК України, який в даному випадку позивачем був дотриманий.

Крім того, частини четверта та шоста статті 78 КАС України встановлюють, що обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи, або особа, стосовно якої встановлено ці обставини; вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими дляадміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Рішенням Васильківського міськрайонного суду Київської області від 31.10.2019 у справі №362/4655/19, яке набрало законної сили 12.11.2019, встановлено, що заступником начальника ГУ ДФС у Київській області Орленком І.М. винесено постанову №50 від 12.07.2019 про накладення адміністративного стягнення на ОСОБА_1 за вчинення порушення передбаченого ст.163-1 КУпАП, п. 44.1, ст. 44 Податкового кодексу України.

Підставою для притягнення до адміністративної відповідальності стало те, що в результаті проведення перевірки складено акт документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 від 14.05.2019 №390/10-36-13-03/ НОМЕР_1 , та виявлено порушення п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, за що передбачена відповідальність згідно з ч. 1 ст. 163-1 КУпАП.

Вказаним рішенням Васильківський міськрайонний суд Київської області визнав протиправною та скасував постанову Головного управління ДФС у Київській області від 12.07.2019 №50 у справі про адміністративне правопорушення про накладання на ОСОБА_1 адміністративного стягнення за вчинення адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 163-1 КУпАП.

При цьому, Васильківський міськрайонний суд Київської області скасовуючи постанову Головного управління ДФС у Київській області від 12.07.2019 №50 виходив із того, що посадова особа Головного управління ДФС у Київській області розглянула матеріали про адміністративне правопорушення та прийняла постанову №50 від 12.07.2019 у справі, яка їй непідвідомча.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.12.2019 у справі №362/4656/19 встановлено, що 12 липня 2019 року заступником начальника ГУ ДФС у Київській області Орленком І.М. була винесена постанова № 49 про притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності за ст. 163-15 КпАП України, та накладення стягнення у вигляді штрафів розмірі 1700 гривень.

Згідно вищевказаної постанови, позивач порушила ст. 163-15 КУпАП, пункт 1 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: проведення розрахунків без застосування реєстратора розрахункових операцій.

Вказаною постановою Шостий апеляційний адміністративний суд визнав протиправною та скасував постанову Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області №49 від 12 липня 2019 року про накладення адміністративного стягнення.

При цьому, Шостий апеляційний адміністративний суд у своїй постанові звернув увагу на те, що положення п. 1 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" застосовуються виключно до суб`єктів господарювання.

Відповідно до ч. 2 ст. 55 Господарського кодексу України суб`єктами господарювання є:

- господарські організації - юридичні особи, створені відповідно до Цивільного кодексу України, державні, комунальні та інші підприємства, створені відповідно до цього Кодексу, а також інші юридичні особи, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані в установленому законом порядку;

- громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які здійснюють господарську діяльність та зареєстровані відповідно до закону як підприємці.

Разом з тим, в матеріалах справи відсутні докази, які б свідчили про реєстрацію ОСОБА_1 як фізичної-особи підприємця, а тому остання не є суб`єктом господарювання та не підпадає під регулювання Закону України "Про застосуванні реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.12.2019 у справі №362/4657/19 встановлено, що 12 липня 2019 року, заступник начальника Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області Орленко І.М., розглянувши протокол і додані до нього матеріали справи про адміністративне правопорушення, встановив: "абз. 1 п. 2 ч. 1ст .7, п. 11 ст. 8, ч. 2 ст. 9, ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», п. 2, п. 9 пункту 11 розділу ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435, в частині неподання звітів щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2015-2018 роки. На підставі Податкового кодексу України та статей 234-2, 284 КУпАП позивача притягнуто до відповідальності у вигляді штрафу в сумі 510,00 грн. за порушення статті 165-1 КУпАП.

Вказаною постановою Шостий апеляційний адміністративний суд визнав протиправною та скасував постанову Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області від 12 липня 2019 року №51 про притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності за статтею 165-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення.

При цьому, Шостий апеляційний адміністративний суд у своїй постанові звернув увагу на те, що всі частини статті 165-1 КУпАП визначають виключний перелік суб`єктів, які можуть бути піддані адміністративному стягненню за несвоєчасне подання звітності. До таких суб`єктів належать посадові особи підприємств, установ і організацій незалежно від форми власності, фізичні особи-підприємці або особи, які забезпечують себе роботою самостійно.

У період з 2012 року по 2018 рік, а також під час притягнення позивача до адміністративної відповідальності остання не відносилася до переліку зазначених осіб, що виключає можливість накладення на неї стягнення, визначеного положеннями статті 165-1 КУпАП.

Такий висновок суду узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 18 грудня 2018 року у справі №295/1098/17.

За таких обставин суд визнає доведеною ту обставину, що у 2012-2018 роки ОСОБА_1 не здійснювала підприємницьку діяльність, не була зареєстрована як фізична особа-підприємець і в її діях відсутні ознаки провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання, а акт перевірки від 14.05.2019 №390/10-36-13-03/ НОМЕР_1 не містить доказів провадження ОСОБА_1 господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання.

Отже, порушення вимог ст. 177 ПК України в діях позивача відсутнє, у зв`язку з чим суд вважає за необхідне визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 02.07.2019 №.

Стосовно висновків контролюючого органу щодо порушень ОСОБА_1 вимог п.п.49.18.5 п. 49.18 ст. 49 ПК України, яким передбачено обов`язок подання податкових декларацій для платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців, суд звертає увагу на те, що вказана норма застосовується виключно щодо фізичних осіб-підприємців, до яких ОСОБА_1 не відноситься, що виключає можливість застосування до позивача правових наслідків порушень вказаних норм права.

Так, відповідно до підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - підприємців - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

Згідно з пунктом 179.2 статті 179 Податкового кодексу України відповідно до цього розділу обов`язок платника податку щодо подання податкової декларації вважається виконаним і податкова декларація не подається, якщо такий платник податку отримував доходи, зокрема від операцій продажу (обміну) майна, дарування, при нотаріальному посвідченні договорів за якими був сплачений податок відповідно до цього розділу.

Оскільки в силу вимог наведеної норми у позивача відсутній обов`язок щодо подання податкової декларації, нарахування на підставі податкового повідомлення-рішення від 02.07.2019 № штрафних (фінансових) санкцій на суму 850,00 грн. за порушення підпункту 49.18.4 пункту 49.18, пункту 49.2 статті 49, пункту 177.11 статті 177 ПК України є необґрунтованим.

У зв`язку з цим, вказане податкове повідомлення-рішення є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 02.07.2019 №, яке прийнято на підставі висновків акта перевірки про порушення позивачем вимог п.44.1 ст.44, п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України у зв`язку з ненаданням Книги обліку доходів і витрат, які ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, суд зауважує таке.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України встановлено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

З огляду на відсутність у позивача статусу фізичної особи-підприємця та відсутність обов`язку щодо набуття такого статусу в імперативному порядку, суд вважає, що у ОСОБА_1 не виникло обов`язку по веденню Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці, що свідчить про безпідставність нарахування позивачу штрафних санкцій на підставі податкового повідомлення-рішення від 02.07.2020 №.

Таким чином, вказане податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо висновків податкового органу про порушення позивачем вимог п. 2, п. 9, п.11 розділу ІІІ Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 №435, в частині не подання звітів про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за 2012-2018 роки, а також порушення вимог абз. 1 п. 2 ч. 1 ст.7, п. 11 ст.8, ч. 2 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" в частині не нарахування, не обчислення та не сплати єдиного внеску суд зазначає таке.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі - Закон №2464).

Згідно з пунктом 4 частини першої статті 4 Закону №2464 (в редакції до 01.01.2015) платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 4 Закону №2464 (в редакції з 01.01.2015) платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Пунктом 2 частини першої статті 7 Закону №2464 (в редакції до 01.01.2015) визначено, що для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 7 Закону №2464 (в редакції до 01.01.2018) єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

Відповідно до пунктом 2 частини першої статті 7 Закону №2464 (в редакції з 01.01.2018) єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5 1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

Пунктом 3 частини одинадцятої статті 25 Закону №2464 визначено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Відповідно до ч. 5 ст. 8 Закону №2464 єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Отже, єдиний внесок нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця і підлягає обкладанню податком на доходи фізичних осіб з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, визначеного п. 4 ч. 1 ст. 1 Закону №2464, яка дорівнює п`ятнадцяти розмірам мінімальної заробітної плати, встановленої законом, на яку нараховується єдиний внесок.

Як встановлено в Акті перевірки, висновок контролюючого органу про заниження ОСОБА_1 суми нарахувань по єдиному соціальному внеску ґрунтується на тому, що позивачем було занижено оподатковуваний дохід, тобто підставою для прийняття вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 02.07.2019 №Ф- та рішень про застосування штрафних санкцій від 02.07.2019 №, від 02.07.2019 № слугували твердження податкового органу про заниження суми чистого оподаткованого доходу, отриманого від підприємницької діяльності за період з 01.01.2012 по 31.12.2018 за здійснену нею діяльності як фізичної особи-підприємця, оцінку чому було надано судом вище.

Враховуючи недоведеність відповідачем правомірності збільшення суми оподатковуваного доходу позивача за вказаний період, беручи до увагу встановлені судом обставини відсутності у ОСОБА_1 статусу фізичної особи-підприємця, і, як наслідок, статусу платника єдиного внеску, суд приходить до висновку про неправомірність донарахування позивачу суми єдиного внеску на вказану суму доходу, що тягне за собою також визнання протиправними та скасування оскаржуваних вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 02.07.2019 №Ф- та рішень про застосування штрафних санкцій 02.07.2019 №, від 02.07.2019 №.

Відносно податкового повідомлення-рішення від 02.07.2019 №, яке прийнято відповідачем у зв`язку з висновком про заниження військового збору, суд зазначає таке.

З 1 січня 2015 року набрали чинності зміни, внесені Законом України від 28.12.2014 №71-VІІІ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" до Податкового кодексу України, в частині оподаткування військовим збором доходів фізичних осіб-підприємців.

Так, відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України, а саме:

- фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;

- фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

При цьому, об`єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 ПК України: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до п.п.164.1.3 п. 164.1 ст. 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходу, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка проводить незалежну професійну діяльність згідно зі статтею 178 цього Кодексу.

Згідно п. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Отже, військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Як встановлено вище, в акті перевірки від 14.05.2019 №390/10-36-13-03/ НОМЕР_1 відповідачем зазначено, що позивачем порушено пункт 16-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України в частині заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності, що підлягає декларуванню та сплаті до бюджету за період з 01.01.2015 по 31.12.2018 в сумі 253900,76 грн.

Отже, підставою для прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення слугували твердження податкового органу про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за період з 01.01.2012 по 31.12.2018.

Враховуючи спростування судом правомірності збільшення відповідачем суми оподатковуваного доходу позивача за період з 01.01.2012 по 31.12.2018, яка була оформлена актом від 14.05.2019 №390/10-36-13-03/ НОМЕР_1 , неправомірним є також донарахування позивачу суми військового збору на вказану суму доходу, що тягне за собою також визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 02.07.2019 №.

Крім того, суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

За правилами п.п.102.2.1 п. 102.2 ст. 102 ПК України грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, якщо податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано.

Враховуючи встановлений судом факт відсутності реєстрації позивача в якості суб`єкта підприємницької діяльності та відсутності у нього обов`язку подавати податкову звітність, застосуванню у даному випадку підлягає загальний строк визначення податкових зобов`язань (1095 днів), що додатково свідчить про неправомірне визначення контролюючим органом 02.07.2019 податкового зобов`язання з військового збору за 2015 рік, тобто поза встановленими строками давності.

Враховуючи вищевказане, суд зазначає, що відповідачем безпідставно нараховано податкові зобов`язання позивачу як фізичній особі-підприємцю, в тому числі з податку на доходи фізичних осіб, єдиному соціальному внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, військовому збору та штрафних санкціях за відсутності у нього визначеного законом статусу суб`єкта підприємницької діяльності.

Суд вважає за необхідне звернути особливу увагу на те, що згідно пункту 111.1 статті 111 ПК України за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: 111.1.1 фінансова; 111.1.2 адміністративна; 111.1.3 кримінальна.

Відповідно до пункту 111.2 статті 111 ПК України фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.

Провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання утворює склад адміністративного правопорушення, передбаченого статтею 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення, яка передбачає санкцію за таке порушення у вигляді накладення штрафу від однієї тисячі до двох тисяч неоподатковуваних мінімумів доходів громадян з конфіскацією виготовленої продукції, знарядь виробництва, сировини і грошей, одержаних внаслідок вчинення цього адміністративного правопорушення, чи без такої.

Отже, у разі встановлення факту провадження фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації як фізичної особи-підприємця настає відповідальність, передбачена законодавством.

Водночас, суд зазначає, що положення діючого законодавства в тому числі й податкового, не містять норм, які б уповноважували контролюючі органи чи взагалі припускали можливість нарахування податкових зобов`язань фізичній особі у разі виявлення факту провадження такою особою підприємницької діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання, що узгоджується, як зазначено вище, із правовою позицією викладеною у постанові від 25 травня 2020 року у справі №810/1963/18, правовідносини у якій є подібними до справи №320/10766/20.

Окрім того, суд зазначає, що у даному випадку нарахування контролюючим органом податкових зобов`язань в будь-якому випадку не може вважатись обґрунтованим та правомірним, оскільки існують вимоги щодо визначення бази оподаткування, яку фактично визначити не можливо, у зв`язку із відсутністю відомостей про склад та розмір витрат позивача, пов`язаних із здійсненою діяльністю. При цьому, визначення податкового зобов`язання виключно виходячи з розміру доходу є абсолютно необґрунтованим втручанням в майнові права позивача, а відтак охоплюється предметом регулювання за статтею 1 Першого протоколу до Конвенції.

Водночас у практиці ЄСПЛ (рішення у справах "Спорронґ і Льоннрот проти Швеції" від 23.09.1982, "Джеймс та інші проти Сполученого Королівства" від 21.02.1986, "Щокін проти України" від 14.10.2010, "Серков проти України" від 07.07.2011, "Колишній король Греції та інші проти Греції" від 23.11.2000, "Булвес" АД проти Болгарії" від 22.01.2009, "Трегубенко проти України" від 02.11.2004, "East/WestAllianceLimited" проти України" від 23.01.2014) напрацьовано три критерії, які слід оцінювати на предмет сумісності заходу втручання держави у право особи на мирне володіння майном із гарантіями статті 1 Першого протоколу до Конвенції, а саме: 1) чи є втручання законним; 2) чи має воно на меті "суспільний", "публічний" інтерес; 3) чи є такий захід (втручання у право на мирне володіння майном) пропорційним визначеним цілям.

Втручання держави у право на мирне володіння майном є законним, якщо здійснюється на підставі нормативно-правового акта, що має бути доступним для заінтересованих осіб, чітким і передбачуваним з питань застосування та наслідків дії його норм.

Втручання є виправданим, якщо воно здійснюється з метою задоволення "суспільного", "публічного" інтересу втручання держави у право на мирне володіння майном може бути виправдано за наявності об`єктивної необхідності у формі суспільного, публічного, загального інтересу, який може включати інтерес держави, окремих регіонів, громад чи сфер людської діяльності. Саме національні органи влади мають здійснювати первісну оцінку наявності проблеми, що становить суспільний інтерес, вирішення якої б вимагало таких заходів. Поняття "суспільний інтерес" має широке значення (рішення у справі "Колишній король Греції та інші проти Греції"). Крім того, ЄСПЛ також визнає, що й саме по собі правильне застосування законодавства, безперечно, становить "суспільний інтерес" (рішення у справі "Трегубенко проти України").

Критерій "пропорційності" передбачає, що втручання у право власності розглядатиметься як порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, якщо не було дотримано справедливої рівноваги (балансу) між інтересами держави (суспільства), пов`язаними з втручанням, та інтересами особи, яка так чи інакше страждає від втручання. "Справедлива рівновага" передбачає наявність розумного співвідношення (обґрунтованої пропорційності) між метою, визначеною для досягнення, та засобами, які використовуються. Необхідного балансу не буде дотримано, якщо особа несе "індивідуальний і надмірний тягар". При цьому з питань оцінки "пропорційності" ЄСПЛ, як і з питань наявності "суспільного", "публічного" інтересу, визнає за державою досить широку "сферу розсуду", за винятком випадків, коли такий "розсуд" не ґрунтується на розумних підставах.

Також при вирішенні даної справи суд враховує, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, №303-A, п.29).

На переконання суду, питання, які можуть вплинути на результат розгляду даної справи, судом було розглянуто та надано їм оцінку у повній мірі.

Статтею 9 Кодексу адміністративного судочинства України закріплено принцип законності, який вимагає, щоб органи державної влади та їх посадові особи діяли тільки на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з частинами першою, другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На виконання цих вимог відповідач як суб`єкт владних повноважень належних і достатніх доказів, які б повністю спростували доводи позивача, не надав.

Оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд приходить до висновку про обґрунтованість позовних вимог та вважає їх такими, що підлягають задоволенню повністю.

Керуючись статтями 9, 14, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 90, 143, 242- 246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 02.07.2019 №, №, №, № та №.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Київській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.07.2019 №.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Київській області про застосування штрафних санкцій за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 02.07.2019 №.

Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС у Київській області від 02.07.2019 №Ф-.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення .

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 1 Розділу VII Перехідні положення Кодексу адміністративного судочинства України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються учасниками справи до або через Київський окружний адміністративний суд.

Суддя Балаклицький А. І.

Дата виготовлення і підписання повного тексту рішення - 23 грудня 2020 р.