Справа № 640/11784/20
Суддя: Смолій І.В.
Дата ухвалення: 2020-11-24 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24 листопада 2020 року м. Київ № 640/11784/20

Окружний адміністративний суд міста Києва в складі головуючого судді Смолія І.В., при секретарі судового засідання Палій Д.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні матеріали адміністративної справи

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Аграріко"

до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.03.2020

за участю представників сторін:

від позивача: Бевза В.І.

від відповідача: Коваленко Л.В.

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Аграріко" (надалі також - позивач) звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у м.Києві (надалі також - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.03.2020.

Заявлені вимоги обґрунтовано тим, що Товариством з обмеженою відповідальністю "Аграріко" вчинено усі визначені чинним законодавством дії щодо належного ведення бухгалтерського та податкового обліку зернових на елеваторах платника податків, складські квитанції зареєстровано в Реєстрі складських документів на зерно (кукурудза 3 кл.). При цьому, представник позивача стверджував, що як приймання на облік, так і наступний продаж зерна, технічних культур здійснювався виключно за фізичною вагою, що підтверджується даними інвентаризації. Також, для здійснення належного контролю за обліком зерна (кукурудза 3 кл.), прийнятого/відвантаженого на/із зберігання Товариство з обмеженою відповідальністю "Аграріко" використовує показання ваг, які проходять обов`язкову метрологічну повірку, огляд органами стандартизації та метрології.

На думку представника позивача, висновки про нереальність окремих господарських операцій зроблені податковим органом лише з посиланням на припущення та надуману необхідність існування додаткових документів до договорів, що не передбачені чиним законодавством, однак такі твердження податкового органу за наявності інших первинних документів, якими підтверджується факт реального придбання товарів, не може розглядатися як підстави для встановлення порушення податкового обліку з податку на прибуток та ПДВ.

Всі операції, які виконувались для позивача контрагентом оприбутковані належним чином, а актом перевірки не встановлено жодного фактичного порушення вимог законодавства, яким регламентується порядок формування витрат, податкового кредиту, згідно Податкового кодексу України, яке позбавляє права платника відносити суми до витрат, до податкового кредиту за наслідками здійснення оспорюваних господарських операцій.

В ході судового розгляду даної справи представник позивача позовні вимоги підтримав та просив задовольнити адміністративний позов.

Представник відповідача у відзиві на адміністративний позов зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті обґрунтовано та з урахуванням всіх фактичних обставин справи.

Розглянувши матеріали адміністративної справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку про наступне.

Головним управлінням ДПС у м.Києві на підставі наказу від 28.11.2019 №3760, направлень на перевірку від 18.12.2019 №828/26-15-05-01-03, №829/26-15-05-01-03, №716-15-05-06-02, №564/26-15-05-03-05, №715/26-15-05-06-04, №678/26-15-42-07, від 19.12.2019 №3053/26-15-05-09-01 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Аграріко» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2017 по 30.09.2019, валютного за період з 01.01.2017 по 30.09.2019, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2017 по 30.09.2019 та іншого законодавства за відповідний період.

За результатами проведеної перевірки, складено акт від 11.02.2020 №86/26-15-05-01-03/37118607, яким встановлено порушення:

пп. 14.1.225, пп. 14.1.185, п.14.1 ст.14, п.138.2 ст.138, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), п.5, п. 21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України №290 від 29.11.1999, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 (далі - ПСБО 15), п. 12. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси" затвердженого наказу Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від за № 751/4044 (далі - ПСБО 9), п. 18 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 №318, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі - П(С)БО 16), в результаті чого занижений податок на прибуток, який підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 3 411 504грн., в тому числі за 4 квартал 2017 на суму 2 827 752 грн., за 2018 на суму 583 752 гривень (за результатом розгляду заперечень: занижений податок на прибуток, який підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 3 401 380 грн., в тому числі за 4 квартал 2017 на суму 2 827 752 грн., за 2018 на суму 573 628 гривень);

пп. 14.1.225, пп. 14.1.185, п.14.1 ст.14, п.138.2 ст.138 пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 5, п.21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України №290 від 29.11.1999, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 (далі - ПСБО 15), п. 12. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси" затвердженого наказу Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від за № 751/4044 (далі - ПСБО 9), в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток всього у загальній сумі 124 345 грн., в тому числі за 4 квартал 2017 на суму 124 345 гривень;

п. 198.5 ст. 198 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд. 21 декларації) в вересні 2019 року на суму 1 000 165 гривень;

п.201.1, 201.10 ПК України ТОВ «Аграріко» не була складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна за грудень 2018 року на суму ПДВ 1 000 165 гривень.

За результатами встановлених порушень, відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення форми «Р» від 12.03.2020 №0103, яким визначено суму грошових зобов`язань з податку на прибуток в сумі 5 102 070,00 грн, за основним платежем - З 401 380,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 1 700 690,00 грн .(за виключенням у сумі 44 858,88 грн. (29 905,92 грн. основна сума, та 14 952,96 грн. штраф 50%): оскаржується в загальній сумі 5 057 211,12 грн., 3 371 474,08 грн. - основний платіж, 1 685 7370,4 - штраф; форми «В4» від 12.03.2020 №0103, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ - 1 000 165,00 грн.; форми «ПН» від 12.03.2020 №0103, яким застосовано штрафну (фінансову) санкцію за відсутність складання та/або реєстрації протягом граничного строку, визначеного статтею 201 ПК України податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 1 000 165 грн.

Позивачем оскаржено податкові повідомлення-рішення до ДПС України, за результатами розгляду скарги, рішенням від 12.05.2020 №15756/6/99-00-08-05-01-06, скарга залишена без задоволення, податкові повідомлення-рішення без змін.

Незгода позивача із податковими повідомленнями-рішеннями зумовила його звернення до суду з даним адміністративним позовом, при вирішенні якого суд виходить з наступного.

Податковий кодекс України (в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

З акта перевірки вбачається, що підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень слугував висновок податкового органу про те, що в ході аналізу інформації, яка міститься у наданих позивачем складських квитанціях встановлено, що придбана ТОВ «Аграріко» кукурудза за складськими квитанціями, наведеними у акті перевірки не відповідає вимогам ДСТУ за вологістю та сортністю, в складських квитанціях в розділі залікова вага вказується вага зерна зменшена на розрахункову величину маси відхилень показників якості від базисних кондицій.

Перевіркою встановлено, що загальна різниця між фізичною та обліковою вагою, яка зазначена в складських квитанціях по придбаному ТОВ «Аграріко» зерну склала 25 248 970 кг. Враховуючи той факт, що придбане ТОВ «Аграріко» зерно за складськими квитанціями не відповідає нормам ДСТУ за вологістю та сортністю, в той же час його реалізація здійснюється за якістю, яка відповідає цим нормам, зазначений факт означає його доробку та, як наслідок, зменшення його ваги. Оскільки посадовими особами позивача не надано документів, якими оформлювалась доробка зерна, до показників, передбачених ДСТУ, та відсутність відображення зазначених операцій в бухгалтерському обліку, контролюючий орган стверджував про невідповідність обсягу зерна, яке списується в бухгалтерському обліку з рахунку 281 "Товари" за фізичною вагою з відповідним обсягом продажу зерна за якістю, передбаченою ДТСУ (залікова вага), у зв`язку із чим перевіркою неможливо встановити походження зерна в обсязі 25 248 970 кг, а відтак товариством занижено інші доходи на загальну суму 6 686 653,00 грн.

Суд зазначає, що відповідно до підпунктів 3.6, 3.8 пункту 3 наказу Міністерства фінансів України від 10.01.2007 №2 "Про затвердження Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів" (далі - Наказ №2), приймання та оприбуткування запасів, які надійшли від постачальників або від переробників з переробки на стороні, оформлюється товарно-транспортною накладною з використанням штампу (позначення) про оприбуткування або прибутковим ордером.

Якщо запаси надійшли на підприємство без товаросупроводжувальних документів, то складається акт про приймання матеріалів або комерційний акт (у разі, якщо такі запаси надійшли залізницею). Для зберігачів зерна встановлено спеціальне законодавство щодо обліку зерна.

Наказом Міністерства аграрної політики України від 27.06.2003 №198 затверджено Положення про обіг складських документів на зерно (далі - Наказ №198), відповідно до якого встановлені наступні терміни та визначення: базисні кондиції для приймання зерна на зберігання та в заставу - показники якості зерна (вологість, вміст смітної домішки і т. ін.), установлені діючою нормативною документацією; базисні кондиції зерна, яке надходить для переробки, - показники якості зерна, які забезпечують виробництво стандартної продукції відповідно до діючої нормативної документації; обмежувальні кондиції - обумовлені договором показники якості зерна, що дають змогу його тимчасово зберігати, а після відповідної доробки - забезпечити його тривале зберігання; власники зерна - фізичні та юридичні особи незалежно від форм власності і підпорядкування, яким належить зерно на праві власності, а також держава в особі Кабінету Міністрів України або уповноважених ним органів у разі переходу до неї права власності на зерно; фізична маса зерна - фактична маса зерна, що визначена на відповідних вагах, за його якістю; залікова маса зерна - фізична маса зерна (крім кукурудзи в качанах), зменшена на розрахункову величину маси відхилень показників якості від базисних кондицій; партія зерна - певна кількість одного виду та однієї якості зерна, яке приймається або відпускається з одного силосу чи складу однією транспортною одиницею.

Відповідно до підпункту 1.1 розділу 1 Наказу №198 складськими документами на зерно є складська квитанція, просте та подвійне складські свідоцтва (далі - складські документи).

Облік надходження, використання бланків складських документів здійснюються державним підприємством "Держреєстри України" в електронному вигляді в Реєстрі складських документів на зерно. Другі примірники виданих зерновим складом складських документів на зерно та невикористані бланки складських документів на зерно зберігаються на зерновому складі. Внесення до Реєстру складських документів на зерно інформації про використання бланків складських документів здійснюється відповідно до вимог та порядку, які визначаються Кабінетом Міністрів України у відповідності до положень статті 45 Закону України "Про зерно та ринок зерна в Україні" (пункт 1.5 Наказу №198).

Згідно пункту 1.8 Наказу №198 зерновий склад зобов`язаний виписувати окремо складські документи на зерно для партій зерна, що належать різним товарним класам, відповідно до державних стандартів.

Пунктом 1.14 Наказу №198 визначено, що у складських документах на зерно мають бути зазначені всі відомості (реквізити), передбачені формами складських документів на зерно, підписані уповноваженими представниками зернового складу. Складська квитанція підписується також завідувачем лабораторії зернового складу.

Відповідно до пункту 1.16 Наказу №198 якщо зерно приймається на зберігання зі знеособленням, то в складському свідоцтві на зерно, в тому числі в обох частинах подвійного складського свідоцтва на зерно, робиться відповідний запис.

Пунктом 1.19 Наказу №198 встановлено, що після заповнення реквізитів складського документа на зерно, реєстрації його у Реєстрі складських документів на зерно з присвоєнням порядкового номера, один примірник оригіналу заповненого бланка складського документа передається поклажодавцеві або уповноваженій ним особі, а другий залишається на складі.

Наявними матеріалами справи підтверджується, що ТОВ "Аграріко" складські квитанції зареєстровано в Реєстрі складських документів на зерно.

Відповідно до Наказу Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 "Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за №168/704, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення; господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Якщо правилами документообігу підприємства передбачена можливість відображення господарської операції, щодо якої на момент закінчення складання облікових регістрів бухгалтерського обліку за звітний період від контрагента у терміни, встановлені законодавством, не отримано первинного документа, підставою для перенесення інформації про таку господарську операцію до облікових регістрів бухгалтерського обліку є належним чином оформлений внутрішній первинний документ (акт), складений посадовою особою, відповідальною за приймання-відпуск товарно-матеріальних цінностей, робіт і послуг.

Господарські операції, наведені у внутрішньому первинному документі (акті), оцінюються в порядку, визначеному національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності.

Вимогами підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України передбачено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Частина 2 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" визначає, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

В той же час, особливості порядку прийому та обігу зерна регулюються Законом України "Про зерно та ринок зерна в Україні" 04.07.2002 №37-ІV (далі - Закон №37-ІV).

Статтею 24 Закону №37-ІV визначено, що зерно підлягає зберіганню у зернових складах. Власники зерна мають право укладати договори складського зберігання зерна на зберігання зерна у зернових складах з отриманням складських документів на зерно, а також зберігати зерно у власних зерносховищах. При прийманні зерна на зберігання зерновий склад зобов`язаний здійснити аналіз його якості. Видача зерна володільцеві складського документа на зерно здійснюється в обмін на виписані на це зерно складські документи. Кожна із сторін договору складського зберігання зерна при відвантаженні зерна має право вимагати перевірки його якості. Витрати, пов`язані із проведенням аналізу його якості, несе сторона, що зажадала його перевірки.

Згідно статті 25 Закону №37-ІV зерновий склад є складом загального користування і зобов`язаний приймати на зберігання зерно від будь-якої особи.

Стаття 26 Закону №37-ІV визначає, що за договором складського зберігання зерна зерновий склад зобов`язується за плату зберігати зерно, що передане йому суб`єктом ринку зерна. Договір складського зберігання зерна укладається в письмовій формі, що підтверджується видачею власнику зерна складського документа. Відповідно до статті 37 Закону №37-ІV зерновий склад на підтвердження прийняття зерна видає один із таких документів: подвійне складське свідоцтво; просте складське свідоцтво; складську квитанцію.

Складський документ на зерно виписується після передачі зерна на зберігання не пізніше наступного робочого дня. Після заповнення обов`язкових реквізитів простого або подвійного складського свідоцтва на зерно, реєстрації їх у реєстрі з присвоєнням порядкового номера заповнений бланк простого або подвійного складського свідоцтва на зерно передається особі, яка здала зерно на зберігання.

Відповідно до наказу про облікову політику ТОВ "Аграріко", первинна вартість запасів визначається відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси". Одиницею бухгалтерського обліку запасів є їх найменування. Установлено метод собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО) для оцінки вибуття запасів у виробництво, з виробництва, продажу та іншому вибутті. Аналітичний облік руху товарно-матеріальних цінностей таким чином за підрозділами: - у бухгалтерії - у кількісно-сумовому вимірі; - на складах - у кількісному вираженні.

В ході перевірки встановлено, що під час обліку операцій із зерном на зерносховищах ТОВ «Аграріко» дотримується положень Постанови Держпостачу СРСР від 07.01.1986 №4, якою затверджені норми природного убутку зерна, продуктів його переробки, насіння трав, кормів трав`яних, штучно висушених, і насіння олійних культур при зберіганні на підприємствах системи Міністерства хлібопродуктів СРСР.

Суд враховує, що як приймання на облік, так і наступний продаж зерна, технічних культур здійснювався позивачем виключно за фізичною вагою, що підтверджується даними інвентаризації товариства та спростовує висновки податкового органу.

Крім того, на думку суду, безпідставним є посилання контролюючого органу на вимоги Інструкції №661 в межах спірних правовідносин з 10.03.2017, оскільки остання втратила чинність на підставі розпорядження Кабінету Міністрів України від 10.03.2017№166-р "Про скасування деяких наказів міністерств та інших центральних органів виконавчої влади".

При цьому, поняття залікова маса застосовується лише в обліку зерносховищ. Її розрахунок здійснюється елеватором лише при прийманні (або придбанні) зерна, що не відповідає базисним кондиціям, тобто потребує доробки (очищення та сушіння). Якщо зерно відповідає стандартам (не потребує очищення, дезінфекції, сушіння тощо), то його залікова маса не визначається. Тобто, показником залікової маси є фізична маса зерна, що здійснювалось ТОВ «Аграріко».

Також, суд зазначає, що послуги з доробки зерна (очищення та сушіння) на елеваторі збільшують його собівартість, відтак це технологічні витрати, адже вони пов`язані з доведенням продукції до стану, у якому вона придатна до використання в запланованих цілях, які включаються до собівартості переданого на зберігання зерна.

Міністерство фінансів України листом від 07.09.2017 №35230-07-10/24042 надало роз`яснення щодо відображення в бухгалтерському обліку природних втрат зерна, які виникають у процесі транспортування та зберігання.

Так, відображення в бухгалтерському обліку природних втрат запасів здійснюється відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 №246, Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 №2, та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291.

При цьому, повідомлено, що встановлення норм природних втрат зерна при транспортуванні та зберіганні до повноважень Міністерства фінансів України, визначених Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 №375, не належить.

Таким чином, єдиним чинним документом, що регулює втрати зерна з 10.03.2017 є Норм природного убутку зерна СРСР.

Під час проведення перевірки та в ході розгляду даної справи представник позивача повідомив, що для здійснення належного контролю за обліком зерна, прийнятого/відвантаженого на/із зберігання ТОВ «Аграріко» використовує показання ваг (залізничних та автомобільних), які періодично проходять обов`язкову метрологічну повірку, огляд органами стандартизації та метрології, що підтверджується наявними матеріалами справи.

Відтак, залікова (розрахункова) маса зерна - це умовна вага зерна, по якій зерновий склад зобов`язаний повернути відповідну кількість зерна поклажодавцю, а останній - зобов`язаний розрахуватись за послуги зернового складу згідно укладеного договору зберігання. Розрахунок залікової маси зерна проводиться виключно при прийманні зерна на зберігання. Доробка зерна (сушіння та очистка) проводиться зерновим складом за рахунок поклажодавця за тарифами згідно умов договору на зберігання та відображається в складі доходу від надання послуг елеватора.

Наявними матеріалами справи підтверджується та податковим органом не взято до уваги, що ТОВ «Аграріко» зерно придбавалось на умовах СРТ, РСА за правилами Інкотермс 2010 виключно по фізичній вазі, яка фіксується на вагах елеватора та відображається в ТТН і підтверджується первинними документами, зокрема, видатковими накладними та складськими квитанціями на зерно. При цьому, у разі придбання зерна на умовах ЕХW (переоформлення зерна на зерновому складі) - зерно придбавається саме в заліковій (розрахунковій) вазі, оскільки зерно вже перебуває на зерновому складі на знеособленому зберіганні, а отже переоформлення зерна відбувається без проходження фіксації маси зерна на вагах. Наведені обставини підтверджуються оборотно-сальдовими відомостями 281 рахунку за періоди: 2017 рік, 2018 рік, які формуються на підставі первинних бухгалтерських документів.

За таких обставин, суд приходить до висновку, що зерно, яке придбано ТОВ «Аграріко» обліковується в бухгалтерському обліку за фізичною вагою, і, відповідно, у подальшому реалізовується (відвантажується) за фізичною вагою, визначеною на вагах зернового складу.

Згідно пункту 5 Положення про інвентаризацію активів і зобов`язань, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 №879, інвентаризація проводиться з метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства. Під час інвентаризації активів і зобов`язань перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан, відповідність критеріям визнання і оцінка.

За результатами проведеної інвентаризації, яка відбувалась згідно регістрів бухгалтерського обліку та візуального огляду такого зерна у ТОВ «Аграріко» обліковуються залишки зерна по групам, класам у тисячах тон.

З урахуваннях наведеного, суд приходить до висновку про необґрунтованість доводів податкового органу щодо неможливості підтвердження походження зерна, оскільки таке походження підтверджується наявними у позивача належними первинними документами.

Суд зазначає, що для з`ясування реальності здійснення господарської операції та визначення бази оподаткування встановлюється: наявність активу та його походження; рух активу у процесі здійснення господарської операції між її учасниками; відображення господарської операції та її учасників у первинних документах.

При цьому, про відсутність реальності господарської операції може свідчити: всупереч даним податкового обліку будь-кого з учасників операції відсутні зміни активів, зобов`язань чи власного капіталу принаймні в одного з таких учасників; отримання майнової вигоди чи права на неї будь-кого з учасників операції виключно шляхом зменшення бази оподаткування з певного податку та/або отримання коштів із Держбюджету за одночасної відсутності об`єктивної можливості отримати майнову вигоду від цієї операції в інший спосіб (експорт товару на підставну особу, яка не має відповідної реєстрації чи не веде будь-якої господарської діяльності, виключно з метою отримання документів, що підтверджують право на бюджетне відшкодування з ПДВ; "тимчасова" поставка товару (тобто з подальшим, поверненням того самого товару без обґрунтованої економічної причини в наступних податкових періодах постачальнику від покупця безпосередньо або через ланцюг посередників) тим платником податку, в якого за результатами певного податкового періоду наявне від`ємне значення податкових зобов`язань із ПДВ тому учаснику, який має зобов`язання до сплати в бюджет тощо); результати, відображені у даних податкового обліку будь-кого з учасників господарської операції, фактично не настали внаслідок відсутності відповідних дій будь-кого з учасників такої операції (відображення отримання послуг без їх фактичного надання або в разі їх надання іншою особою, ніж та, що вказана у даних податкового обліку чи первинних документах; імітація купівлі товару в особи, яка ніколи його не продавала тощо).

Висновок податкового органу щодо завищення позивачем витрат на загальну суму 17 667,00 грн ґрунтується виключно на наявності ухвали слідчого судді про виїмку первинних документів, що не є підтвердженням нереальності операцій, які оформленні документами, вилученими на підставі такої ухвали слідчого судді.

Відповідно до пунктів 2.15 та 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1998 року №88, забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Пунктом 2.4 Положення визначено, що первинні документи (на паперових і машино зчитувальних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи від імені яких складений документ, назва документа (форма), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складення первинного документа.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з абзацом 11 статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Відповідно до абзацу другого пункту 2.1 Положення №88 господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи, у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо, мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до підпунктів 3.6, 3.8 пункту 3 наказу Міністерства фінансів України від 10.01.2007 №2 "Про затвердження Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів" (далі - Наказ №2), приймання та оприбуткування запасів, які надійшли від постачальників або від переробників з переробки на стороні, оформлюється товарно-транспортною накладною з використанням штампу (позначення) про оприбуткування або прибутковим ордером. Якщо запаси надійшли на підприємство без товаросупроводжувальних документів, то складається акт про приймання матеріалів або комерційний акт (у разі, якщо такі запаси надійшли залізницею).

Наявними матеріалами справи підтверджується, що ТОВ «Аграріко» вчинені всі дії, які встановлені законом щодо належного ведення бухгалтерського та податкового обліку.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку "Витрати" затверджене наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 і зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (далі - П(С)БО 16), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності.

Згідно пункту 6 П(С)БО 16 витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду , в якому вони були здійснені (пункт 7 П(С)БО 16).

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами (пункт 8 П(С)БО 16).

При цьому, пунктом 9 П(С)БО 16 встановлено, що не визнаються витратами, зокрема, зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 П(С)БО 16, а також витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

За таких обставин, П(С)БО не містить положень, які б дозволяли коригувати фінансовий результат щодо витрат, які не пов`язані із господарською діяльністю чи сформовані на основі "нереальних господарських" операціях.

Господарські операції, наведені у внутрішньому первинному документі (акті), оцінюються в порядку, визначеному національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності.

Згідно пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пунктів 2, 8 Наказу Міністерства фінансів України від 01 липня 1997 року №141 "Про затвердження Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість" (далі - Наказ №141), сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання з податку на додану вартість звітного періоду згідно із законодавством (далі - податковий кредит з податку на додану вартість), за наявності митних декларацій або податкових накладних відображається за дебетом субрахунку 641 "Розрахунки за податками", аналітичний рахунок "Розрахунки за податком на додану вартість" у кореспонденції з кредитом.

При неотриманні від продавця (постачальника) податкової накладної на отримані сировину, матеріали, товари, основні засоби та нематеріальні активи, на виконані роботи і послуги, які придбаваються з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, або при порушенні постачальником порядку її заповнення, сума податку на додану вартість відображається за дебетом субрахунку 644 "Податковий кредит" у кореспонденції з кредитом рахунків обліку зобов`язань. При отриманні податкової накладної або поданні покупцем до органу державної податкової служби заяви, оформленої відповідно до податкового законодавства, зазначена в них сума податкового кредиту відображається за дебетом субрахунку 641 "Розрахунки за податками", аналітичний рахунок "Розрахунки за податком на додану вартість" у кореспонденції з кредитом субрахунку 644 "Податковий кредит".

Відтак, аналіз наведених норм свідчить, що згідно бухгалтерського та податкового обліку документом, що дає право на податковий кредит з ПДВ є податкова накладна.

При цьому, суд враховує доводи позивача, під час вчинення господарських операцій товариства із контрагентом, останній перебував у реєстрі платників ПДВ та був зареєстрований у ЄДР, відомості про незнаходження таких контрагентів за адресою у ЄДР відсутні. Крім того, перед укладенням договору із контрагентом, позивач перевірив останнього у ЄДРСР на наявність негативних судових справ. Вказані дії позивача узгоджуються з висновками, викладеними Верховним Судом України у постановах від 21.01.2011 у справі № 21-37а10 та від 27.10.2015 у справі №826/661/14.

Водночас, контролюючим органом не підтверджено встановлення факту недійсності, в тому числі нікчемності цивільно-правового правочину, який опосередковує відповідну господарську операцію, що є необхідною умовою для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платнику податків, у разі якщо буде встановлено відсутність реального вчинення цієї господарської операції або відсутність зв`язку між такою операцією та господарською діяльністю платника податків.

Податковим органом не доведено належними доказами того, що правочини вчинено з метою завищення витрат, податкового кредиту для заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток, ПДВ, відтак доводи податкового органу щодо нереальності вчинених товариством господарських зобов`язань є необґрунтованими, адже не можуть ґрунтуватись виключно на припущеннях.

Суд враховує, що зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на віднесення сум до витрат та до податкового кредиту у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого права та має необхідні документальні підтвердження розміру своїх витрат, податкового кредиту.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України встановлено, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Згідно пункту 192.3 статті 192 Податкового кодексу України результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до пункту 21 Наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 "Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної", у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до статті 192 розділу V Податкового кодексу України постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених цим Порядком.

У розрахунку коригування вказуються дата та номер податкової накладної, до якої вносяться зміни. У клітинках номера податкової накладної, що не заповнюються, нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляються.

У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані.

Не допускається виправлення даних щодо дати складання податкової накладної та її порядкового номера.

Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою Наказом Міністерства фінансів України 30.11.1999 № 291, не

передбачено окремого ведення субрахунку для «Товарів в дорозі»:

Рахунок 28 "Товари" має такі субрахунки: 281 "Товари на складі", 282 "Товари в торгівлі", 283 "Товари на комісії", 284 "Тара під товарами", 285 "Торгова націнка", 286 "Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу".

Не передбачено це і наказом ТОВ «Аграріко» «Про облікову політику на підприємстві», яка затверджена наказом № 1 від 02.01.2017р.

Тому в бухгалтерському обліку Кукурудза 3 класу в кількості 1375,05 т, яка знаходилась на терміналі в СМТ Южний ТОВ «ТИС Зерно» за квотою Луї Дрейфус обліковувалась в бухгалтерському обліку на субрахунку 281 на 31.12.2018р., та була списана з 281 рахунку на собівартість реалізації рахунок 902 на дату оформлення митної декларації, а саме 28.01.2019 по ВМД UA500170/2019/002124, тобто на дату виконання всіх істотних умов контракту № Р08052 від 01.10.2018 на поставку кукурудзи між ТОВ «Аграріко» та LOUIS DREYFUS COMPANY SUISSE S.A. та виконання всіх умов визнання доходу згідно П(с)БО 15 «Дохід».

Таким чином, товар, а саме Кукурудза 3 класу в кількості 1375,05 т була використана в господарській діяльності підприємства та не підлягає оподаткуванню, згідно п. 198.5 ст. 198 ПК України.

Згідно з пп. «б» п. 187.1 ПКУ, в разі експорту товарів датою виникнення ПЗ з ПДВ є дата оформлення митної декларації.

Відповідно до пп. 195.1.1 п. 195.1 ст. 195 ПКУ товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України.

Таким чином, з метою визначення дати виникнення податкового зобов`язання з ПДВ у разі експорту товарів, датою оформлення митної декларації вважається дата завершення процедури митного оформлення експортної операції, яка визначається за фактом проставлення посадовою особою митного органу на всіх аркушах такої декларації відбитку особистої номерної печатки, а в разі електронного декларування - за фактом засвідчення електронним цифровим підписом посадової особи митного органу електронної митної декларації після перетворення її у візуальну форму.

На дату виникнення податкового зобов`язання платник ПДВ - експортер складає податкову накладну на суму, розраховану виходячи із фактичної ціни постачання з урахуванням офіційного курсу гривні до іноземних валют, який встановлено Національним банком України у попередній робочий день.

Згідно із пп. «а» пп. 195.1.1 п. 195.1 ст. 195 ПК України операції, за нульовою ставкою оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту.

28.01.2019 по ВМД UA500170/2019/002124 була виписана податкова накладна на кількість 1367,196т кукурудзи, яка була експортована згідно контракту № Р08052 від 01.10.2018 між ТОВ «Аграріко» та LOUIS DREYFUS COMPANY SUISSE S.A. та зареєстрована в ЄРПН 29.01.2019 №15 за реєстраційним номером .

Таким чином, з метою визначення згідно з п. 187.1 ст. 187 ПК України дати виникнення податкового зобов`язання з ПДВ уразі експорту товарів, датою оформлення митної декларації вважається дата- завершення процедури митного оформлення експортної операції, яка визначається за фактом проставлення посадовою особою митного органу на всіх аркушах такої декларації відбитку особистої номерної печатки, а в разі електронного декларування - за фактом засвідчення електронним цифровим підписом посадової особи митного органу електронної митної декларації після перетворення її у візуальну форму.

Відповідно до бази знань «ЗІР» ДПС України «Який порядок заповнення податкової накладної за операціями з вивезення товарів за межі митної території України в митному режимі експорту?»: «Платник податку за операціями з вивезення товарів за межі митної території України в митному режимі експорту на дату виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто на дату складання митної декларації, що засвідчує факт перетину товарами митного кордону України, складає податкову накладну на суму, розраховану виходячи із фактичної ціни постачання».

Крім того, аналогічна позиція по схожій ситуації висвітлена в рішеннях суду всіх інстанцій №640/218/19.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи (частина 1 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України).

Зважаючи на вищенаведене у сукупності, суд приходить до висновку, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень відповідач діяв не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, а відтак наявні підстави для їх скасування в судовому порядку.

Вимогами частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідач як суб`єкт владних повноважень покладений на нього обов`язок доказування не виконав.

Частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст. 72-73, 76-77,139, 143, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

вирішив:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві форми «Р» від 12.03.2020 №0103, форми «В4» від 12.03.2020 №0103, форми «ПН» від 12.03.2020 №0103.

Рішення суду, відповідно до частини 1 статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України, набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Рішення суду може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції протягом тридцяти днів з дня його проголошення за правилами, встановленими статтями 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання апеляційної скарги безпосередньо до суду апеляційної інстанції.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Суддя І.В. Смолій