Справа № 320/4301/19
Суддя: Блажівська Н.Є.
Дата ухвалення: 2020-12-03 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 грудня 2020 року

м. Київ

справа № 320/4301/19

адміністративне провадження № К/9901/17971/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Блажівської Н.Є.,

суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,

секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,

за участі:

представника Позивача: Фоменка М.С.,

представника Відповідача: Труфанової В.О.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ЯСЕНСВІТ"

на рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року (суддя- Колеснікова І.С.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2020 року (судді: Бужак Н. П., Костюк Л.О., Кобаль М.І.)

у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЯСЕНСВІТ"

до Офісу великих платників податків ДПС

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Товариство з обмеженою відповідальністю "ЯСЕНСВІТ" (надалі також - Позивач, ТОВ «Ясенсвіт») звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (надалі також - Відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16 травня 2019 року:

- № про завищення суми бюджетного відшкодування з ПДВ по декларації за січень 2019 року в сумі 17996336,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 4499084,00 грн;

- № про завищення від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду по декларації за січень 2019 року в сумі 14276315,00 грн;

- № про визначення грошового зобов`язання з ПДВ по декларації за січень 2019 року на загальну суму 4041062,50 грн у тому числі за основним платежем - 3232850,00 грн, штрафними (фінансовими) санкціями - 808212,50 грн.

Обґрунтовуючи позовну заяву зазначило, що спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними, адже винесені контролюючим органом за наслідками безпідставно проведеної позапланової виїзної документальної перевірки, та у зв`язку з безпідставним врахуванням контролюючим органом поданого Позивачем уточнюючого розрахунку до податкової декларації з ПДВ за грудень 2018 року, щодо якого направлено офіційне письмове звернення про його неприйняття та про його відкликання.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2020 року, у задоволенні позову відмовлено.

Ухвалюючи рішення, суди першої та апеляційної інстанцій зазначили, що перевірка Позивача проведена з дотриманням вимог підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, адже проведена виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Також суди дійшли висновку, що у графі 4 уточнюючого розрахунку відображаються відповідні показники декларації звітного періоду, що виправляються, Позивачем не було зазначено будь-яких показників, крім рядка 2 декларації, а відтак у контролюючого органу були всі підстави вважати їх незаповненими, в тому числі, і рядок 21 податкової декларації з податку на додану вартість за грудень 2018 року у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок. З урахуванням цього, суди погодилися із висновками щодо безпідставного формування ТОВ "ЯСЕНСВІТ" податкового кредиту на суму ПДВ у розмірі 35505501,00 грн. у зв`язку із поданням уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з ПДВ, яким здійснено виправлення самостійно виявлених помилок у податковій декларації з ПДВ за грудень 2018 року шляхом виключення значення рядку 21 декларації, і як наслідок, безпідставним формуванням рядку 16.1 декларації за січень 2019 року.

Доводи Позивача про відсутність підстав для врахування контролюючим органом поданого позивачем уточнюючого розрахунку до податкової декларації з ПДВ за грудень 2018 року, відносно якого Позивачем направлено офіційне письмове прохання про його відкликання, як зазначили суди першої та апеляційної інстанцій, є безпідставними, оскільки Податковим кодексом України визначено лише два способи виправлення помилок у податковій звітності: 1) подання уточнюючого розрахунку; 2) відображення уточнених показників в податкових деклараціях наступних податкових періодів. Отже, лист довільної форми, адресований контролюючому органу, з повідомленням про подання податкової звітності помилково не може вважатись податковою звітністю у розумінні вимог чинного законодавства та не може бути врахований контролюючим органом під час проведення перевірки.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилався на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктами 3, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах та якщо судове рішення оскаржується з підстав, передбачених частинами другою і третьою 353 цього кодексу, а саме пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України.

У касаційній скарзі Позивач просив скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2020 року, ухвалити рішення, яким передати справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Касаційна скарга обґрунтована доводами про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, а саме щодо неправомірного проведення Відповідачем перевірки на підставі підпункту 78.1.8, пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та необхідності проведення Відповідачем камеральної перевірки уточненої звітності з податку на додану вартість з урахуванням затверджених Наказом Міністерства доходів і зборів від 14 червня 2013 року № 165 Методичних рекомендацій щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи-підприємця.

Також Позивач посилався на те, що в ході розгляду справи не перевірено чи відповідають висновки Відповідача про фактичну відсутність в уточнюючому розрахунку від 31 січня 2019 року суми від`ємного значення ПДВ (як арифметичної різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту) звітності за грудень 2018 року) регістрам податкового, бухгалтерського обліку та первинним документам, що підтверджують показники звітності з ПДВ.

У відзиві на касаційну скаргу Відповідач з доводами та вимогами скаржника не погоджувався та просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

У судовому засіданні суду касаційної інстанції сторони підтримали зазначені у письмових документах вимоги.

2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "ЯСЕНСВІТ" подало податкову декларацію № з податку на додану вартість за грудень 2018 року, в рядку 21 якої зазначено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду), у розмірі 35505501,00 грн.

В подальшому до контролюючого органу подано уточнюючий розрахунок податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок № за грудень 2018 року, в якому заповнено лише рядок 2 декларації "Операції з вивезення товарів за межі митної території України" шляхом уточнення суми 50453530,00 грн на 49249115,00 грн, в інших рядках уточнюючого розрахунку платником податків проставлено прочерк.

Зазначений уточнюючий розрахунок прийнято контролюючим органом, що підтверджується квитанцією №2 від 31 січня 2019 року.

Позивачем подано податкову декларацію з податку на додану вартість за січень 2019 року №, що підтверджується квитанцією №2 від 20 лютого 2019, в рядку 16.1 "значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду" якої вказано суму 35505501,00 грн. Також у вказаній податковій декларації платником податків визначено суму від`ємного значення, що підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку у розмірі 17996336,00 грн (рядок 20.2.1 декларації), та суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 14276315,00 грн (рядок 21 декларації).

ТОВ "ЯСЕНСВІТ" звернулось до Відповідача з листом від 9 квітня 2019 року №YAS-09/04/19-564, в якому просило уточнюючий розрахунок за грудень 2018 року (реєстраційний №) не приймати до уваги та вважати відкликаним.

Згідно з відміткою про прийняття, зазначений лист отримано Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби 10 квітня 2019 року.

У суді касаційної інстанції представником Відповідача підтверджено, що відповіді на таке звернення не надано.

На підставі наказів Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 22 березня 2019 року №667 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ЯСЕНСВІТ», від 11 квітня 2019 року №798 проведено документальну позапланову перевірку ТОВ «ЯСЕНСВІТ» по декларації за січень 2019 року з урахуванням уточнюючих розрахунків з питань відповідності формування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень, про що складено акт від 19 квітня 2019 року №1201/28-10-41-03/32619343.

Згідно з актом перевірки Позивачем допущено порушення вимог: пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за №159/28289, а саме: безпідставне формування податкового кредиту на суму ПДВ у розмірі ПДВ 35 505 501,00 грн, в результаті чого: занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного (звітного) періоду, яке сплачується до державного бюджету, в розмірі 3 232 850,00 грн; завищено суму бюджетного відшкодування ПДВ по податковій декларації з ПДВ за січень 2019 року у розмірі 17 996 336,00 грн; завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду по податковій декларації з ПДВ за січень 2019 року у розмірі 14 276 315,00 грн.

Фактичною підставою для таких висновків Відповідача, стало те, що в січні 2019 року рядок 16.1 декларації з податку на додану вартість за січень 2019 року в розмірі 35 505 501 грн Позивачем сформовано без показника значення рядка 21 декларації попереднього звітного періоду, а саме за грудень 2018 року, де цей показник становив 0 грн.

Не погоджуючись з висновками акта перевірки, Позивачем подано до контролюючого органу письмові заперечення, за результатами розгляду яких акт перевірки залишено без змін, а заперечення Позивача - без задоволення.

16 травня 2019 року на підставі акта перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № про завищення ТОВ «ЯСЕНСВІТ» суми бюджетного відшкодування з ПДВ по декларації за січень 2019 року в сумі 17996336,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 4499084,00 грн;

- № про завищення ТОВ "ЯСЕНСВІТ" від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду по декларації за січень 2019 року в сумі 14276315,00 грн.;

- № про збільшення ТОВ "ЯСЕНСВІТ" суму грошового зобов`язання з ПДВ по декларації за січень 2019 року на загальну суму 4041062,50 грн у тому числі за основним платежем - 3232850,00 грн, штрафними (фінансовими) санкціями - 808212,50 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржено Позивачем в адміністративному порядку до Державної фіскальної служби України, які рішенням від 26 липня 2019 року №35701/6/99-99-11-04-02-25 залишені без змін.

3 ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

3.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

Верховний Суд, заслухавши представників Позивача та Відповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на касаційну скаргу, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального та матеріального права, в межах встановлених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), виходить з такого.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Глава 9 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку видів перевірок, зокрема документальних та камеральних, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, чітке дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Згідно з вимогами пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Як підтверджується матеріалами справи, підставою для проведення перевірки, як передумови прийняття оскаржуваних у справі податкових повідомлень-рішень, слугували положення підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.

Згідно із зазначеною нормою документальна позапланова перевірка проводиться, якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Отже, наведена норма дає підстави для висновку, що при проведенні перевірки, передбаченої підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, перевірці підлягає законність декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Обставини щодо декларування заявленого у відповідній декларації від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить понад 100 тис. гривень, як передумови проведення документальної перевірки, підлягає встановленню за результатами оцінки доказів та з урахуванням нормативно-правових положень, що регулюють порядок відображення відповідних податкових наслідків фінансово-господарської діяльності платника податків.

За висновками судів, фактичною підставою проведення перевірки Позивача, стало декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Разом з тим, обставина щодо дійсного декларування Позивачем від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень., у декларації за січень 2018 року, є спірною з урахуванням наведених під час судового процесу доводів ТОВ «Ясенсвіт» щодо помилкового подання уточненої податкової звітності з податку на додану вартість за грудень 2018 року (із арифметичними помилками) та не проведення Відповідачем камеральної перевірки відповідної уточненої звітності.

Як свідчать встановлені судами попередніх інстанцій обставини, що підтверджені під час розгляду справи у суді касаційної інстанції, сам факт наявності у податковій звітності за грудень 2018 року з урахуванням поданої уточнюючої декларації за цей період помилок (методологічних, арифметичних), які пов`язані із проставленням прочерків у відповідних рядках уточнюючої декларації, не спростовується ані Відповідачем, ані Позивачем.

Так, підпунктом 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

За змістом пункту 76.1 статті 76 Податкового кодексу України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Відповідно до пункту 76.3 статті 76 Податкового кодексу України камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Аналіз зазначених правових норм свідчить, що камеральна перевірка є одним з видів податкових перевірок, встановлених пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, та є одним із способів реалізації контрольної функції податкового органу, шляхом якої здійснюється систематичний контроль за своєчасністю нарахування та відображення усіх відомостей, які впливають на правильність декларування платником податків.

Особливості камеральної перевірки полягають у тому, що її проведення не потребує наказу керівника податкового органу або іншого спеціального дозволу чи направлення, згоди платника податків та його присутності. Метою камеральної перевірки є виявлення в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичних та/або методологічних помилок, які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання чи інших порушень. Камеральній перевірці підлягає уся податкова звітність суцільним порядком. Основним завданням камеральної перевірки є перевірка складання податкових декларацій і розрахунків, що включає в себе арифметичний підрахунок сум податкових зобов`язань, що підлягають сплаті до відповідного бюджету або бюджетному відшкодуванню, та перевірка правильності застосування ставок податків і податкових пільг, правильність відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування; виявлення арифметичних або методологічних помилок.

Наказом Міністерства доходів і зборів від 14 червня 2013 року № 165 затверджено Методичні рекомендації щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи-підприємця, у розділі ІІІ яких визначені особливості проведення камеральних перевірок податкової звітності з податку на додану вартість.

Згідно з підпунктом 3.1.1 пункту 3.1 цих Методичних рекомендацій (у редакції, чинній на дату проведення перевірки) передбачено, що податкова звітність, подана платником податку на додану вартість, проходить арифметичний та логічний контроль - автоматизовану перевірку, складовими якої є:

- перевірка логічного зв`язку між окремими звітними і розрахунковими показниками, перевірка узгодженості показників, що переносяться з додатків до декларацій, порівняння звітних показників з показниками попередніх звітних періодів;

- перевірка відповідності значень окремих рядків декларації звітного (податкового) періоду значенням окремих рядків декларації попереднього звітного (податкового) періоду.

Отже, арифметичний та логічний контроль даних (звітні і розрахункові показники, значення окремих рядків декларації), що зазначені в податковій звітності (уточнюючих розрахунках) відбувається шляхом автоматизованої перевірки. Саме на цьому етапі перевірки встановлюються обставини щодо наявності/відсутності арифметичних та логічних перевірок.

Разом з тим, у ході розгляду справи судами не перевірено обставин щодо контролю Відповідачем показників звітності з податку на додану вартість за грудень 2018 року з урахуванням поданого Позивачем уточнюючого розрахунку на предмет наявності відповідних помилок, що на думку останнього, призвело до безпідставних висновків щодо декларування від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень за січень 2019 року, та не надано оцінки цим доводам Позивача, якими він, зокрема, обґрунтовував свої позовні вимоги.

Щодо суті виявлених у ході контрольного заходу порушень, Суд звертає увагу на таке.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

За змістом пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що сума від`ємного значення визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду та враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу платник ПДВ має право обирати: декларувати йому суму бюджетного відшкодування чи зараховувати цю суму до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. При цьому податковий кредит, який бере участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування, формується за рахунок сум від`ємного значення з ПДВ, які фактично сплачені отримувачем товару його постачальнику (постачальникам) або до Державного бюджету України у попередніх (попередньому) податкових періодах (податковому періоді), що передують (передує) звітному.

Разом з тим, наведені норми не містять положень, що виключають право платника на формування від`ємного значення з податку на додану вартість за наявності технічної (арифметичної, методологічної) помилки, яка не призвела до несплати відповідних зобов`язань до бюджету.

Наявність помилки, допущеної Позивачем у декларації за грудень 2018 року (з урахуванням поданого уточнення), як такої, що вплинула або не вплинула на розрахунки з бюджетом, не перевірялась судами під час розгляду справи у судах першої та апеляційної інстанцій.

Як підтверджується актом перевірки (том 1, а.с. 73), перевірка правильності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість охоплює декларації починаючи з попередніх звітних періодів, за які задекларовано бюджетне відшкодування ПДВ.

Таким чином, Відповідач фактично здійснював перевірку достовірності формування суми від`ємного значення ПДВ (як арифметичної різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту) звітності за грудень 2018 року, яка в подальшому перенесена до складу податкового кредиту декларації за січень 2019 року (ряд.16.1), на підставі, зокрема, податкових декларацій (розрахунків) регістрів податкового та бухгалтерського обліку, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, як це передбачено положеннями пункту 44.1 статті 44, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України.

Цих обставин судами попередніх інстанцій не встановлено, як і не перевірено на підставі належних та допустимих доказів, що містяться в матеріалах справи, чи відповідають висновки Відповідача про фактичну відсутність в уточнюючому розрахунку від 31 січня 2019 року суми від`ємного значення ПДВ (як арифметичної різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту звітності за грудень 2018 року) регістрам податкового, бухгалтерського обліку та первинним документам, що підтверджують показники звітності з ПДВ.

При цьому суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що пунктом 86.10 статті 86 ПК України передбачено, що в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов`язань платника.

Однак, судові рішення, які є предметом перегляду в касаційному порядку, не містять встановлених обставин щодо виявлених у ході проведення перевірки декларацій за грудень 2018 року (з урахуванням поданого уточнюючого розрахунку від 31 січня 2019 року) та січень 2019 року як фактів заниження, так і фактів завищення податкових зобов`язань платника та чи вплинула допущена Позивачем в уточнюючій декларації помилка на стан розрахунків із бюджетом та на об`єкт оподаткування податком на додану вартість з урахуванням регістрів податкового, бухгалтерського обліку та первинних документів, що підтверджують показники звітності з ПДВ.

З урахуванням наведеного, висновки судів першої та апеляційної інстанцій є передчасними, та такими, що сформовані без повного встановлення обставин, що мають значення для вирішення спору.

З огляду на наведене Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими такі рішення судів попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалено без повного та всебічного з`ясування обставин, що мають значення для справи, і доводів, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, - що унеможливило встановлення фактичних обставин та, як наслідок, правильне вирішення справи.

Обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

3.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Частинами першою-третьою статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України Підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу.

Переглянувши судові рішення в межах визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов висновку, що рішення у справі ухвалені неправильним застосування норм матеріального права та з порушенням норм процесуального права, адже суди не дослідили усі зібрані у справі докази.

Керуючись статтями 3, 344, 353, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ЯСЕНСВІТ" задовольнити.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 квітня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 червня 2020 року скасувати.

Справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча Н.Є. Блажівська

Судді О.В. Білоус

І.Л. Желтобрюх