Справа № 804/3722/18
Суддя: Желтобрюх І.Л.
Дата ухвалення: 2020-12-02 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 грудня 2020 року

м. Київ

справа № 804/3722/18

адміністративне провадження №К/9901/19369/19, К/9901/19373/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Головуючої судді: Желтобрюх І.Л.,

суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

за участю:

секретаря судового засідання Вітковської К.М.,

представника відповідача Прохорова С.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «АСКОМ СЕРВІС» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2018 року, додаткове рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 січня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АСКОМ СЕРВІС» до Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Аском Сервіс» (далі - ТОВ «Аском Сервіс», позивач) звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - ГУ ДФС у Дніпропетровській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №№ , , , , та .

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2018 року в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №№ , , відмовлено.

Додатковим рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 січня 2019 року відмовлено у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.02.2018 №№ , 003641404, .

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2019 року рішення та додаткове рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Не погоджуючись з зазначеними судовими рішеннями позивач подав касаційні скарги, в яких просить скасувати такі рішення та ухвалити нове про задоволення позову. В обґрунтування вимог касаційних скарг посилається на те, що висновки податкового органу, які містяться в Акті перевірки, є необґрунтованими та спростовуються документами первинної бухгалтерської документації, що повною мірою підтверджують правомірність формування товариством податкових вигод за період, що перевірявся.

У відзивах на касаційні скарги відповідач просить залишити їх без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи позивача безпідставними, а оскаржувані рішення такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що ГУ ДФС у Дніпропетровській області проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Аском Сервіс» (попередня назва - ТОВ «Голметресурс») з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 року по 30.06.2017 року, за результатами якої складено Акт від 08.11.2017 № 20966/04-36-14-01/34561966.

Перевіркою встановлено порушення позивачем п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження податку на прибуток за 2016 рік на суму 1 833 713 грн; п. 187.1 ст. 187, п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 1 344 901 грн; п. 201.1 ст. 201 ПК України в частині несвоєчасності реєстрації податкової накладної за березень 2017 року; п. 57.3 ст. 57 ПК України в частині недотримання граничних термінів сплати узгоджених зобов`язань; пп. 49.8.1 п. 49.18 ст. 49 ПК України в частині недотримання термінів подачі податкової декларації з податку на додану вартість; пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171, пп. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого несвоєчасно перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб в сумі 2 676 648,29 грн; пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 171.1 ст. 171, пп. «а» п. 176.2 ст. 176, п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, в результаті чого несвоєчасно перераховано до бюджету військовий збір в сумі 377516,30 грн; абз. 1 п. 46.1 ст. 46, пп. 47.1.3 п. 47.1 ст. 47, п. 49.1, п. 49.2 ст. 49, ст. 51 гл. 2 та п. 119.2 ст. 199, абз. «б» п. 176.2 ст. 176 ПК України в частині порушення строків подання (подання не у повному обсязі) податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, сум утриманого з них податку за формою 1ДФ за 2 квартал 2017 року та за 4 квартал 2016 року.

15 лютого 2018 року на підставі вказаного акту перевірки ГУ ДФС у Дніпропетровській області були прийняті наступні податкові повідомлення-рішення:

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в загальному розмірі 2 017 351,50 грн, в тому числі за основним зобов`язанням - 1 344 901 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 672 450 грн;

- № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 2 750 569,50 грн, в тому числі за основним платежем - 1 833 713 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 917 856,5 грн;

- № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в загальному розмірі 516 407,06 грн, з яких штрафні санкції - 501 332,41 грн, пеня - 15 074,65 грн;

- № , яким до позивача застосовано штраф в розмірі 10% за затримку строку сплати грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» в розмірі в сумі 24736,16 грн;

- № , яким до позивача застосовано штраф в розмірі 20% за затримку строку сплати грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» в розмірі в сумі 5346,71 грн;

- № про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору в загальному розмірі 55696,57 грн, в тому числі за штрафними санкціями - 55696,57 грн.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що ТОВ «Трейдпромінвест», ТОВ «Вин-Пром» та ТОВ «Маріот Компані» товари позивачу фактично не поставляли, а надані позивачем податковому органу та суду первинні фінансово-господарські документи складені формально, задля створення хибного враження про здійснення господарських операцій, і жодним чином не доводять факту поставки товару контрагентами, а тому підстави до скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень щодо донарахування податкових зобов`язань за такими операціями - відсутні.

Аналізуючи наявність підстав до скасування решти податкових повідомлень-рішень, зокрема, щодо застосовування штрафних санкцій за затримку строку сплати грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість», збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору суд також таких не встановив, оскільки будь-яких заперечень з приводу їх необґрунтованості та протиправності позивачем наведено та доведено не було.

Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційних скарг, з огляду на наступне.

За змістом пп. 14.1.181 п. 14.1 ст.14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України встановлено, що платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну.

Положеннями п. 201.10 ст. 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватись відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

В свою чергу, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку. Наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. По своїй правовій суті господарською операцією є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підвереджують факт її проведення.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що у період, що перевірявся, позивач мав господарські взаємовідносини із ТОВ «Трейд-Векс», ТОВ «Трейдпромінвест», ТОВ «Вин-Пром» та ТОВ «Маріот Компані», предметом яких була поставка контрагентами на адресу ТОВ «Аском Сервіс» миючих засобів, інвентаря для прибирання та засобів побутової гігієни.

На підтвердження реального характеру вказаних господарських операцій позивачем було надано: відповідні договори, податкові накладні, видаткові накладні та банківські виписки.

Обґрунтовуючи фіктивний характер наведених вище господарських операцій, податковий орган в акті перевірки послався, зокрема, на неможливість встановити факт придбання зазначених товарів (миючих засобів, інвентаря для прибирання та засобів побутової гігієни) вказаними контрагентами по ланцюгу постачання.

Аналізуючи наведені вище висновки податкового органу суди погодились із їх правомірністю, зазначивши, що непідтвердження легального ланцюгу придбаної продукції свідчить про порушення позивачем податкового законодавства та залучення суб`єктів підприємницької діяльності до схеми формування штучного податкового кредиту, а, відтак, визнали, що в даному випадку наявне лише документальне оформлення «безтоварних» операцій, з метою введення в обіг (легалізації) товарів невідомого походження.

Проте колегія суддів касаційної інстанції вважає такий висновок судів попередніх інстанцій передчасним, оскільки відповідно установленої судової практики Верховного Суду одне лише порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, й у постанові від 2 грудня 2019 року у справі №826/13060/18.

Натомість, про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема, про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Як вбачається з матеріалів справи у всіх судових інстанціях, заперечуючи проти задоволення позовних вимог, відповідач (окрім наведених вище обставин) також наголошував на тому, що окремі із наданих позивачем документів (видаткові накладні) містять очевидні дефекти змісту і форми. Крім того, посилався на протокол допиту свідка - засновника ТОВ «Трейдпромінвест» ОСОБА_1 у кримінальному провадженні, який стверджував про свою непричетність до реєстрації та ведення фінансово-господарської діяльності цього підприємства.

Таким чином, акт перевірки мав достатньо відомостей, на підставі яких контролюючий орган вважав непідтвердженими суми, віднесені позивачем до складу витрат за період, що перевірявся. З огляду на вказане, у суду виник обов`язок щодо перевірки фактичного руху активів шляхом належного та безпосереднього дослідження первинних документів.

В свою чергу, вирішуючи питання правомірності формування позивачем податкових вигод за спірними господарськими операціями суди попередніх інстанції обмежилися лише констатацією одного із висновків податкового органу, зазначеного в акті перевірки щодо непідтвердження легального джерела походження товарно-матеріальних цінностей за ланцюгом постачання, залишивши поза увагою інші аргументи контролюючого органу, які, на його переконання, підтверджують фіктивний характер таких операцій.

При цьому, мотивувальні частини оскаржуваних рішень не містять жодних висновків щодо достовірності чи недостовірності даних, вказаних в первинних документах, долучених позивачем до матеріалів справи, щодо наявності в них обов`язкових реквізитів, або про їх невідповідність вимогам чинного податкового законодавства.

Надаючи оцінку висновкам судів про преюдиційність обставин, викладених у постанові Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 30.11.2017 по справі №804/5985/17, щодо безтоварності господарських операцій ТОВ «Голметресурс» з ТОВ «Трейд-Векс» за договором постачання від 31.10.2016 №31/10, колегія суддів зауважує, що згідно з відомостями Єдиного державного реєстру судових рішень, рішення судів попередніх інстанцій у даній справі були скасовані постановою Верховного Суду від 20 грудня 2019 року, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції. З огляду на наведене вказані обставини потребують додаткового дослідження в межах розгляду цієї справи.

За таких обставин колегія суддів Касаційного адміністративного суду дійшла висновку, що судами попередніх інстанцій належним чином не проаналізовано зміст наданих позивачем на підтвердження реальності виконання умов вищевказаних договорів документів, не перевірено їх на відповідність вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» не досліджено економічну доцільність здійснення відповідних господарських операцій, необхідність та економічну доцільність залучення вказаного вище контрагента, не встановлено чи наявні у контрагента основні засоби і трудові ресурси для виконання умов зазначених договорів, не встановлено виконавців згадуваних робіт, не встановлено чи здійснювався з ними розрахунок та не проаналізовано можливість реального виконання умов зазначених договорів з урахування часу та місцезнаходження майна суб`єктів господарювання.

Крім того, судами не з`ясовано та не надано оцінки мотивам позивача в частині позовних вимог про визнання протиправними податкових повідомлень рішень від 15.02.2018 №№ , , , .

Так, мотиви відмови в задоволенні позовних вимог судів попередніх інстанцій в означеній частині фактично зводяться до цитування висновків акту перевірки, разом із тим, будь-які інші письмові докази, які б підтверджували або спростовували наведені в акті перевірки обставини в матеріалах справи відсутні, судами не витребовувались та не досліджувались.

Отже, судами не було перевірено своєчасність і повноту сплати позивачем податку на додану вартість, податку на доходи фізичних осіб та військово збору у період, який перевірявся, та не здійснено контролю за правильністю нарахування фіскальним органом фінансових санкцій за такі порушення, тобто обставини порушення позивачем податкової дисципліни в цій частині залишись не з`ясованими.

Порушення принципу офіційного з`ясування обставин справи за вказаними епізодами, свідчить про те, що оскаржувані рішення були ухвалені без повного та всебічного з`ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, що унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на наведене Верховний Суд не може визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій.

Частиною другою статті 353 вказаного Кодексу передбачено, що підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази; або 2) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів, або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 3) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

За наведеного Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду дійшов висновку, що обставини справи досліджені судами першої та апеляційної інстанцій не у повному обсязі, тобто, порушення допущені як судом першої так і судом апеляційної інстанції, тому дану справу слід направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

п о с т а н о в и в :

Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «АСКОМ СЕРВІС» задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2018 року, додаткове рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 04 січня 2019 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 26 червня 2019 року скасувати та направити справу на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя: І.Л. Желтобрюх

Судді: О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська

Повний текст постанови виготовлено 07 грудня 2020 року.