Справа № 420/1499/20
Суддя: Осіпов Ю.В.
Дата ухвалення: 2020-11-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 листопада 2020 р.м.ОдесаСправа № 420/1499/20
Головуючий в 1 інстанції: Потоцька Н.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Осіпова Ю.В.,

суддів Косцової І.П., Скрипченка В.О.,

за участю секретаря Ішханяна Р.А., представника позивача-авоката Клименко О.В. та представника відповідача Аветюка С.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 липня 2020 року (м. Одеса, дата складання повного тексту рішення 24.07.2020р.) по справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «ТАРНАДА» до Головного управління ДФС в Одеській області (правонаступник ГУ ДПС в Одеській області) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

21.02.2020 року ПП «ТАРНАДА» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДФС в Одеській області (правонаступник - ГУ ДПС в Одеській області), в якому просило суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000551508 від 19.11.2019р. форми «Н» - про стягнення 8007,5 грн., за нібито допущене порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за період - вересень 2016р.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000549508 від 19.11.2019р. форми «Р» - про стягнення 306505 грн. за нібито допущені порушення при сплати податку на прибуток із штрафними санкціями на суму 90126 грн. та усього на загальну суму 450631 грн.;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №000550508 від 19.11.2019р. форми «Р» про стягнення 847358 грн. за нібито допущені порушення при сплаті ПДВ із штрафними санкціями 211847 грн., та усього на загальну суму 1059231 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні рішення податкового органу є неправомірними, оскільки вони ґрунтуються на необґрунтованих та помилкових висновках перевірки.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 24 липня 2020 року адміністративний позов ПП «ТАРНАДА» - задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано: податкове повідомлення рішення №000551508 від 19.11.2019р. форми «Н» про стягнення 8007,5 грн., за нібито допущене порушення граничних строків реєстрації податкових накладних за період - вересень 2016р.; податкове повідомлення рішення №000549508 від 19.11.2019р. форми «Р» про стягнення 306505 грн. за нібито допущені порушення при сплати податку на прибуток із штрафними санкціями на суму 90126 грн. та усього на загальну суму 450631 грн.; податкове повідомлення рішення №000550508 від 19.11.2019р. форми «Р» про стягнення 847358 грн. за нібито допущені порушення при сплаті ПДВ із штрафними санкціями 211847 грн., та усього на загальну суму 1059231 грн.

Не погоджуючись з вищезазначеним рішенням суду 1-ї інстанції, представник ГУ ДПС в Одеській області 28.08.2020 року подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що судом, при винесенні оскаржуваного рішення порушено норми матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24.07.2020 року та прийняти нове, яким відмовити у задоволені позовних вимог у повному обсязі.

В судовому засіданні суду апеляційної інстанції представник відповідача (апелянта) підтримав свою апеляційну скаргу та наполягав на її задоволенні.

Представник позивача, в свою чергу, в судовому засіданні суду 2-ї інстанції категорично не визнав апеляційну скаргу та мотивовано наполягав на залишенні її без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, виступи сторін та перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.

Судом 1-ї інстанції встановлено наступні обставини справи.

Позивач - ПП «ТАРНАДА» (код ЄДРПОУ 3159741) є юридичною особою, , здійснює наступні види діяльності (за КВЕД): 52.29 Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (основний) відповідно інформації з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

23.09.2019р. на адресу керівника ПП «ТАРНАДА» надійшов запит контролюючого органу «Щодо надання засвідчених копій первинних документів», а саме: завірених копій договорів, первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів (картка рахунку 631 за 2016р., 2017р., 2018р., накладні, акти виконаних робіт, ТТН, виписки банку та інш.) по взаємовідносинам з ПП «ІНТЕРПРОТЕКТ» (), ПП «ПИГМЕНТУМ» () та пояснення щодо участі вказаних послуг у формуванні доходу.

27.09.2019р. ПП «ТАРНАДА», на виконання вказаного запиту, супровідним листом вих.№199 надало податковому органу усі запитувані документи за переліком.

09.10.2019р. уповноваженою особою ГУ ДФС в Одеській області складено Акт №000017/15-32-05-09/31597041 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ПП «ТАРНАДА», яким встановлено наступні порушення підприємством позивача вимог чинного законодавства:

- п.44.2 ст.44, п.п.134,1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, п.п.5,7,21,28 П(с)БО 15 «Дохід» (затв. наказом МФ України від 31.12.1999р. №318 зареєстр. у МЮУ 19.01.2000р. за №27/4248), п.5 «Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання»» (затв. наказом МФ України від 31.01.2000р. №20, зареєстр. в МЮ України 11.02.2000р. за №85/4306), п.1 п.2 ст.3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.п.2.4 п.2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» (затв. наказом МФ України від 24.05.1995р. №88, зареєстр. в МЮ України від 05.06.1995р. за №1681704), в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 360505 грн., в тому числі в наступних податкових періодах: 2017р. - на суму 186179 грн.; 2018р. - на суму 174326 грн.

- п.185.1 ст.185 п.187.1 ст.187, п.198.6 ст.198 та п.201.10 ст.201, розділу V ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 847385 грн., в наступних податкових періодах за рахунок порушень: за травень 2017 року заниження в сумі 64482 грн.; за червень 2017 року заниження в сум 88767 грн.; за липень 2017 року заниження в сумі 12035 грн.; за серпень 2017 року заниження в сумі 242932 грн.; за вересень 2017 року заниження в сумі 170787 грн.; за жовтень 2017 року заниження в сумі 199846 грн.; за листопад 2017 року заниження в сумі 6613 грн.; за грудень 2017 року заниження в сумі 7952 грн.; за січень 2018 року заниження в сумі 112322 грн.; за лютий 2018 року заниження в сумі 47434 грн.; за березень 2018 року заниження в сумі 19929 грн.; за травень 2018 року заниження в сумі 14011 грн.; за вересень 2018 року заниження в сумі 108130 грн.; за жовтень 2018 року заниження в сумі 90428 грн.; за листопад 2018 року заниження в сумі 5685 грн.; за грудень 2018 року заниження в сумі 64518 грн.

- в порушення п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України, зареєстровано в ЄРПН податкові накладні порушенням терміну реєстрації на суму 80070,5 грн.

Перевіркою пунктів №№1,2,6,8-11,13-26 плану перевірки порушень не встановлено.

19.11.2019р., на підставі вказаного вище акту перевірки, уповноваженою особою ГУ ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №000549508 форми «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 450631 грн., з яких 360505 грн. - сума основного грошового зобов`язання, 90126 грн. - штрафні (фінансові) санкції;

- №000551508 форми «Н», яким за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 800070,5 грн., до ПП «ТАРНАДА» застосовано штраф у розмірі 10% - у сумі 8007,05 грн.;

- №000550508 форми «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок додану вартість на загальну суму 1059231 грн., з них: 847385 грн. - сума грошового зобов`язання, 211846 грн. - штрафні санкції.

07.02.2020р. ДПС України винесено Рішення №4823/31-99-00-08-05-01-06 про результати огляду скарги ПП «ТАРНАДА» (вх.№16066/6 від 12.12.2019р.) на податкові повідомлення-рішення №000549508, №000551508, №000550508 від 19.11.2019 року, яким зазначені вище податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення.

Не погоджуючись з такими діями та з рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Вирішуючи справу по суті та повністю задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості та доведеності п/вимог та, відповідно, з неправомірності дій та спірних рішення відповідача.

Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції і вважає їх обгрунтованими, з огляду на наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.

Як слідує зі змісту п.15.1 ст.15 ПК України, платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Як передбачено приписами п.16.1.4 ст.16 ПК України, платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Як визначено ст.203 ПК України, податкова декларація з ПДВ подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого п.203.1 цієї статті для подання податкової декларації.

Відповідно до вимог п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

А як передбачено п.46.2 ст.46 ПК України, платник податку на прибуток (крім платників податку на прибуток, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" зобов`язані оприлюднювати річну фінансову звітність та річну консолідовану фінансову звітність разом з аудиторським звітом) подає разом з відповідною податковою декларацією квартальну або річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації з урахуванням вимог ст.137 цього Кодексу.

Платники податку на прибуток, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" зобов`язані оприлюднювати річну фінансову звітність та річну консолідовану фінансову звітність разом з аудиторським звітом, подають разом з податковою декларацією за відповідний податковий (звітний) період звіт про фінансовий стан (баланс) та звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати), складені до перевірки фінансової звітності аудитором. Звіт про фінансовий стан (баланс) та звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати) подаються платниками податку згідно з цим абзацом за формою, визначеною згідно з Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", у порядку, передбаченому для подання податкової декларації з урахуванням вимог ст.137 цього Кодексу.

Фінансова звітність або звіт про фінансовий стан (баланс) та звіт про прибутки та збитки та інший сукупний дохід (звіт про фінансові результати), що подаються відповідно до абзаців першого та другого цього пункту, є додатком до податкової декларації з податку на прибуток підприємств (звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, розрахунку частини чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку) та її невід`ємною частиною.

Платники податку на прибуток, які відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" зобов`язані оприлюднювати річну фінансову звітність та річну консолідовану фінансову звітність разом з аудиторським звітом, подають контролюючому органу річну фінансову звітність, яка підлягає оприлюдненню разом з аудиторським звітом у строк не пізніше 10 червня року, наступного за звітним. У разі неподання (несвоєчасного подання) річної фінансової звітності, яка підлягає оприлюдненню разом з аудиторським звітом, застосовується відповідальність, передбачена п.120.1 ст.120 цього Кодексу, для подання податкових декларацій (розрахунків).

Як передбачено п.49.1, п.49.2, пп.49.18.3, п.49.18 ст.49 ПК України, податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.

Платник податків зобов`язаний за кожний встановлений цим Кодексом звітний період, в якому виникають об`єкти оподаткування, або у разі наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу подавати податкові декларації щодо кожного окремого податку, платником якого він є. Цей абзац застосовується до всіх платників податків, в тому числі платників, які перебувають на спрощеній системі оподаткування обліку та звітності.

Податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року, крім випадків, передбачених підпунктами 49.18.4 та 49.18.5 цього пункту - протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

У відповідності до п. 201.1 ст. 201 ПК України (в редакції чинній станом на час виникнення спірних правовідносин), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При чому, приписами п.201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: -для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; - для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Згідно з положеннями п.120-1.1 ст. 120-1 ПК України, порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог ст.ст.192,201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50% суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Я вбачається зі змісту положень п.135.1 ст.135 ПК України, базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із ст.134 цього Кодексу.

Згідно з пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

А відповідно до п.198.1 ст.198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у т.ч. в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у т.ч. у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у т.ч. при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

При цьому, нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Крім того, за правилами п.198.6 ст.198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Так, законом, який визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні є Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Як слідує зі змісту приписів ст.ст.1,3 вказаного Закону, «господарська операція» - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Бухгалтерський облік - є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Так, згідно із ст.9 даного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкуванням оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як видно зі ст.2 цього ж закону України, сфера дії даного Закону поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно - правових форм і форм власності, які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Отже, виходячи зі змісту вимог п.2 ст. 3 цього ж Закону України, бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правила ж податкового обліку безпосередньо визначаються відповідними нормативними документами, що регламентують порядок оподаткування в Україні.

Так, у ст.8 вказаного вище Закону визначено, що відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник (власники) або уповноважений орган (посадова особа), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.

Бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких основних принципах: превалювання сутності на формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з їх юридичної форми (ст.4 ЗУ).

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Так, як встановлено з матеріалів справи та спірного акту перевірки, під час проведення перевірки особлива увага перевіряючих приділялась дослідженню обставин «реальності» здійснення господарських операцій платника податку, на підставі яких таким платником були сформовані дані податкового обліку.

При цьому, з урахуванням норм ст.ст.44,61 ПК України, саме на контролюючі органи покладається обов`язок контролювати правильність формування даних податкового обліку платників податків, у тому числі щодо правильності складення та достовірності первинних документів.

Порядок же визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків безпосередньо регулюються ст. 200 ПК України.

Так, відповідно до вимог п.200.1 ст.200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно із п.200.4. ПКУ, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст.200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200-1.3 ст.200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Отже, системний аналіз наведених вище норм чинного законодавства свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, аналіз «реальності» господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Як вже зазначалося вище, приписами пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

А у відповідності до ст.1 Закону №996-XIV, господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

Так, як встановлено судовою колегією, юридичний спір у даній справі фактично виник у зв`язку з винесенням відповідачем 19.11.2019 року на адресу підприємства позивача податкових повідомлень-рішень №000551508, №000549508 і №000550508.

Разом з тим, судова колегія, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в ній докази, приходить до аналогічного, що і суд 1-ї інстанції висновку про те, що перевіркою достовірності відображених показників у поданих Деклараціях з податку на прибуток підприємств за період з 01.01.2016 по 30.09.2017 року не встановлено заниження чи завищення задекларованих суб`єктом господарювання ПП «ТАРНАДА» показників.

До такого висновку судова колегія дійшла з огляду на наступне.

Так, що стосується податку на прибуток, то апеляційний суд з цього приводу вважає за необхідне зазначити.

Як вбачається з матеріалів справи, перевіркою повноти визначення задекларованих ПП «ТАРНАДА» показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01.10.2017р. по 31.12.2018р. встановлено заниження на загальну суму 2002808 грн., в тому числі в наступних податкових періодах: 2017р. - на суму 1034330 грн., 2018р. - на суму 968 478 грн.

Як вже зазначалося вище, в ході спірної перевірки перевіряючими було встановлено, що в період з 01.10.2017р. у позивача були взаємовідносини з ПП «ІНТЕРПРОТЕКТ» (код за ). Так, відповідно до умов договору від 24.07.2017р. №01/07-17, ПП «ІНТЕРПРОТЕКТ» здійснював поставку товарів на адресу ПП «ТАРНАДА», на що було виписано (оформлено) накладні/акти на постачання «фарба в асортименті».

Однак, станом на 31.12.2018 року по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» по взаємовідносинам із ПП «ІНТЕРПРОТЕКТ» обліковуються кредиторська заборгованість у сумі 94487,00 грн.

Як видно з сальдо рахунку 28 «Товари», товар отриманий від ПП «ІНТЕРПРОТЕКТ» відсутній в залишках, тобто реалізовано (Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів» Кт 28 «Товари»).

Крім того, згідно з умовами вказаного вище договору від 24.07.2017р. №01/07-17, поставка товару здійснювалась на умовах DРР (т.б. «продавець» несе всі витрати та ризики, пов`язані з доставкою товару до місця призначення). Однак, аналізом наявної в податковому органі інформації, у т.ч. ЕРПН, податковим органом нібито не встановлено придбання послуг перевезення даного товару, зберігання тощо.

В свою чергу податковий орган вказує, що ПП «ІНТЕРПРОТЕКТ» зареєстровано 30.05.2017р. в ГУ ДПС в Одеській області та є платником ПДВ, основний вид діяльності - 46.90. «неспеціалізована оптова торгівля». Згідно фінансового звіту суб`єкта малого підприємства ПП «ІНТЕРПРОТЕКТ» за 2017 рік не має на балансі основних засобів, машин. Кількість працівників - 1 особа. Підприємство не надавало відомостей щодо виплачених доходів іншим фізичним особам, до органів ДФС - податкових звітів за формою №1 ДФ та формою №Д 4.

Крім того, податковий орган вказує й на те, що відповідно до опрацьованої в ході перевірки податкової інформації, яка зібрана згідно ст.ст.72,73 ПК України та підлягає використанню згідно п.74.2 ст.74 цього Кодексу, дані Єдиного реєстру податкових накладних, встановлено придбання ПП «ІНТЕРПРОТЕКТ» фарб у контрагента - постачальника ТОВ "ЕНЕРГОБУД КАРГО" (код 39958646), який, в свою чергу, за результатами аналізу даних ЄРПН за період серпень-листопад 2016 року, січень, липень-жовтень 2017 року ТОВ закуповує у контрагентів-постачальників: вживаний одяг, дитячі іграшки, сушилки для посуду, настільні ігри, гаманці дитячі для дівчинки, банани свіжі зелені столові, їстівні плоди та горіхи, шкірки цитрусових або динь, виноград, свіжий, газ скраплений тощо, а реалізує: послуги з технологічного переоснащення, поточний ремонт внутрішньодворової дороги, монтажні та пусконалагоджувальні роботи, заземлення, буксування запчастини, будівельні матеріали, насіння ріпаку без ГМО тощо.

Також, перевіряючими встановлено, що ТОВ "ЕНЕРГОБУД КАРГО" () реалізує продукцію, відмінну від придбаної по ланцюгу постачання, та надає послуги при відсутності трудових ресурсів та основних засобів (власних чи орендованих).

Тобто, ТОВ "ЕНЕРГОБУД КАРГО" (код 39958646) здійснює діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам з метою штучного формування податкового кредиту по ланцюгу поставки.

Отже, саме з урахуванням вказаної інформації, податковий орган дійшов висновку, що у ПП «ІНТЕРПРОТЕКТ» встановлено обрив ланцюга постачання. Надані ж до перевірки договори поставки, видаткові накладні, товаро-транспортні накладні не відповідають визначенню первинних документів.

Щодо податку на додану вартість, судова колегія зазначає наступне.

Так, за період з 01.01.2016р. по 31.12.2018р. ПП «ТАРНАДА» задекларовано податкових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 4463464 грн.

Однак, як видно з матеріалів перевірки, спірною перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань за вказаний період встановлено їх заниження, всього в сумі 64518 грн., у тому числі з розрізі податкових періодів: грудень 2018 р. на суму 64518 грн.

Відповідно до наданих до перевірки первинних бухгалтерських документів та регістрів бухгалтерського обліку за рахунками по рахункам 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями», 643 «Податкові зобов`язання», 702 "Дохід від реалізації товарів", встановлено, що в перевіряємому періоді з 01.01.2016 по 31.12.2018 роки ПП «ТАРНАДА» здійснювало реалізацію товару ТОВ "ЮСК СЕРВИС" відповідно до видаткових та податкових накладних, усього на суму 1524750 грн., у т.ч. ПДВ 254125 грн.

Перевіркою встановлено, що ПП «ТАРНАДА» податкові накладні №№11,12,13,14 від 27.12.2018 не включено до рядку 1.1 Декларації з ПДВ за грудень 2018 року.

У зв`язку із вказаними обставинами, податковий орган вказує на порушення позивачем вимог п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 та п.201.10 ст.201 ПК України, а саме: ПП «ТАРНАДА» нібито не включило до своїх податкових зобов`язань суму ПДВ по операції з реалізації товару по податковій накладній зі статусом «скаргу не задоволено» всього в сумі 64518 грн.

Щодо податкового кредиту слід зазначити наступне.

Так, як видно з матеріалів справи, за період з 01.01.216р. по 31.12.2018р. ПП «ТАРНАДА» задекларовано податкового кредиту по ПДВ у сумі 6165504 грн.

Проте, спірною перевіркою правомірності визначення податкового кредиту за період з 01.01.2016р. по 31.12.2018р. встановлено його завищення на суму 987110 грн.

Згідно даних бухгалтерського обліку, ПП «ТАРНАДА» в перевіряємому періоді мало взаємовідносини, але не виключно з наступними контрагентами-постачальниками, а саме: ПП "ПИГМЕНТУМ" та ПП "ІНТЕРПРОТЕКТ".

За зазначеною в первинних документах інформацією, ПП «ТАРНАДА» в березні - вересні 2016 та квітні-липні 2017р. було придбано товар (фарба в асортименті) у кількості 17242,5л. у контрагента - постачальника платника ПДВ ПП "ПИГМЕНТУМ" на загальну суму 3550854 грн. (ПДВ 591809 грн.) за договором на поставку товару між ПП "ПИГМЕНТУМ" та ПП «ТАРНАДА» від 10.11.2015 №01/01, видатковими накладними.

При цьому, податковий орган вказує, що відповідно до опрацьованої в ході перевірки податкової інформації, яка зібрана згідно ст.ст.72,73 ПК України дані Єдиного реєстру податкових накладних, придбання фарби в асортименті за період з 24.03.2016р. по 11.07.2017р.не встановлено, а саме: враховано наявну в податковому органі податкову інформацію від 24.09.2018р. №188/15-32-14-01/38351167, відповідно до якої: « 6.1. За результатами аналізу податкової інформації щодо ПП «ПИГМЕНТУМ» за період з 24.03.2016р. по 11.07.2017р. встановлено не можливість підтвердження реальності господарських операцій з питань придбання товарів (робіт, послуг) у постачальників та подальшої реалізації товарів (робіт, послуг) по ланцюгу постачання, у зв`язку з відсутністю платника податків та його посадових осіб за місцезнаходженням.

Разом з тим судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, критично ставиться до висновків податкового органу, відображених в Акті перевірки, оскільки вони фактично ґрунтуються лише на припущеннях, а не на дослідженні господарських операцій з контрагентами ПП «ТАРНАДА» на підставі наданих на час проведення перевірки первинних документів.

Стосовно ж доводів представників відповідача про нібито встановлення факту нереальності спірних господарських операцій, судова колегія ввжає необхідним вказати наступне.

Так, згідно практики Європейського суду з прав людини, викладеною, зокрема, у рішенні від 23.07.2002р. у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції», адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів, має саме податкове управління.

Слід зазначити, що такий обов`язок суб`єкта владних повноважень закріплений і в КАС України, ч.2 ст.77 якого передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Системний аналіз матеріалів справи, доказів якій в ній знаходяться, та правових норм при застосуванні до правовідносин дає підстави вважати, що відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, при ухваленні оскаржуваних рішень діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), що призвело до безпідставного податкового навантаження на позивача.

Крім того, судова колегія приймає до уваги та вважає за необхідне наголосити й тому, що згідно з вимогами цивільного та податкового законодавства існує презумпція правомірності правочину (ст.204 ЦК України) та презумпція правомірності рішень платника податку (пп.4.1.4 п.4.1.ст.4 ПКУ), а відповідно до ст.61 Конституції України, юридична відповідальність особи має виключно індивідуальний характер. Тобто, якщо контрагент позивача не виконав своїх податкових зобов`язань, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи, і платник податків (замовник робіт), в свою чергу, в даному випадку, не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При чому, одночасно також слід зазначити й про той факт, що вищенаведені висновки апеляційного суду повністю узгоджуються як з правовими позиціями Верховного Суду, викладеними зокрема, в постановах від 20.03.2020р. у справі №813/5407/15, від 12.06.2018р. у справі №826/16272/13-а, від 11.06.2020р. у справі №824/54/16-а, від 04.06.2020р. у справі №480/4346/18, від 03.06.2019р. у справі №826/11516/15, від 03.06.2019р. у справі №826/11516/15, від 08.05.2018р. у справі №815/3526/17, від 11.06.2019р. у справі №825/2387/18, від 27.03.2018р. у справі №826/1588/13-а при вирішенні спорів цієї категорії, а також з практикою Європейського Суду з прав людини, а саме це рішення у справах «Інтерсплав проти України» (2007 рік, заява №803/02), «Булвес АД проти Болгарії» (2009 рік, заява №3991/03), «Бізнес Супорт Центр проти Болгарії» (2010 рік, заява №6689/03)), «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 року (заява №4909/04), «Руїс Торіха проти Іспанії» від 09.12.1994р. (серія A, №303-A, п.29).

Таким чином, враховуючи вищезазначене, судова колегія, оцінивши надані сторонами докази в їх сукупності, вважає, що суд 1-ї інстанції дійшов обґрунтованого висновку про наявність усіх законних підстав для задоволення даного позову.

До того ж, ще слід зазначити й про те, що відповідно до приписів ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

А відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж у апеляційній скарзі доводи, правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах доводів апеляційної скарги, відповідно до ст.316 КАС України, залишає цю апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст.308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 24 липня 2020 року без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено 30.11.2020р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач: Ю.В. Осіпов

Судді: І.П. Косцова

В.О. Скрипченко