Справа № 420/4875/20
Суддя: Семенюк Г.В.
Дата ухвалення: 2020-12-01 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
____________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
01 грудня 2020 р. Категорія: 111030000м.ОдесаСправа № 420/4875/20
Головуючий в 1 інстанції: Катаєва Е.В.
час і місце ухвалення: 14:30:05, м. Одеса
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача: Семенюка Г.В.
суддів: Домусчі С.Д. , Шляхтицького О.І.

при секретаріВишневській А.В.
представник апелянтаЯківець М.В. (витяг)
представник позивачаСтартулат С.Д. (адвокат; ордер)
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2020 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕК-МЕЛФІ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Головного управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду та прийняти нову постанову, якою у задоволенні вимог позивача відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права. Зазначає, що задовольняючи позов частково, суд першої інстанції не досліджував у даній ситуації технічну можливість контрагентів, зазначених в акті перевірки виконати спірні послуги з урахуванням їх фактичних господарських ресурсів (наявності основних засобів, відповідних трудових ресурсів), понесення ними витрат, пов`язаних з реальним здійсненням господарської діяльності. Також, не перевірено, якими силами і засобами виконувались роботи та надавались послуги, хто виступав їх конкретними виконавцями, яким чином забезпечувався доступ цих виконавців до об`єктів, яким чином позивач здійснював контроль з станом виконання робіт/послуг, а також намір платника отримати економічний ефект від цих господарських операцій за наслідками аналізу умов та обставин їх здійснення.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «ТЕК-МЕЛФІ» зареєстровано 28.01.2014 року, знаходиться на податковому обліку в органах державної податкової служби з 29.01.2014 року, є платником ПДВ (т.4 а.с.118-140).
Позивач не погодившись частково з висновками Акту перевірки подав заперечення на Акт, проте його висновки контролюючим органом залишені без змін (т.1 а.с.162-171).
На підставі Акту перевірки ГУ ДПС в Одеській області 17.03.2020 року прийняло податкові повідомлення-рішення, вимогу про сплату боргу, рішення про застосування штрафних санкцій, у тому числі оскаржувані ним по даній справі (т.1 а.с.172-181).
Позивач частково погодився з прийнятими рішеннями та сплатив визначені контролюючим органом грошові зобов`язання та фінансові санкції.
Позивач оскаржив вказані податкові повідомлення - рішення до суду, а саме податкові повідомлення - рішення від 17.03.2020 року:
Не погоджуючись із вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду.
Задовольняючи позов частково, суд першої інстанції виходив з того, що позивач будь-яких порушень податкового законодавства по господарським операціям з вказаними контрагентами не допустив та надав всі документи, які свідчать про здійснення вказаних господарських операцій.
П`ятий апеляційний адміністративний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне:
Пунктами 44.1,44.2 ст.44 встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених ст.. 216 ЦКУ, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному ст.50 цього Кодексу.
Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Статтею 134 ПКУ визначений об`єкт оподаткування податком на прибуток, яким відповідно до п.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПКУ є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:- зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); - збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:- збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);- зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).
Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).
Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.
Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.
Згідно з п. 198.1 ст. 198 ПКУ до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.3 ст.193 ПКУ щодо формування податкового кредиту встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Підставою для прийняття зазначених податкових повідомлень-рішень згідно з актом перевірки є встановлення перевіркою:
1) заниження податку на прибуток, яке відбулось:
- у результаті заниження доходу на 2 752 864, 00 грн. у зв`язку з встановленням розбіжностей між наданими до податкового органу звітністю (декларації з податку на прибуток та звіти про фінансові результати) та регістрами бухгалтерського обліку (відомості по рахунку 703 «Дохід від реалізації робіт та послуг»), первинними документами;
- у зв`язку з нереальністю господарських операцій з контрагентами ООО «ТК Юрита», ТОВ «БЄЛ-Транс», ТОВ Міртрансагро», ТОВ «АП-ГРЕЙД», ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , що призвело до заниження значення рядка 02 Декларації з податку на прибуток «Фінансовий результат до оподаткування (збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності»;
2) заниження податку на додану вартість, яке відбулось у результаті завищення податкового кредиту у зв`язку з нереальністю господарських операцій з контрагентами ООО «ТК Юрита», ТОВ «БЄЛ-Транс», ТОВ Міртрансагро», ТОВ «АП-ГРЕЙД».
Позивачем не спростовано висновки акту перевірки щодо заниження податку на прибуток у результаті заниження доходу на 2 752 864, 00 грн. у зв`язку з встановленням розбіжностей між наданими до податкового органу звітністю (декларації з податку на прибуток та звіти про фінансові результати) та регістрами бухгалтерського обліку (відомості по рахунку 703 «Дохід від реалізації робіт та послуг»), первинними документами.
Таким чином, колегія суддів погоджується із судом першої інстанції, що вказане порушення, сутність якого розкрита в Акті перевірки, доведено відповідачем.
Підставою для нарахування грошових зобов`язань з податку на прибуток та податку на додану вартість став висновок перевіряючих про нереальністю господарських операцій позивача з контрагентами ООО «ТК Юрита», ТОВ «БЄЛ-Транс», ТОВ Міртрансагро», ТОВ «АП-ГРЕЙД», ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , при цьому в Акті перевірки не заперечується наявність всіх первинних документів щодо здійснення господарських операцій з вказаними контрагентами.
Судом встановлено, що ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» 25.06.2018 року уклало контракт №10-18 про транспортно-експедиторське обслуговування перевозки вантажу залізничним транспортом з ООО «GM-SHOX LOGISTIKA» (Узбекистан, м. Ташкент). З метою виконання взятих на себе зобов`язань перед ООО «GM-SHOX LOGISTIKA» (Узбекистан, м. Ташкент) за вказаним контрактом, додатковою угодою № 1 від 02.06.2018 р., протоколом № 1 узгодження ставок на надання услуг від 26.06.2018 р., згідно якого ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» як Експедитор зобов`язується організувати на адресу ООО «GM-SHOX LOGISTIKA» транспортно-експедиторське обслуговування вантажу (цукру) маршрутом: м. Шепетовка, Хмельницька область, Україна - м. Ташкент, Узбекистан (т.1 а.с. 226-231).
Для виконання на адресу ТОВ «GM-SHOX LOGISTIKA» транспортно-експедиторських послуг ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» було залучено ПАТ «Українська залізниця» (Перевізник) та ТОВ «ТК Юрита (Експедитор).
ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» (Замовник) укладено з ТОВ «ТК Юрита» (Експедитор) договір від 02.07.2018 №388/07-2018 на транспортно-експедиторське обслуговування вантажів (т.1 а.с.232-235).
Згідно з Актом перевірки перевіряючим були надані всі первинні документи, у тому числі залізничні накладні (т.1 а.с.236-248) щодо здійснення вказаної господарської операції, які досліджені контролюючим органом. Не заперечується, що вказана господарська операція відображена у бухгалтерському та податковому обліку позивача.
Проте, перевіряючі в Акті перевірки стверджують про нереальність здійснення вказаної операції з посиланням на те, що ТОВ «ТК Юрита», як Експедитор, залучав до здійснення транспортно-експедиторських послуг інших суб`єктів господарювання, але це не підтверджено первинними документами.
В залізничних накладних, наданих ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» на адресу ПАТ «Українська залізниця» зазначено, що відповідальними за перевезення вантажу по території України являлось ТОВ «ТЕК- МЕЛФІ», по території Росії - TOB «ТК Юрита», по території Казахстану - ТОО «PartnerlnterFreight», по території Узбекистану - TOB «GM-SHOX LOGISTIKA», в той час, як в акті наданих послуг, складеному ТОВ «ТК Юрита», зазначено, що підприємство здійснювало транспортно-експедиторське обслуговування по маршруту Шепетовка-Подольская-Сергели, тобто на територіях Росії, Казахстану та Узбекистану, відповідальними за які були інші суб`єкти господарювання.
Проте, така позиція перевіряючих не відповідає положенням законодавства. Суб`єкт господарювання для виконання своїх договірних відношень має право долучати інших суб`єктів господарювання, при цьому ПКУ та інші нормативні акти не вимагають наявність у суб`єкта господарювання, якій долучає до виконання своїх договірних відношень інших контрагентів, первинних документів такого контрагента щодо виконання ним взятих на себе зобов`язань, якщо такий контрагент долучав також інших контрагентів. Оскільки у позивача наявні всі первинні документи щодо виконання договірних відносин з TOB «ТК Юрита», а також з ООО «GM-SHOX LOGISTIKA», на виконання якого і був укладений договір з TOB «ТК Юрита», колегія суддів погоджується із судом першої інстанції про необґрунтованість тверджень перевіряючих в акті перевірки щодо нереальності господарської операції.
Також, як підставу висновку нереальності здійснення господарської операції зазначено, що за перевезення вантажу (цукру) залізничним транспортом по території України (663,9 км) ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» сплачено на адресу ПАТ «Українська залізниця» 78 тис. грн., що складає 117 грн. за 1 км, а за перевезення вантажу (цукру) залізничним транспортом по території Росії, Казахстану та Узбекистану (3535 км) ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» сплачено на адресу ТЄОВ «ТК Юрита» 2 067 979, 03 грн., що складає 585 грн. за 1 км. та в 5 разів більше ніж за 1 км по території України, що на думку перевіряючих свідчить про складення актів наданих послуг між ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» та ТОВ «ТК Юрита» без підтвердження реальності здійснення господарських операцій.
Суд вважає взагалі неспроможним твердження в акті перевірки в підтвердження нереальності здійснення господарської операції суми різниці у сумах сплачених за послуги на територіях різних держав, оскільки господарська діяльність це діяльність суб`єктів господарювання, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, тому суб`єкт господарювання діє у своїх інтересах, на свій розсуд та на свій комерційний риск.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України від 16 липня 1999 року № 996-ХІV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон № 996-ХІV).
Відповідно до статті 1,8 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень. Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.
Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Відповідно до пункту 1 статті 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
На виконання своїх зобов`язань по здійсненню транспортно - експедиторських послуг своїх контрагентів (ТОВ «АГРО-ІНВЕСТ», ТОВ «Агросвіт Савинці», ТОВ «АГРОФІРМА «МИРГОРОДСЬКА», ТОВ «АГРОФІРМА ДОБРОБУД» та інших) ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» залучало інших контрагентів юридичних осіб, з якими укладені договори, а також ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 ..
Так, позивачем ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» укладені договори з ТОВ «БЄЛ-Транс» на експедиторське обслуговування перевезень вантажів від 25.04.2017 25/04/17 (т.1 а.с.249-250), з ТОВ «Міртрансагро» на експедиторське обслуговування перевезень вантажів від 25.03.2016 № МТА-9/С (т.2 а.с.45-51), з ТОВ «АП-ГРЕЙД» на експедиторське обслуговування перевезень вантажів від 01.01.2017 №1/1/2017 (т.3 а.с.197-199), з ФОП ОСОБА_1 про надання послуг № 03/01/17 від 03.01.2017 (т.3 а.с.202-203, ФОП ОСОБА_2 про надання послуг від 03.01.2017 №01/01/17, від 01.01.2018 №01/01/18 та від 01.01.2019 №01/01/19 (т.3 а.с.216-217, 240-241, т.4 а.с.10-11).
Згідно з актом перевірки умови вказаних договорів, а також первинні документи на їх виконання досліджувались перевіряючими, а саме акти про надання послуг, документи про розрахунки між суб`єктами господарювання, документи бухгалтерського обліку, в якому відображені вказані операції, а також не заперечується відображення вказаних аерацій на підставі бухгалтерського обліку в деклараціях поданих до контролюючого органу.
Твердження перевіряючих в Акті перевірки про нереальність здійснення господарських операцій із зазначеними контрагентами ґрунтуються також на тому, що позивачем не надані документи в підтвердження того, яким чином виконував свої обов`язки контрагент позивача. Зокрема, в акті зазначено, що ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» надані до перевірки акти наданих послуг не містять інформацію, які саме транспортно-експедиційні послуги (роботи) виконувались ТОВ «БЄЛ-Транс», як вони пов`язані з діяльністю ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ», відсутня інформація, якими саме фахівцями ТОВ «БЄЛ-Транс» здійснювались дані послуги, чи являються вони працівниками ТОВ «БЄЛ-Транс».
Суд вважає таке твердження неспроможним, оскільки стосується фактично господарської діяльності контрагента позивача, первинних документів якого позивач не зобов`язаний мати, та не зобов`язаний будь-яким чином контролювати діяльність контрагента. Для позивача є важливим виконання господарських зобов`язань за договором укладеним з контрагентом для виконання своїх господарських зобов`язань перед іншими контрагентами.
При таких твердженнях перевіряючих в Акті перевірки є обґрунтованими доводи позивача щодо не проведення контролюючим органом зустрічних звірок у разі наявності сумніві щодо виконання договорів.
Також, слід зазначити, що господарські операції повинні бути дослідженні у сукупності всіх документів, які дозволяють встановити реальність господарських операцій.
Вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 29.03.2018 року у справі 825/1391/17, в якій зазначено, що з метою податкового обліку господарські операції можуть оформлюватися будь-якими первинними документами, зміст яких відповідає вимогам податкового законодавства, та складення яких відповідає законодавчо установленим вимогам щодо оформлення такої операції або звичаєвій практиці. При цьому, ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. Власне відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг та окремих позицій у первинних облікових документах, які не впливають на зміст господарської операції, не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Окрім того, за своїм економіко-юридичним змістом послуга являє собою діяльність, результати якої не мають матеріального виразу, а реалізуються та споживаються у процесі її здійснення. Виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, акт наданих послуг з переліком фактично поставлених послуг за напрямами, вказаним в договорі, є достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції.
Також, необґрунтованими є посилання в Акті перевірки як на підставу висновків про нереальність господарських операцій на податкову інформацію інформаційних баз контролюючого органу.
Акт перевірки відносно позивача свідчить про те, що його контрагенти не перевірялись, тобто не зазначено порушення ним податкового законодавства у встановленому порядку. Посилання на порушення податкового законодавства платником податків без проведення перевірки в установленому законом порядку їх господарської діяльності не відповідає вимогам ПКУ, Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Мінфіну від 20.08.2015 року № 727 (далі - Порядок № 727).
Вказані відомості не можуть бути прийняті до уваги як такі, що є неналежними доказами, оскільки складені в порушення вимог законодавства.
Відповідно до п. 5 розділу ІІ Порядку № 727, факти виявлених порушень законодавства з питань податкового законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно. Відповідно до п.4 розділу ІІІ Порядку описова частина акту перевірки у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення повинна містити чітко викладений зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, та зазначення первинних документів, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.
Висновки контролюючого органу фактично ґрунтуються лише на припущеннях, оскільки інформація, на яку посилаються перевіряючі не свідчить жодним чином про порушення податкового законодавства зі сторони позивача.
Суд вважає, що надані до позову первинні документи по взаємовідносинам позивача із контрагентами ООО «ТК Юрита», ТОВ «БЄЛ-Транс», ТОВ "Міртрансагро", ТОВ «АП-ГРЕЙД», ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 підтверджують здійснення господарських операцій, які відображені в бухгалтерській та податковій звітності позивача, та спростовують висновки Акту перевірки про наявність порушень податкового законодавства.
Колегія суддів погоджується із судом першої інстанції, що саме позивач будь-яких порушень податкового законодавства по господарським операціям з вказаними контрагентами не допустив та надав всі документи, які свідчать про здійснення вказаних господарських операцій.
Згідно з практикою Верховного Суду зі спорів щодо оскарження рішень податкових органів з оцінки питань щодо відсутності у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів, наявності або відсутності окремих документів, а також недоліки в їх оформленні, відсутності ТТН, порушення податкової дисципліни по ланцюгу постачання, які не можуть бути безумовною підставою для висновку про нереальність господарських операцій та для позбавлення суб`єкта господарювання податкового кредиту.
Так, висновком Верховного Суду, викладеному у постановах по справам № 826/7704/16 від 19.06.2018 року, № 2а/1770/3360/12 від 30.01.2018 року критична оцінка надана посиланню контролюючих органів на відсутність у контрагентів позивача власних чи орендованих основних фондів, кваліфікованих фахівців для здійснення діяльності, оскільки сама по собі наявність або відсутність у контрагентів основних фондів, певної кількості персоналу, не можуть являтися вичерпними ознаками неправомірності вчиненої господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю. Укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником. При цьому залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).
Підставою для нарахування грошових зобов`язань, які оскаржуються позивачем згідно з актом перевірки є встановлення перевіркою порушення позивачем вимог п.п.162.1.3. п. 162.1 ст.162, п. 163.1 ст.163, ст.168, п.171.2 ст.171, п.176.2 ст.176 Кодексу.
В частині, що оскаржується перевіркою встановлено, що у перевіряємому періоді за результатами господарської діяльності ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» проводило нарахування та виплату дивідендів.
Згідно Протоколу №б/н Загальних зборів засновників (учасників) ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» від 02.03.2017 року затверджені фінансові результати господарської діяльності Товариства за 2016 рік та вирішено направити чистий прибуток Товариства за 2016 рік на виплату дивідендів: ОСОБА_3 (50 %) - 1 103 593 грн., ОСОБА_4 (50%) - 1 103 593 грн. Виплату дивідендів провести в термін з 01.04.2017 року по 31.12.2017 року за вирахуванням податків та зборів, утриманих згідно ПК України.
Згідно Протоколу №б/н Загальних зборів засновників (учасників) ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» від 07.11.2017 року затверджені фінансові результати господарської діяльності Товариства за 9 місяців 2017 року, вирішено направити частину чистого прибутку Товариства за 9 місяців 2017 року на виплату дивідендів: ОСОБА_3 ( 50 %) - 2 150 000 грн., ОСОБА_4 (50%) - 2 150 000 грн. Виплату дивідендів провести в термін з 10.11.2017 дюку по 28.02.2018 року за вирахуванням податків та зборів, утриманих згідно ПК України.
Згідно Протоколу №1Д Загальних зборів засновників (учасників) ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» від 28.02.2018 року затверджені фінансові результати господарської діяльності Товариства за 2017 рік, вирішено направити частину чистого прибутку Товариства за 2017 року на виплату дивідендів: ОСОБА_3 (50 %) - 1 600 000 грн., ОСОБА_4 (50%) - 1 600 000 грн. Виплату дивідендів провести в термін з 01.03.2018 року по 31.12. 2018 року за вирахуванням податків та зборів, утриманих згідно з Кодексом.
Згідно Протоколу №1 Загальних зборів засновників (учасників) ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» від 01.02.2019 року затверджений чистий прибуток від господарської діяльності Товариства за 2018 рік у сумі 9 754 800 грн., вирішено виплатити дивіденді: ОСОБА_3 (доля 50 %) - 4 100 000 грн., ОСОБА_4 (50%) - 4 100 000 грн. Виплату дивідендів провести в термін до 31.12.2019 року за вирахуванням податків та зборів утриманих згідно ПК України.
В обґрунтування висновків щодо наявності порушення перевіряючі посилаються на те, що відповідно норм П(С)БО 15 «Дохід» з точки зору обліку інвестора (отримувача дивідендів), зобов`язання слід визнавати на дату прийняття власниками рішення про їх виплату (дату протоколу). Згідно з п.7 П(С)БО 15 «Дохід» до складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі). При цьому, відповідно п.20 П(С)БО 15 доходи у вигляді дивідендів визнаються у періоді прийняття рішення про їх виплату.
На думку перевіряючих виникнення зобов`язання перед учасниками відбувається після прийняття рішення про розподіл прибутку, в тому числі на виплату дивідендів. Первинним документом, що містить інформацію про таке прийняте рішення, є протоколи загальних зборів товариства. Нарахування та сплата до бюджету податку на доходи з фізичних осіб у вигляді дивідендів позивач повинен був здійснити згідно вимог п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст.168 Кодексу.
В акті перевірки не заперечується, що ОСОБА_3 та ОСОБА_4 отримали грошові кошти через касу підприємства за вирахуванням податків та зборів у розмірі 1 537 607, 50 грн. (кожному) у період з 03 березня 2018 року по 03 січня 2019 року.
З цих же підстав на думку перевіряючих несвоєчасно сплачений військовий збір.
Суд вважає, що висновки перевіряючих не ґрунтуються на положеннях законодавства з урахуванням
Згідно із п. 164.1 ст.164 ПКУ базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням п.164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до п.177.2 ст.177 п.178.3 ст.178 цього Кодексу.
Пункт 170.5 ст.170 ПКУ регламентує особливості оподаткування дивідендів та визначено що податковим агентом платника податку під час нарахування на його користь дивідендів, крім випадків, зазначених у пп. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 цього Кодексу, є емітент корпоративних прав або за його дорученням інша особа, яка здійснює таке нарахування.
Будь-який резидент, який нараховує дивіденди, включаючи того, який сплачує податок на прибуток підприємств у спосіб, відмінний від загального (є суб`єктом спрощеної системи оподаткування), або звільнений від сплати такого податку з будь-яких підстав, є податковим агентом під час нарахування дивідендів.
Дивіденди, нараховані платнику податку за акціями або іншими корпоративними правами, що мають статус привілейованих, або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів чи суми, що перевищує суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану таким платником податку згідно з пп. 57.1-1.4 п.157.1-1.4 ст. 57 цього Кодексу, для цілей оподаткування прирівнюються до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням.
Доходи, зазначені в цьому пункті, остаточно оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування платнику податку за ставкою, визначеною пп.167.5.1 167.5.2 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 цього Кодексу.
Наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999 року затверджено Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід».
Згідно з п.7 цього Положення доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).
Пунктом 20 Положення встановлено, що дохід, який виникає в результаті використання активів підприємства іншими сторонами, визнається у вигляді процентів, роялті та дивідендів, якщо: імовірне надходження економічних вигод, пов`язаних з такою операцією, дохід може бути достовірно оцінений.
Такий дохід має визнаватися у такому порядку: проценти визнаються у тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування та строку користування відповідними активами з урахуванням економічного змісту відповідної угоди; роялті визнаються за принципом нарахування згідно з економічним змістом відповідної угоди, дивіденди визнаються у періоді прийняття рішення про їх виплату.
Діяльність Товариств з обмеженою відповідальністю були регламентовані Законом України від 19.09.1991 року № 1576-XII. Вказаний Закон втратив чинність у частині, що стосується товариств з обмеженою відповідальністю та товариств з додатковою відповідальністю на підставі Закону № 2275-VІІІ від 06.02.2018, якій набрав чинності 17.06.2018 року.
В Законі № 1576-XII щодо розподілу дивідендів було встановлено лише право учасників товариства брати участь у розподілі прибутку товариства та одержувати його частку (дивіденди). Право на отримання частки прибутку (дивідендів) пропорційно частці кожного з учасників мають особи, які є учасниками товариства на початок строку виплати дивідендів.
Статтею 26 Закону № 2275-VІІІ регламентована виплата дивідендів учасникам товариства. Відповідно до цієї статті виплата дивідендів здійснюється за рахунок чистого прибутку товариства особам, які були учасниками товариства на день прийняття рішення про виплату дивідендів, пропорційно до розміру їхніх часток.
Товариство виплачує дивіденди грошовими коштами, якщо інше не встановлено одностайним рішенням загальних зборів учасників, у яких взяли участь всі учасники товариства.
Дивіденди можуть виплачуватися за будь-який період, що є кратним кварталу, якщо інше не передбачено статутом.
Виплата дивідендів здійснюється у строк, що не перевищує шість місяців з дня прийняття рішення про їх виплату, якщо інший строк не встановлений статутом товариства або рішенням загальних зборів учасників.
Аналіз вищезазначених положень законодавства свідчить про те, що спірні правовідносини на даний час регламентовані ст.26 Закону № 2275-VІІІ та нормами ПКУ, які позивачем не були порушені. Вказаний Закон набрав чинності 17.06.2018 року.
В акті перевірки також зазначено про протоколи від 02.03.2017 року, від 07.11.2017 року, від 28.02.2018 року. Слід зазначити, що дані дати прийняття рішень Загальними зборами засновників (учасників) ТОВ «ТЕК-МЕЛФІ» застосуванню підлягали норми ПКУ, виходячи з того, що суд застосовує нормативний акт, якій має вищу юридичну силу.
Нормами ПКУ визначено, що дивіденді остаточно оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування платнику податку за ставкою, визначеною пп. 167.5.1, 167.5.2, 167.5.4 п. 167.5 ст. 167 цього Кодексу.
Оскільки протоколами Загальних зборів було визначено період нарахування та виплати дивідендів, а податковий агент оподаткував вказані доходи саме під час їх нарахування, відсутні підстави для ствердження наявності порушень з сторони позивача норм податкового законодавства.
Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 04 вересня 2020 року по справі № 420/4875/20, - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст Постанови складено 02 грудня 2020 року.

Суддя-доповідача Семенюк Г.В.
Судді Домусчі С.Д. Шляхтицький О.І.