Справа № 803/1443/16
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2020-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 листопада 2020 року

м. Київ

справа № 803/1443/16

адміністративне провадження № К/9901/31943/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Хохуляка В.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області на постанову Волинського окружного адміністративного суду від 10.11.2016 (суддя - Ксензюк А.Я.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2017 (колегія суддів: О.М. Довгополов, Л.Я. Гудим, В.В. Святецький) у справі №803/1443/16(876/9942/16) за позовом Фермерського господарства «Ай-Ев» до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області про скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИВ:

Фермерське господарство «Ай-Ев» звернулося з адміністративним позовом до Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.08.2016 № та від 02.08.2016 №.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що в ході перевірки було надано усі необхідні первинні документи та регістри бухгалтерського обліку, які підтверджують правомірність формування податкових зобов`язань та податкового кредиту.

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 10.11.2016, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2017 позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Волинській області від 02.08.2016 за №001106120 та №.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, прийшов до висновків про те, що вивезення товарів у митному режимі експорту є окремим об`єктом оподаткування, встановленим разом з постачанням товарів і послуг з місцем постачання на митній території України, а тому за змістом пп. 195.1.1 п. 195.1 ст. 195 Податкового кодексу України ці операції оподатковуються за нульовою ставкою. В позивача на дату проведення перевірки відповідачем, була наявна велика рогата худоба (далі- ВРХ), оскільки закупівлі останньої господарство не здійснювало, але здійснювало протягом серпня-вересня місяців 2016 року експорт ВРХ до Азербайджану. Факт експорту позивачем товару ВРХ підтверджується належним чином оформленими вантажними митними деклараціями, що є підставою для застосування позивачем нульової ставки з податку на додану вартість згідно з наведеною нормою Закону. Крім того, суд зазначив, що твердження відповідача про те, що позивачем не підтверджено наявності залишку поголів`я ВРХ станом на 01.04.2016 року в кількості 304 голови, спростовується наданими суду документами, а саме договором найму (оренди) нежитлового приміщення для утримання тварин (великої рогатої худоби) та вигулювального майданчику, актом прийому-передачі за цим договором, оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 213 за жовтень 2016 року та вантажними митними деклараціями. За таких обставин, суд дійшов висновку, що позивач правомірно нарахував податкові зобов`язання і відобразив їх у декларації з податку на додану вартість за квітень 2016 року.

Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в яких просить їх скасувати у задоволені позову відмовити. Вказується, що судами не було надано належної оцінки встановленого в перевірці факту здійснення діяльності без мети одержання прибутку. Також поза увагою судів залишені його доводи про відсутність на підприємстві ВРХ в тій кількості, що поставлялась на експорт.

Письмового відзиву до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає розгляду справи в касаційному порядку.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 30.06.2016 року до 08.07.2016 року посадові особи Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області провели документальну позапланову виїзну перевірку з питань правомірності нарахування ФГ «Ай-Ев» бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку за квітень 2016 року, за результатами якої складено акт від 14.07.2016 № 3304/12-02/39685433.

В акті перевірки зазначено про порушення позивачем п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, ст. 188, п. 201.6 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті за квітень 2016 року на 106591,00 грн., та абз. «б» п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість квітня 2016 року на 475531,00 грн.

На підставі зазначеного акту перевірки Луцька об`єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області прийняла податкові повідомлення-рішення від 02.08.2016 року № , яким ФГ «Ай-Ев» зменшено суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 475531,75 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 118882,75 грн., та № , яким ФГ «Ай-Ев» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 133238,75 грн., в тому числі 106591,00 грн. за основним платежем і 26647,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Встановлені в акті перевірки порушення мотивовані тим, що товариство застосувало нульову ставку ПДВ по операціях з продажу товару, який експортовано платником податку за межі митної території України згідно із підпунктом 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 Податкового кодексу України, а саме: експорт ВРХ - (Азербайджан) та придбання ВРХ в обсягах, що перевищують обсяги реалізації. Крім того, згідно проведеного аналізу ціноутворення (придбання, реалізація) у звітних періодах товариством експортовано ВРХ за цінами, нижчими ціни придбання на 698 096 грн., в тому числі ПДВ 139 619 грн. 20 коп. При цьому, ФГ «Ай-Ев» за період з 1 липня 2015 року по 30 листопада 2015 року самостійно відображено «умовний продаж» на суму ПДВ 49 091 грн. 39 коп. Також, в ході перевірки не підтверджено наявність залишку поголів`я ВРХ кількості 304 голови, вагою 104 065 кг на загальну суму 2 949 565 грн. 20 коп., в тому числі ПДВ 491 594 грн.

Не погоджуючись із позицією контролюючого органу, суди резюмували про не допущення позивачем вимог ПК України.

Разом з тим, касаційний суд, розглядаючи касаційну скаргу відповідача в межах її доводів, вважає висновки судів попередніх інстанцій про незаконність податкового повідомлення-рішення ДПІ передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.

Вирішуючи спір по суті, суди попередніх інстанцій, посилаючись на положення Податкового кодексу України дійшли правильного висновку, що наведеними правовими нормами, в першу чергу, регламентовано пряму взаємозалежність правильності врахування платником податку у податковому обліку витрат на оплату придбаних у контрагента товарів/робіт/послуг від підтвердження проведених господарських операцій належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Крім того, не заперечується Верховним Судом позиція судів попередніх інстанцій відносно неоподаткування податком експортних операцій (підпункт 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України).

Водночас, суди попередніх інстанцій не надали оцінки дійсним доводам відповідача, які ним були викладені в акті податкової перевірки, що носить вагоме доказове значення під час вирішення релевантних правовідносин.

Так, поза увагою судів залишені доводи відповідача про ділову мету діяльності позивача в розрізі придбання з подальшим перепродажем ВРХ за межі України.

В даному випадку суди першої та апеляційної інстанцій мали зауважити на те, що придбання активів (тобто товарів, послуг) передбачає наявність мети їх використання в господарській діяльності платника податків. Така мета є необхідною умовою для формування витрат та/або податкового кредиту платником податків. Всі витрати мають бути здійсненими в межах господарської діяльності платника податків.

Відповідно витрати на придбання активів, здійснені без мети їх використання у господарській діяльності, або придбання таких активів поза межами господарської діяльності платника податків не дають право на відповідні врахування цих витрат у податковому обліку. Це однаковою мірою стосується як витрат із податку на прибуток, так і сум податкового кредиту з ПДВ.

Згідно з підпунктом 14.1.36 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Розглядувана позиція випливає зі змісту підпункту 14.1.231 ПК України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Сутність доктрини ділової мети полягає в тому, що передбачені податковим законодавством податкові вигоди поширюються лише на операції, які мають розумну економічну причину.

При вирішенні податкових спорів презюмується добросовісність платника податку, і, відповідно, обґрунтованість отриманої ним податкової вигоди (в даному випадку відшкодування ПДВ).

Однак податковий орган може довести, що отримана платником податку податкова вигода є необґрунтованою. Так, податкова вигода може бути необґрунтованою, зокрема, якщо для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою чи враховані операції не обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру). При цьому діловою метою діяльності платника податку може бути отримання економічного ефекту, однак податкова вигода не є самостійною діловою метою.

Разом з тим в ході розгляду справи суди попередніх інстанцій не перевірили чи були обумовлені розумними економічними чи іншими причинами (метою ділового характеру) господарські операції постачання позивачем на експорт ВРХ з урахуванням її придбання на території України.

При цьому Верховний Суд наголошує, що відповідач наполягав в акті перевірки як і протягом всього процесу на відсутності у позивача відповідної кількості ВГХ, що поставлялась ним на експорт, а саме у кількості 304 голів.

Вказані доводи не перевірені судами у належний спосіб, так як не були досліджені обставини та докази в підтвердження стосовно придбання позивачем такого товару, ведення його обліку чи ідентифікації, а також експорту, враховуючи специфічні ознаки такого.

Суд касаційної інстанції відзначає про те, що в Україні наказом Міністерства аграрної політики України від 17.09.2003 №342 (чинного на час виникнення спірних правовідносин) було запроваджено обов`язкову ідентифікацію і реєстрацію великої рогатої худоби.

При цьому, названим положенням було затверджено Положення ідентифікацію і реєстрацію великої рогатої худоби (далі - Положення), яке є обов`язковим для всіх суб`єктів господарювання - юридичних і фізичних осіб та негосподарюючих суб`єктів - фізичних осіб, що є власниками тварин, займаються їх розведенням, утриманням, торгівлею, транспортуванням, проводять забій, утилізацію тварин, здійснюють ветеринарний контроль, надають сервісні послуги у сфері тваринництва та проводять виставки з участю тварин (п.1.2).

Згідно із пунктами 1.3, 1.4 розділу 1 Положення Ідентифікації і реєстрації підлягають усі тварини, які перебувають, розводяться або утримуються на території України.

Ідентифікація і реєстрація великої рогатої худоби запроваджується з метою: <…> контролю за переміщеннями тварин усередині країни та при їх експорті і імпорті…

Порядок реєстрації господарств та ідентифікації тварин визначений у розділах 2 та 3 названого Порядку. Облік тварин у господарстві визначений наступним 4 розділом, а їх переміщення розділом 6.

Згідно із пунктом 6.1 розділу 6 Положення власник/утримувач має право на переміщення тварини лише в разі, якщо тварина ідентифікована відповідно до розділу 3 цього Положення, зареєстрована в Реєстрі тварин та на неї видані паспорт тварини.

У разі експорту тварини власник/утримувач зобов`язаний здійснити дії відповідно до пункту 6.2 цього Положення.

Працівник відповідної регіональної служби державного ветеринарно-санітарного контролю та нагляду на державному кордоні та транспорті чи її структурного підрозділу заповнює зворотний бік паспорта тварини та другий примірник відомості переміщення тварин і разом передає (надсилає) їх Агентству через агента з ідентифікації.

В свою чергу згідно із пунктом 6.2 розділу 6 Положення у разі вибуття тварини з господарства власник/утримувач зобов`язаний: унести дані про вибуття з господарства до книги обліку тварин, заповнити зворотний бік паспорта тварини та два примірники відомості переміщення тварин (додаток 10); разом з паспортом тварини, та заповненою відомістю переміщення тварин звернутися до державної установи ветеринарної медицини для отримання в установленому порядку ветеринарних документів; у момент вибуття тварини з господарства перевірити наявність прикріплених на тварині бирок, відповідність ідентифікаційних номерів на бирках даним паспорта тварини і передати фізичній чи юридичній особі, у господарство якої вибуває тварина, або перевізнику паспорт тварини з та другий примірник відомості переміщення тварин.

При зверненні власника/утримувача спеціаліст державної установи ветеринарної медицини вносить до паспорта тварини дані стосовно проведення вакцинацій, діагностичних досліджень і профілактичних обробок, проставляє свій підпис та засвідчує записи печаткою державної установи ветеринарної медицини.

Перший примірник відомості переміщення тварин не пізніше 3 днів після вибуття тварини з господарства надсилається до Агентства через агента з ідентифікації.

Посилання судів на докази які долучені позивачем до матеріалів справи, а саме договір оренди приміщення, оборотну сальдову відомість та ВМД не доказують дійсного факту придбання відповідної кількості ВРХ у резидентів України. Інші документи первинного та бухгалтерського обліку (на суму, за яку можна було придбати 304 голови ВРХ), відсутні в матеріалах справи.

Також, з матеріалів справи вбачається, що частина ВРХ закуповувалась у населення. При цьому в матеріалах справи є лист від 04.07.2016 №6355/7/2501.21.12 (а.с.67) з якого вбачається заперечення окремих фізичних осіб щодо реалізації позивачу ВРХ протягом 2015-2016 років.

Крім того, в матеріалах справи наявний витяг з кримінального провадження №000048 від 21.07.2016, результат розгляду якого також має значення для правильного вирішення даного спору.

Зважаючи на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись або спростувати, як висновки та доводи податкового органу, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки дослідження та відсутність належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

З огляду на викладене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Луцької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Волинській області задовольнити частково.

2. Постанову Волинського окружного адміністративного суду від 10.11.2016 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 14.03.2017 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Волинського адміністративного суду м. Києва.

3. Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва В.В. Хохуляк