Справа № 819/1523/16
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2020-11-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 листопада 2020 року

м. Київ

справа № 819/1523/16

адміністративне провадження № К/9901/40893/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Хохуляка В.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Тернопільській області на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.01.2017 (суддя - Подлісна І.М.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2017 (колегія суддів: Бруновська Н.В., Костів М.В., Шавель Р.М.) у справі № 819/1523/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгівельно-будівельна компанія «Професіонал» до Головного управління Державної фіскальної служби України у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгівельно-будівельна компанія «Професіонал» звернулося у Тернопільський окружний адміністративний суд з позовом до Головного управління ДФС в Тернопільській області в якому, з врахуванням заяви про зменшення розміру позовних вимог, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми «Р» від 08.08.2016 № .

В обґрунтування позовних вимог посилається на те, висновки відповідача не ґрунтуються на перевірених первинних документах бухгалтерського обліку і податковій звітності позивача щодо господарських операцій та є невмотивованими. Розрахунки між сторонами проведені, заборгованість перед контрагентами відсутня, а тому позивачем відповідно до вимог чинного законодавства дотримані умови формування податкового кредиту та правомірно сформовано податковий кредит по операціях з придбання товару у ТОВ «Вейсес», ТОВ «Домус Альянс», ТОВ «Ідеал Інвест», ТОВ «Зеріс», ТОВ «Компанія Лакшері Кепітал», ТОВ «Оптіма плюс ЛТД». Висновки контролюючого органу ґрунтуються на припущеннях без фактичного з`ясування відповідачем реального майнового стану вказаних контрагентів та перевірки їх фінансово - господарської діяльності за період, коли виникли спірні правовідносини.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.01.2017, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2017 позов задоволено. Податкове повідомлення- рішення Головного управління ДФС в Тернопільській області форми «Р» від 08.08.2016 № визнано протиправним та скасовано.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції, з чим погодився суд апеляційної інстанції, прийшов до висновків про те, що реальність господарських операцій між позивачем та його постачальниками підтверджується всіма належними документами первинного господарського обліку, а також доказами перевезення товарів, а натомість посилання відповідача на наявність окремих кримінальних проваджень не може спростувати реальність господарської операції, оскільки такі не завершені, судових рішень в кримінальних справах постановлено не було, а тому не можуть свідчити про удаваність таких господарських операцій.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати у задоволені позову відмовити. Вказується на те, що судами попередніх інстанцій в порушення засад адміністративного судочинства не була надана належна оцінка наявності рядку кримінальних проваджень порушених за фактом фіктивного підприємництва, які здійснюються відносно майже всіх постачальників позивача, що свідчить про нереальність таких угод. При цьому відповідач доводить, що за позивачем не було доведено дійсного руху ТМЦ, придбаного у таких суб`єктів господарювання.

В письмовому запереченні на вказану касаційну скаргу, яке надійшло ще до Вищого адміністративного суду України, позивач просить залишити її без задоволення, а оскаржувані нею рішення - без змін.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що працівниками Головного управління ДФС в Тернопільській області на підставі направлень №№ 981, 982, 983, 984, 985 від 26.05.2016 відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, п. 82.1 ст. 82 ПК України проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ТБК`Професіонал» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2015.

За результатами перевірки складено акт від 29.06.2016 № 264/19-00-14-01/38989673, у якому встановлено серед інших порушення позивачем п. 44.1. ст. 44, п.185.1. ст. 185, п. 188.1. ст. 188 та п.п. 198.1., 198.3. ст. 198 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 2693192 грн., в тому числі: за лютий 2015 року в сумі 229785,00 грн.; за березень 2015року в сумі 222915,00 грн.; за квітень 2015 року в сумі 101565,00 грн.; за травень 2015 року в сумі 236326,00 грн.; за червень 2015 року в сумі 1366093,00 грн.; за липень 2015 року в сумі 46666,00 грн.; за серпень 2015 року в сумі 112906,00 грн.; за вересень 2015 року в сумі 247845,00 грн.; за жовтень 2015 року в сумі 40742,00 грн.; за грудень 2015 року в сумі 88349,00 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем винесено податкове повідомлення - рішення форми «Р» від 08.08.2016 № , яким збільшено грошове зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 4039788 грн., в тому числі 1346596 грн. штрафних санкцій.

Судами також установлено, що вказані в акті перевірки порушення позивачем вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «Вейсес», ТОВ «Домус Альянс», ТОВ «Ідеал Інвест», ТОВ «Зеріс», ТОВ «Компанія Лакшері Кепітал», ТОВ «Оптіма плюс ЛТД» полягають у тому, що, на думку податкового органу, господарські операції позивача з вказаними контрагентами фактично не відбувались, з огляду на ряд кримінальних проваджень, порушених, в тому числі, за фактом фіктивного підприємництва таких суб`єктів господарювання.

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду, який позов задовольнив.

Разом з тим, касаційний суд вважає висновки судів попередніх інстанцій передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), а відтак таке судове рішення не є такими, що відповідає вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 КАС України.

Так, Суд розглядаючи дану справу, вважає за необхідне зазначити, що дотримання податкової дисципліни позивача можливо встановити, в рамках виявлених правопорушень відповідачем в акті перевірки, за умови належної оцінки реальності (завершеності) вказаних правовідносин позивача з названими контрагентами, що може бути підтверджено належно сформованими, дійсними документами первинного та бухгалтерського обліку, обов`язковість ведення яких прямо покладено на суб`єктів господарювання.

Такий висновок, зумовлений приписами ПК України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Оцінка таким вимогам надавалась судами попередніх інстанцій поверхнево, без належної оцінки мети правовідносин позивача з його контрагентами, обсягу виконаних ними робіт та послуг на завдання Товариства та часу, за який такі роботи та послуги були виконані.

Крім того, на переконання Верховного Суду суди, вирішуючи спір надавали оцінку другорядним документам бухгалтерського обліку. Тоді як документи первинного обліку на підставі яких саме і здійснюється бухгалтерський облік, відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції чинній на час виникнення у позивача господарських операцій) не оцінювались в судовому порядку.

Разом з тим, Верховний Суд наголошує, що предметом судового аналізу під час розгляду подібних спорів мали бути наступні документи первинного обліку, зокрема видаткові/податкові накладні, товарно-транспортні накладні, акти приймання виконаних робіт (послуг), касові ордери (прибуткові та видаткові), рахунки-фактури (інвойси), бухгалтерські довідки, та інші документи, що підтверджували здійснення господарської операції.

При цьому відповідні первинні документи мають відповідати вимогам, які закріплені приписами Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», згідно із яким первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до статті 9 названого Закону первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Касаційний суд вважає, що суди, мотивуючи своє рішення наявністю належних первинних документів на підтвердження здійснення господарських операцій позивача зі спірними контрагентами (ТОВ «Вейсес», ТОВ «Домус Альянс», ТОВ «Ідеал Інвест», ТОВ «Зеріс», ТОВ «Компанія Лакшері Кепітал», ТОВ «Оптіма плюс ЛТД»), зробили висновки без їх фактичного дослідження, що дає підстави стверджувати про неповноту встановлення всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення даної справи.

В даному разі Суд наголошує, що суди попередніх інстанцій, вирішуючи спір, на виконання приписів статті 2 КАС України мають здійснювати аналіз наданих доказів доти, доки не відпаде сумнів у правильності їх суджень, які будуть покладені в основу рішення, яким буде вирішений спір.

Зважаючи на встановлені судами попередніх інстанцій обставини, касаційний суд вважає їх висновки про необґрунтованість позовних вимог передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Таким чином, судами не надана повна та належна юридична оцінка, в тому числі, наявним у справі первинним документам бухгалтерського та податкового обліку з приводу достовірності даних вказаних в них, їх відповідності вимогам чинного податкового законодавства, наявності обов`язкових реквізитів.

Відповідно не з`ясовано в повному обсязі наявність недоліків в оформленні первинних документів, відповідно, у разі їх наявності, не встановлено чи такі недоліки є істотними та такими, що нівелюють правове значення первинного документу та реальність господарської операції.

Мотивуючи своє рішення відсутністю та/або неналежністю первинних документів на підтвердження здійснення господарських операцій позивача, суди лише обмежилися лише наведенням мотивів позивача, не дослідивши у повній мірі акт перевірки, який є носієм доказової інформації під час вирішення податкових спорів.

Викладене дає підстави стверджувати про неповноту встановлення судами всіх обставин справи, що мають значення для правильного вирішення справи, що також вказує на непідтвердження відповідних обставин та фактів належними засобами та у передбачений чинним законодавством спосіб.

Положеннями Податкового кодексу України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в першу чергу, регламентовано пряму взаємозалежність правильності врахування платником податку у податковому обліку витрат на оплату придбаних у контрагента товарів (робіт, послуг) від підтвердження проведених господарських операцій належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Дійсно правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту, наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів, робіт та послуг з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Водночас правильність відображення в податковому обліку господарських операцій відповідно до їх реального змісту повинна здійснюватися виключно на підставі норм податкового законодавства.

Нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару (робіт, послуг) має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях.

Цілком необґрунтовано ставити під сумнів достовірність даних, вказаних в первинних документах, посилаючись на дотримання сторонами умов договору, оскільки вказані обставини є лише підставою для врегулювання можливих спірних правовідносин між суб`єктами господарювання у спосіб, передбачений Цивільним або Господарським кодексами України і не тягне наслідків неукладеного правочину.

Проте, суди оцінили зміст та обсяг виконаних обов`язків названими суб`єктами господарювання на користь позивача шляхом відзначення про наявність відповідних договорів, та документів первинного обліку. При цьому з рішення судів не вбачається, що такі були оцінені у належний спосіб, так як не зазначені істотні умови таких договорів, в тому числі дата та номер таких угод; зміст первинних документів, порядок їх складення, відповідність номенклатури товару та інше.

Верховний Суд вважає за необхідне відзначити, що розмір ПДВ, яке було сформовано за наслідками таких операцій, що не визнано відповідачем, складає більше 4 млн. грн., з урахуванням чого суди мали б більш детально дослідити зміст господарських правовідносин позивача у перевіряємий період з огляду на зауваження відповідача, які викладені в акті перевірки.

Варто зауважити, що згідно із частиною четвертою статті 242 КАС України судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Також, звертається увага, що ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена. Проте, в сукупності всіх обставин може мати вагоме значення задля правильного вирішення даної справи.

Крім того, Суд не може залишити поза увагою доводи відповідача про наявність кримінальних проваджень № 0000009 від 30.01.2015, №040000126 від 24.12.2014, №0000014 від 27.11.2015, №0006048 від 19.09.2015, № 0000003 від 05.01.2016, №0000009 від 15.03.2016, №0000236 від 23.04.2015, №0000126 (дата не відома), які, в тому числі, розслідувались за ознаками фіктивного підприємництва постачальниками позивача. При цьому, Суд Касаційної інстанції вказує, що статус фіктивного підприємництва не сумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами (постанова ВС України від 14.03.2017 ЄДРСР 65537637).

Вказана обставина не може бути відхилена без ретельної перевірки, з урахуванням того, що висновки акту перевірки грунтуються на наявності таких кримінальних проваджень. Зокрема, суди мають встановити рух даних кримінальних проваджень, а також наявність судових рішень, в яких можливо встановлювався факт причетності таких суб`єктів господарювання до злочинних дій у фінансовій сфері. Обов`язково мають буди досліджені рішення судів, якими посадові особи підприємств притягувались до кримінальної відповідальності за фактом фіктивного підприємництва. Крім того, завбачливим було витребувати від податкового органу податкову інформацію про таких контрагентів. За необхідності залучити їх до участі в розгляді даної справи, в якості третіх осіб без самостійних вимог щодо предмета спору.

Висновки суду першої інстанції про відсутність судових рішень по кримінальним провадженням №0000009 від 30.01.2015, №040000126 від 24.12.2014 та №0000014 від 27.11.2015 не свідчить по повний розгляд даної справи, адже, що суд по-перше не досліджував зміст таких проваджень, а по-друге суд не надав оцінку всім кримінальним провадженням, які вказувались відповідачем в акті податкової перевірки.

Вказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Верховним Судом правильність висновків судів попередніх інстанцій в цілому по суті спору.

Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги викладене в цій постанові, встановити наведені у ній обставини, що входять до предмета доказування у даній справі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити рішення відповідно до вимог статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Таким чином, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:

1. Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби України у Тернопільській області задовольнити частково, постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.01.2017 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2017 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Тернопільського окружного адміністративного суду.

2. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва В.В. Хохуляк