Справа № 11/71 "НА"
Суддя: Олендер І.Я.
Дата ухвалення: 2020-11-24 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 листопада 2020 року

м. Київ

справа № 11/71 "НА"

адміністративне провадження № К/9901/25899/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Публічного акціонерного товариства «Енергопостачальна компанія «Житомиробленерго» до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Публічного акціонерного товариства «Енергопостачальна компанія «Житомиробленерго» на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2016 року (суддя Попова О.Г.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року (судді: Майор Г.І. (головуючий), Бучик А.Ю., Шевчук С.М.) у справі № 11/71«НА».

У С Т А Н О В И В:

І. Суть спору

Короткий зміст позовних вимог

1. Публічне акціонерне товариство «Енергопостачальна компанія «Житомиробленерго» (далі - позивач, ПАТ «ЕК «Житомиробленерго») звернулось до суду з позовом до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (далі - відповідач, контролюючий орган, Житомирська ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.03.2005 №523/23-01/3867/1 та №524/23-01/3866/1, податкових вимог від 21.04.2005 №1/493 та від 23.05.2005 №2/605.

2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 30.03.2005 №523/23-01/3867/1, №524/23-01/3866/1 та податкові вимоги від 21.04.2005 №1/493 та від 23.05.2005 №2/605, були прийняті контролюючим органом всупереч та не у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідач зробив висновки про порушення позивачем чинного податкового законодавства не обґрунтовані посиланням на відповідні обставини.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року, у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

4. Суд першої інстанції, з рішенням якого погодився суд апеляційної інстанції, дійшов висновку, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані рішення, діяв у межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства, оскільки відповідачем було доведено та надано належні та достатні докази на підтвердження порушень позивачем вимог чинного податкового законодавства та правомірності прийняття оскаржуваних рішень, що не було спростовано позивачем.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, ПАТ «ЕК «Житомиробленерго» подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2016 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року та прийняти рішення, яким задовольнити позовні вимоги ПАТ «ЕК «Житомиробленерго» у повному обсязі.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

6. Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що Житомирською ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області проведена планова комплексна документальна перевірка дотримання вимог податкового та валютного законодавства позивачем за період з 01.01.2003 по 30.06.2004, про що складено акт перевірки від 30.12.2004 № 679/23-01/22048622/0110.

На підставі вказаного акта перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення № 523/23-01/3867 від 25.01.2005 та № 524/23-01//3866 від 25.01.2005, які були оскаржені позивачем до ДПА у Житомирській області.

Житомирською ОДПІ ГУ ДФС у Житомирській області була проведена позапланова виїзна документальна перевірка підтвердження зауважень, викладених у скарзі позивачем на податкові повідомлення-рішення від 25.01.2005 № 523/23-01/3867 та № 524/23-01/3866 та за результатами переперевірки складено акт № 324/23-1/22048622/0100 від 24.03.2005.

На підставі висновків вказаного акта перевірки від 30.12.2004 № 679/23-01/22048622/0110, з врахуванням висновків акта перевірки від 24.03.2005 № 324/23-1/22048622/0100, відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 30.03.2005 № 523/23-01/3867/1 про збільшення позивачу суми податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 597 700,00 грн - основний платіж, 597 700,00 грн - штрафні санкції, № 524/23-01/3866/1 про збільшення позивачу суми податкового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 99 889,00 грн - основний платіж, 185 365,00 грн - штрафна санкція.

Підставою для їх винесення стали висновки контролюючого органу щодо: завищення валового доходу на суму 2416,4 тис.грн внаслідок порушення пп. 12.1.1. п. 12.1 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 № 283/97-ВР, що виразилось у віднесенні до складу валового доходу суми сплаченої заборгованості разом з податком на додану вартість; завищення валових витрат на суму 2979,9 тис.грн внаслідок порушення пп. 12.1.1 п. 12.1 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що виразилось у віднесенні до складу валових витрат суми податку на додану вартість включеної до ціни відвантажених товарів, що були надані у попередніх податкових періодах у разі затримки оплати вартості покупцем; завищення валових витрат у розмірі 1518,6 тис.грн внаслідок порушення п. 1.32 ст. 1, п. 5.1, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що виразилось у віднесенні до складу валових витрат вартості електричної енергії, стосовно якої відсутні документи, що підтверджували її використання у власній господарській діяльності; завищення податкового кредиту на суму 303 727,00 грн (з врахуванням акту від 25.01.2005) внаслідок віднесення суми на додану вартість, що припадає на вартість електричної енергії, що була зайво віднесена до складу валових витрат у зв`язку з відсутністю документів, що підтверджують її використання у власній господарській діяльності; завищення податкового кредиту на суму 41 334,00 грн (з врахуванням акту від 25.01.2005) у зв`язку з віднесення до його складу суми податку на додану вартість, що припадає на вартість товару, яка не відноситься до складу валових витрат; завищення податкового кредиту внаслідок подвійного віднесення суми податку на додану вартість за накладною № 235 від 29.08.2002 на суму 24 788,00 грн; завищення податкового кредиту за квітень 2003 року внаслідок зайвого віднесення податку на додану вартість у розмірі 12 500,00 грн за податковою накладною № 136 від 22.04.2003; завищення податкового кредиту на суму 154,00 грн по Баранівському РЕМ згідно акту від 14.12.2004 на суму 23,00 грн по Попільнянському РЕМ згідно акту від 24.09.2004 на суму 131,00 грн.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 523/23-01/3867/1 від 30.03.2005 суди першої та апеляційної інстанції зазначили наступне. У вказаних актах перевірок зазначено, що в порушення пп. 12.1.1, пп. 12.1.2 п. 12.1, пп. 12.4.1 п. 12.4 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та пп. 6.1.1 п. 6.1 ст. 6 Закону України «Про податок на додану вартість» продавець товарів (робіт, послуг) - ПАТ «ЕК «Житомиробленерго» збільшував суми валових доходів відповідних звітних періодів на суму сплаченої заборгованості з податку на додану вартість, а не на суму сплати за відвантажені товари (виконані роботи, послуги), що були надані у попередніх податкових періодах у разі затримки покупцем оплати їх вартості, та збільшував базу оподаткування операцій з поставки товарів (робіт, послуг) на суму податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), таким чином завищував валові витрати на суму податку на додану вартість. Виходячи з викладеного, законодавством не передбачено включення до складу валових доходів податку на додану вартість у складі сумнівної заборгованості. За таких обставин, позивач безпідставно відніс до складу валових доходів (рядок 02.3 декларації) податок на додану вартість у складі сплаченої суми сумнівної заборгованості.

У висновку № 2 судово-економічної експертизи від 06.08.2014 зазначено, що висновок щодо завищення валових доходів за період з 01.01.2003 по 30.06.2004 в результаті порушення пп. 12.1.2 п. 12.1 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пп. 6.1.1 п. 6.1 ст. 6 Закону України від 03.04.1997 «Про податок на додану вартість» продавцем товарів (робіт, послуг) - ПАТ «ЕК «Житомиробленерго» через збільшення суми валових доходів відповідних звітних періодів на суму сплаченої заборгованості з податком на додану вартість, а не на суму сплати за відвантажені товари (виконані роботи, послуги), що були надані у попередніх податкових періодах у разі затримки покупцем оплати їх вартості, та збільшення бази оподаткування операцій з поставки товарів (робіт, послуг) на суму податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг) документально підтверджується в сумі більшій, ніж зазначено в акті перевірки.

У вказаних актах перевірок зазначено, що позивач збільшував суми валових витрат відповідних звітних періодів не на вартість відвантажених товарів (виконаних робіт, послуг), що були надані у попередніх податкових періодах у разі затримки покупцем оплати їх вартості, а збільшував базу оподаткування операцій з поставки товарів (робіт, послуг) на суму податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), таким чином, завищував валові витрати на суму податку на додану вартість. Всього дане порушення призвело до завищення валових витрат за перевірений період на 2979,9 тис.грн, в тому числі: за 9 місяців 2003 року на 2212,5 тис.грн, за 2003 рік на 1991,1 тис.грн, за І півріччя 2004 року на 988,8 тис.грн.

При відображенні заборгованості у періоді, в якому заборгованість підприємств визнавалася сумнівною чи безнадійною, продавець і покупець повинні відкоригувати податкові зобов`язання з податком на додану вартість. Суди зазначили, що чинним законодавством не передбачено включення до складу валових витрат податку на додану вартість у складі заборгованості.

У висновку № 2 судово-економічної експертизи від 07.07.2011 також зазначено, що законодавством не передбачено включення до складу валових витрат податку на додану вартість у складі заборгованості. Таким чином, коригування валових витрат по рахунку 05 декларації з податку на прибуток ПАТ «ЕК «Житомиробленерго» за період з 01.01.2003 по 03.06.2004 на суму ПДВ, нараховану на вартість проданої, але не оплаченої електроенергії, яка раніше (в момент реалізації не була включена до скоригованого валового доходу по рядку 03 Декларації з податку на прибуток, законодавчо не підтверджується, а висновки експертизи № 2 від 06.08.2014 підтверджують зазначене.

За встановлених обставин, суди попередніх інстанцій зазначили, що позивач безпідставно в порушення пп. 12.1.1 п. 12.1 ст. 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» відніс до складу валових витрат податок на додану вартість у складі сумнівної заборгованості, у зв`язку чим суди дійшли висновку про правомірність прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення № 523/23-01/3867/1 від 30.03.2005 про збільшення позивачу суми податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток щодо операцій по врегулюванню сумнівної заборгованості.

Судами попередніх інстанцій встановлено з вказаних актів перевірок, що позивачем до валових витрат віднесено вартість понаднормативних втрат електроенергії, стосовно якої відсутні документи, що підтверджують її використання у власній господарській діяльності підприємства на загальну суму 1518,6 тис.грн, в тому числі: за І квартал 2003 року - 670,4 тис.грн, за 2003 рік - 1181,7 тис.грн, за І квартал 2004 року - 336,9 тис.грн.

Господарська діяльність позивача полягає в закупівлі електричної енергії в оптових обсягах і за оптовими цінами та її реалізації в роздріб через мережу електропередач.

Згідно положень Закону України «Про енергозбереження» під поняттям норматив витрат палива та енергії розуміють регламентовану величину витрат палива та енергії для даного виробництва, процесу, продукції, робіт, послуг.

Граничні рівні економічних коефіцієнтів нормативних технологічних витрат електроенергії за певні періоди затверджуються постановами Національної комісії регулювання електроенергетики України.

За наслідками перевірки проведеної контролюючим органом виявлено перевищення позивачем допустимих втрат електричної енергії (нормативних витрат), доведених для останнього постановами Національної комісії регулювання електроенергетики України (НКРЕ). Судами встановлено, що у звітному періоді позивач включив до складу валових витрат вартість електричної енергії згідно з податковими накладними та рахунками ПАТ «ЕК «Житомиробленерго» у повному обсязі, не зменшивши при цьому валові витрати на суму понаднормативних втрат електричної енергії, яка не пройшла через лічильники споживачів чи була витрачена ще в будь який спосіб, а отже, не використовувалася в його господарській діяльності.

Розмір понаднормативних втрат електроенергії напряму залежить від того наскільки точно буде розраховано показники нормативних втрат електроенергії. Прогнозовані нормативні значення ТВЕ (технологічні витрати електроенергії) у перевіряємому періоді розроблялись для енергопостачальних компаній експертною організацією - ВАТ «Львів ОРГГРЕС» на підставі технічних характеристик мереж та звітних балансів електроенергії за попередній рік. Прогнозований норматив ТВЕ затверджувався Мінпаливенерго України, виходячи із даних характеристик електромереж позивача. Протоколи затвердження нормативних характеристик технологічних витрат електроенергії в електричних мережах ПАТ «ЕК «Житомиробленерго», складались, підписувались та узгоджувались уповноваженими особами ПАТ «ЕК «Житомиробленерго».

За даними бухгалтерського обліку електроенергії, яку було втрачено понад законодавчо встановлені нормативи при транспортуванні, на обліку ПАТ «ЕК «Житомиробленерго» немає. Однак, встановлена відсутність бухгалтерських документів, що підтверджують факт продажу електроенергії, втрачену понад законодавчо встановлені нормативи при транспортуванні, і як наслідок - одержання оплати від покупців.

На підставі положень чинного законодавства та встановлених обставин справи, суди першої та апеляційної інстанції дійшли висновку про правомірність прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 30.03.2005 № 523/23-01/3867/1 про збільшення позивачу суми податкового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 597 700,00 грн - основний платіж, 597 700,00 грн - штрафні санкції.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 524/23-01/3866/1 від 30.03.2005 суди першої та апеляційної інстанції зазначили наступне. У вказаних актах перевірок зазначено, що в порушення положень пп. 7.4.1, 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» позивачем завищено податковий кредит по податку на додану вартість на суму 303 727,00 грн, а саме: до податкового кредиту віднесено податок на додану вартість, сплачений у зв`язку з придбанням електроенергії, вартість якої не відноситься на валові витрати підприємства - понаднормативні витрати електроенергії на загальну суму 303 727,00 грн. Крім того, зазначено, що: в порушення пп. 7.4.1, пп. 7.4.4 п. 7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» позивачем завищено податковий кредит по податку на додану вартість в т.ч.: завищення податкового кредиту на суму 303 727,00 грн (з врахуванням акта перевірки від 25.01.2005) внаслідок віднесення суми на додану вартість, що припадає на вартість електричної енергії, що була зайво віднесена до складу валових витрат у зв`язку з відсутністю документів, що підтверджують її використання у власній господарській діяльності; до податкового кредиту віднесено податок на додану вартість, сплачений в зв`язку із придбанням товарів, послуг, вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва і не підлягає амортизації на загальну суму 41 334,00 грн; позивачем двічі включені податкові накладні до податкового кредиту за податковою накладною № 235 від 29.08.2002 на суму 24 788,00 грн та № 136 від 22.04.2003 на суму 12 500,00 грн; завищення податкового кредиту на суму 154,00 грн по Баранівському РЕМ згідно акту від 14.12.2004 на суму 23,00 грн по Попільнянському РЕМ згідно акту від 24.09.2004 на суму 131,00 грн.

На підставі положень чинного законодавства та встановлених обставин справи, суди першої та апеляційної інстанції дійшли висновку про правомірність прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 30.03.2005 № 524/23-01/3866/1 про збільшення позивачу суми податкового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 99 889,00 грн - основний платіж, 185 365,00 грн - штрафна санкція.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

7. В доводах касаційної скарги позивач цитує норми матеріального та процесуального права, перелічує порушення, які на його думку допущено відповідачем, вказує на неврахування судами першої та апеляційної інстанції окремих положень Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (чинний на момент виникнення спірних правовідносин), Закону України «Про податок на додану вартість» (чинний на момент виникнення спірних правовідносин), а також на неврахування всіх висновків експертизи, що у своїй сукупності призвело до неправильного застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права та порушень норм процесуального права при прийнятті рішень.

8. Відповідачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу надано не було.

9. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону від 3 жовтня 2017 року №2147-VІІІ, що діє з 15 грудня 2017 року).

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

10. Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» (чинний на момент виникнення спірних правовідносин):

10.1. Пункт 1.32 статті 1.

Господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

10.2. Пункт 4.1 статті 4.

Валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за її межами.

10.3. Підпункт 4.2.1 пункту 4.2 статті 4.

Не включаються до складу валового доходу суми податку на додану вартість, отримані (нараховані) платником податку на додану вартість, нарахованого на вартість продажу товарів (робіт, послуг), за винятком випадків, коли підприємство-продавець не є платником податку на додану вартість.

10.4. Пункт 5.1 статті 5.

Валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

10.5. Підпункт 5.3.3 пункту 5.3 статті 5.

Не включаються до складу валових витрат витрати на сплату податку на прибуток підприємств, податку на нерухомість, а також податків, установлених пунктами 7.8, 10.2 і статтею 13 цього Закону; сплату податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), що придбаваються платником податку для виробничого або невиробничого використання, сплату податків на доходи фізичних осіб, які відраховуються за рахунок сум виплат таких доходів згідно із законом України про оподаткування доходів фізичних осіб.

Для платників податку на прибуток підприємств, які не зареєстровані як платники податку на додану вартість, до складу валових витрат виробництва (обігу) входять суми податків на додану вартість, сплачених у складі ціни придбання товарів (робіт, послуг), вартість яких належать до валових витрат такого платника податку.

У разі якщо платник податку на прибуток, зареєстрований як платник податку на додану вартість, одночасно здійснює операції з продажу товарів (робіт, послуг), що оподатковуються податком на додану вартість та звільнені від оподаткування, або не є об`єктом оподаткування таким податком, податок на додану вартість, сплачений у складі витрат на придбання товарів (робіт, послуг), які відносяться до складу валових витрат, та основних фондів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації, включається відповідно до валових витрат або балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на суму, що не включена до складу податкового кредиту такого платника податку згідно із Законом України «Про податок на додану вартість».

10.6. Підпункти 12.1.1, 12.1.2 пункту 12.1 статті 12.

Платник податку - продавець товарів (робіт, послуг) має право збільшити суму валових витрат звітного періоду на вартість відвантажених товарів (виконаних робіт, наданих послуг) у поточному або попередніх звітному податкових періодах у разі коли покупець таких товарів (робіт, послуг) затримує без погодження з таким платником податку оплату їх вартості (надання інших видів компенсацій їх вартості). Таке право на збільшення суми валових витрат виникає, якщо протягом такого звітного періоду відбувається будь-яка з таких подій:

а) платник податку звертається до суду з позовом (заявою) про стягнення заборгованості з такого покупця або про порушення справи про його банкрутство чи стягнення заставленого ним майна;

б) зазначена затримка в оплаті (наданні інших видів компенсацій) перевищує 90 календарних днів та платник податку - продавець отримує від покупця згоду про визнання раніше надісланої йому претензії в порядку досудового врегулювання спору або не отримує відповіді на таку претензію протягом строків, визначених законодавством;

в) за поданням продавця нотаріус вчиняє виконавчий напис про стягнення заборгованості з покупця або стягнення заставленого майна (крім податкового боргу).

Платник податку - продавець зобов`язаний збільшити валовий дохід відповідного податкового періоду на суму заборгованості (її частини), попередньо віднесеної ним до складу валових витрат згідно з підпунктом 12.1.1 цього пункту або відшкодованої за рахунок страхового резерву згідно із пунктом 12.3 цієї статті, у разі коли протягом такого податкового періоду відбувається будь-яка з таких подій:

а) суд не задовольняє позов (заяву) продавця або задовольняє його частково чи не приймає позов (заяву) до провадження (розгляду) або задовольняє позов (заяву) покупця про визнання недійсними вимог щодо погашення цієї заборгованості або її частини;

б) сторони договору у досудовому порядку досягають згоди щодо продовження строків погашення заборгованості чи списання всієї суми заборгованості або її частини (крім випадків укладення мирової угоди в межах процедур відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом, визначених законом);

в) продавець, який не отримав відповіді на претензію протягом строків, визначених законодавством, або отримав від покупця відповідь про визнання наданої претензії, але не отримує оплати (інших видів компенсацій у рахунок погашення заборгованості) протягом визначених у такій претензії строків, та при цьому протягом наступних 90 днів не звертається до суду (господарського суду) із заявою про стягнення заборгованості або про порушення справи про його банкрутство чи стягнення заставленого ним майна.

На суму додаткового податкового зобов`язання, розрахованого внаслідок такого збільшення, нараховується пеня у розмірах, визначених законом для несвоєчасного погашення податкового зобов`язання. Зазначена пеня розраховується за строк з першого дня податкового періоду, наступного за періодом, протягом якого відбулося збільшення валових витрат згідно з підпунктом 12.1.1 цього пункту, до останнього дня податкового періоду, на який припадає збільшення валового доходу, та сплачується незалежно від значення податкового зобов`язання платника податку за відповідний звітний період. Пеня не нараховується на заборгованість (її частину), списану або розстрочену внаслідок укладення мирової угоди відповідно до законодавства з питань банкрутства, починаючи з дати укладення такої мирової угоди.

(Установити, що в 2005 році пеня, передбачена абзацом п`ятим підпункту 12.1.2 пункту 12.1 статті 12 стягується із розрахунку 3-кратного розміру річної облікової ставки Національного банку України, діючої на день виникнення додаткового податкового зобов`язання згідно із Законом N 2285-IV від 23.12.2004)

Якщо у майбутньому (з урахуванням строку позовної давності) такий продавець звертається до суду, то він має право збільшити валові витрати на суму оскаржуваної заборгованості.

11. Закон України «Про податок на додану вартість» (чинний на момент виникнення спірних правовідносин):

11.1. Пункт 4.5 статті 4.

У разі коли після поставки товарів (робіт, послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації за поставку товарів (робіт, послуг), включаючи перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари продавцю, а також у зв`язку з визнанням боргу покупця безнадійним у порядку, визначеному законодавством України, податок, нарахований у зв`язку з такою поставкою, перераховується відповідно до змін бази оподаткування. При цьому продавець зменшує суму податкового зобов`язання на суму надмірно нарахованого податку, а покупець відповідно збільшує суму податкового зобов`язання на таку ж суму в період, протягом якого була зменшена сума компенсацій продавцю. У зворотному порядку відбувається перегляд сум податкових зобов`язань при збільшенні суми компенсації продавцю.

Порядок, передбачений цим пунктом, не застосовується для перегляду цін за операціями, якщо хоч одна із сторін такої операції не є платником податку, за винятком операції з перегляду цін, пов`язаних з виконанням гарантійних зобов`язань.

Правила, визначені цим пунктом, застосовуються також при збільшенні суми валових витрат або валового доходу платника цього податку внаслідок проведення процедур врегулювання сумнівної або безнадійної заборгованості відповідно до положень статті 12 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» чи визнання боргу покупця безнадійним з інших причин, визначених законом.

11.2. Підпункт 6.1.1 пункту 6.1 статті 6.

Податок становить 20 відсотків бази оподаткування, визначеної статтею 4 цього Закону, та додається до ціни товарів (робіт, послуг).

11.3. Підпункти 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7.

Податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Суми податку на додану вартість, сплачені (нараховані) платником податку у звітному періоді у зв`язку з придбанням (спорудженням) основних фондів, що підлягають амортизації, включаються до складу податкового кредиту такого звітного періоду, незалежно від строків введення в експлуатацію основних фондів, а також від того, чи мав платник податку оподатковувані обороти протягом такого звітного періоду.

У разі коли платник придбає товари (роботи, послуги), вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) і не підлягає амортизації, податки, сплачені у зв`язку з таким придбанням, відшкодовуються за рахунок відповідних джерел і до складу податкового кредиту не включаються.

12. Закон України «Про електроенергетику» (чинний на момент виникнення спірних правовідносин):

12.1. Стаття 11.

Державне регулювання діяльності в електроенергетиці провадиться шляхом надання ліцензій на здійснення окремих видів діяльності в електроенергетиці, формування тарифної політики, встановлення порядку здійснення контролю за діяльністю суб`єктів електроенергетики, інших учасників оптового ринку електричної енергії та відповідальності за порушення ними умов і правил здійснення діяльності на оптовому ринку електричної енергії.

Органом державного регулювання діяльності в електроенергетиці є Національна комісія регулювання електроенергетики України.

Національна комісія регулювання електроенергетики України регулює діяльність суб`єктів природних монополій у сфері електроенергетики та господарюючих суб`єктів, які діють на суміжних ринках, а також виконує інші функції відповідно до законодавства.

Правові, економічні та організаційні засади державного регулювання діяльності суб`єктів природних монополій у сфері електроенергетики визначаються цим Законом та іншими нормативно-правовими актами.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

13. Витрати, що пов`язані з проведенням господарської діяльності юридичною особою мають бути підтверджені належно оформленими первинними документами.

14. Платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

15. При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, необхідно враховувати, що відповідно до вимог статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції чинній на час вирішення спору), обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

Проте, у разі надання контролюючим органом доказів, які і свідчать, що платником податків платник податків допусти порушення вимог законодавства, такий платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції

16. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).

17. Доводи касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені у адміністративному позові та апеляційній скарзі та з урахуванням яких суди попередніх інстанцій вже надавали оцінку встановленим обставинам справи. У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції на час прийняття судами рішень).

18. Виходячи із системного аналізу вищевказаних норм права та встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції, що контролюючий орган приймаючи оскаржувані рішення діяв у межах та у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

У справі, що розглядається судами першої та апеляційної інстанції встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що позивач збільшував суми валових витрат відповідних звітних періодів не на вартість відвантажених товарів (виконаних робіт, послуг), що були надані у попередніх податкових періодах у разі затримки покупцем оплати їх вартості, а збільшував базу оподаткування операцій з поставки товарів (робіт, послуг) на суму податку на додану вартість, включеного до ціни товарів (робіт, послуг), таким чином, завищував валові витрати на суму податку на додану вартість (зокрема, зазначене призвело до завищення валових витрат за перевірений контролюючим органом період на 2979,9 тис.грн), що суперечить чинним положенням податкового законодавства. Вказане також підтверджене у висновках судово-економічної експертизи та не спростовано позивачем належними та достатніми доказами.

Судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що позивачем до валових витрат віднесено вартість понаднормативних втрат електроенергії, стосовно якої відсутні документи, що підтверджують її використання у власній господарській діяльності підприємства на загальну суму 1518,6 тис.грн. Так, за наслідками перевірки проведеної контролюючим органом виявлено перевищення позивачем допустимих втрат електричної енергії (нормативних витрат), доведених для останнього постановами Національної комісії регулювання електроенергетики України (НКРЕ). Судами попередніх інстанцій встановлено, що у звітному періоді позивач включив до складу валових витрат вартість електричної енергії згідно з податковими накладними та рахунками ПАТ «ЕК «Житомиробленерго» у повному обсязі, не зменшивши при цьому валові витрати на суму понаднормативних втрат електричної енергії, яка не пройшла через лічильники споживачів чи була витрачена ще в будь який спосіб, а, отже, не використовувалася в його господарській діяльності. Прогнозовані нормативні значення ТВЕ (технологічні витрати електроенергії) у перевіряємому відповідачем періоді розроблялись для енергопостачальних компаній експертною організацією - ВАТ «Львів ОРГГРЕС» на підставі технічних характеристик мереж та звітних балансів електроенергії за попередній рік. Прогнозований норматив ТВЕ затверджувався Мінпаливенерго України, виходячи із даних характеристик електромереж позивача. Протоколи затвердження нормативних характеристик технологічних витрат електроенергії в електричних мережах ПАТ «ЕК «Житомиробленерго», складались, підписувались та узгоджувались уповноваженими особами ПАТ «ЕК «Житомиробленерго». За даними бухгалтерського обліку електроенергії, яку було втрачено понад законодавчо встановлені нормативи при транспортуванні, на обліку ПАТ «ЕК «Житомиробленерго» немає. Також, встановлена відсутність бухгалтерських документів, що підтверджують факт продажу електроенергії, втрачену понад законодавчо встановлені нормативи при транспортуванні, і як наслідок - одержання оплати від покупців.

Суди попередніх інстанцій обґрунтовано зазначили, що включення до складу валових витрат понаднормативних втрат підприємства електроенергії, яка не використовувалась у його господарській діяльності, а також, не підтверджена документально, є неправомірним, за умови непідтвердження продажу такої електроенергії споживачам (фактично такої електроенергії вже не існує і оплата за неї від покупців не надійде). Таким чином, позивачем по вказаній операції доходу отримано не було, а відсутність такої ознаки господарської діяльності як отримання прибутку свідчить про здійснення підприємством витрат не пов`язаних з господарською діяльністю. З урахуванням положень статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (чинного на момент виникнення спірних правовідносин), умовою для віднесення витрат до складу валових витрат є здійснення витрат (як компенсація вартості товарів робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. У зв`язку з відсутністю підтвердження використання у власній господарській діяльності електроенергії, яку було втрачено при транспортуванні понад законодавчо встановлені нормативи, зазначені витрати не можуть були віднесені до складу валових витрат.

Крім того, у справі, що розглядається судами першої та апеляційної інстанції встановлено, що в порушення положень пп. 7.4.1, 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» позивачем завищено податковий кредит по податку на додану вартість на суму 303 727,00 грн, а саме: до податкового кредиту віднесено податок на додану вартість, сплачений у зв`язку з придбанням електроенергії, вартість якої не відноситься на валові витрати підприємства - понаднормативні витрати електроенергії на загальну суму 303 727,00 грн; позивачем завищено податковий кредит по податку на додану вартість в т.ч.: завищення податкового кредиту на суму 303 727,00 грн (з врахуванням акта перевірки від 25.01.2005) внаслідок віднесення суми на додану вартість, що припадає на вартість електричної енергії, що була зайво віднесена до складу валових витрат у зв`язку з відсутністю документів, що підтверджують її використання у власній господарській діяльності; до податкового кредиту віднесено податок на додану вартість, сплачений в зв`язку із придбанням товарів, послуг, вартість яких не відноситься до складу валових витрат виробництва і не підлягає амортизації на загальну суму 41 334,00 грн; позивачем двічі включено податкові накладні до податкового кредиту за податковою накладною № 235 від 29.08.2002 на суму 24 788,00 грн та № 136 від 22.04.2003 на суму 12 500,00 грн; завищення податкового кредиту на суму 154,00 грн по Баранівському РЕМ згідно акту від 14.12.2004 на суму 23,00 грн по Попільнянському РЕМ згідно акту від 24.09.2004 на суму 131,00 грн. Позивачем було визнано, що ним були допущені помилки у бухгалтерському обліку та вказані порушення.

19. Судами першої та апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених позивачем у адміністративному позові та в апеляційній скарзі, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а, отже, і наведені позивачем доводи в касаційній скарзі не спростовують правильних по суті висновків судів першої та апеляційної інстанцій.

20. Крім того, колегія судів зазначає, що відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23.02.2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент. Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

21. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Енергопостачальна компанія «Житомиробленерго» на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2016 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року слід залишити без задоволення.

22. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

23. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України, в редакції Закону, що діяла до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ»).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359, пунктом 4 частини першої Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Енергопостачальна компанія «Житомиробленерго» залишити без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 14 квітня 2016 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 31 травня 2016 року у справі № 11/71«НА» залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.Я.Олендер І.А. Гончарова Р.Ф. Ханова