Справа № 640/10831/20
Суддя: Аверкова В.В.
Дата ухвалення: 2020-11-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 листопада 2020 року м. Київ № 640/10831/20

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Аверкової В.В., при секретарі судового засідання Ващенку В.А.

за участі представників сторін:

від позивача - Деренько О.І.

від позивача - Боброва В.М.

від відповідача-1 - Гуцева Л.О.

від відповідача-2 - Соболєва Ю.С.

від третьої особи-1 - Мельніченко В.О.

від третьої особи-2 - Харчук Р.І.

розглянувши у судовому засіданні адміністративну справу:

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ханібаджер"

до 1) Міністерства фінансів України;

2) Державної податкової служби України

треті особи 1) Державна служба України з питань регуляторної політики та розвитку

підприємства

2) Кабінет Міністрів України;

про визнання протиправними дій, визнання протиправним лист від 19 грудня

2019 року № 11320-10-62/34080, зобов`язання вчинити дії,

УСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Ханібаджер» звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Міністерства фінансів України (далі по тексту - відповідач - 1, МФУ), Державної податкової служби України (далі по тексту - відповідач - 2, ДПС України), треті особи - Державна служба України з питань регуляторної політики та розвитку підприємства (далі по тексту - третя особа - 1, Держпідприємництво України), Кабінет Міністрів України (далі по тексту - третя особа - 2, КМУ), в якому, з урахуванням зміни предмету позову від 27 липня 2020 року, просить суд:

- визнати протиправними дії Міністерства фінансів України щодо погодження зміни підходу щодо визначення бази оподаткування акцизним податком видів тютюнових виробів, одиницею виміру якої є вага нетто таких виробів, а саме: сплати 100% акцизного податку з усієї ваги (брутто) тютюнової суміші, до складу якої також входять не підакцизні товари;

- визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо запровадження (реалізації) зміни підходу щодо визначення бази оподаткування акцизними податком видів тютюнових виробів, одиницею виміру якої є вага нетто таких виробів, а саме: сплати 100% акцизного податку з усієї ваги (брутто) тютюнової суміші, до складу якої також входять не підакцизні товари;

- визнати протиправним та таким, що не відповідає правовому акту вищої юридичної сили, лист Міністерства фінансів України від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080;

- зобов`язати Міністерство фінансів України відкликати лист Міністерства фінансів України від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080, як такий, що не підлягає виконанню.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що спірний лист МФУ, який є регуляторним актом, порушує права та законні інтереси позивача в частині бази оподаткування акцизним податком видів тютюнових виробів, застосовуючи норми Митного кодексу України до товару, виробленого на митній території України, прийнятий з порушенням процедури, а отже є таким, що не відповідає акту вищої юридичної сили.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 26 травня 2019 року відкрито провадження в адміністративній справі за загальними правилами позовного провадження та призначено підготовче засідання.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 червня 2020 року залучено до участі у справі Державну податкову службу України в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору.

Держпідприємництвом України подано пояснення, відповідно до яких станом на час судового розгляду справи у зв`язку з втратою чинності положенням про Державну службу України з питань регуляторної політики та розвитку підприємництва, затвердженого Указом Президента України від 30 березня 2013 року №237/2012 ним не здійснюються владні управлінські функції та, як наслідок, Держпідприємництво України не зможе вплинути на поновлення прав позивача.

КМУ надано пояснення на адміністративний позов, в яких зазначено, що лист МФУ від 19 грудня 2019 року №11320-10-62/34080 не може вважатись регуляторним актом у розумінні положень законодавства.

У відповіді на пояснення КМУ позивачем зазначено, що відповідач - 1спірним листом фактично погодив зміну правозастосовної практики у спосіб, не передбачений законодавством та, як наслідок, позбавив позивача права на оскарження дій МФУ з метою захисту своїх прав.

МФУ подано відзив на позовну заяву, з якого вбачається, що відповідач не погоджується із заявленими позовними вимогами, оскільки листи міністерств, інших центральних органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, вони мають інформаційний, рекомендаційний, роз`яснювальний характер і не встановлюють правових норм.

У відповіді на відзив позивачем зазначено, що база оподаткування акцизним податком тютюну для кальянів визначена Податковим кодексом України, до якого внесено зміни, що вступають в силу з 01 січня 2021 року; фактично ДПС України проігнорувала ці вимоги та змінила правозастосовну практику, а МФУ погодило ці зміни.

ДПС України подано пояснення на позовну заяву, в яких зазначено, що з метою визначення єдиного підходу при застосування норм Податкового кодексу України щодо визначення бази оподаткування акцизним податком тих видів тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну зверталась до МФУ для погодження позиції ДПС України, яку МФУ погодило спірним листом; з метою формування єдиного підходу при застосуванні норм податкового законодавства територіальним органам ДПС було направлено лист від 16 січня 2020 року №704/7/99-00-17-03-01-07 з викладенням погодженої з МФУ позиції, який у подальшому відкликано листом від 07 лютого 2020 року №2105/7/99-00-17-03-01-07, про що повідомлено позивача.

У відповіді на пояснення ДПС України позивачем зазначено, що доводи ДПС України щодо неоднозначного тлумачення норм законодавства і пов`язана з цим необхідність зміни підходу щодо бази оподаткування є такими, що суперечать законодавству.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 04 серпня 2020 року заяву про зміну предмету позову - прийнято. Виключено зі складу третіх осіб Державну податкову службу України та залучено до участі у справі Державну податкову службу України у статусі відповідача - 2.

Відповідачем - 2 подано відзив на позовну заяву, з якого вбачається, що ДПС України не погоджується із заявленими позовними вимогами, оскільки ДПС України не наділена повноваженнями запроваджувати (реалізовувати) зміни підходу щодо визначення бази оподаткування, проте, наділена повноваженнями надавати роз`яснення щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган та оприлюднювати позицію центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства. З урахуванням викладеного, відповідач 2 вважає, що позиція, викладена у листі від 28 листопада 2019 року №765/4/99-00-04-02-05-13 не створює, не змінює та не припиняє будь-яких прав чи обов`язків позивача.

У поясненнях на заяву про зміну предмету позову третьою особою КМУ зазначено, що оскаржуваний лист не є регуляторним актом у розумінні положень законодавства.

У відповіді на відзив ДПС України позивачем зазначено, що листом від 28 листопада 2019 року №765/4/99-00-04-02-05-13 порушено права та законні інтереси позивача, оскільки фактично змінено базу оподаткування акцизним податком з ваги складової частини в суміші (тютюну) на вагу усієї суміші - з 13 до 100%.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 вересня 2020 року закрито підготовче провадження, призначено судове засідання для розгляду справи по суті.

У судовому засіданні 10 листопада 2020 року проголошено вступну та резолютивну частин судового рішення в порядку статті 250 Кодексу адміністративного судочинства України.

Дослідивши обставини справи та оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд зазначає наступне.

ТОВ «Ханібаджер» (код 41009667) зареєстроване як юридична особа 18 вересня 2018 року та взяте на податковий облік.

Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом економічної діяльності ТОВ «Ханібаджер» за КВЕД є 12.00 Виробництво тютюнових виробів.

ТОВ «Ханібаджер» отримало ліцензією серії АЖ № 077842 від 18 лютого 2019 року Державної фіскальної служби України (ідентифікаційний код 30292197) на виробництво тютюнових виробів (суміші тютюнові для кальяну), терміном дії з 18 лютого 2019 року до 18 лютого 2024 року та ліцензією Головного управління ДФС в Одеській області на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, реєстраційний номер 1903411 від 31 липня 2019 року терміном дії з 07 серпня 2020 року до 07 серпня 2020 року.

Як свідчать матеріали справи, ТОВ «Ханібаджер» виготовляє суміші тютюнові для кальяну у відповідності з вимогами ТУ У 12.0-1:2018 «Суміші тютюнові для кальяну. Технічні умови», відповідно до пункту 3.2 яких «продукція виробляється у відповідності з рецептурою».

Код товару, згідно експертного висновку № УТЕ-2280 від 28 грудня 2018 року виданого Торгово-промисловою палатою України, є УКТ ЗЕД: 2403 11 00 00 «Суміш тютюнова для кальяну складається із суміші тютюну та гліцерину, з вмістом глюкози, барвників натуральних харчових та ароматизаторів».

ТОВ «Ханібаджер» розроблено та затверджено рецептуру №5 та №6 виробництва суміші тютюнової, де визначено пропорцію складових у 100 грамах вироблюваної продукції, відповідно до якої у 100 г суміші тютюнової для кальяну складова тютюнового листя складає 13,0 г та 11,2 г.

ТОВ «Ханібаджер» склало заявку-розрахунок на придбання марок акцизного податку для маркування тютюнових виробів.

ТОВ «Ханібаджер» отримало від Головного управління ДПС в Одеській області лист №884/10/15-32-32-05-08 від 21 січня 2020 року з доданим до нього листом № 704/7/99-00-17-03-01-07 від 16 січня 2020 року директора департаменту контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів Державної податкової служби України Гнатюка Р., в якому викладено позицію щодо бази оподаткування деяких видів тютюну та замінників тютюну, погоджену листом Міністерства фінансів України від 19 грудня 2019 року №11320-10-62/34080.

Як свідчать матеріали справи, листом Державної податкової служби України від 28 листопада 2019 року № 765/4/99-00-04-02-05-13 Державна податкова служба України звернулась до Міністерства фінансів України з метою погодження визначення єдиного підходу при застосуванні норм Податкового кодексу України щодо визначення бази оподаткування акцизним податком тих видів тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, одиницею виміру якої є вага нетто таких виробів.

Зміст листа:

«Відповідно до п.п. 14.1.145 п. 14.1 ст. 14 Кодексу підакцизні товари (продукція) - товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які цим Кодексом встановлено ставки акцизного податку.

Підпунктом 215.3.2 п. 215.3 ст. 215 Кодексу одиницею виміру бази оподаткування акцизним податком встановлено встановлено вагу нетто в кг, зокрема:

тютюну та замінників тютюну, інших, промислового виробництва; тютюну «гомогенізованого» або «відновленого»; тютюнових екстрактів та есенцій (код згідно з УКТ ЗЕД 2403);

сигар, включаючи сигари з відрізаними кінцями, та сигарил (тонкі сигари), з вмістом тютюну (код згідно з УКТ ЗЕД 2402 10 00 00).

Вагою нетто вважається вага товару (продукції) без урахування ваги будь- якої тари чи упаковки. У разі якщо складовими частинами (елементами) підакцизного товару (продукції) є сукупно підакцизні товари (продукція) та інші види продукції, для цілей оподаткування акцизним податком врахуванню підлягає лише вага тих складових частин (елементів), які належать до підакцизних товарів (продукції) (п.п. 215.3.2 п. 215.3 ст. 215 Кодексу).

При практичному застосуванні вказаних норм Кодексу виникли методологічні питання щодо визначення бази оподаткуванням акцизним податком:

тютюну для кальяна, який класифікується у товарній підпозиції 2403 11;

сигарил, які класифікуються у товарній підкатегорії 2402 10 00 00.

Щодо визначення бази оподаткування деяких видів тютюну та замінників тютюну, інших, промислового виробництва; тютюну «гомогенізованого» або відновленого»; тютюнових екстрактів та есенцій (код згідно з УКТ ЗЕД 2403)

У підпозиції 2403 11 термін «тютюн для кальяна» означає тютюн, призначений для куріння за допомогою кальяна, що складається із суміші тютюну та гліцерину, з вмістом або без вмісту ароматичних масел і екстрактів, меляси або цукру, який має або не має фруктового аромату (примітка до підпозицій групи 24 «Тютюн і промислові замінники тютюну» Пояснень до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затверджених наказом ДФС від 09.06.2019).

Вважаємо, що вагою нетто для визначення бази оподаткування для товару «тютюн для кальяна», до складу якого входить тютюн, та який призначений для куріння за допомогою кальяна, є вага всієї готової суміші, що призначена для використання у кальянах, а не лише тютюну, який є невід`ємною часткою такої суміші та вагу якого неможливо виокремити із загальної ваги суміші.

Такий підхід відповідає нормам законодавства ЄС. Зокрема, абзац 2 ст. 2 Директиви про структуру та ставки податків на тютюнові вироби (Директива 2011/64/ЄС) передбачає, що продукти, які повністю або частково складаються з інших речовин, окрім тютюну, відносяться до тютюну для паління та відповідно оподатковуються. Тобто тютюн для кальяна, який складається виключно з трав і не містить тютюн, оподатковується як тютюн для паління.

Щодо визначення бази оподаткування сигарил (тонких сигар) із вмістом тютюну (код згідно з УКТ ЗЕД 2402 10 00 00)

Згідно з Методичними рекомендаціями щодо відбору проб тютюнової сировини та зразків тютюнових виробів, затверджених наказом Державної митної служби України від 11.12. 2012 № 225: сигарили - це тонкі сигари;

сигари - це тютюнові вироби, які складаються з трьох шарів: начинки, підкрутки та сорочки, яка спірально охоплює начинку та підкрутку. Начинка - суміш, приготовлена з листя сигарної та тютюнової сировини. Підкрутка - відрізок сигарного листа, в який закатують начинку. Сорочка - відрізок покривного сигарного листа, в який закатують начинку з підкруткою.

У поясненнях до товарної позиції 2402 «Сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили (тонкі сигари), що містять тютюн» (Пояснення до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затверджені наказом ДФС від 09.06.2019) визначено, що такі вироби можуть бути приготовлені цілком з тютюну або з сумішей тютюну та його замінників, незалежно від співвідношення тютюну та його замінників у суміші.

Відповідно до Додаткових пояснень до товарних категорій (Пояснення до Української класифікації товарів зовнішньоекономічної діяльності, затверджені наказом ДФС від 09.06.2019):

a) «Сигари, сигари з відрізаними кінцями та сигарили (тонкі сигари) - скрутки тютюну, який можна курити, та, враховуючи їх властивості, призначені виключно для куріння, як вони є, маючи: зовнішню обгортку з натурального тютюну, що покриває продукту в повному обсязі в тому числі, в разі необхідності, фільтр (але без будь-якого додаткового шару, який частково охоплює зовнішню обгортку), проте, не у випадку сигар з наконечником, мундштуком; або

b) мають начинку з розмолотої мішки і зовнішній лист, тобто обгортку звичайного кольору сигари з відновленого тютюну товарної категорії 2403 91 00, повністю закриваючу виріб, включаючи, де це передбачено, фільтр, за винятком сигар з наконечником, при цьому маса одного виробу без фільтру або мундштука складає не менш як 2,3 г і щонайменше одна третина довжини має окружність по периметру не менше як 34 мм.

За умови, що вони задовольняють вищенаведеним умовам, продукти з обгорткою або обгортка та зв`язувальна речовина з відновленого тютюну, які можуть складатися частково з інших речовин, крім тютюну, класифікуються в цій товарній категорії.»

Оскільки сигарили - це готовий для вживання цілісний продукт, який саме в такому вигляді класифікується як підакцизний товар, вважаємо, що вагою нетто для визначення бази оподаткування акцизним податком сигарил є вага готових виробів, призначених для споживання (куріння), тобто сигарил (що класифікуються у товарній підкатегорії 2402 10 00 00), а не окремої їх частки - підакцизного товару тютюну, який є невід`ємною частиною таких сигарил».

TOB «Ханібаджер» направило звернення до ДПС України та ГУ ДПС в Одеській області щодо отриманого листа Державної податкової служби України № 704/7/99-00-17-03-01-07 від 16 січня 2020 року, в якому висловило свою позицію щодо неправильного тлумачення листа Міністерства фінансів України і помилкового застосування норм Закону України «Про митний тариф України» замість норм, визначених Податковим кодексом України до вирішення питання щодо оподаткування діяльності ТОВ «Ханібаджер», а саме: виробництва тютюнової суміші для кальяну на території України.

Відповідно до листа від 07 лютого 2020 року № 1829/10/15-32-32-05-08 заступника начальника Головного управління ДПС в Одеській області В. Політило, лист Державної податкової служби України від 16 січня 2020 року №704/7/99-00-17-03-01-07 було направлено до Головного управління ДПС в Одеській області для доведення до відома платників податків, а погоджений Міністерством фінансів України лист від 19 грудня 2019 року на адресу Головного управління ДПС в Одеській області не надходив.

Відповідно до листа директора Департаменту контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів Державної податкової служби України Гнатюка Р. від 18 лютого 2020 року № 6119/6/99-00-17-03-01-06, лист Державної податкової служби України від 16 січня 2020 року № 704/7/99-00-17-03-01-07 відкликано.

24 лютого 2020 року ТОВ «Ханібаджер» направило на адресу Головного управління ДПС в Одеській області повторну заяву із заявкою-розрахунком № 2 від 19 лютого 2020 року на придбання марок акцизного податку для маркування тютюнових виробів в кількості 3397 шт., що підтверджується описом вкладення у конверт та накладною № 285 Укрпошти від 24 лютого 2020 року.

ТОВ «Ханібаджер» отримало лист № 5392/10/15-32-32-06-06 від 25 березня 2020 року в.о. заступника начальника ГУ ДПС в Одеській області Балануца О. щодо розгляду заяви від 24 лютого 2020 року. Відповідно до зазначеного листа, для отримання марок акцизного податку для маркування тютюнових виробів ТОВ «Ханібаджер» необхідно здійснити розрахунок акцизного податку відповідно до доведеного листа Головного управління від 21 січня 2020 року №884/10/15-32-32-05-08.

Водночас, лист Міністерства фінансів України від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080 відкликано не було, що на думку позивача створює перешкоди в отриманні марок акцизного податку ТОВ «Ханібаджер» відповідно до наданої заявки-розрахунку.

Позивач вважає, що запроваджена відповідачем листом від 19 грудня 2019 року №11320-10-62/34080 позиція щодо визначення бази оподаткування акцизним податком суперечить вимогам законодавства, чим порушено законні права та інтереси позивача.

Вирішуючи адміністративну справу по суті вимог суд зазначає наступне.

Відповідно до частини третьої статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна особа, яка звернулася за судовим захистом, розпоряджається своїми вимогами на свій розсуд, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

За приписами пункту 1 частини першої статті 19 Кодексу адміністративного судочинства України юрисдикція адміністративних судів поширюється, у тому числі, на справи у спорах фізичних чи юридичних осіб із суб`єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів).

Так, предметом оскарження у даній справі є лист Міністерства фінансів України від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080 та дії відповідачів щодо зміни підходу щодо визначення бази оподаткування акцизним податком видів тютюнових виробів, одиницею виміру якої є вага нетто таких виробів, а саме: сплати 100% акцизного податку з усієї ваги (брутто) тютюнової суміші, до складу якої також входять не підакцизні товари.

Згідно з пунктом 4 частини першої статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист, крім іншого, шляхом визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.

Відповідно до частини другої статті 264 Кодексу адміністративного судочинства України право оскаржити нормативно-правовий акт мають особи, щодо яких його застосовано, а також особи, які є суб`єктом правовідносин, у яких буде застосовано цей акт.

У постанові Верховного Суду від 19 грудня 2019 року у справі № 826/6102/18 зазначено, що звертаючись до суду з позовом про оскарження нормативно-правового акту, позивач має обґрунтувати не лише зміст позовних вимог, а і факт порушення цим актом його суб`єктивних прав, свобод, інтересу.

Отже, під час розгляду кожної справи суд повинен встановити чи має місце порушення прав та інтересів особи, адже без цього не можна виконати завдання судочинства.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з підпунктами 21.1.1, 21.1.2, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючих органів зобов`язані, крім іншого: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумління виконання покладених на контролюючі органи функцій; не допускати порушень прав та охоронюваний законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Як встановлено підпунктом 19-1.1.28 пункту 19-1 статті 19-1 Податкового кодексу України, контролюючі органи надають консультації відповідно до цього Кодексу, законодавства з питань сплати єдиного внеску та інформаційно-довідкові послуги з питань оподаткування й іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи. Згідно підпунктом 19-1.1.31 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи узагальнюють практику застосування законодавства з питань оподаткування, законодавства з питань сплати єдиного внеску, розробляють проекти нормативно-правових актів.

Суд зазначає, позивач, зокрема, просить визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо запровадження (реалізації) зміни підходу щодо визначення бази оподаткування акцизними податком видів тютюнових виробів, одиницею виміру якої є вага нетто таких виробів, а саме: сплати 100% акцизного податку з усієї ваги (брутто) тютюнової суміші, до складу якої також входять не підакцизні товари.

Разом з тим, у листі № 704/7/99-00-17-03-01-07 від 16 січня 2020 року, який станом на час судового розгляду справи є відкликаним, викладена позиція відповідача ДПС України з метою погодження визначення єдиного підходу при застосуванні норм Податкового кодексу України щодо визначення бази оподаткування акцизним податком тих видів тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, одиницею виміру якої є вага нетто таких виробів віднесена Податковим кодексом України до повноважень центрального органу виконавчої влади - Державної податкової служби України.

Зокрема, відповідно до статті 19-2 Податкового кодексу України центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, в частині забезпечення формування та реалізації податкової та митної політики виконує такі функції: здійснює координацію діяльності контролюючих органів; затверджує нормативно-правові акти з питань, що належать до компетенції контролюючих органів; прогнозує, аналізує надходження податків, зборів, платежів, визначених Податковим та Митним кодексами України, Законом України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", джерела податкових надходжень, вивчає вплив макроекономічних показників, законодавства, угод про вступ до міжнародних організацій, інших міжнародних договорів України на надходження податків, зборів, платежів, надає пропозиції щодо збільшення їх обсягу та зменшення втрат бюджету; узагальнює практику застосування законодавства з питань оподаткування, законодавства з питань сплати єдиного внеску, розробляє проекти нормативно-правових актів; видає узагальнюючі податкові консультації відповідно до цього Кодексу; здійснює процедури взаємного узгодження відповідно до міжнародних договорів України про уникнення подвійного оподаткування; виконує інші функції, передбачені законом.

Суд зазначає, що ДПС не наділено повноваженнями запроваджувати (реалізовувати) зміни підходу щодо визначення бази оподаткування, разом з цим ДПС наділена повноваженнями надавати роз`яснення щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган та оприлюднювати позицію центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику, щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства.

Саме з метою погодження визначення єдиного підходу при застосуванні норм Податкового кодексу України щодо визначення бази оподаткування акцизним податком тих видів тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, одиницею виміру якої є вага нетто таких виробів ДПС звернулось до Міністерства фінансів України.

Листом від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080 Міністерством фінансів України погоджено вказану позицію Державної податкової служби України.

Відповідно до пункту 1 Положення про Міністерство фінансів України, затверджене постановою Кабінету Міністрів України від 20 серпня 2014 року № 375 Міністерство фінансів України (Мінфін) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України.

Мінфін є головним органом у системі центральних органів виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову, бюджетну та боргову політику, державну політику у сфері міжбюджетних відносин та місцевих бюджетів, державну політику у сфері державного пробірного контролю, бухгалтерського обліку та аудиту, випуску і проведення лотерей, а також забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері контролю за дотриманням бюджетного законодавства, державного фінансового контролю, державного внутрішнього фінансового контролю, казначейського обслуговування бюджетних коштів, коштів клієнтів відповідно до законодавства, запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення, забезпечує формування державної політики у сфері організації та контролю за виготовленням цінних паперів, документів суворої звітності та забезпечує формування та реалізацію єдиної державної податкової, митної політики, державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування податкового та митного законодавства, державної політики у сфері контролю за трансфертним ціноутворенням, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску, державної політики у сфері видобутку, виробництва, використання та зберігання дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння, їх обігу та обліку.

Крім цього, відповідно до пункту 7 Положення Мінфін у процесі виконання покладених на нього завдань взаємодіє в установленому порядку з іншими державними органами, допоміжними органами і службами, утвореними Президентом України, тимчасовими консультативними, дорадчими та іншими допоміжними органами, утвореними Кабінетом Міністрів України, органами місцевого самоврядування, об`єднаннями громадян, громадськими спілками, профспілками та організаціями роботодавців, відповідними органами іноземних держав і міжнародних організацій, а також з підприємствами, установами і організаціями.

Мінфін у межах повноважень, передбачених законом, на основі і на виконання Конституції та законів України, актів Президента України та постанов Верховної Ради України, прийнятих відповідно до Конституції України та законів України, актів Кабінету Міністрів України видає накази, організовує і контролює їх виконання.

Накази Мінфіну, які відповідно до закону є регуляторними актами, розробляються, розглядаються, приймаються та оприлюднюються з урахуванням вимог Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності".

Нормативно-правові акти Мінфіну підлягають державній реєстрації в установленому законодавством порядку.

Накази Мінфіну, видані у межах повноважень, передбачених законом, обов`язкові для виконання центральними органами виконавчої влади, їх територіальними органами, місцевими держадміністраціями, органами влади Автономної Республіки Крим, органами місцевого самоврядування, підприємствами, установами, організаціями незалежно від форми власності та громадянами.

З наведеного вбачається, що саме накази Мінфіну, які відповідно до закону є регуляторними актами, розробляються, розглядаються, приймаються та оприлюднюються з урахуванням вимог Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності".

В даному випадку лист Державної податкової служби України від 28 листопада 2019 року №765/4/99-00-04-02-05-13 погоджений листом Міністерства фінансів України від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080, відтак не є регуляторним актом.

Крім того, як вже зазначалося судом та підтверджується матеріалами справи, лист ДПС України від 28 листопада 2019 року №765/4/99-00-04-02-05-13 відкликаний листом від 07 лютого 2020 року №2105/7/99-00-17-03-01-07, про що позивача повідомлено листом ДПС України від 18 лютого 2020 року №6119/6/99-00-17-03-01-06.

Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначає, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до частин першої, другої статті 5 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом: 1) визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень; 2) визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; 3) визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними та зобов`язання утриматися від вчинення певних дій; 4) визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; 5) встановлення наявності чи відсутності компетенції (повноважень) суб`єкта владних повноважень; 6) прийняття судом одного з рішень, зазначених у пунктах 1-4 цієї частини та стягнення з відповідача - суб`єкта владних повноважень коштів на відшкодування шкоди, заподіяної його протиправними рішеннями, дією або бездіяльністю.

Захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Пункт 1 частини першої статті 19 Кодексу адміністративного судочинства України передбачає, що юрисдикція адміністративних судів поширюється на справи у публічно-правових спорах фізичних чи юридичних осіб із суб`єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом встановлено інший порядок судового провадження.

Відповідно до частини другої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення зокрема про: визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень; визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними та зобов`язання утриматися від вчинення певних дій; інший спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Відповідно до пункту 18 частини першої статті 4 Кодексу адміністративного судочинства України нормативно-правовий акт - акт управління (рішення) суб`єкта владних повноважень, який встановлює, змінює, припиняє (скасовує) загальні правила регулювання однотипних відносин, і який розрахований на довгострокове та неодноразове застосування.

Проте, як вже зазначалося судом, лист ДПС України від 28 листопада 2019 року №765/4/99-00-04-02-05-13 погоджений листом МФУ, а не наказом, відтак не є регуляторним актом у розумінні положень законодавства.

Системний аналіз наведених норм Кодексу адміністративного судочинства України свідчить, що судовий захист прав, свобод або інтересів шляхом повного чи часткового задоволення адміністративного позову, можливий виключно відносно тієї особи, права, свободи або інтереси якої порушено з боку конкретного суб`єкта владних повноважень та за умови порушення її прав.

Задоволення відповідних вимог особи можливе лише в разі об`єктивної наявності порушення, тобто встановлення, що рішення, дія або бездіяльність протиправно породжують, змінюють або припиняють права та обов`язки у сфері публічно-правових відносин. Відповідно на противагу вказаному вище, не порушують права чи інтереси ті дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень, які не впливають на суб`єктивні права та обов`язки особи, зокрема, ті, вчинення яких особа не вправі вимагати від суб`єкта владних повноважень.

У даному випадку право на захист виникає за умови доведення позивачем факту застосування до нього норм оскаржуваного листа, або того, що він є суб`єктом правовідносин, у яких буде застосовано цей лист, а законність оскаржуваного нормативно-правового акта може бути перевірена лише після встановлення у позивача права на його оскарження.

Обґрунтовуючи право на звернення до суду, позивач посилається на те, що у даному випадку порушене право позивача, оскільки фактично змінено базу оподаткування акцизним податком з ваги складової частини в суміші (тютюну) на вагу усієї суміші - з 13 до 100%.

Відповідно до статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

Разом з тим, позивачем не надано жодного доказу, який підтвердив, що дії з погодження листом МФУ від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080 листа від 28 листопада 2019 року №765/4/99-00-04-02-05-13 порушують права та законні інтереси позивача.

Крім того, як вже зазначалося судом та підтверджується матеріалами справи, лист ДПС України від 28 листопада 2019 року №765/4/99-00-04-02-05-13 відкликаний листом від 07 лютого 2020 року №2105/7/99-00-17-03-01-07, про що позивача повідомлено листом ДПС України від 18 лютого 2020 року №6119/6/99-00-17-03-01-06.

У зв`язку з відкликанням листа ДПС України від 28 листопада 2019 року №765/4/99-00-04-02-05-13 саме по собі погодження МФУ від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080 не створює жодних правових наслідків, зокрема, і для позивача.

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку, що спірними діями відповідачів права та законні інтереси позивача не порушені і не обмежені.

Водночас, як вбачається з матеріалів справи, 24 лютого 2020 року ТОВ «Ханібаджер» направило на адресу Головного управління ДПС в Одеській області повторну заяву із заявкою-розрахунком № 2 від 19 лютого 2020 року на придбання марок акцизного податку для маркування тютюнових виробів в кількості 3397 шт., що підтверджується описом вкладення у конверт та накладною № 285 Укрпошта від 24 лютого 2020 року; ТОВ «Ханібаджер» отримало лист № 5392/10/15-32-32-06-06 від 25 березня 2020 року в.о. заступника начальника ГУ ДПС в Одеській області Балануца О. щодо розгляду заяви від 24 лютого 2020 року, відповідно до якого листом ДПС України від 16 січня 2020 року №704/7/99-00-17-03-01-07 роз`яснено обчислення суми податку підакцизної продукції на придбання марок акцизного податку для маркування тютюнових виробів; для отримання марок акцизного податку для маркування тютюнових виробів ТОВ «Ханібаджер» необхідно здійснити розрахунок акцизного податку відповідно до доведеного листа Головного управління від 21 січня 2020 року №884/10/15-32-32-05-08.

З наведеного вбачається, що Головного управління ДПС в Одеській області фактично продовжує посилатися на лист ДПС України, який є відкликаним.

Суд зазначає, що відсутність порушеного права чи невідповідність обраного позивачем способу його захисту, визначеним законодавством, є підставою для прийняття судом рішення про відмову в позові.

Аналогічний висновок міститься у постанові Верховного Суду від 15 серпня 2019 року № 1340/4630/18.

Частиною другою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Отже, із вище наведеного випливає, що при зверненні позивача з позовом до суду з вимогами визнати протиправними дії МФУ щодо погодження зміни підходу щодо визначення бази оподаткування акцизним податком видів тютюнових виробів, одиницею виміру якої є вага нетто таких виробів, а саме: сплати 100% акцизного податку з усієї ваги (брутто) тютюнової суміші, до складу якої також входять не підакцизні товари; визнати протиправними дії ДПС України щодо запровадження (реалізації) зміни підходу щодо визначення бази оподаткування акцизними податком видів тютюнових виробів, одиницею виміру якої є вага нетто таких виробів, а саме: сплати 100% акцизного податку з усієї ваги (брутто) тютюнової суміші, до складу якої також входять не підакцизні товари; визнати протиправним та таким, що не відповідає правовому акту вищої юридичної сили, лист Міністерства фінансів України від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080; зобов`язати Міністерство фінансів України відкликати лист Міністерства фінансів України від 19 грудня 2019 року № 11320-10-62/34080, як такий, що не підлягає виконанню, обрано невірний спосіб захисту прав, що є підставою для відмови в задоволенні позову.

Таким чином, позовні вимоги ТОВ «Ханібаджер» нормативно та документально не підтверджуються та, як наслідок, не підлягають задоволенню.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На думку Окружного адміністративного суду міста Києва, відповідачами доведено правомірність оскаржуваних дій з урахуванням вимог, встановлених частиною другою статті 19 Конституції України та частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних у матеріалах справи, адміністративний позов не підлягає задоволенню.

Враховуючи викладене, Керуючись статтями 72-77, 241-246, 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Ханібаджер" - відмовити повністю.

Згідно з частиною першою статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Відповідно до частини другої статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України у разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Частина перша статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України встановлює, що апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, а на ухвалу суду - протягом п`ятнадцяти днів з дня його (її) проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення (ухвали) суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди за правилами, що діяли до набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Суддя В.В. Аверкова

Повний текст рішення виготовлений 19.11.2020.