Справа № 818/1439/16
Суддя: Хохуляк В.В.
Дата ухвалення: 2020-11-10 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

Іменем України

10 листопада 2020 року

Київ

справа №818/1439/16

адміністративне провадження №К/9901/36520/18

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Хохуляка В.В.,

суддів - Бившевої Л.І., Ханової Р.Ф.,

розглянув в судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 29.11.2016 (суддя - Соклов В.М.) та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2017 (головуючий суддя - Бондар В.О., судді: Калиновський В.А., Кононенко З.О.) у справі №818/1439/16.

встановив:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області (далі - ДПІ у м. Сумах) в якому просив суд визнати протиправними і скасувати:

податкове повідомлення-рішення від 04.10.2016 №/44597, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб в розмірі 120399,59 грн., з яких 96319,67 грн. за податковими зобов`язаннями та 24079,92 грн. за штрафними санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 04.10.2016 №/44595, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб в розмірі 322,95 грн. штрафних санкцій;

податкове повідомлення-рішення від 04.10.2016 №/44596, згідно з яким нараховано військовий збір в розмірі 5349,03 грн., яка складається із суми за податковими зобов`язаннями в розмірі 4279,22 грн. та штрафних санкцій в розмірі 1069,81 грн.;

рішення від 04.10.2016 №/44599 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого податку про застосування до платника податків - в розмірі 9744,03 грн.;

вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 04.10.2016 №/44600 з в сумі 97440,25 грн.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 29.11.2016, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2017, позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправними і скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м. Сумах від 04.10.2016 № /44597, № /44596, рішення від 04.10.2016 № /44599 про застосування штрафних санкцій та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 04.10.2016 № /44600. В задоволенні інших вимог - відмовлено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, ДПІ у м. Сумах оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Сумського окружного адміністративного суду від 29.11.2016, ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2017 в частині задоволення позову та прийняти у справі нове рішення про відмову у задоволенні позову повністю.

В обґрунтування своїх вимог ДПІ у м. Сумах посилається на те, що положення пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України в редакції, чинній як до 01.01.2015, так і в редакції, чинній з 01.01.2015 не передбачають право на включення до складу витрат оперативної діяльності витрат, пов`язаних із добровільним страхуванням відповідальності за заподіяння шкоди третім особам при здійсненні митної процедури транзиту, добровільного страхування відповідальності перевізника наземним транспортом (CMR), добровільного страхування вантажу.

Позивач не скористався своїм правом та не надав відзив на касаційну скаргу, що не перешкоджає розгляду даної касаційної скарги.

Переглядаючи прийняті у справі судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Відповідно до частини третьої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, контролюючим органом проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку з доходів фізичних осіб за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.12.2015, правильності нарахування, обчислення та сплати військового збору за період 01.01.2015 по 31.12.2015.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 19.09.2016 № 2763/18-19-13-04/5/191, в якому відображено висновки про наступні порушення:

1) пункту 164.1 статті 164, пункту 167.1 статті. 167, пункті 177.1, 177.2, 177 статті 177 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим донараховано до сплати в бюджет податку на доходи фізичних осіб в сумі 96319,67 грн., в тому числі по періодах: за 2014 рік - 40354,04 грн., за 2015 рік - 55965,63 грн.;

2) підпункту 177.5.1 пункту 177.5 статті 177 Податкового кодексу України у зв`язку із несвоєчасною сплатою авансових внесків з податку на дохід фізичних осіб;

3) пункту 4 частини першої статті 4, пункту 2 частини першої статті 7, пункту 4 частини першої статті 1, пункту 11 статті 8, пункту 2 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у зв`язку з чим нараховано до сплати в бюджет єдиного внеску в сумі 97 440,25 грн., в тому числі за 2014 рік - 65332,60 грн., за 2015 рік - 32107,65 грн.;

4) підпункту 163.1.1 пункту 163.1 статті 163, пункту 176.1 статті 176, підпункту 16-1 пункту 10 розділу 20 Податкового кодексу України та нараховано до сплати в бюджет військового збору з чистого доходу отриманого від підприємницької діяльності в сумі 4279,22 грн., в т.ч. по періодах за 2015 р. на 4279,22 грн.

На підставі названого акту перевірки відповідачем прийнято:

податкове повідомлення-рішення від 04.10.2016 №/44597, згідно з яким про збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб в розмірі 120399,59 грн., з яких 96319,67 грн. за податковими зобов`язаннями та 24079,92 грн. за штрафними санкціями;

податкове повідомлення-рішення від 04.10.201 №/44595, згідно з яким про збільшено суму грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб в розмірі 322,95 грн. штрафних санкцій;

податкове повідомлення-рішення від 04.10.2016 №/44596, згідно з яким нараховано військовий збір в розмірі 5349,03 грн., яка складається із суми за податковими зобов`язаннями в розмірі 4279,22 грн. та штрафних санкцій в розмірі 1069,81 грн.;

рішення від 04.10.2016 №/44599 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого податку про застосування до платника податків - в розмірі 9744,03 грн.;

вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 04.10.2016 №/44600 з в сумі 97440,25 грн.

Підставою для прийняття оскаржуваних рішень послугувало, на переконання посадових осіб податкового органу, завищення позивачем валових витрат за 2014 рік на суму 244 435,78 грн. в результаті включення до складу валових витрат вартості послуг страхування у сумі 244 435,78 грн. Відповідачем зазначено, що завищення витрат відбулося у результаті включення до складу валових витрат вартості послуг страхування відповідальності за заподіяння шкоди третім особам при здійсненні митної процедури транзиту, добровільного страхування відповідальності перевізника наземним транспортом (CMR), добровільного страхування вантажу. Також, аналогічне включення витрат на страхування мало місце і в 2015 році. У зв`язку з цим податковим органом сформовано висновок про завищення валових витрат на 285 281,86 грн. за 2015 рік.

Рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позову мотивовані тим, що норми Податкового кодексу України, які регулюють спірні правовідносини, не містять будь-яких обмежень щодо віднесення до складу валових витрат вартості послуг страхування відповідальності за заподіяння шкоди третім особам при здійсненні митної процедури транзиту, добровільного страхування відповідальності перевізника наземним транспортом (CMR), добровільного страхування вантажу. Також, враховуючи те, що посадовими особами податкового органу неправомірно сформовано висновок про завищення позивачем валових витрат у 2014 році та у 2015 році суди дійшли висновку про відсутність нарахування єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, штрафних санкцій за несвоєчасне нарахування єдиного соціального внеску, військового збору та прийняття вимоги.

Проте, Верховний Суд з такими висновками судів попередніх інстанції погодитись не може з огляду на наступне.

Відповідно до пункту 177.1 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення відносин) доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно із пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу (пункту 177.4 цієї статті).

Положеннями пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено, що витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, які враховуються для визначення об`єкту оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Відповідно до вимог підпункту 140.1.6 пункту 140.1 статті 140 Податкового кодексу України при визначенні об`єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення, зокрема, будь-які витрати із страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов`язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних засобів платника податку; будь-які витрати із страхування ризиків, пов`язаних із виробництвом національних фільмів (у розмірі не більше 10 відсотків вартості виробництва національного фільму); екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам; майна платника податку; об`єкта фінансового лізингу, а також оперативного лізингу, концесії державного чи комунального майна за умови, якщо це передбачено договором; фінансових, кредитних та інших ризиків платника податку, пов`язаних із провадженням ним господарської діяльності, в межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, що діє на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров`я або інших ризиків, пов`язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов`язковість якого не передбачена законодавством, або будь-яких витрат із страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України).

Приписами пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції Закону України від 28 грудня 2014 року №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності з 01 січня 2015 року) визначено перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, а саме:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1);

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2);

- суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (підпункт 177.4.3);

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).

Наведений у цій нормі перелік витрат, який є вичерпним і не підлягає розширеному тлумаченню.

За таких обставин, відсутні правові підстави для включення фізичною особою-підприємцем до витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, сплачених сум вартості послуг страхування відповідальності за заподіяння шкоди третім особам при здійсненні митної процедури транзиту, добровільного страхування відповідальності перевізника наземним транспортом (CMR), добровільного страхування вантажу.

Крім того, відповідно до частини четвертої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» позивач є платником єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з доходів, отриманих від провадження господарської діяльності.

Частиною другою статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування» передбачено, що платник єдиного внеску зобов`язаний, зокрема, своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; подавати звітність до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Базою нарахування єдиного внеску, відповідно до частини другої статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування», є сума доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

В силу положень пункту 3 частини одинадцятої статті 25 зазначеного Закону за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Пунктом 16-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 % від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Підставою для донарахування позивачеві основного зобов`язання та фінансових санкцій за платежем військовий збір став висновок контролюючого органу про заниження позивачем за період 2014-2015 рік податкових зобов`язань по податку на доходи фізичних осіб.

За таких обставин, висновки судів першої та апеляційної інстанцій не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права, а відтак їх рішення підлягають скасуванню з ухваленням нового судового рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Відповідно до частини першої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

постановив:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Головного управління Державної фіскальної служби у Сумській області задовольнити.

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 29.11.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2017 у справі №818/1439/16 скасувати в частині задоволення позову та прийняти в цій частині нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.

В іншій частині постанову Сумського окружного адміністративного суду від 29.11.2016 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 07.03.2017 у справі №818/1439/16 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк

Л.І. Бившева

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду