Справа № 806/2244/18
Суддя: Ватаманюк Р.В.
Дата ухвалення: 2020-11-04 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 806/2244/18

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Панкеєва В.А.

Суддя-доповідач - Ватаманюк Р.В.

04 листопада 2020 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Ватаманюка Р.В.

суддів: Полотнянка Ю.П. Драчук Т. О. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Стаднік Л. В.,

представників позивача: Гумінського М. В., Кришти В. В., Чуфарова І. О., Литвинчук Н. П.,

представника відповідача: Коршак Л. А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року (прийняте у м. Житомирі) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Валки-Ільменіт" (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Житомирській області (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

позивач 21.05.2018 звернувся із позовом до Житомирського окружного адміністративного суду в якому просив:

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість загальною сумою 1 586 786,00 грн, у тому числі: податкового зобов`язання - 1 269 429,00 грн, штрафних (фінансових) санкцій - 317 357,00 грн за порушення вимог п.185.1. ст.185, п.188.1. ст.188, п.п.39.1.1. п.39.1. ст.39 Податкового кодексу України (далі ПК України);

- № про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 421 128,00 грн, за порушення вимог п.185.1. ст.185, п.188.1. ст.188, п.п.39.1.1. п.39.1. ст.39 ПК України;

- № про збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток загальною сумою 1 930 124,00 грн, у тому числі: податкового зобов`язання - 1 544 099,00 грн, штрафних (фінансових) санкцій - 386 025,00 грн за порушення п.п.39.1.1. п.39.1., п.п.39.3.5.4. п.39.3. ст.39, п.п.135.5.11. п.135.5. ст.135, п.153.2. ст.153 ПК України.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 23.12.2019 позов задоволено у повному обсязі: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Житомирській області від 23.02.2018 №, № та №.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції відповідач подав апеляційну скаргу в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити в задоволенні позову повністю.

В обґрунтування апеляційної скарги позивач вказав, що судом першої інстанції безпідставно не враховано те, що позивачем при виборі зіставних компаній та розрахунку діапазону рентабельності не дотримано критерії відбору. Крім того, відібрано до власного переліку зіставних операцій компанії, які займалися не зіставною господарською діяльністю з КО (наприклад: ТОВ "Нестор&С" КВЕД 42.99 -Будівництво інших об`єктів), або недостатньо інформації про компанію у вільному доступі (наприклад ТОВ "Східкарбон", ТОВ "Алмаз", ПП "Схід", ТОВ "Донбас Восток", ТОВ "Вуглесервіс"- відсутня інформація щодо проведення господарської діяльності за звітні роки). Також позивачем використано пошукові системи мережі інтернет: www.google.com, .www.yandex.com, сайти компаній в мережі Інтернет і при виявленні потенційно зіставних компаній використав коди NACE Rev.2 (БД "РУСЛАНА"), як основний вид діяльності, та зроблено припущення, що всі або істотна частина фінансових результатів потенційно зіставних компаній відносяться до основного виду діяльності відібраних ними компаній. Таким чином, вказане підтверджує, що позивачем поверхнево проведено аналіз, відібраних ним потенційно зіставних компаній.

Разом з тим, враховуючи обґрунтування щодо використання методу чистого прибутку, як найбільш доцільного для наданих контрольованих операцій, контролюючим органом у відповідності до вимог пп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 ПК України визначення зіставності операцій здійснювалось з урахуванням галузевої специфіки та відповідних видів діяльності, що здійснюються підприємствами в зіставних з контрольованою операцією економічних (комерційних) умовах.

У поданому відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначив, що відповідач у апеляційній скарзі посилаючись на пп. 39.3.2 п. 39.3 ст. 39 ПК України, залишає поза увагою вимоги підпункту 14.1.159 пункту 14.1 статті 14 ПК України, відповідно до якого чітко встановлено, що до пов`язаних осіб належать юридичні та/або фізичні особи, які безпосередньо чи опосередковано можуть володіти корпоративними правами юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків. при цьому, будь-яких доказів щодо зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій, як того потребує підпункт 39.2.2 пункту 39.2 статті 39 ПК України, контролюючим органом, не надано, як під час розгляду справи в суді першої інстанції, так і не наведено в апеляційній скарзі.

Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 26.02.2020 відкрито апеляційне провадження, ухвалою суду від 23.03.2020 справу призначено до розгляду на 22.04.2020.

17.04.2020 представником позивача подано клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку із запровадженням карантину по всій території України.

Враховуючи положення ст. 30 Закону України "Про забезпечення санітарного та епідеміологічного благополуччя населення", ст. 11 Закону України "Про захист населення від інфекційних хвороб", п. 2 ч. 2 розділу ІІ Прикінцеві положення Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на запобігання виникнення і поширення короновірусної хвороби (COVID-19)" від 17.03.2020 N 530-IX, керуючись постановою Кабінету Міністрів України "Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" від 11.03.2020 №211 та рекомендації Ради суддів України від 16.03.2020 №9рс-186/20 про запровадження особливого режиму роботи судів на період проведення карантинних заходів, з метою запобігання поширенню гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, колегія суддів дійшла висновку про відкладення розгляду справи на 13.05.2020.

12.05.2020 представником позивача та відповідача подано клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку із запровадженням карантину по всій території України, розгляд справи відкладено на 07.10.2020.

Крім того, 07.10.2020 представником відповідача подано клопотання про відкладення розгляду справи з 07.10.2020 на іншу дату у зв`язку із запровадженням карантину по всій території України.

Протокольною ухвалою в судовому засіданні 07.10.2020 відкладено розгляд справи на 04.11.2020.

25.08.2020 до суду надійшла заява відповідача про заміну Головного управління ДФС у Житомирській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Житомирській області.

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України постановою від 19.06.2019 № 537 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби" утворено як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком 1; реорганізовано деякі територіальні органи Державної фіскальної служби шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів Державної податкової служби за переліком згідно з додатком 2; установлено, що територіальні органи Державної фіскальної служби, які реорганізуються, продовжують здійснювати свої повноваження до передачі таких повноважень територіальним органам Державної податкової служби. Серед переліку територіальних органів Державної податкової служби, що утворюються (додаток 1), визначено Головне управління ДПС у Житомирській області. Згідно із додатком 2 Головне управління ДФС у Житомирській області реорганізовується шляхом приєднання до Головного управління ДПС у Житомирській області.

Згідно ст. 52 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії судового процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Таким чином, колегія суддів в судовому засіданні 04.11.2020 дійшла висновку про необхідність замінити відповідача по справі № 806/2244/18 - Головне управління ДФС у Житомирській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Житомирській області.

В судовому засіданні 04.11.2020 представники позивача підтримали вимоги своєї апеляційної скарги, та просили колегію суддів її задовольнити, а рішення суду скасувати та задовольнити позовні вимоги повністю. Проти апеляційної скарги поданої відповідачем заперечили.

Представник відповідача заперечила проти апеляційної скарги товариства. Водночас просила апеляційну скаргу відповідача задовольнити, рішення суду першої інстанції скасувати та відмовити в задоволенні позовних вимог повністю.

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу відповідача необхідно залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін з таких підстав.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом першої інстанції встановлені та неоспорені сторонами такі обставини.

На підставі наказу начальника Головного управління ДФС у Житомирській області від 28.07.2016 №695 контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Валки-Ільменіт" з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій, з питань дотримання принципу "витягнутої руки" за результатами якої складено акт від 14.12.2017 №863/06-30-14-04.

У 3 розділі акта перевірки визначено наступні порушення податкового законодавства, допущені ТОВ "Валки-Ільменіт":

- порушення податкового законодавства з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій при визначенні обсягу оподатковуваного прибутку на суму 2 259 770 грн за 2013 рік та на суму 6 193 016 грн за 2014 рік, в результаті чого встановлено порушення п.п.39.1.1. п.39.1. та п.п.39.3.5.4. п.39.3. ст.39, п.п.135.5.11. п.135.5. ст.135, п.153.2. ст.153 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток підприємств у періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 544 099 грн, у т.ч. вересень-грудень 2013 в сумі 429356 грн, 2014 рік в сумі 1114743 грн;

- порушення податкового законодавства з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій при призначенні платником бази оподаткування операцій з постачання товарів за 2013-2014 роки, в результаті чого встановлено порушення п.185.1. ст.185, п.188.1. ст.188, п.п.39.1.1. п.39.1. ст.39 ПК України, внаслідок чого:

- занижено податок на додану вартість у періоді, що перевірявся, на загальну суму 1 269 429 грн, у т.ч. листопад 2013 в сумі 26543 грн, грудень 2013 р. - 425411 грн, січень 2014 р. - в сумі 99569 грн, березень 2014 р. - 4186 грн, квітень 2014 р. - 266575 грн, травень 2014 р. - 92399 грн, липень 2014 р. - 128701 грн, серпень 2014 р. - 73030 грн, вересень 2014 в сумі 153015 грн;

- завищено залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, що перевірявся, на загальну суму 421128 грн за грудень 2014.

За результатами виявлених порушень, контролюючим органом прийнято:

- податкове повідомлення-рішення від 23.02.2018 за № щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 1 586 786 грн, в тому числі 1 269 429 грн за податковими зобов`язаннями, 317357 грн штрафних санкцій;

- податкове повідомлення-рішення від 23.02.2018 за №, яким зменшено розмір від`ємного значення з податку на додану вартість у розмірі 421128 грн ;

- податкове повідомлення-рішення від 23.02.2018 за № щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 1 930 124 грн, в тому числі 1 544 099 грн за податковими зобов`язаннями, 386025 грн штрафних санкцій.

Позивач з метою оскарження висновків перевірки 18.01.2018 подав заперечення на акт перевірки від 14.12.2017 №863/06-30-14-04.

Відповідач листом від 22.02.2018 №1372/6/06-30-14-04-10 повідомив товариство, що висновки акту перевірки відповідають вимогам чинного законодавства.

Позивач направив до ДФС України скаргу від 07.03.2018 №172 про перегляд податкових повідомлень-рішень від 23.02.2018

Рішенням ДФС України від 07.05.2018 №15769/6199-99-11-01-02-25 скаргу ТОВ "Валки-Ільменіт" на податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Житомирській області від 23.02.2018 №, № та № залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

Позивач не погоджуючись із вказаними рішеннями звернувся до суду з даним позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції зазначив, що оскільки спірні правовідносини фактично полягають у встановленні факту правильності визначеності кола зіставних компаній, що дають можливість визначити рентабельність витрат ТОВ "Валки-Ільменіт", а відповідачем за результатами перевірки не надано доказів отримання достовірної інформації по підприємствам, що підлягають зіставленню та аналізу причин відбору або відхилення зіставних компаній, зокрема з урахуванням можливостей отримання фінансової інформації товариством з обмеженою відповідальністю "Валки-Ільменіт", суд вважає встановлені контролюючим органом порушення недоведеними, а донарахування податкових зобов`язань безпідставним.

Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції за такими доводами.

Відповідно до п. 185.1. статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; ввезення товарів на митну територію України; вивезення товарів за межі митної території України; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Згідно п.188.1. ПК України якої, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

За приписами п.135.1. ст.135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу (п.п.134.1.1. п.134.1. ст.134 ПК України).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

За правилами пункту 153.2 статті 153 ПК України оподаткування контрольованих операцій здійснювалося у порядку, передбаченому статтею 39 цього Кодексу.

У підпункті 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України, визначено, що контрольованими операціями є, зокрема, господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами; операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсотків нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсотків нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України. Цей перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, публікує щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок публікується протягом трьох місяців з моменту такої зміни.

Згідно з підпунктом 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України господарські операції, передбачені у абзацах 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума таких операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний звітний календарний рік.

Податковий контроль за встановленням відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" здійснюється шляхом моніторингу контрольованих операцій, опитування з питань трансфертного ціноутворення та проведення перевірок з питань дотримання платником податків принципу "витягнутої руки" (п.п.39.5.1. п.39.5. ст.39 ПК України).

Моніторинг умов контрольованих операцій здійснюється шляхом аналізу звітів про контрольовані операції, документації з трансфертного ціноутворення, отриманих, зокрема, на підставі запитів, надісланих відповідно до підпунктів 39.4.4 та 39.4.8 пункту 39.4 цієї статті, будь-яких інших інформаційних джерел, та шляхом отримання податкової інформації відповідно до статті 73 цього Кодексу.

З метою встановлення відповідності умов контрольованих операцій принципу "витягнутої руки" посадові особи контролюючого органу під час проведення аналізу звітів про контрольовані операції та/або документації з трансфертного ціноутворення, поданих платником податків відповідно до пункту 39.4 цієї статті, мають право проводити опитування уповноважених осіб та/або працівників платника податків.

Порядок проведення моніторингу контрольованих операцій та опитування встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику

Відповідно до п.п.39.2.1.3. п.39.2. ст.39 ПК України у разі коли в державі (на території) реєстрації такого нерезидента встановлено більше ніж одну ставку податку на прибуток (корпоративного податку), платником податку подається довідка (або її нотаріально засвідчена копія), що підтверджує обрану нерезидентом ставку податку на прибуток (корпоративного податку), встановлену у державі його реєстрації, до центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує податкову і митну політику, у строки, визначені підпунктом 39.4.2 цієї статті для подання звіту про контрольовані операції.

Разом з тим підпункт 39.2.2. п.39.2. ст.39 ПК України визначає порядок зіставлення комерційних та фінансових умов операцій.

Для визначення обсягу отриманих доходів та/або понесених витрат під час здійснення контрольованої операції платники податків і центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, проводять зіставлення такої контрольованої операції з іншими операціями, сторони яких не є пов`язаними особами.

Для цілей цього Кодексу операції визнаються зіставними, якщо вони здійснюються в однакових комерційних та/або фінансових умовах з контрольованою операцією.

Такі умови можуть бути визнані зіставними лише у разі, якщо відмінності між ними не мають істотного впливу на результати операції або можуть бути усунені шляхом коригування умов та/або результатів зіставних чи контрольованих операцій.

Під час визначення зіставності операцій, а також для коригування їх комерційних та/або фінансових умов аналізуються такі елементи контрольованої та зіставних операцій: товари (роботи, послуги), які є предметом операції; функції, які виконуються сторонами операції, активи, що ними використовуються, умови розподілу між сторонами операції ризиків та вигод, розподіл відповідальності між сторонами операції та інші умови операції (далі - функціональний аналіз); стала практика відносин та умови договорів, укладених між сторонами операції, які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); економічні умови діяльності сторін операції, включаючи аналіз відповідних ринків товарів (робіт, послуг), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг); бізнес-стратегії сторін операції (за наявності), які істотно впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Аналіз функцій, які виконуються сторонами операції, під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов операцій з умовами контрольованої операції здійснюється з урахуванням матеріальних та нематеріальних активів, що перебувають у розпорядженні сторін операції та використовуються в цілях отримання доходу.

Під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції також враховуються ризики сторін операції, пов`язані з провадженням господарської діяльності, що впливають на умови операції.

Під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції здійснюється аналіз характеристик ринків товарів (робіт, послуг), на яких проводяться такі операції. При цьому відмінності в характеристиках таких ринків не повинні істотно впливати на комерційні та/або фінансові умови операцій, які на них здійснюються, або такі відмінності повинні бути враховані під час проведення відповідного коригування.

Під час визначення зіставності характеристик ринків товарів (робіт, послуг) враховуються такі фактори: географічне місцезнаходження ринків та їх обсяги; наявність конкуренції на ринках, відносна конкурентоспроможність продавців та покупців на ринку; наявність на ринку однорідних (подібних) товарів (робіт, послуг); попит та пропозиція на ринку, а також купівельна спроможність споживачів; рівень державного регулювання ринкових процесів; рівень розвитку виробничої і транспортної інфраструктури; інші характеристики ринку, що впливають на ціни товарів (робіт, послуг).

Під час визначення зіставності комерційних та/або фінансових умов зіставних операцій з умовами контрольованої операції здійснюється аналіз комерційних стратегій сторін операцій, до яких, зокрема, належать стратегії, спрямовані на оновлення та удосконалення власної продукції, вихід на нові ринки збуту товарів (робіт, послуг).

З урахуванням результатів аналізу умов зіставних операцій платники податків та центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, здійснюють коригування умов та/або результатів зіставних чи контрольованої операції на основі того, що: доходи сторін операції, які не є пов`язаними особами, складаються з доходів від використання активів з урахуванням ризиків, пов`язаних з провадженням господарської діяльності в економічних умовах, що склалися на ринку товарів (робіт, послуг), та відображають функції, які виконуються кожною стороною операції відповідно до умов договору; додаткові функції та/або активи, які істотно впливають на рівень доходів та виконуються або залучаються під час здійснення операції, прийняття додаткових комерційних ризиків відповідно до бізнес-стратегії сторін операції (за умови незмінності всіх інших умов) тягне за собою підвищення рівня доходів, які планується отримати за такою операцією.

Відповідно до матеріалів справи, між ТОВ "Валки-Ільменіт" та ПрАТ "Кримський Титан" було укладено договір від 27.12.2012 №1460-1 поставки ільменітового концентрату в 2013 році з показником якості ТУ У-14-10-009-97. За умовами договору ціна, марка, якість, хімічний склад і графік поставок на кожний рік буде визначена у специфікаціях.

В подальшому між сторонами сформовано специфікацію на поставку товару у 2013 році №1 від 27.12.2012, додаткову угоду від 20.05.2013 №1 до договору поставки №1460-1 та додаткову угоду №2 від 05.09.2013.

На підтвердження факту передачі ТОВ "Валки-Ільменіт" ільменітового концентрату марки ТУ У-14-10-009-97 ПрАТ "Кримський Титан" в період з 01.09.2013 по 31.12.2013 на умовах, що визначені у договорі поставки від 27.12.2012 №1460-1FCA "Інкотермс" 2010 до матеріалів справи надано:

- акт прийому передачі продукції у обсязі 6008,781 т від 30.09.2013 №9-1/ВІ-13, накладну від 30.09.2013 №9-1/ВІ-13 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 11.09.2013 по 29.09.2013;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 3484,610 т від 31.10.2013 №10-1/ВІ-13, накладну від 31.10.2013 №10-1/ВІ-13 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 04.10.2013 по 30.10.2013;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 3777,921 т від 30.11.2013 №10-1/ВІ-13, накладну від 30.11.2013 №11-1/ВІ-13 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 01.11.2013 по 26.11.2013;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 5189,289 т від 31.12.2013 №12-1/ВІ-13, накладну від 31.12.2013 №12-1/ВІ-13 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 01.12.2013 по 30.12.2013.

У зв`язку з наявністю контрольованих операцій ТОВ "Валки-Ільменіт" 29.04.2014 було подано звіт про контрольовані операції з ПрАТ "Кримський Титан" впродовж за період з 01.09.2013 по 31.12.2013 від 29.04.2014 на загальну суму контрольованих операцій 83 751 704 грн, в тому числі операції з реалізації концентрату ільменітового 23 989 064 грн та за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 на загальну суму контрольованих операцій 86 812 370 грн, в т.ч. операції з реалізації концентрату ільменітового - 65 396 152 грн..

Звіт було прийнято Володарсько-Волинською об`єднаною ДПІ ГУ Міндоходів 29.04.2014, про, що свідчить квитанція №2.

Для визначення відповідності рівня цін контрольованих операцій ринковим цінам за вказані періоди товариством з обмеженою відповідальністю "Валки-Ільменіт" серед передбачених підпунктом 39.3.1. пункту 39.3.1. ст. 39 ПК України методів було обрано пп. 39.3.1.4 та застосовано метод чистого прибутку із застосуванням чистої рентабельності витрат.

З метою встановлення діапазону рентабельності для порівняння з фактичними даними рентабельності контрольованих операцій за 2013 рік позивачем за допомогою бази даних "RUSLANA" та бази даних "СПАРК" було проведено економічне дослідження з метою встановлення кола зіставних компаній.

Так, товариством обрано метод порівняльної неконтрольованої ціни та проведено економічне дослідження з метою встановлення рівня рентабельності з метою подальшого встановлення ціни реалізованого ільменітового концентрату. Контролюючим органом підтримано вибір позивачем методу чистого прибутку, однак проведено власне дослідження для встановлення зіставних компаній для підрахунку рівня рентабельності.

Для пошуку зіставних компаній позивачем у системі "RUSLANA" було застосовано наступні критерії: регіон дослідження - Україна, код КВЕД 07.29 Добування руд інших кольорових металів, наявність фінансової інформації, наявність збитків (для порівняння було взято до уваги три попередні роки) та перевірка на предмет незалежності. Зокрема компанія виключалась з переліку зіставних якщо: компанія мала дочірні підприємства, пряма, опосередкована або сумарна частка участі в яких дорівнює або перевищує 20%; компанія мала учасника (акціонера) - юридичну особу, пряма або опосередкована частка участі якого дорівнює або перевищує 20%; структура компанії була невідома.

У зв`язку з відсутністю позитивного результату за результатами пошуку за вказаними критеріями та у зв`язку з відсутністю у Податковому кодексі України інформації з приводу подальших дій позивачем на підставі Настанов ОЕСР було розширено критерії пошуку. Зокрема позивачем розширено регіон дослідження, вказано - ринок СНД та застосовано додаткові коди КВЕД, такі як: 07.10 - Добування залізних руд; 05.1 - Добування кам`яного вугілля; 08.12 - Добування піску, гравію, глин і каоліну; 08.91 - Добування мінеральної сировини для хімічної промисловості та виробництва мінеральних добрив; 08.99 - Добування інших корисних копалин і розроблення кар`єрів.

Додавання позивачем до критеріїв пошуку відмінних класифікаторів видів економічної діяльності від основного виду його діяльності обґрунтовано специфікою діяльності ТОВ "Валки-Ільменіт".

Водночас, позивачем застосовано додаткові коди КВЕД, які відповідають діяльності з видобування корисних копалин та є зіставними з діяльністю з видобутку ільменіту, а саме компанії, що виконують функції з видобутку руд, вугілля або сировини та інших корисних копалин, які є схожими за технологічними процесами та матеріальною базою позивача.

За результатами застосування наведених критеріїв пошуку позивачем обрано 11 українських компаній, що здійснюють максимально зіставну діяльність з ТОВ "Валки-Ільменіт", серед яких: ПрАТ "КВАРЦ КРЕМЕНЧУЦЬКЕ КАР`ЄРОУПРАВЛІННЯ", ТОВ "Заваллівський графіт", ТОВ "Шахтарськ антрацит", ТОВ "Кар`єр городниця", ПАТ "Яциново Слобідський кар`єр піску", ТОВ "Стоун Фаунд", ПП "Перлина Поділля 2005", ТОВ "Долинівськийщебневий завод", ТОВ "АфганПрофі", ТОВ "Шахта", ТОВ "Жежелівський кар`єр".

На підтвердження проведеного дослідження та в обґрунтування вибору кола зіставних компаній позивачем до матеріалів справи надано документацію з трансфертного ціноутворення.

У І розділі наданої документації міститься опис основних характеристик сфери діяльності товариства з обмеженою відповідальністю "Валки-Ільменіт", включаючи короткий опис світового та українського ринку титанової галузі.

ІІ розділ містить інформацію безпосередньо про діяльність та організаційну структуру товариства з обмеженою відповідальністю "Валки-Ільменіт".

У ІІІ розділі наведено інформацію з приводу контрольованих операцій, які було проаналізовано, включаючи їх основні параметри та процес ціноутворення в контрольованих операціях.

У ІV розділі міститься опис функцій, ризиків та активів сторін контрольованих операцій.

У V розділі містяться коментарі щодо вибору найбільш застосованого методу, який було використано для підтвердження рівня цін контрольованих операціях ринковому рівню цін, а також щодо вибору джерел інформації.

В VI розділу документації міститься інформація щодо визначення інтервалу внутрішньої рентабельності, а також висновки стосовно відповідності рентабельності сторін контрольованих операцій внутрішньому рівню.

В ході проведеного дослідження взято до уваги та проаналізовано: структуру групи компаній, серед яких ТОВ "Валки-Ільменіт" та ПрАТ "Кримський ТИТАН" (додаток1); основні параметри контрольованої операції №1 (додаток 1); дані для розрахунку показників чистої рентабельності витрат зіставних компаній в контрольованій операції №1 (додаток 4) та методологію розрахунку ринкового діапазону рентабельності (додаток 6).

У додатку 4 містяться фінансові показники ПрАТ "КВАРЦ КРЕМЕНЧУЦЬКЕ КАР`ЄРОУПРАВЛІННЯ", ТОВ "Заваллівський графіт", ТОВ "Шахтарськ антрацит", ТОВ "Кар`єр городниця", ПАТ "Яциново Слобідський кар`єр піску", ТОВ "Стоун Фаунд", ПП "Перлина Поділля 2005", ТОВ "Долинівськийщебневий завод", ТОВ "АфганПрофі", ТОВ "Шахта", ТОВ "Жежелівський кар`єр" за 2010-2012 роки, серед яких наведені дані виручки від реалізації, собівартості та операційного прибутку (збитку).

Наведені у 4 додатку показники використані для визначення ринкового діапазону рентабельності, що відображений у додатку 6. Чиста рентабельність витрат (ЧРВ) розраховується за наступною формулою: ЧРВ= ОП (прибуток від операційної діяльності) / (СР (собівартість реалізованих товарів) + ОВ (операційні витрати)).

На підставі отриманих фінансових показників і було розраховано інтерквартильний діапазон ринкового рівня чистої рентабельності витрат, що за підрахунком позивача становить від 0,88% до 15,99%, з медіаною 5,60%.

З урахуванням встановлених показників розраховано чисту рентабельність витрат у контрольованій операції №1 за 2013 рік, що становить 2,39%.

За результатами проведеної перевірки встановлено, що контролюючим органом виявлено порушення податкового законодавства, що полягають у тому, що ТОВ "Валки-Ільменіт" здійснюючи контрольовані операції із пов`язаною особою ПрАТ "Юкрейніан Кемікал Продактс" з реалізації ільменітового концентрату з показником якості ТУ У 14-10-009-97 у період з 01.09.2013 по 31.12.2013 та з 01.01.2014 по 31.12.2014. При визначені ціни операцій невірно визначило зіставні компанії для порівняння з діяльністю позивача. відповідач дійшов висновку про наявність факту заниження позивачем показника чистої рентабельності витрат з метою зменшення суми податкових зобов`язання.

У зв`язку з чим, відповідачем проведено власне дослідження з метою визначення кола зіставних юридичних осіб.

Зі змісту акту перевірки від 14.12.2017 №863/06-30-14-04 встановлено, що ГУ ДФС в Житомирській області використано наступні джерела інформації: база даних "RUSLANA", щомісячний інформаційний бюлетень "Огляд цін українського та світового товарних ринків, ДП "Держзовнішінформ" та офіційні інтернет сайти компаній.

При цьому, відповідач погодився з обраним позивачем методом чистого прибутку, який ґрунтується на порівнянні рентабельності контрольованої операції з ринковим діапазоном рентабельності у зіставних операціях, оскільки у 2013-2014 роках позивачем не реалізовувався концентрат ільменітовий іншим непов`язаним особам, а тому визначення порівняльної неконтрольованої ціни не є можливим.

Однак, відповідачем у акті перевірки визнано помилковим вибір позивачем зіставних компаній. Зокрема, податковий орган вказує на безпідставне розширення позивачем кодів класифікатора та наводить порушення, що полягає у незастосуванні позивачем географічного критерію. Також серед порушень, що допущені позивачем під час проведення дослідження вказано взяття фінансової інформації зіставних компаній за три останні роки.

За результатами проведеного контролюючим органом дослідження у додатках №3 і №4 до акту перевірки від 14.12.2017 №863/06-30-14-04 наведено три зіставні компанії (ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів", ПрАТ "Товкачівський ГЗК" та ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр") з метою визначення рентабельності взято для розрахунку їх показники за 2013 рік.

На підставі отриманих даних компаній контролюючим органом у додатку №5 вирахувано ринковий діапазон чистої рентабельності витрат, що становить від 11,81% до 17,73% у 2013 році.

Різниця показників чистої рентабельності витрат має наслідком нарахування іншої суми податкових зобов`язань.

З метою визначення рентабельності витрат ТОВ "Валки-Ільменіт" у контрольованих операціях за 2013 рік за результатами досліджень контролюючим органом визначено три зіставні компанії ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів", ПрАТ "Товкачівський ГЗК", ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр".

За результатами проведеного позивачем аналізу показників діяльності ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів" встановлено, що вказана компанія є пов`язаною особою, що в свою чергу суперечить встановленим п.п.39.2.2.1. п.39.2. ст.39 ПК України нормам.

Для визначення обсягу отриманих доходів та/або понесених витрат під час здійснення контрольованої операції платники податків і центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, проводять зіставлення такої контрольованої операції з іншими операціями, сторони яких не є пов`язаними особами.

Разом з тим, в обґрунтування залежності ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів" позивачем до матеріалів справи надано знімок екрану програми СПАРК від 25.12.2017, з якого встановлено, що 100% частка даного підприємства належить Юнайтед Компані Русал Сілікон Лімітед.

Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що визначення чистої рентабельності витрат ТОВ "Валки-Ільменіт" у контрольованій операції шляхом зіставлення показників рівня рентабельності ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів" є таким, що суперечить нормам чинного законодавства.

Крім того, віднесення вказаного товариства до переліку зіставних компаній відповідачем жодним чином не обґрунтовано.

При цьому діяльність ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів" не може бути зіставною компанією з діяльністю позивача в рамках контрольованих операцій, оскільки як детально встановлено судом першої інстанції наявні суттєві відмінності в технології отримання готової продукції, що прямо впливають на структуру та обсяги собівартості готової продукції.

Отже, фінансові показники ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів" не можуть бути використані для розрахунку ринкового діапазону рентабельності за 2013 рік, а віднесення вказаної компанії до переліку зіставних контролюючим органом є безпідставним.

Позивачем також наведено аналогічні підстави неможливості включення ПрАТ "Товкачівський ГЗК" до переліку зіставних компаній. Так, ПрАТ "Товкачівський ГЗК" є пов`язаною особою, у зв`язку з чим включення його до переліку зіставних є порушенням норм податкового законодавства.

Підтвердженням вказаної інформації є витяги з сайту SMIDA та СПАРК, де вказано, що 78% ПрАТ "Товкачівський ГЗК" належить іншій юридичній особі Мантарі Холдінгз Лімітед.

Крім того, продукцією підприємства є блоки стінні, камінь будівельний, кварцит, суміш щебенева, щебінь, що в свою чергу дозволяє суду зробити висновок про наявність суттєвих відмінностей у технологічних процесах позивача та ПрАТ "Товкачівський ГЗК" і як наслідок відмінностей у структурі собівартості готової продукції.

Разом з тим, за результатами проведеного ТОВ "Валки-Ільменіт" аналізу зіставності прийнятої контролюючим органом компанії для розрахунку діапазону чистої рентабельності витрат за 2013 рік, встановлено, що діяльність ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр" не є повністю зівставною з контрольованою операцією позивача з видобутку та реалізації концентрату ільмінітового. Оскільки ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр" займається реалізацією б/у машини та механізми, що є неспівставним продуктом та неспівставними функціями з контрольованою операцією, а також наявні суттєві відмінності в технології отримання готової продукції, що безпосередньо впливає на її собівартість.

Підтвердженням вказаного є витяг з сайту компанії з пропозиціями продажу 15 одиниць техніки.

Відтак, контролюючим органом під час вибірки зіставних компаній було обрано три компанії, що провадять діяльність за кодом КВЕД 08.12 Добування піску, гравію, глин і каоліну та КВЕД 08.99 Добування інших корисних копалин.

Однак, вся собівартість добутку та переробки ільменітовмісної руди на ТОВ "Валки-Ільменіт" сконцентрована лише на 4 % отриманої готової продукції, в той час як собівартість добутку та переробки сировини для щебеневої продукції у ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів", ПрАТ "Товкачівський ГЗК" та ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр" розподілена на обсяг готової продукції, що становить 95% від первісної корисної копалини.

Водночас, відмінностей між видобуванням ільменітовмісної руди та піску, щебеню будівельного, глини тощо, також є показники виходу готової продукції із корисної копалини, який становить 4% для концентрату ільменітового та 95% для щебеню, піску та глини.

Тобто, всі три компанії: ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів", ПрАТ "Товкачівський ГЗК", ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр" провадять господарську діяльність з видобутку піску, гравію, щебеню кар`єрним методом, що за своє чуттю має відмінні технологічні характеристики.

При цьому, ТОВ "Валки-Ільменіт" під час пошуку зіставних компаній було враховано коди КВЕД, що є максимально зіставними з діяльністю з видобутку ільменіту, а саме компанії, що виконують функції з видобутку руд, вугілля або сировини та інших корисних копалин, що є схожими за технологічними процесами та матеріальною базою, що використовуються позивачем у рамках здійснення контрольованої операції.

Крім того, між продуктами виробництва позивача і зіставних компаній, що визначені контролюючим органом існує відмінність поширення кінцевого споживання. Так, ільменітовий концентрат використовується у виробництві пігментного двоокису титану (ТЮ2) - одного з найважливіших компонентів при одержанні лакофарбових матеріалів, пластмас, паперу, хімічних волокон, гуми. Концентрати титановмісних руд використовуються для виготовлення титану (титанової губки), виплавки феросплавів і карбідів поодинокими компаніями відповідної спрямованості. В той час коли продукція зіставних компаній застосовується як будівельний матеріал або використовується як сировина для виготовлення будівельних матеріалів та споживається широким колом осіб.

Таким чином, апеляційний суд погоджується з твердженнями суду першої інстанції, що позивачем вірно визначено зіставні з контрольованими операціями компанії.

Стосовно визначення рентабельності витрат для встановлення обсягів податкових зобов`язань за контрольованими операціями у 2014 році суд апеляційної інстанції зазначає таке.

У 2013 році між ТОВ "Валки-Ільменіт" та ПрАТ "Кримський Титан" укладено договір від 19.12.2013 №1347-1 поставки ільменітового концентрату з показником якості ТУ У-14-10-009-97. За умовами договору умови та період поставки буде визначена у специфікаціях.

На підставі договору сторонами сформовано специфікацію на поставку товару у 2014 році №1 від 19.12.2013, додаткову угоду від 19.12.2013 №1 до договору поставки №1347-1.

Факт передачі ТОВ "Валки-Ільменіт" ільменітового концентрату марки ТУ У-14-10-009-97 ПрАТ "Кримський Титан" в період з 01.01.2014 по 31.12.2014 на умовах, що визначені у договорі поставки від 19.12.2013 №1347-1 FCA "Інкотермс" 2000 підтверджується наступними документами:

- акт прийому передачі продукції у обсязі 4048,472 т від 31.01.2014 №12-1/ВІ-13, накладну від 31.01.2014 №1-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 09.01.2014 по 31.01.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 3686,252 т. від 28.02.2014 № 2-1/ВІ-13, накладну від 28.02.2014 №2-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 10.02.2014 по 28.02.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 3113,481 т від 31.03.2014 № 3-1/ВІ-13, накладну від 31.03.2014 №3-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 12.03.2014 по 29.03.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 4272,688 т від 30.04.2014 № 4-1/ВІ-13, накладну від 30.04.2014 №4-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 06.04.2014 по 28.04.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 3785,436 т від 31.05.2014 № 5-1/ВІ-13, накладну від 31.05.2014 №5-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 02.05.2014 по 30.05.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 5150,623 т від 30.06.2014 № 6-1/ВІ-14, накладну від 30.06.2014 №6-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 06.06.2014 по 30.06.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 3586,073 т від 31.07.2014 № 7-1/ВІ-13, накладну від 31.07.2014 №7-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 02.07.2014 по 25.07.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 2566,598 т від 31.08.2014 № 8-1/ВІ-14, накладну від 31.08.2014 №8-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 04.08.2014 по 28.08.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 3112,278 т від 30.09.2014 № 9-1/ВІ-14, накладну від 31.09.2014 №9-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 05.09.2014 по 30.09.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 5169,87 т від 31.10.2014 № 10-1/ВІ-14, накладну від 31.10.2014 №10-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 02.10.2014 по 30.10.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 5899,90 т від 31.11.2014 № 11-1/ВІ-14, накладну від 31.11.2014 №11-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 06.11.2014 по 29.11.2014;

- акт прийому передачі продукції у обсязі 5966,638 т від 31.12.2014 № 12-1/ВІ-14, накладну від 31.12.2014 №12-1/ВІ-14 та вантажні накладні станції відправлення Нова Борова з 03.12.2014 по 31.12.2014.

Відтак між товариством з обмеженою відповідальністю "Валки-Ільменіт" та ПрАТ "Кримський Титан" у 2014 році здійснювались контрольовані операції з купівлі-продажу концентрату ільменітового.

У зв`язку з наявністю контрольованих операцій товариством з обмеженою відповідальністю "Валки-Ільменіт" 28.04.2015 було подано звіт про контрольовані операції з ПрАТ "Кримський Титан" впродовж 01.01.2014 по 31.12.2014.

До звіту долучено інформацію про пов`язаність осіб та відомості про особу, що бере участь у контрольованих операціях (ПрАТ "Кримський Титан").

Зазначени звіт прийнято Володарсько-Волинської об`єднаною ДПІ ГУ Міндоходів 28.04.2015, про що свідчить квитанція №2.

Аналогічно попередньому періоду, позивачем для пошуку зіставних компаній у системі "RUSLANA" було застосовано критерії: регіон дослідження - Україна, код КВЕД 07.29 Добування руд інших кольорових металів, наявність фінансової інформації, наявність збитків (для порівняння було взято до уваги три попередні роки) та перевірка на предмет незалежності.

У зв`язку з тим, що в результаті застосування наведених критеріїв пошуку та аналізу діяльності компаній не вдалося виявити потенційно зіставні компаній на українському ринку, позивачем як і у минулому періоді було розширено регіон дослідження - ринок СНД та застосовано додаткові коди КВЕД 05.10 - Добування кам`яного вугілля; 05.20- Добування бурого вугілля; 07.10- Добування залізних руд; 07.21- Добування уранових і торієвих руд; 07.29- Добування руд інших кольорових металів; 08.11- Добування декоративного та будівельного каменю, вапняку, гіпсу, крейди та глинистого сланцю; 08.12- Добування піску, гравію, глин і каоліну; 08.91- Добування мінеральної сировини для хімічної промисловості та виробництва мінеральних добрив; 08.92- Добування торфу, 08.99- Добування інших корисних копалин і розроблення кар`єрів.

За результатами пошуку обрано 15 компаній, що здійснюють максимально зіставну з позивачем господарську діяльність, дві компанії Російської Федерації: "Друза" та "Артель Старателей Невьянский Прииск", два підприємства країни Казахстан: "Bapy Mining" та "Фирма Рапид" та 11 українських компаній: ТОВ "Донбасконтракт", ТОВ "Фірма Річна", "Нестор&С ТОВ", ТОВ "Північне", ТОВ "Шахтарськ Антроцит", ТОВ "Східкарбон", ТОВ "Алмаз", ПП "Схід", ТОВ "Антроцитдон", ТОВ "Донбасс Восток", ТОВ "Вуглесервіс".

Як і дослідження за контрольованими операціями у 2013 році на замовлення позивача підприємством ТОВ "Ернест енд Янг" проаналізовано контрольовані операції за 2014 рік та сформовано пакет документів в обґрунтування показників чистої рентабельності витрат методом порівняльної неконтрольованої ціни.

При цьому структура сформованого дослідження є ідентичною дослідженню з трансфертного ціноутворення за 2013 рік, а сторони контрольованої операції у вказаному періоді залишились незмінними.

У перши п`яти розділах розкрито питання характеристик сфери діяльності позивача та його структури, проаналізовано світовий ринок титанової галузі та основні параметри ціноутворення в контрольованих операціях, та обґрунтовано вибір методу визначення рівня цін у контрольованих операціях.

В шостому розділі документації міститься економічний аналіз, обґрунтовано процес пошуку зіставних компаній, наведено результати вибірки таких компаній та розраховано необхідні показники.

У додатку 2 до документації з трансфертного ціноутворення наведено основні параметри контрольованої операції з поставки концентрату ільменітового.

Наведені у таблицях пункту 6.1.7 Розділу 6 дослідження показників 15 підприємств використані для визначення ринкового діапазону рентабельності, що відображені у цьому ж розділі. На підставі розрахованої чистої рентабельності зіставних компаній визначено її діапазон, що становить: від 1,44% до 14,90% з медіаною 5,35% . В результаті отриманих даних на основі фінансових показників ТОВ "Валки-Ільменіт" з 01.01.2014 по 31.12.2014 було розраховано чисту рентабельність витрат товариства під час здійснення контрольованих операцій з ПрАТ "Кримський Титан", що становить 8,91%.

Як і в результаті перевірки визначення рентабельності витрат контрольованої операції за попередній період, за результатами перевірки здійснених операцій у 2014 році контролюючим органом встановлено порушення, що полягає у заниженні ТОВ "Валки-Ільменіт" показника такої рентабельності з 18,38% (що визначені відповідачем) до 8,91% та як наслідок штучне занищення податкових зобов`язань.

За результатами власного дослідження контролюючого органу, визначено наступне коло зіставних юридичних осіб: ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів", ТДВ "Коростенський щебзавод" та ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр".

З приводу неможливості зіставлення показників ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів" та ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр" позивачем наведено ті ж самі обставини, що за контрольованими операціями 2013 року: вказані підприємства в період з 2011 по 2013 рік є залежними та їх господарська діяльність реалізується у інший спосіб та із застосуванням відмінних технологічних процесів від діяльності ТОВ "Валки-Ільменіт".

З приводу віднесення до переліку зіставних компаній ТДВ "Коростенський щебзавод" позивачем також наведено факт залежності вказаної компанії.

На підтвердження вказаного до матеріалів справи надано роздруківку з сайту ТДВ "Коростенський щебзавод" та інформацію бази даних СПАРК, зі змісту яких встановлено, що компанія входить в групу COMSPEC та у 2012 році 100% частки компанії належало ТОВ "Техрозробка". Відмінність у обсягах отримання готової продукції між концентратом ільменітовим та щебенем та різницею між розповсюдженням кінцевого застосування видобутої продукції.

Водночас відповідач вказує, що при відборі даної зіставної компанії контролюючим органом було враховано інформацію щодо відсутності операцій, сторони яких є пов`язаними особами, отриману від компетентних органів Республіки Білорусь.

На підтвердження вказаного до матеріалів справи надано лист Міністерства по податкам і зборам Республіки Білорусь від 24.10.2017 №4-17/33669, та додаткових документів, що свідчать про відсутність між ТДВ "Коростенський щебзавод" та ТОВ "Торговий дім "Коростенський щебзавод" контрольованих операцій.

При цьому судом першої інстанції вживались заходи з метою отримання від товариства з додатковою відповідальністю "Коростенський щебзавод" копій декларацій з податку на додану вартість за 2014 рік з додатками №5, фінансової звітності за 2014 рік, загальної інформації щодо ТДВ "Коростенський щебзавод" та результатів діяльності за період, що підлягав перевірці, інформації про результати проведеного аналізу фінансово-господарської діяльності ТОВ "Техрозробка" та опрацювання встановлених ризиків операцій внаслідок здійснених контролюючим органом контрольних заходів з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства (довідки, акти про результати перевірки, додатки до актів тощо) за 2014 рік, копій податкових декларацій за користування надрами ТДВ "Коростенський щебзавод" за звітні податкові періоди 2014 року. Однак, зазначених документів до суду не надано.

Слід зазначити, що база даних " ОСОБА_1 " не містить інформації щодо окремих операцій господарюючих суб`єктів, а містить тільки певні показники їх фінансової звітності загальної діяльності, що вказує на відсутність у позивача об`єктивної можливості аналізу показників зіставних компаній лише по окремим операціям.

Крім того, твердження відповідача про відсутність по ПрАТ "Товкачівський ГЗК", ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів", ТДВ "Коростенський щебзавод" та ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр" звітів про контрольовані операції за 2013-2014 рік, що в свою чергу свідчить про можливість їх включення до кола зіставних підприємств є безпідставними. Водночас, доказів відсутності пов`язаності ТДВ "Коростенський щебзавод" з ТОВ "Техрозробка" та іншими юридичними особами відповідачем також не надано.

Контролюючим органом залишено поза увагою факт неможливості встановлення товариством з обмеженою відповідальністю "Валки-Ільменіт" достовірної інформації з приводу звітів інших компаній на момент подання своїх звітів.

Також відповідач вказує, що позивачем відібрано зіставні компанії, які на дату складання документації з трансфертного ціноутворення та на дату здійснення контрольованих операцій у 2014 році були в неактивному стані: ТОВ "Донбасконтракт", "Нестор&С ТОВ", ТОВ "Шахтарськ Антроцит", ТОВ "Східкарбон", ТОВ "Алмаз", ПП "Схід", ТОВ "Донбасс Восток". Остання документація про діяльність підприємств була подана за 2013 рік, тоді як для визначення рентабельності контрольованих операцій ТОВ "Валки-Ільменіт" за 2013 рік було взято фінансові показники зіставних компаній за період з 2010 по 2012 рік, а по операціям за 2014 рік - за період з 2011 по 2013 рік відповідно.

Однак, в обґрунтування взяття саме попередніх періодів позивачем об`єктивно наведено факти неможливості отримання у певному році фінансових показників компаній за поточний рік, оскільки бази даних, що є джерелами інформації формуються на підставі показників господарської діяльності, звітність яких формується підприємствами за попередній рік у різний період наступного року.

Разом з тим, щодо незастосування ТОВ "Валки-Ільменіт" географічного критерію під час визначення кола зіставних компаній варто зазначити, що позивачем за контрольованими операціями у 2014 році було відібрано з 15 визначених 11 українських компаній. За результатами визначення діапазону чистої рентабельності витрат зіставних компаній встановлено негативну динаміку, рівня рентабельності у порівнянні з зіставленням 15 компаній за той самий період. Так, діапазон чистої рентабельності витрат за 2014 рік з урахуванням 15 відібраних компаній становить від 1,44% до 14,90%, тоді як з урахуванням географічно чого критерію та застосування показників 11 компаній має наслідком зменшення рентабельності в межах 1,36% до 8,24%. Під час здійснення дослідження трансфертного ціноутворення позивачем взято компанії в країнах зі схожими економічними умовами розвитку.

Водночас чіткого визначення критерію відбору зіставних компаній за географією не існує. Натомість твердження відповідача є помилковими, оскільки відповідачем взято до уваги географічний критерій та обмежено пошук ринками СНД, що з урахуванням Настанов ОЕСР є можливим. Для порівняння діяльності та фінансових результатів потенційно зіставних компаній для аналізу позивачем брався період за три попередні роки до періоду здійснення операції. Вказані дії визнаються судом обґрунтованими, оскільки згідно Настанов ОЕСР застосування показників певного періоду дозволяє забезпечити надійність результатів аналізу ціноутворення.

Безпідставними є також твердження відповідача про неможливість застосування Настанов ОЕСР платниками податків як норм прямої дії. Позивачем застосовано вказані норми у зв`язку з відсутністю у податковому законодавстві України норми, що врегульовувала би випадки неможливості встановлення кола зіставних компаній за повним переліком критеріїв. У зв`язку з чим, Настанови ОЕСР для українських компаній мають лише рекомендаційний характер, однак у вказаних умовах їх застосування визнається обумовленим наявністю об`єктивних обставин. Крім того, відповідачем під час здійснення власного економічного дослідження на підставі Настанов ОЕСР було розширено критерій кодів КВЕД.

В обґрунтування заниження ТОВ "Валки-Ільменіт" ціни на реалізований концентрат ільменітовий за контрольованою операцією податковим органом у акті перевірки також наведено факт наявності у 2014 році договору поставки позивачем концентрату швейцарській компанії Tоlexis Enterprises AG за ціною в двічі вищою ніж розраховано по контрольованих операціях.

Договором контрольованих операцій від 19.12.2013 №1347-1 умовами поставки вказано FCA "Інкотермс" 2006 що передбачає передачу товару продавцем без понесення витрат на транспортування.

Тоді як за умовами договору між ТОВ "Валки-Ільменіт" та Tоlexis Enterprises AG відбувались поставки на умовах DAP "Інкотермс" 2010, що в свою чергу передбачало доставку продавцем товару до кордону покупця та сплату витрат на фрахт, транспорт та експортне мито (інші податки) в країні відправлення вантажу.

Отже, наведені обставини обґрунтовують наявність об`єктивної різниці в ціні поставленого товару, та відповідачем залишено поза увагою різниця в умовах поставки по вказаним договорам

При цьому помилковими є доводи відповідача, що сам по собі факт участі іншої компанії у статутному фонді підприємств що включені до списку зіставних не свідчить про не можливість застосування їх показників під час визначення рентабельності витрат, адже такі підприємства могли не здійснювати контрольовані операції, в тому числі здійснювати не лише контрольовані операції.

ТОВ "Валки-Ільменіт" під час проведення дослідження трансфертного ціноутворення використовували відкриті джерела інформації, з яких могли встановити наявність факту пов`язаності певних юридичних осіб, однак жодним чином не могли встановити наявність чи відсутність та обсяги контрольованих операцій таких компаній.

Відтак, визначальною ознакою відбору підприємств для зіставлення був сам факт наявної залежності тої чи іншої фірми.

Твердження відповідача на можливість встановлення факту відсутності у ПрАТ "Товкачівський ГЗК", ТОВ "Глухівський кар`єр кварцитів", ТДВ "Коростенський щебзавод" та ПАТ "Гайворонський спеціалізований кар`єр" контрольованих операцій у зв`язку з неподанням ними податковому органу звітів про такі операції є необ`єктивними, оскільки позивач не міг встановити факт подання чи неподання вказаними компаніями звітів про контрольовані операції на момент формування власної звітності.

Разом з цим у разі не подання ТОВ "Валки-Ільменіт" у встановлені строки звітності по контрольованим операціям мало би наслідок накладення інших штрафів на позивача у відповідності до п. 120.3. ст.120 ПК України.

Таким чином, у зв`язку з відсутністю компаній з аналогічним видом діяльності з метою встановлення рівня рентабельності позивачем було визначено коло зіставних компаній, що реалізують господарську діяльність з видобутку корисних копалин та мають подібний до ТОВ "Валки-Ільменіт" технологічний процес.

При цьому, розраховане контролюючим органом відхилення значення показника рентабельності контрольованої операції від мінімального значення нового діапазону є необґрунтованим та висновок відповідача про заниження обсягів доходів позивача під час здійснення контрольованої операції, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, та заниження бази оподаткування податком на додану вартість у 2013, 2014 роках є хибним та не відповідає дійсним обставинам справи.

Оскільки спірні правовідносини фактично полягають у встановленні факту правильності визначеності кола зіставних компаній, що дають можливість визначити рентабельність витрат ТОВ "Валки-Ільменіт", а відповідачем за результатами перевірки не надано доказів отримання достовірної інформації по підприємствам, що підлягають зіставленню та аналізу причин відбору або відхилення зіставних компаній, зокрема з урахуванням можливостей отримання фінансової інформації товариством з обмеженою відповідальністю "Валки-Ільменіт", суд вважає встановлені контролюючим органом порушення недоведеними, а донарахування податкових зобов`язань безпідставним.

Водночас, проведені позивачем економічні дослідження, результати яких наведені у документації з трансфертного ціноутворення за 2013 та 2014 роки, відповідають вимогам чинного у 2013-2014 роках законодавства України та Настановам Організації економічного співробітництва та розвитку щодо трансфертного ціноутворення для транснаціональних компаній та податкових служб.

Отже, з урахуванням встановлених обставин справи позивачем під час дослідження трансфертного ціноутворення та нарахування податкових зобов`язань за контрольованими операціями у 2013, 2014 роках не порушено норми ПК України.

Колегія суддів зазначає, що ні в акті перевірки ні в суді першої інстанції, а ні під час перегляду справи в апеляційній інстанції (зокрема в доводах апеляційної скарги) відповідачем не доведено доказів того, що відібрані позивачем зіставні компанії, маючи в своїй структурі пов`язаних осіб, не здійснювали з ними господароських операцій у відповідних аналізованих періодах та, всупереч нормам підпункту 39.1.3 пункту 39.1 статті 39 ПК України відповідачем не спростовано, що визначена позивачем ціна контрольованої операції являється звичайною, оскільки не доведено, що показники ринкової рентабельності відібраних відповідачем зіставних компаній не ґрунтуються на операціях з пов`язаними особами.

У зв`язку з чим податковим органом протиправно прийнято податкові повідомлення-рішення від 23.02.2018 №, № та № якими збільшено суми податкових зобов`язань та нараховано штрафні санкції.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

замінити відповідача по справі № 806/2244/18 - Головне управління ДФС у Житомирській області на його правонаступника - Головне управління ДПС у Житомирській області.

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2019 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 11 листопада 2020 року.

Головуючий Ватаманюк Р.В.

Судді Полотнянко Ю.П. Драчук Т. О.