Справа № 160/5150/20
Суддя: Дєєв Микола Владиславович
Дата ухвалення: 2020-11-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 листопада 2020 року Справа № 160/5150/20
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі судді Дєєва М.В. розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу
за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1
до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
13.05.2020 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду залишено позовну заяву без руху, через невідповідність вимогам ст. ст.160, 161 КАС України та встановлено позивачу строк для усунення недоліків.
19.05.2020 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду відмовлено у задоволенні клопотання позивача про продовження строків усунення недоліків.
На виконання вимог ухвали від 13.05.2020 року позивач усунув недоліки позовної заяви у встановлений судом строк.
02.06.2020 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду відкрито спрощене позовне провадження без виклику (повідомлення) сторін.
26.06.2020 року від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшов відзив на позовну заяву, відповідно до якого вказано, що відповідачем була проведена перевірка позивача в ході якої встановлені порушення вимог діючого законодавства. За наслідками встановлених порушень відповідачем складено акт перевірки та винесено оскаржувані податкові повідомлення - рішення. Відповідач вважає податкові повідомлення - рішення правомірними, та такими, що винесені відповідно до вимог діючого законодавства, у зв`язку з чим, підстави для їх скасування відсутні.
01.07.2020 року ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду клопотання позивача про розгляд справи у судовому засіданні з викликом сторін та клопотання відповідача про розгляд справи за участю сторін задоволено частково, вирішено розгляд справи здійснювати за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче судове засідання.
15.07.2020 року у підготовчому судовому засіданні відкладено підготовче судове засідання, у зв`язку із необхідністю надання часу відповідачу для підготування заперечень на відповідь на відзив.
15.07.2020 року від позивача надійшла відповідь на відзив, відповідно до якої вказано, що позивач заперечує всі доводи відповідача наведені у відзиві на позовну заяву, оскільки відповідач не наводить жодних заперечень щодо наведених позивачем обставин та правових підстав позову, не наводить жодної оцінки та обґрунтованого спростування наведених позивачем доказів.
21.07.2020 року у підготовчому судовому засіданні було закрито підготовче провадження та вирішено перейти до розгляду справи по суті.
05.08.2020 року у судовому засіданні витребувано у відповідача пояснення з приводу того, що позивач є чи не є податковим агентом та має сплачувати податки від ціни не нижче, чим встановлено у відповідній постанові та пояснення щодо витрат позивача, у зв`язку з чим оголошено перерву на стадії розгляду справи по суті.
11.08.2020 року від відповідача надійшли додаткові пояснення по справі, витребувані судом.
11.08.2020 року у судовому засіданні завершено стадію пояснень та з метою дослідження письмових доказів, наявних в матеріалах справи оголошено перерву.
15.09.2020 року відповідно до довідки секретаря судового засідання, судове засідання знято з розгляду.
01.10.2020 року клопотання представника позивача про відкладення судового засідання задоволено, продовжено перерву на стадії дослідження письмових доказів.
13.10.2020 року відповідач належним чином повідомлений про дату, час та місце розгляду справи не з`явився, від позивача надійшло клопотання про продовження розгляду справи за його відсутності в порядку письмового провадження, у зв`язку з чим вирішено продовжити розгляд справи в порядку письмового провадження.
Розглянувши подані документи і матеріали, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд вважає позовні вимоги такими, що підлягають задоволенню, з наступних підстав.
- п.170.1.1 п.170.1 ст.170, п.177.1, п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) занижено податок на доходи фізичних осіб у розмірі 256771,36 грн. у т.ч. за 2017 р. - 119661,69 грн., за 2018р. - 137109,67 грн.;
- п.292.1 ст.292 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями) - занижено суму єдиного податку на 4284,46 грн., у тому числі за 2016 р. - 3087,61 грн., за 1 кв.2017р. - 1196,85 грн.;
27.12.2019 року не погоджуючись із вищевказаними висновками акту перевірки позивачем було подано відповідачу заперечення на акт вих.271219/1.
11.01.2020 року відповідачем за результатами розгляду заперечень було надано відповідь №3414/04-36-33-06/ НОМЕР_1 , відповідно до якої висновки перевірки залишено без змін.
24.01.2020 року позивачем було подано до Державної податкової служби України скаргу на вищевказані податкові повідомлення-рішення.
Позивач вважає, що вищевказані податкові повідомлення-рішення є протиправними та такими, що підлягають скасуванню, що і стало підставою для звернення із даним адміністративним позовом до суду.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.
У відповідності до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.
Підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 ст. 62 Податкового кодексу України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок, відповідно до вимог цього Кодексу, а також, перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого, покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.
Пунктом 75.1 ст.75 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до ст.75.1.2. статті 75 Податкового кодексу України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів.
Відповідно до п.164.1ст.164 ПК України, базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених розділом IV. Загальний оподатковуваний дохід це будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 177.2 статті 177 розділу IV ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
За правилами Податкового кодексу України, підставою для віднесення до складу витрат сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат.
Отже, чистий оподатковуваний дохід, який є об`єктом оподаткування для фізичних осіб - підприємців від провадження господарської діяльності, визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом і документально підтвердженими витратами, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин тощо. При цьому, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів, які повинні містити обов`язкові реквізити.
- завищення загальної суми документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю на загальну суму 1254485,12 грн., в т.ч. у 2017 році на 582334,24 грн., у 2018 році 672150,88 грн.
Щодо надання в суборенду приміщень фізичним особам-підприємцям нижче встановленої мінімальної вартості місячної орендної плати одного квадратного метра згідно рішення Дніпровської міської ради та заниження податкових зобов`язань з ПДВ від надання в суборенду приміщень, суд зазначає наступне.
Судом встановлено, що для здійснення підприємницької діяльності, ФОП ОСОБА_1 уклав, зокрема наступні договори оренди приміщення з обладнанням:
- Договір оренди № АК 110714 нежитлового приміщення з обладнанням від 23.07.2014 року для здійснення діяльності з виготовлення, обробки та переробки харчових продуктів, у тому числі для закладу громадського харчування. Загальна площа оренди 1 012,0 кв.м., з 01.01.2015 року загальна площа оренди складає 477,2 кв.м (згідно додаткової угоди № 3 від 31.12.2014 р), розмір орендної плати складає 10,00 грн. з ПДВ за 1 кв.м., строк дії до 22.06.2017 року.
- Договір оренди № АК 240617 нежитлового приміщення з обладнанням від 23.06.2017 р. для здійснення діяльності з виготовлення, обробки та переробки харчових продуктів, у тому числі для закладу громадського харчування. Загальна площа оренди 477,2 кв.м., розмір орендної плати складає 10,00 грн. з ПДВ за 1 кв.м., з 01.04.2018 р. - 24,00 грн. з ПДВ (згідно додаткової угоди № 2 від 29.03.2018р.) Строк дії до 22.05.2020 року.
Також, ФОП ОСОБА_1 було передано у суборенду частину орендованих приміщень іншим суб`єктам господарської діяльності, уклавши наступні договори суборенди:
- Договір суборенди № СО160216 нежитлового приміщення з обладнанням від 16.02.2016 року (суборендар: фізична особа - підприємець ОСОБА_2 (і.н. НОМЕР_2 ), для здійснення діяльності з виготовлення, обробки та переробки харчових продуктів, у тому числі для закладу громадського харчування. Загальна площа 248,8 кв.м., з 01.02.2017 року загальна площа 95,4 кв.м (згідно додаткової угоди № 1 від 21.12.2016 року), розмір орендної плати складає 12,00 грн. без ПДВ, з 04.04.2017 року розмір орендної плати складає 12,00 грн. з ПДВ (згідно додаткової угоди № 2 від 04.04.2017 р.), строк дії до 22.06.2017 року.
- Договір суборенди № СО230617 нежитлового приміщення з обладнанням від 23.06.2017 року (суборендар: фізична особа - підприємець ОСОБА_2 (і.н. НОМЕР_2 ), для здійснення діяльності з виготовлення, обробки та переробки харчових продуктів, у тому числі для закладу громадського харчування. Загальна площа 95,4 кв.м., розмір орендної плати складає 12,00 грн. з ПДВ, з 01.04.2018 року розмір орендної плати складає 30,00 грн. з ПДВ (згідно додаткової угоди № 1 від 29.03.2018 р.), строк дії до 22.05.2020 року.
- Договір суборенди № КР-64.16 нежитлового приміщення з обладнанням від 21.12.2016 року (суборендар: фізична особа - підприємець ОСОБА_3 (і.н. НОМЕР_3 ), для здійснення діяльності з виготовлення, обробки та переробки харчових продуктів, у тому числі для закладу громадського харчування. Загальна площа 153,4 кв.м., розмір орендної плати складає 12,00 грн. без ПДВ, з 04.04.2017 року розмір орендної плати складає 12.00 грн. з ПДВ (згідно додаткової угоди № 1 від 04.04.2017 р.), строк дії до 22.06.2017 року.
- Договір суборенди № КР-23.06 нежитлового приміщення з обладнанням від 23.06.2017 року (суборендар: фізична особа - підприємець ОСОБА_3 (і.н. НОМЕР_3 ), для здійснення діяльності з виготовлення, обробки та переробки харчових продуктів, у тому числі для закладу громадського харчування. Загальна площа 153,4 кв.м., розмір орендної плати складає 12,00 грн. з ПДВ, з 01.04.2018 року розмір орендної плати складає 30,00 грн. з ПДВ (згідно додаткової угоди № 1 від 29.03.2018 р.), строк дії до 22.05.2020 року.
Контролюючим органом факт порушення встановлений наступним чином: вирахувано вартість 1 кв.м. оренди та вирахувано вартість 1 кв.м. суборенди, після цього зроблено висновок про те, що оскільки вартість 1 кв.м. суборенди є меншою ніж вартість 1 кв.м. оренди, відповідно, позивачем порушено вимоги п.177.4 ст. 177 ПК України.
Операції з надання майна в суборенду з метою оподаткування за своєю суттю належать до постачання послуг згідно з пп. 14.1.185 п. 14.1 ст.14 ПК України.
За пп. "б" п. 185.1 статті 185 ПК України постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 ПКУ є об`єктом оподаткування ПДВ.
Відповідно до п.п.14.1.185 п. 14.1 ст.14 ПК України постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є:
а) досягнення домовленості утримуватися від певної дії або від конкуренції з третьою особою чи надання дозволу на будь-яку дію за умови укладення договору;
б) постачання послуг за рішенням органу державної влади чи органу місцевого самоврядування або в примусовому порядку;
в) постачання послуг іншій особі на безоплатній основі;
г) передача результатів виконаних робіт, наданих послуг платнику податку, уповноваженому згідно з договором вести облік результатів спільної діяльності без утворення юридичної особи, а також їх повернення таким платником податку після закінчення спільної діяльності;
ґ) передача (внесення) виконаних робіт, наданих послуг як вклад у спільну діяльність без утворення юридичної особи, а також повернення послуг;
д) постачання послуг з розміщення знаку відповідної торгової марки або самого товару чи послуги в кінофільмі, серіалі або телевізійній програмі, які є візуальними (глядачі лише бачать продукт або знак торговельної марки, продукт чи торговельна марка згадується у розмові персонажа; товар, послуга чи торговельна марка органічно вплітаються в сюжет і є його частиною).
Пунктом 187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Згідно з п.188.1 ст. 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
Посилаючись на заниження податку на доходи фізичних осіб та податкових зобов`язань з ПДВ від надання в суборенду приміщення контролюючий орган зазначає, що вартість суборенди була нижчою від вартості оренди.
Однак, суборенда частини приміщень, за своїм економічним змістом не може бути тотожною оренді всього приміщення, оскільки у користування передається лише певна площа, при цьому, є місця загального доступу, які не можуть бути передані в суборенду, оскільки мають бути доступними іншим суборендарям чи орендодавцю. Звідси і вартість суборенди частини комерційної площі приміщення не можливо порівнювати з вартістю оренди всього приміщення, тобто, це не є співставними об`єктами.
Відтак, придбавались товари/послуги одні (все приміщення), а постачаються товари/послуги інші (частина приміщення).
Отже, в даному випадку, з боку позивача відсутні порушення щодо заниження доходу та щодо нарахування податку на додану вартість, у зв`язку з наданням у суборенду частину приміщень.
До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, у відповідності до вимог п.177.4 ст.177 ПК України, належать: 177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Тобто, витрати на оплату оренди відносяться до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів.
Відповідно до п.177.2 ст.177 ПК України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Контролюючий орган вважає, що позивач безпідставно включив до складу валових витрат суми сплачені за оренду приміщення у зв`язку із відсутністю фактично отриманого доходу (надання в суборенду нежитлових приміщень за ціною нижче ціни оренди).
Однак, наявність чи відсутність доходу слід оцінювати від загальної сукупності всієї діяльності підприємця за звітний період, а не за конкретно взятою операцією.
Таким чином, враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку про протиправність донарахування позивачу податку на доходи фізичних осіб від надання в суборенду приміщень фізичним особам-підприємцям нижче встановленої мінімальної вартості місячної орендної плати одного квадратного метра, у зв`язку з чим позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.
Також, відповідачем в ході перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 включив суму да складу витрат вартість придбання товарно-матеріальних цінностей (одноразовий посуд, скатертини, салфетки, миючі засоби, фольга, пакети для сміття, форми для випікання, шпажки, палички для їжі) та послуг з медичного огляду, обжигу посуду на загальну суму 1 199 893,44 грн. (у т.ч. за 2017 рік - 582 334,24 грн. за 2018 рік - 617 559,20 грн.).
Статтею 177 Податкового кодексу України (далі ПКУ) визначено особливості оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.
Так, згідно з п. 177.1 ст.177 Податкового кодексу України, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу (тобто, у розмірі 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами).
Згідно з вимогами п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто, різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Згідно п.177.4 ст.177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та Інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
- суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, шо використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, паданням послуг.
У відповідності до п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.
Згідно із пп.14.1.36. п.14.1. ст.14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також, через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Враховуючи наведені положення ПК України, суд дійшов висновку, що фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування може віднести до складу витрат витрати, якщо вони документально підтверджені первинними документами; пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; безпосередньо пов`язані з отриманням доходів; фактично сплачені; товари (послуги) фактично отримано фізичною особою - підприємцем.
Так, з матеріалів справи вбачається, що ФОП ОСОБА_1 здійснює діяльність ресторанного господарства, основним видом діяльності є діяльність ресторанів, падання послуг мобільного харчування (КВЕД 56.10), а також такі інші види діяльності: Постачання готових страв для подій (КВЕД 56.21), Постачання інших готових страв (КВЕД 56.29), Обслуговування напоями (КВЕД 56.30).
Обов`язки платника податків установлено ст. 16 Податкового кодексу, підпунктами 16.1.2 та 16.1.12 п. 16.1 якої визначено, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів, а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених Кодексом.
Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено ст. 177 Кодексу.
Відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПКУ фізичні особи-підприємці на загальній системі оподаткування зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат, у якій щоденно на підставі первинних документів здійснюються записи про операції, що відбулися у звітному (податковому) періоді.
Форма Книги та порядок її ведення, що ведуть фізичні особи - підприємці на загальній системі оподаткування, затверджена наказом Міндоходів від 16.09.2013 р. №481 (далі - Порядок).
Отже, відповідно до вимог Податкового кодексу фізичні особи-підприємці на загальній системі оподаткування з метою обчислення оподатковуваного доходу зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат у порядку, встановленому наказом № 481.
При цьому, в акті встановлено, що перевіркою дотримання у ФОП ОСОБА_1 встановленого порядку ведення Книги обліку доходів, порушень не встановлено.
Також, суд зазначає, що відповідно до Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, Затверджених Наказом Міністерства фінансів України 10.01.2007 № 2, (надалі Методрекомендації № 2) посуд, текстильні скатерті, серветки, одноразовий посуд, фольга, пакети для сміття, форми для випікання, шпажки, палички для їжі, відноситься до малоцінних та швидкозношуваних предметів (МШБ). В свою чергу, видачу МШБ зі складу в експлуатацію оформлюють за допомогою накладної-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, згідно форми № М-11, затвердженої наказом Міністерства статистики України «Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини та матеріалів» від 21.06.1996 № 193.
При передачі посуду в експлуатацію її вартість списується до складу витрат в періоді фактичного введення посуду в експлуатацію, оскільки посуд - невід`ємний елемент реалізації страв клієнтам ресторану, вартість посуду списується до складу витрат на збут.
Вартість посуду, переданої в експлуатацію, виключається зі складу активів з подальшою організацією оперативного кількісного обліку за місцями експлуатації і відповідними особами протягом строку фактичного використання такого посуду (п. 23 П (С) БО 9; п. 2.22 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, Затверджених Наказом Міністерства фінансів України 10.01.2007 № 2, (надалі Методрекомендації № 2).
До одноразового посуду відносяться пластикові тарілки, ложки, стаканчики, вилки, палички для розмішування цукру, який додається до чаю або кави, також, до одноразового посуду можна віднести серветки, які в обов`язковому порядку видаються кожному відвідувачу ресторану.
Облік одноразового посуду дещо відрізняється від обліку багаторазової посуду, оскільки одноразовий посуд після того, як на ній подається страва, не повертається в експлуатацію, а викидається в сміття, тобто одноразовий посуд можна розглядати як своєрідну «упаковку» для приготованих страв, при цьому, при передані в експлуатацію вартість одноразового посуду списується до складу витрат як витрати на упаковку.
Витрати на упаковку при масовому характері продукції включаються до складу (згідно з п. 6.4 Методрекомендацій № 2):
- виробничої собівартості продукції - якщо пакування продукції відбувається безпосередньо в процесі виробництва (Дт 23);
- витрат на збут - якщо товари, готова продукція та інші запаси пакуються на складах (Дт 93).
Суд звертає увагу, що упаковка може бути окремим об`єктом обліку у випадку якщо в договорі або накладній упаковку виділено окремо від вартості товару, продавець обліковує пакувальний матеріал як окремий товар, та можливо, як правило, у тому випадку, якщо упаковка оформляється за індивідуальним замовленням. При вибутті вартість такої упаковки включається до складу інших операційних витрат з використанням субрахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів» (п. 6.3 Методрекомендацій № 2). Доходи при реалізації такої упаковки, на нашу думку, слід відображати на субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів». Вартість упаковки, що реалізовується як окремий товар, відображається у складі «податкових» витрат як вартість придбаних (виготовлених) і реалізованих товарів (пп. 138.6, 138.8 ПКУ).
Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що у даному випадку позивач не зобов`язаний складати акти списання використаного товару та має всі первинні документи, у тому числі накладні-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, згідно форми № М-П, складання та зберігання яких є обов`язковим для фізичної особи-підприємця та які підтверджують понесені витрати.
Щодо завищення суми витрат на послуги медичного огляду працівників, суд зазначає наступне.
Відповідно до Правил роботи закладів ресторанного господарства, усі працівники, зайняті в ресторанному господарстві, проходять медичне обстеження в установленому законодавством порядку.
Так, відповідно до ст. 169 Кодексу законів про працю України та ст. 17 Закону України «Про охорону праці» від 14 жовтня 1992 р. № 2694-ХІІ (далі- Закон № 2694) роботодавець зобов`язаний за свої кошти організувати проведення попереднього (при прийнятті на роботу) і періодичних (протягом трудової діяльності) медичних оглядів працівників.
Згідно ст.19 Закону України «Про охорону праці», суми витрат з охорони праці, що належать до валових витрат юридичної чи фізичної особи, яка відповідно до законодавства використовує найману працю, визначаються згідно з переліком заходів та засобів з охорони праці, що затверджується Кабінетом Міністрів України.
З матеріалів справи вбачається, що позивачем були укладені наступні договори, предметом яких є проводити відповідно до заявок медичні огляди працівників:
- Договір № 1/15 від 12.01.2015р. укладений з Комунальним закладом «Дніпропетровський центр первинної медико-санітарної допомоги № 4».
- Договір № 68 про надання послуг від 29.03.2016 р. укладений з Комунальним закладом «Дніпропетровська міська клінічна лікарня № 9» Дніпропетровської обласної ради». Вказані послуги оплачувались позивачем відповідно до умов договору та за результатом надання послуг сторони підписували акти наданих послуг.
Отже, витрати за проведення медичного огляду працівників ФОП ОСОБА_1 підтверджені документально та відносяться до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів за підп. 177.4.4 п 177.4 ст. 177 ПКУ.
Також, судом встановлено, що такі види робіт, як обжиг посуду безпосередньо пов`язано з господарською діяльністю позивача, оскільки необхідні для приготування їжі та є видом робіт підвищеної небезпеки, які потребують наявність встановлених чинним законодавством України дозволів та відповідної кваліфікації робітників, яких ФОП ОСОБА_1 не має, тому при необхідності проведення обжигу позивачем укладались наступні договори з ТОВ «Айкон-Плюс» (дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки № 977.12.12 від 21.11.2012р. виданий Територіальним управлінням Держгірпромнагляд у Дніпропетровській області), предметом яких було виконання робіт по очищенню кухонного обладнання посуду та інших поверхонь, методом обжигу: - Договір підряду № 060416/А від 06.04.2016 року, Договір підряду № 19К/18 від 22.03.2018 року.
Вказані послуги оплачувались відповідно до умов договору та за результатом надання послуг були надані акти наданих послуг, у зв`язку з чим витрати на послуги обжигу підтверджені документально та відносяться до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів за підп. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПКУ.
Відповідно до пункту 4 частини першої статті 4 «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року, № 2464-VI (далі- Закон № 2464-VI) платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.
Згідно з пунктом 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI єдиний внесок для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
Частиною другою статті 9 Закону №2464-VI визначено, що обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Згідно з частиною третьою статті 9 Закону №2464-VI обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.
Відповідно до частин сьомої, восьмої, одинадцятої статті 9 Закону №2464-VI єдиний внесок сплачується шляхом перерахування платником безготівкових коштів з його банківського рахунку. Платники єдиного внеску, крім платників, зазначених у пунктах 4 і 5 частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 20 числа наступного місяця, крім гірничих підприємств, які зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний місяць, не пізніше 28 числа наступного місяця. У разі несвоєчасної або не в повному обсязі сплати єдиного внеску до платника застосовуються фінансові санкції, передбачені цим Законом, а посадові особи, винні в порушенні законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску, несуть дисциплінарну, адміністративну, цивільно-правову або кримінальну відповідальність згідно із законом.
Частиною одинадцятою статті 25 Закону № 2464-VI встановлено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
Отже, єдиний внесок повинен сплачуватись із тієї суми доходу, з якої сплачується податок на доходи фізичних осіб.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України» від 31.07.2014 року №1621-VII ПК України, а саме - розділ XX «Перехідні положення», підрозділ 10 доповнено пунктом 16-1, відповідно до якого тимчасово, до 1 січня 2015 року, встановлюється військовий збір у розмірі 1,5 відсотка до доходів у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри. Вказаний №1621-VII ПК України набрав чинності з 03.08.2014 року.
Відповідно до п.п. 1.1 п. 16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України платниками збору є особи, визначені п. 162.1 ст.162 цього Кодексу.
Згідно п.162.1 ст.162 ПК України встановлено, що платниками збору є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Підпунктом 1.2 п.16-1 підрозд. 10 розд. ХХ ПК України встановлено, що об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст.163 ПК України.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому ст.168 ПК України за ставкою 1.5% від об`єкта оподаткування.
Фізичні особи за результатами звітного податкового року самостійно розраховують військовий збір в розмірі 1,5 відсотків чистого оподатковуваного доходу, відображають в річній податковій декларації та сплачують в терміни, передбачені для сплати податку на доходи фізичних осіб за відповідний період. Першим звітним податковим періодом для нарахування військового збору з доходів фізичних осіб є 2015 рік.
Судом встановлено, що вказане податкове повідомлення рішення винесене, у зв`язку з тим, що відповідач під час перевірки встановлено, що сума орендної плати згідно договорів оренди була нижче встановленої мінімальної вартості місячної орендної плати одного квадратного метра, у зв`язку з чим порушено п.188.1 ст.188 ПК України.
Відповідно до п.120-1.2 ст.120-1 Податкового кодексу України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.
Судом встановлено, що штрафну санкцію застосовано у розмірі 50 відсотків від суми нарахованого податкового зобов`язання з податку на додану вартість, а саме: з 30 948,00 грн.
Згідно частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.
Доказів, які б спростували доводи позивача, відповідач суду не надав. З огляду на вищевикладене, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими, та такими, що підлягають задоволенню.
Згідно ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до ч.1 ст.132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання адміністративного позову до суду в розмірі 3172,27 грн., що документально підтверджується платіжним дорученням №398 від 25.09.2020 року.
Враховуючи, що адміністративний позов задоволено повністю, сплачений позивачем судовий збір за подачу адміністративного позову до суду в розмірі 3172,27 грн. підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись ст.ст. 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати в розмірі 3172,27 грн. (три тисячі сто сімдесят дві гривні двадцять сім копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя М.В. Дєєв