Справа № 810/540/17
Суддя: Кобаль Михайло Іванович
Дата ухвалення: 2020-10-27 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 810/540/17 Прізвище судді (суддів) першої інстанції: Головенко О.Д.,
Суддя-доповідач Кобаль М.І.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 жовтня 2020 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого Кобаля М.І.,

суддів Бужак Н.П., Костюк Л.О.,

при секретарі Хмарській К.І.

за участю

представника позивача: Величко І.М.

представника відповідача: Норець В.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби на рішення Київського окружного адміністративного суду від 02 березня 2020 року в справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стейт Оіл» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Стейт Оіл» (далі по тексту - позивач, ТОВ «Стейт Оіл») звернулося до суду із адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі по тексту - відповідачі, Офіс ВПП ДФС) в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12.01.2017 року № .

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 02 березня 2020 року зазначений адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій останній просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позову відмовити повністю.

Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, які з`явилися в призначене судове засідання, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржуване рішення - без змін, виходячи з наступного.

Згідно із ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Частиною 1 ст. 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ТОВ «Стейт Оіл» зареєстроване як юридична особа 10.10.2014 року та здійснює господарську діяльність пов`язану, зокрема, з роздрібною торгівлею пальним, що підтверджується копією виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

У період з 28.07.2016 року до 29.09.2016 року посадовими особами Офіс ВПП ДФС, згідно з п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, ст.77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України та відповідно до наказів від 15.07.2016 року № 485, від 07.09.2016 року № 678 проведена планова виїзна перевірка ТОВ «Стейт Оіл», з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.03.2016 року.

За результатами проведеної перевірки контролюючим органом складено акт перевірки від 06.10.2016 року № 1593/28-10-14-01/39436796, згідно висновків якого встановлено порушення ТОВ «Стейт Оіл» вимог податкового законодавства, у тому числі п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213, п.п. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214, п.п. 215.3.10 п. 215.3 ст. 215, п. 216.9 ст. 216 Податкового кодексу України.

У результаті встановлених порушень, відповідач дійшов висновку, що позивачем занижено податкове зобов`язання з акцизного податку на загальну суму 174 838 765,00 грн., а саме за:

- червень 2015 року в сумі 17 359 335,00 грн.,

- липень 2015 року в сумі 16 212 518,00 грн.,

- серпень 2015 року в сумі 15 934 461,00 грн.,

- вересень 2015 року в сумі 15 434 158,00 грн.,

- жовтень 2015 року в сумі 17 436 691,00 грн.,

- листопад 2015 року в сумі 16 678 361,00 грн.,

- грудень 2015 року в сумі 17 446 816,00 грн.,

- січень 2016 року в сумі 18 967 293,00 грн.,

- лютий 2016 року в сумі 16 719 005,00 грн.,

- березень 2016 року в сумі 22 650 127,00 грн.

На підставі висновків вищевказаного акту перевірки, податковим органом винесено наступні податкові повідомлення-рішення від 26.10.2016 року: №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, № та №.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку.

Рішенням ДФС України від 30.12.2016 року № 28671/6/99-99-11-01-02-25 скасовано податкове повідомлення від 26.10.2016 року № , у частині податкового зобов`язання у сумі 511 571,00 грн. та штрафної санкції у сумі 127 892,75 грн., в іншій частині зазначене податкове повідомлення - рішення та інші податкові повідомлення - рішення залишено без змін.

Так, за результатами розгляду скарги, податковим органом було прийнято спірне податкове повідомлення - рішення від 12.01.2017 року № (далі по тексту - оскаржуване ППР).

Вважаючи оскаржуване ППР необґрунтованим, протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з позовом до суду за захистом своїх прав та законних інтересів.

Приймаючи рішення про задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що податковий орган висловлювався виключно на припущеннях реалізації пального, посилаючись при цьому лише на порушення, встановлені при дослідженні податку на прибуток, які не охоплюють собою усі складові, необхідні для визначення акцизного податку.

Колегія суддів апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції, оскільки він знайшов своє підтвердження під час апеляційного розгляду справи.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин - 01.01.2017 року, тобто станом на момент винесення оскаржуваного ППР) (далі по тексту - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Склад податкового правопорушення, покладений в основу визначення акцизного податку, полягає за висновком податкового органу у заниженні повноти визначення акцизного податку при реалізації пального кінцевим споживачам.

Згідно з п.п. 14.1.4 п. 14.1 ст. 14 ПК України акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Відповідно до п.п.14.1.145 п. 14.1 ст. 14 ПК України підакцизні товари (продукція) - товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які цим Кодексом встановлено ставки акцизного податку.

Згідно з п.п. 212.1.11 п. 212.1, п.п. 212.3.1 п. 212.3 ст. 212, п. 213.1 ст. 213 ПК України платниками податку є особи - суб`єкти господарювання роздрібної торгівлі, які здійснюють реалізацію підакцизних товарів. Такі суб`єкти підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку - контролюючими органами за місцезнаходженням пункту продажу підакцизних товарів. Реєстрація здійснюється не пізніше граничного терміну подання декларації акцизного податку за місяць, в якому здійснюється реалізація підакцизних товарів.

Отже, реєстрація контролюючими органами таких платників, як платників акцизного податку здійснюється автоматично при поданні ними декларації з акцизного податку до контролюючих органів, які обслуговують адміністративно-територіальні одиниці, на яких розташовано пункти продажу підакцизних товарів.

Відповідно до п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПК України об`єктом оподаткування акцизним податком є, зокрема, операції з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Згідно з абз. 2 п.п. 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 цього Кодексу (нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб`єктах господарювання громадського харчування.

Відповідно до ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять» роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб`єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Підпунктом 214.1.4 п. 214.1 ст. 214 ПК України визначено, що у разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є, зокрема, вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 цього Кодексу.

Відповідно до п. 215.1 ст. 215 ПК України до підакцизних товарів належать:

- спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво;

- тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну;

- нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне;

- автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів;

- електрична енергія.

Згідно з п.п. 215.3.10 п. 215.3 ст. 215 ПК України для підакцизних товарів, реалізованих відповідно до п.п. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 цього Кодексу, ставки податку встановлюються за рішенням сільської, селищної або міської ради у відсотках від вартості (з податком на додану вартість), у розмірі 5 відсотків.

Правовими положеннями п. 216.9 ст. 216 ПК України регламентовано, що датою виникнення податкових зобов`язань щодо реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції, відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а у разі реалізації товарів фізичними особами - підприємцями, які сплачують єдиний податок, - є дата надходження оплати за проданий товар.

Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, у період з 01.06.2015 року по 31.03.2016 року ТОВ «Стейт Оіл» задекларовано акцизний податок при реалізації пального (бензинів моторних, інших нафтопродуктів, скрапленого газу та палива моторного альтернативного) у сумі 264 691 529,00 грн.

Під час проведення податкової перевірки встановлено, що ТОВ «Стейт Оіл» за період з 01.06.2015 року по 31.03.2016 року занижено акцизний податок при реалізації пального на загальну суму 174 424 849,00 грн., а саме: за червень 2015 року в сумі 17 298 419,00 грн., за липень 2015 року в сумі 16 212 520,00 грн., за серпень 2015 року в сумі 15 933 863,00 грн., за вересень 2015 року в сумі 15 434 158,00 грн., за жовтень 2015 року в сумі 16 833 948,00 грн., за листопад 2015 року в сумі 16 678 361,00 грн., за грудень 2015 року в сумі 17 697 156,00 грн., за січень 2016 року в сумі 18 967 293,00 грн., за лютий 2016 року в сумі 16 719 005,00 грн., за березень 2016 року в сумі 22 650 127,00 грн.

Згідно з даними бухгалтерського обліку позивача за період з 01.06.2015 по 31.03.2016 придбано нафтопродуктів на 4 468 999 423,00 грн. (з ПДВ), у т.ч. бензину А-92 кількістю 48 433 320 л на суму 674 373 540,00 грн., бензину А-95 кількістю 24 457 675 л на суму 351 021 399,00 грн., бензину А-95 Євро кількістю 18 165 778 л на суму 281 741 463,00 грн., газу природного Метану об`ємом 4094890 метрів кубічних на суму 27 863 568,00 грн., газу скрапленого кількістю 12 209 335,00 л на суму 782 394 555,00 грн., дизельного палива кількістю 12 432 286 л на суму 1 590 105 549,00 грн., дизельного палива Євро кількістю 31 889 018 л на суму 426 519 905,00 грн., бензину А-80 кількістю 272 274 л на суму 3 174 549,00 грн., палива моторного 95+ кількістю 28 573 756 л на суму 331 804 892,00 грн. та було відображено бухгалтерським проведенням Дт 281 «Товари на складі» - Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками».

Основними постачальниками нафтопродуктів, у перевіряємому періоді, були ТОВ «Бел-Ойл» та ТОВ «Парком Транс».

Як вбачається з даних бухгалтерського обліку позивача, останнім реалізовано нафтопродуктів, за період з 01.06.2015 по 31.03.2016, на загальну суму 4 521 151 003,00 грн. з ПДВ, у т.ч. бензину А-92 кількістю 48 645 169 л на суму 679 502 969,00 грн., бензину А-95 кількістю 24 607 954 л на суму 354 810 882,00 грн., бензину А-95 Євро кількістю 18 653 205 л на суму 291 790 544,00 грн., газу природного Метану об`ємом 4 094 890 метрів кубічних на суму 27 863 568,00 грн., газу скрапленого кількістю 122 322 756 л на суму 784 271 216,00 грн., дизельного палива кількістю 125 053 596 л на суму 1 609 346 574,00 грн., дизельного палива Євро кількістю 32 121 983 л на суму 434 964 183,00 грн., бензину А-80 кількістю 291029 л на суму 3 440 504,00 грн., палива моторного 95+ кількістю 28 734 403 л на суму 335 160 562,00 грн.

З метою правильності та повноти визначення доходів від реалізації нафтопродуктів податковим органом було проведено аналіз даних бухгалтерського обліку позивача та наданих до перевірки місячних звітів Реєстрів розрахункових операцій (далі - РРО) по 158 АЗС за період з 01.06.2015 по 31.03.2016, що здійснювали відпуск даних нафтопродуктів.

Так, було опрацьовано близько 1500 звітів РРО по всіх АЗС та зроблено виборки по кожному реалізованому виду палива та формам розрахунку.

Проведеним співставленням даних місячних звітів РРО щодо реалізації нафтопродуктів через мережу АЗС та даними бухгалтерського обліку встановлено розбіжність на загальну суму 2 965 519 472,00 грн.

Згідно з поясненнями позивача, дана розбіжність виникла у зв`язку з тим, що на АЗС здійснювалось зберігання нафтопродуктів, що належить ТОВ «Бел-Ойл» (15 % від загального обсягу) та ТОВ «Парком Транс» (85 % від загального обсягу), і як підтвердження були надані до перевірки договори зберігання.

Так, зі змісту вказаних договорів вбачається, що ТОВ «Стейт Оіл» надавало послуги зі зберігання паливно-мастильних матеріалів та їх відпуску через АЗС відповідно до договору зберігання від 03.11.2014 № 3111-П з ТОВ «Парком Транс» та договору зберігання від 11.07.2015 № 11/07-153Б з ТОВ «Бел-Ойл».

Згідно з умовами вказаних договорів:

- поклажодавець в цілях ведення власної господарської діяльності передає Зберігачу, а Зберігач приймає на відповідальне зберігання та зобов`язується протягом дії договору повернути Поклажедавцеві (відпустити уповноваженим представникам Поклажодавця) у прийнятих на збереження обсягах паливно-мастильні матеріали (надалі - товар) (п. 1.1 договору);

- поклажодавець самостійно здійснює доставку товару до місць зберігання (п. 1.2 договору);

- приймання-передача товару на зберігання здійснюється у визначених договором місцях зберігання за актами приймання-передачі товару, які складаються сторонами (їх уповноваженими представниками) на підставі товарно-транспортних накладних (п. 1.3 договору);

- вартість послуг зберігача за договором становить 0,05 грн., в т. ч. ПДВ 20%, за 1 (один) літр відпущеного товару (п. 4.1 договору);

- повернення товару зі зберігання поклажодавцю (його уповноваженим особам) здійснюється в місцях зберігання на підставі спеціальних карток зберігача (номерні картки та їх дублікати передаються відповідно до актів приймання-передачі карток), які не є платіжним засобом і використовуються як безвідклична заявка на відпуск Товару зі зберігання пред`явниками таких карток. Поклажодавець гарантує, що пред`явники таких карток - його уповноважені особи (п. 4.4 договору);

- повернення (відпуск) товару здійснюється в ємності поклажодавця через паливно-роздавальні колонки зберігача в місцях зберігання (п. 4.4 договору);

- показники лічильника паливно-роздавальної колонки по обсягу товару є підставою для визначення сторонами 1 (один) раз на місяць (з 01.01.2016 1 (один) раз на звітний квартал) кількості фактично повернутого (відпущеного) товару зі зберігання про що складається акт приймання-передачі товару зі зберігання (п. 4.4 договору);

- оплата поклажожавцем (його уповноваженими представниками) вартості поверненого (відпущеного) товару через паливно-роздавальну колонку в місцях зберігання не здійснюється (п. 4.4 договору).

Як вбачається з доводів податкового органу, в основу висновку про те, що фактично послуги зі зберігання позивачем не надавалися, покладено непідтвердження факту виникнення таких правовідносин з боку контрагентів - ТОВ «Парком Транс» та ТОВ «Бел-Ойл» (відсутність відомостей про те, що ємності, у які здійснювався відпуск товару належали останнім; відсутність доказів здійснення контрагентами транспортування товару; відсутність підтвердження вказаних операцій під час здійснення інвентаризації в контрагентів; спірні правовідносини не відображені в звітності контрагентів тощо), та невідповідність порядку повернення товару поклажодавцям Інструкції.

Згідно зі ст. 1, ч. 1 ст. 3 та ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-ХІV (далі - Закон - № 996-ХІV), первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства; підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій; первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи; первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З аналізу вищевказаної норми слідує, що правові наслідки виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання послуг, товарів та робіт з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції. Твердження про безтоварність господарських операцій з придбання платником податку товарів/робіт/послуг не може ґрунтуватися на припущеннях.

Господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції та які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Таким чином, лише сам факт наявності господарських відносин з контрагентом, який порушує податкове законодавство, не може тягнути за собою негативні наслідки для платника податків у зменшенням податкового кредиту чи валових витрат, оскільки платник податків може бути необізнаним стосовно таких порушень та дійсних намірів тих фізичних осіб, які представляють його контрагента.

Неприпустимість притягнення до відповідальності одного суб`єкта господарювання за неправомірні дії іншого підтверджується практикою Європейського Суду з прав людини.

Так, в п. 7.1 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейський Суд з прав людини дійшов такого висновку: «...суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування ПДВ і, як наслідок, сплачувати ПДВ повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».

Зазначений висновок Європейський Суд з прав людини також підтвердив у справі «Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії», п. 23 якого зазначено, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов`язків як платника ПДВ, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції. Утім, як зазначив суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Сепорт Сентре) це не мало б.

Отже, Європейський Суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення законодавства його контрагентом.

Крім того, чинним законодавством України не встановлено обов`язку суб`єкта господарювання, а також права здійснювати перевірку справжності наданих контрагентами документів при укладенні договорів.

Отже, відсутність та/або дефектність окремих документів, як підтверджувальних документів, не може слугувати беззаперечною підставою формування висновку про безтоварний характер (не реальний, удаваний характер) господарських операцій між Позивачем та його Контрагентами.

Подібна правова позиція викладена Верховним судом України, зокрема постановами від 27.10.2015 у справі № 826/661/14, від 24.11.2015 у справі № 826/18382/14, 20.06.2017 у справі № 826/16666/15.

Проте, податковим органом помилково не взято до уваги обставини стосовно відомостей про власника ємностей, у які здійснювався відпуск товару, здійснення контрганетами - ТОВ «Парком Транс» та ТОВ «Бел-Ойл» транспортування товару, не підтвердження вказаних операцій під час здійснення інвентаризації у ТОВ «Парком Транс» та ТОВ «Бел-Ойл», а також питання відображення у звітності вказаних контрагентів спірних правовідносин, які виходять за межі питання дотримання податкового законодавства позивачем, натомість стосуються обставин дотримання ТОВ «Парком Транс» та ТОВ «Бел-Ойл» податкового законодавства та законодавства про ведення бухгалтерського обліку.

У свою чергу, докази стосовно всіх вказаних вище обставин не можуть міститись в документації позивача, оскільки відповідно до чинного законодавства такі документи належать ТОВ «Парком Транс» та ТОВ «Бел-Ойл», і повинні зберігатись у останніх, а законодавчі підстави для їх передачі позивачу відсутні.

При цьому, з матеріалів справи вбачається, що кількість паливно-мастильних матеріалів, що зазначена у товарно-транспортних накладних, видаткових накладних та актах приймання-передачі товару на зберігання, збігається та підтверджена первинними документами.

У свою чергу відсутність оплати за повернений зі зберігання товар свідчить про його безоплатне повернення поклажодавцям, про що додатково свідчить встановлена в акті перевірки розбіжність у результаті співставлення даних місячних звітів РРО щодо реалізації нафтопродуктів через мережу АЗС та даними бухгалтерського обліку позивача.

Так, між сторонами складені та підписані акти приймання-передачі пального на зберігання, акти приймання-передачі пального зі зберігання, щомісячні акти наданих послуг зі зберігання, що свідчить про наявність правовідносин зі зберігання та хід виконання такого зберігання.

Зазначенні обставини підтверджуються також судовим рішенням у справі № 810/4438/16 за позовом ТОВ «Стейт Оіл» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.10.2016 №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, № та №.

Разом з тим, оскаржуване ППР № прийнято за наслідками розгляду скарги позивача в порядку адміністративного оскарження, а саме: податкового повідомлення - рішення № , яке також оскаржено в судовому порядку (справа № 810/4438/16).

За наслідками розгляду вказаної справи № 810/4438/16 постановою Київського окружного адміністративного суду від 25.01.2017 року в задоволенні позову відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2017 року апеляційну скаргу ТОВ «Стейт Оіл» задоволено частково та постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.01.2017 року скасовано в частині відмови у визнанні протиправним та скасуванні податкового повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 26.10.2016 року № в частині збільшення суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням у сумі 67 670 470 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 16 917 618 грн., у скасованій частині прийнято нову постанову, якою позов задоволено частково та визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС від 26.10.2016 року № в частині збільшення суми грошового зобов`язання за податковим зобов`язанням у сумі 67 670 470 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 16 917 618 грн., в іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 06.12.2017 року касаційну скаргу ТОВ «Стейт Оіл» залишено без задоволення, а касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби задоволено частково.

Скасовано постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2017 року в частині задоволених позовних вимог та направлено справу в цій частині на новий розгляд до суду апеляційної інстанції. Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2017 року в частині відмовлених позовних вимог та постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.01.2017 року в частині, яка залишена без змін судом апеляційної інстанції, залишено без змін.

Не погоджуючись з постановою Київського окружного адміністративного суду від 25.01.2017 року, ОСОБА_1 (один із засновників) подано апеляційну скаргу, в якій останній просив скасувати судове рішення суду першої інстанції та прийняти нове судове рішення, яким позовні вимоги ТОВ «Стейт Оіл» задовольнити в повному обсязі.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 06.03.2018 року в справі № 810/4438/16 постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.01.2017 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 20.07.2017 року скасовано, ухвалено нову постанову, якою адміністративний позов ТОВ «Стейт Оіл» задоволено повністю та визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 26.10.2016 №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, №, № та №, у тому числі №.

У свою чергу, постанову Київського апеляційного адміністративного суду залишено без змін постановою Верховного Суду від 19.02.2019 року в справі № 810/4438/16.

З огляду на зазначене, колегія суддів апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції, що оскаржуване ППР № не містить в собі нових підстав для визнання податкового зобов`язання, а містить лише зменшену суму нарахованих податкових зобов`язань попередньо визначених у податковому повідомленні - рішенні №, а тому відсутні підстави для повторного встановлення обставин в даній справі, в якій беруть участь ті ж самі сторони, так як обставини щодо висновків акту перевірки від 06.10.2016 з приводу реальності господарських операцій позивача з його контрагентами вже встановлено у адміністративній справі № 810/4438/16 та Верховним Судом у даній справі було прийнято відповідне судове рішення, яке набрало законної сили, а тому є обов`язковим до виконання.

Обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом (ч. 4 ст. 78 КАС України).

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що в постанові Верховного Суду від 19.02.2019 року зазначено, що приймаючи 119 податкових повідомлень-рішень, контролюючий орган у розрізі кожного з них не довів склад податкового правопорушення, а саме факт реалізації пального кінцевим споживачам, обсяг такої реалізації, визначення суми недоплати акцизного податку, зазначивши виключно про заниження податкового зобов`язання без встановлення елементів складу цього податкового зобов`язання, а саме: об`єкту, ставки, бази.

Податковий орган висловлювався виключно на припущеннях реалізації пального, посилаючись при цьому лише на порушення, встановлені при дослідженні податку на прибуток, які не охоплюють собою усі складові, необхідні для визначення акцизного податку.

Акт перевірки як основний доказ доведеності складу податкових правопорушень є неналежним, недопустимим та недостатнім з огляду на те, що методом перевірки, покладеним в основу прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, був вибірковий характер операцій, що перевірялися, а не суцільний характер, оскільки спірним питанням є заниження повноти визначення акцизного податку.

Суд зазначає, що актом перевірки не встановлений товар, реалізація якого є об`єктом акцизного податку, оскільки «пальне» як товар не передбачено УКТ ЗЕД, «нафтопродукти» не ідентифіковані відповідно до п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 ПК України.

Вказане порушення спростовує правильність визначення податковим органом розміру грошового зобов`язання з акцизного податку спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

Відтак, недоведеність складу податкових правопорушень унеможливлює визначення грошового зобов`язання з акцизного податку 119 податковими повідомленнями-рішеннями та застосування штрафних (фінансових) санкцій.

Також, Верховний Суд наголосив, що суд апеляційної інстанції правомірно врахував висновок експертів Київського науково-дослідного інституту судових експертиз за результатами проведення комісійної судово-економічної експертизи від 31.05.2017 року № 9061/9722ч9730/17-45, яким підтверджено надання позивачем послуг, які відповідають умовам договорів зберігання.

Разом з тим, отримані позивачем послуги зберігання самі по собі жодним чином не впливають на спірні правовідносини, оскільки не доводять та не спростовують порушення щодо правомірності визначення акцизного податку. Спірність обставин щодо отримання, визначення та оплати послуг зберігання податковим органом не встановлена.

Розглядаючи справу «Інтерсплав» проти України про порушення ст. 1 Першого протоколу до Конвенції, Європейський суд з прав людини висловив свою думку, яка полягає в наступному: «коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною компанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань».

Наведені обставини у своїй сукупності вказують на те, що оскаржуване ППР є необґрунтованим та незаконним, а отже, були правомірно скасовані судом першої інстанції.

Статтею 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Аналізуючи оскаржувані рішення, суд вказує, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, відповідно до ч. 2 статті 2 КАС України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до ч. 1 статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі «Серявін та інші проти України» Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.

При цьому, прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги правову позицію, яка висвітлена в п. 9 мотивувальної частини рішення Конституційного суду України від 30.01.2003 р. N 3-рп/2003, а саме: «Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах. Загальною декларацією прав людини 1948 року передбачено, що кожна людина має право на ефективне поновлення в правах компетентними національними судами у випадках порушення її основних прав, наданих їй конституцією або законом (стаття 8). Право на ефективний засіб захисту закріплено також у Міжнародному пакті про громадянські та політичні права (стаття 2) і в Конвенції про захист прав людини та основних свобод (стаття 13)».

Щодо інших доводів апелянта, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Однак, згідно з п. 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 р., статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Колегія суддів апеляційної інстанції приходить до висновку, що інші доводи апелянта не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, а тому судом до уваги не приймаються.

Отже, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що судом першої інстанції було вірно встановлено фактичні обставини справи, надано належну оцінку дослідженим доказам, прийнято законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права.

Обставини, викладені в апеляційній скарзі, до уваги не приймаються, оскільки є необґрунтованими та не є підставами для скасування рішення суду першої інстанції.

В зв`язку з цим колегія суддів вважає необхідним апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків Державної податкової служби - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 02 березня 2020 року - залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Головуючий суддя: М.І. Кобаль

Судді: Н.П. Бужак

Л.О. Костюк

Повний текст виготовлено 03.11.2020 року