Справа № 520/3785/2020
Суддя: Волошин Д.А.
Дата ухвалення: 2020-10-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Харківський окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 жовтня 2020 р. № 520/3785/2020

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Волошина Д.А.,

за участю секретаря судового засідання - Суховарової О.А.,

представника позивача - Захарченка І.В.,

представника відповідача - Саблукова Д.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ТЕМП-88" до Головного управління ДПС у Харківській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ТЕМП-88» звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просить суд, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 3 від 27.01.2020 р. за формою «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі: 841634,00 грн. за податковими зобов`язаннями, 210408,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); податкове повідомлення-рішення № 3 від 27.01.2020 р. за формою «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі: 114743,00 грн. за податковими зобов`язаннями, 28685,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 3 від 27.01.2020 р. за формою «В4» про завищення від`ємного значення податку на додану вартість за вересень 2019 р. на загальну суму 2799,00 грн. та застосування штрафних санкцій на суму 0,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області ґрунтуються на помилкових судженнях суб`єкта владних повноважень про порушення податкового законодавства зі сторони позивача, які викладені в акті перевірки, неналежному дослідженні первинної документації за період, що перевірявся, невідповідності висновків суб`єкта владних повноважень чинному законодавству та наполягав на правильності ведення бухгалтерського обліку та належному документальному підтвердженні усіх операцій, що здійснювались у періоді, який перевірявся.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 23.03.2020 р. позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ТЕМП-88» залишено без руху з причин сплати судового збору не в повному обсязі.

Ухвалою Харківського окружного адміністративного суду від 06.04.2020 р. відкрито провадження у даній справі за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 29.04.2020 о 10:45 год.

Протокольною ухвалою від 16.09.2020 року було закрито підготовче провадження та справа призначена до судового розгляду по суті на 15.10.2020 р. о 11.00.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав у повному обсязі, просив задовольнити позовні вимоги з посиланням на обставини, що викладені у позовній заяві.

Представник відповідача в судових засіданнях позовні вимоги не визнав та просив в їх задоволенні відмовити з підстав, викладених в акті перевірки.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, проаналізувавши докази у їх сукупності, встановив наступне.

Судом встановлено, що ТОВ «ТЕМП-88» пройшло передбачену законом процедуру державної реєстрації та набуло статусу юридичної особи з ідентифікаційним кодом 38157186.

Основними видами діяльності позивача, в тому числі, є 46.32 оптова торгівля м`ясом і м`ясними продуктами (основний); 10.89 виробництво інших харчових продуктів, не віднесених до інших угруповань; оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.38 оптова торгівля іншими продуктами харчування, у тому числі рибою, ракоподібними та молюсками; 46.90 неспеціалізована оптова торгівля.

Судом встановлено, що на підставі направлень від 08.11.2019 р. № № 2295, 2296, 2297, 2298, що видані Головним управлінням ДПС у Харківській області, згідно із п. п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 75, ст. 77, п. 82.1 ст. 82 Податкового кодексу України та відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання, була проведена планова виїзна документальна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «Темп-88» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 р. по 30.09.2019 р., валютного законодавства за період з 01.01.2017 р. по 30.09.2019 р., з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 р. по 30.09.2019 р.

За результатом проведення зазначеної перевірки був складений акт № 1082/20-40-05-03-08/38157186 від 06.12.2019 р. про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Темп-88», податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 30.09.2019, валютного за період з 01.01.2017 по 31.12.2016, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 30.09.2019.

На підставі вказаного акту перевірки Головним управлінням ДПС у Харківській області були прийняті податкові повідомлення-рішення № 3 від 27.01.2020 р. за Формою «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі: 841634,00 грн. за податковими зобов`язаннями, 210408,50 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 3 від 27.01.2020 р. за Формою «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі: 114743,00 грн. за податковими зобов`язаннями, 28685,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 3 від 27.01.2020 р. за Формою «В4» про завищення від`ємного значення податку на додану вартість за вересень 2019 р. на загальну суму 2799,00 грн. та застосування штрафних санкцій на суму 0,00 грн.

Щодо визначених Головним управлінням ДПС у Харківській області порушень податкового законодавства зі сторони позивача, описаних в акті перевірки, судом встановлено наступні обставини.

Відповідно до акту перевірки, ТОВ «ТЕМП-88» в порушення пункту 5 П(С)БО № 11 сума безнадійної кредиторської заборгованості за товари (роботи, послуги), що обліковується за даними бухгалтерського обліку підприємства по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками та підрядниками» по контрагенту постачальнику ТОВ «КОРМО-ТРАНС-ЛОГІСТИК» в розмірі 434200,00 грн. за 9 місяців 2019 року з балансу не списана та інший операційний дохід у відповідному розмірі з цього зобов`язання , що не підлягає погашенню, не визначений. Отже , перевіркою встановлено, що ТОВ «ТЕМП-88» в порушення п.п.14.1.11 п.14.1 ст.14, п. 44.1, п.44.2 ст. 44, п.п.134.1.1. п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VІ (зі змінами та доповненнями) з урахуванням п.3 П(С)БО №1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Мінфіну України від 07.02.2013 № 73 та зареєстрованого в Мінюсті України 28.02.2013 за №336/22868, п.15 П(С)БО 15 «Дохід», затвердженого наказом Мінфіну України від 29 листопада 1999 р. N 290 та зареєстрованого в Мінюсті України 14 грудня 1999 р. за N860/4153, п.5 П(С)БО №11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Мінфіну України від 31.01.2000 №20 та зареєстрованого в Мінюсті України 11.02.2000 за №85/4306, занижено загальну суму доходу від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначеного за правилами бухгалтерського обліку, на 434200,00 грн., у тому числі за 9 місяців 2019 року, в результаті не включення до складу інших операційних доходів суми безнадійної кредиторської заборгованості в розмірі 434200,00 грн., по контрагенту-постачальнику ТОВ «КОРМО-ТРАНС-ЛОГІСТИК».

Перевіряючи правомірність збільшення податкового зобов`язання з податку на прибуток, в частині віднесення до складу валового доходу сум простроченої кредиторської заборгованості позивача, і термін позовної давності для стягнення, суд виходить з наступного.

Пунктом 134.1 статті 134 Податкового кодексу України встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Статтею 135 вказаного Кодексу передбачено, що доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з доходів від операційної діяльності, яка визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов`язань та інші доходи, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу (пункти 135.1, 135.4).

Інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи (підпункт 135.5.4).

Датою отримання доходів, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, є звітний період, у якому такі доходи визнаються згідно з цією статтею, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань), визначений з урахуванням норм цього пункту та статті 159 цього Кодексу (пункт 137.4).

Відповідно до підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, безнадійна заборгованість, зокрема, визначається як заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Порядок врегулювання безнадійної заборгованості визначається ст. 159 Податкового кодексу України.

Пунктом 159.3 статті 159 Податкового кодексу України визначено, що безнадійною заборгованістю є заборгованість, за якою кредитор не звертається до суду або не вживає інших заходів, передбачених законодавством України, щодо її стягнення до закінчення строків позовної давності.

Відтак, якщо сума кредиторської заборгованості платника податку за неоплачені товари/послуги залишилася нестягнутою після закінчення терміну позовної давності, то у податковому періоді, на який припадає закінчення терміну позовної давності, такі товари/послуги вважаються безоплатно отриманими і платник податку повинен всю суму такої непогашеної кредиторської заборгованості включити до складу доходів, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування.

Матеріалами справи підтверджується, що між ТОВ «ТЕМП-88» та ТОВ «КОРМО-ТРАНС-ЛОГІСТИК» був укладений Договір поставки № 10-14 від 29.05.2014 р. За період з 30.05.2014 р. по 20.11.2014 р. між ТОВ «ТЕМП-88» та ТОВ «КОРМО-ТРАНС-ЛОГІСТИК» були здійснені поставки товарів, внаслідок чого утворилась заборгованість з оплати товарів у розмірі 434200,00 грн.

Заборгованість з оплати товарів у розмірі 434200,00 грн. утворилась за результатом проведення двох господарських операцій, що підтверджується актом перевірки, матеріалами справи та визнається представниками сторін в судовому засіданні, а саме за поставкою від 02.09.2014 р. утворилась заборгованість в сумі 84200,00 грн. на підставі видаткової накладної № 778 від 02.09.2014 р., товарно-транспортної накладної № ПН-0000233 від 02.09.2014 р.; рахунку на оплату № 714 від 02.09.2014 р. та поставки від 22.09.2014 р. утворилась заборгованість в сумі 350000,00 грн., на підставі видаткової накладної № 850 від 22.09.2014 р., товарно-транспортної накладної № ПН-0000269 від 22.09.2014 р., рахунку на оплату № 802 від 22.09.2014 р.

Відповідно до акту перевірки, заборгованість ТОВ «ТЕМП-88» перед ТОВ «КОРМО-ТРАНС-ЛОГІСТИК» у розмірі 434200,00 грн. віднесена до безнадійної за ознакою спливу строку позовної давності.

Згідно з ч. 1 ст. 257 Цивільного кодексу України загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

Відповідно до ч. 1 ст. 261 Цивільного кодексу України перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила.

Згідно з ч. 1 ст. 264 Цивільного кодексу України перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов`язку.

Відповідно до ч. 3 ст. 264 Цивільного кодексу України після переривання перебіг позовної давності починається заново. Час, що минув до переривання перебігу позовної давності, до нового строку не зараховується.

З пояснень представника позивача, судом встановлено, що договором поставки № 10-14 від 29.05.2014 р. між ТОВ «ТЕМП-88» та ТОВ «КОРМО-ТРАНС-ЛОГІСТИК» строк виконання зобов`язань не змінювався. З урахуванням умов зазначеного договору позовна давність за вимогами щодо заборгованості у розмірі 434200,00 грн. почала спливати у листопаді 2014 р., що було підтверджено представником позивача в судовому засіданні.

Матеріалами справи підтверджується, що між ТОВ «ТЕМП-88» та ТОВ «КОРМО-ТРАНС-ЛОГІСТИК» були підписані акти звірки розрахунків станом на 31.12.2015 р., станом на 31.12.2016 р. та станом на 31.12.2017 р., якими підтверджується ТОВ «ТЕМП-88» заборгованість перед ТОВ «КОРМО-ТРАНС-ЛОГІСТИК» у розмірі 434200,00 грн.,

До дій, що свідчать про визнання боргу або іншого обов`язку, можуть, з урахуванням конкретних обставин справи, належати, зокрема, зміна договору, з якої вбачається, що боржник визнає існування боргу, а так само прохання боржника про таку зміну договору; письмове прохання відстрочити сплату боргу; підписання уповноваженою на це посадовою особою боржника разом з кредитором акта звірки взаєморозрахунків, який підтверджує наявність заборгованості в сумі, щодо якої виник спір; письмове звернення боржника до кредитора щодо гарантування сплати суми боргу; часткова сплата боржником або з його згоди іншою особою основного боргу та/або сум санкцій. При цьому якщо виконання зобов`язання передбачалося частинами або у вигляді періодичних платежів і боржник вчинив дії, що свідчать про визнання лише певної частини (чи періодичного платежу), то такі дії не можуть бути підставою для переривання перебігу позовної давності стосовно інших (невизнаних) частин платежу, тощо. Отже, дією по визнанню боргу може бути дія по підписанню актів зарахування зустрічних однорідних вимог, в яких визначена сума заборгованості, і боржник її визнає. Вчинення боржником дій з виконання зобов`язання вважається таким, що перериває перебіг позовної давності, лише за умови, коли такі дії здійснено уповноваженою на це особою, яка представляє боржника у відносинах з кредитором у силу закону, на підставі установчих документів або довіреності.

При розгляді цієї справи в силу приписів ч. 5 ст. 242 КАС України, судом враховується аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 30.07.2019 р. у справі № 820/568/13-а, від 13.09.2019 р. у справі № 826/735/14.

Таким чином, строк позовної давності за зазначеними вимогами переривався через підписання між сторонами правочину актів звіряння взаєморозрахунків в силу положень ч. ч. 1, 3 ст. 264 Цивільного кодексу України.

Отже, сума кредиторської заборгованості платника податку за неоплачені товари не включається до податкового періоду, що перевірявся, оскільки термін позовної давності за відповідними зобов`язаннями не є таким, що сплив в 2017 році.

Відтак, податковим органом зроблені передчасні висновки щодо визнання заборгованості безнадійною, наслідком чого став помилковий висновок про порушення позивачем податкового законодавства, що доводить протиправність спірного податкового повідомлення-рішення в цій частині.

Згідно з актом перевірки, відповідачем встановлено порушення позивачем податкового законодавства у частині неналежного документального оформлення втрати продукції, відсутності бухгалтерського обліку списання та нестачі товарно-матеріальних цінностей.

Відповідачем в акті перевірки зазначено, що ТОВ «ТЕМП-88» придбавало товар («курки-несушки») у таких контрагенів як ТОВ «ЯСЕНСВІТ», ТОВ «АВІС-УКРАЇНА», ТОВ «РІВЕРСАЙД ГРУП», ТОВ «КРЕМЕНЧУЦЬКА ПТАХОФАБРИКА» для подальшої переробки. Згідно наданих до перевірки документів, а саме актів прийому передачі птиці на забій та рапортів на фактичне отримання та забою курки встановлено наявність інформації щодо кількості голів та ваги падежу курей. Тобто в ході перевірки виявлено нестачі, які не є природним убутком. Це витрати, які виникли внаслідок псування товару. Витрати на придбання зіпсованого товару (падіж курей), як і основного в повному обсязі віднесено до складу собівартості. Для засвідчення фактів падежу птиці на підприємстві використовують Акт на вибуття поточних біологічних активів тваринництва (забій, прирізка, падіж) (сільгоспоблік, форма № ПБАСГ-6), затверджений наказом Міністерства аграрної політики України від 21.02.2008 р. № 73. Крім вищезазначеного акта, застосовують документи, які засвідчують обставини, що спричинили загибель птиці, зокрема: висновок ветеринарного лікаря про причини загибелі (падежу) птиці; протокол (акт) патологоанатомічного розтину трупа птиці. Також, якщо прийнято рішення про повну непригодність товарів (курок) керівник підприємства видає розпорядження про його списання. Факт списання товарів оформлюється актом списання. Таким чином підприємством неправомірно сформовано собівартість товарів, сировини (курки) на суму придбання зіпсованої продукції, яка повинна бути віднесена до складу інших операційних витрат.

Перевіряючи правомірність збільшення податкового зобов`язання з податку на прибуток, в частині включення до складу витрат, пов`язаних з загибеллю птиці, суд виходить з наступного.

Матеріалами справи підтверджується, що позивач у періоді, що перевірявся, мав господарські взаємовідносини з придбання товару, з рядом контрагентів постачальників, а саме ТОВ «ЯСЕНСВІТ», ТОВ «АВІС-УКРАЇНА», ТОВ «РІВЕРСАЙД ГРУП», ТОВ «КРЕМЕНЧУЦЬКА ПТАХОФАБРИКА».

Між ТОВ «ТЕМП-88» та ТОВ «ЯСЕНСВІТ» укладено договір поставки № ЯС-18/03/15-4 від 03.03.2015 р. Факт здійснення господарських операцій за цим договором підтверджується видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, банківськими виписками щодо оплати товарів за період з 11.07.2017 р. по 13.08.2017 р. на загальну суму 758700,00 грн.; за період з 28.03.2018 р. по 27.12.2018 р. на загальну суму 9747275,00 грн.; за період з 04.01.2019 р. по 29.08.2019 р. на загальну суму 2011616,00 грн. між ТОВ «ТЕМП-88» та ТОВ «ЯСЕНСВІТ», актами звірки розрахунків станом на 31.12.2017 р., станом на 31.12.2018 р., станом на 30.09.2019 р. між ТОВ «ТЕМП-88» та ТОВ «ЯСЕНСВІТ».

З ТОВ «АВІС-УКРАЇНА» укладено договори поставки № 10-05/18 від 10.05.2018 р., № 03-01/19 від 03.01.2019 р. № 01-04/19 від 01.04.2019 р. Факт здійснення господарських операцій за цими договором підтверджується видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, банківськими виписками щодо оплати товарів за період з 10.05.2018 р. по 25.05.2018 р. на загальну суму 648648,00 грн., банківськими виписками щодо оплати товарів за період з 04.01.2019 р. по 26.04.2019 р. на загальну суму 2530928,00 грн., актами звірки розрахунків станом на 31.12.2018 р., станом на 30.09.2019 р.

Між ТОВ «ТЕМП-88» та ТОВ «РІВЕРСАЙД ГРУП» укладено договір поставки № 0403-2019 від 04.03.2019 р. Факт здійснення господарських операцій за цим договором підтверджується видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, банківськими виписками щодо оплати товарів за період з 07.03.2019 р. по 12.06.2019 р. на загальну суму 1558766,50 грн., актом звірки розрахунків станом на 30.09.2019 р.

З ТДВ «КРЕМЕНЧУЦЬКА ПТАХОФАБРИКА» укладено договори поставки № 22/05 від 22.05.2019 р., № 14/06 від 14.06.2019 р., № 15/07-1 від 15.07.2019 р.. Факт здійснення господарських операцій за цим договором підтверджується видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками на оплату, банківськими виписками щодо оплати товарів за період з 23.05.2019 р. по 25.07.2019 р. на загальну суму 1989186,92 грн.

Договір поставки № ДГ-0000030 від 28.07.2017 р. укладено між ТОВ «ТЕМП-88» та ПАТ «ВАТУТІНСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ». Факт здійснення господарських операцій за цим договором підтверджується видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, рахунками фактури, банківськими виписками щодо оплати товарів, декларації виробника (посвідчення про якість), акти здачі-прийняття робіт (надання послуг), накладна на внутрішнє переміщення, угода про зарахування зустрічних однорідних вимог, розшифровка послуг по зберіганню за період з 08.02.2017 р. по 06.12.2017 р. між ТОВ «ТЕМП-88» та ПАТ «ВАТУТІНСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ».

За актом перевірки контролюючим органом не встановлено нереальність здійснення господарських операції або будь які зауваження до документів про постачання товару з зазначеними контрагентами.

Одночасно з цим, між ТОВ «ТЕМП-88» та ПАТ «ВАТУТІНСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ» були укладені договори про виконання робіт із забою птиці № 0000026 від 10.07.2017 р., № 26/03-18 від 26.03.2018 р., № 03/01-19 від 03.01.2019 р., № 16/04-19 від 16.04.2019 р., відповідно до умов яких у період з 13.07.2017 р. по 10.07.2019 р. надавались послуги із забою птиці, що підтверджується матеріалами справи, зокрема накладними на переміщення, актами прийому-передачі птиці на забій, актами нарахування природних втрат, рапортами, банківськими виписками щодо оплати, деклараціями виробника (посвідченнями про якість), товарно-транспортними накладними, актами передачі готової продукції, актами здачі-прийняття робіт (надання послуг), актами зарахування зустрічних однорідних вимог, видатковими накладними, рахунками на оплату, попередніми калькуляціями вартості виробництва продукції, накладними на внутрішнє переміщення, актами акти приймання-передачі (накладними на повернення) продукції з відповідального зберігання і платіжними дорученнями.

Акт перевірки також не містить будь яких зауважень щодо реальності здійснення позивачем господарської операцій пов`язаних виконанням робіт із забою птиці.

Аналіз господарських операцій, пов`язаних з виконанням робіт із забою птиці, дозволяє зробити висновок, що частина живої продукції втрачалась позивачем, що відображено у первинній документації, зокрема у актах прийому-передачі птиці на забій та рапортах.

На думку податкового органу, яка викладена в акті перевірки, позивачем допущено неналежне документальне оформлення вищезазначених операцій внаслідок відсутності складення позивачем певних документів, зокрема акту за формою № ПБАСГ-6 та висновку ветеринарного лікаря про причини загибелі (падежу) птиці і протоколу (акту) патологоанатомічного розтину трупа птиці.

Суд не погоджується із такими висновками відповідача з огляду на наступне.

Згідно з п. 18 ч. 1 ст. 4 Кодексу адміністративного судочинства України у цьому Кодексі наведені нижче терміни вживаються в такому значенні нормативно-правовий акт акт управління (рішення) суб`єкта владних повноважень, який встановлює, змінює, припиняє (скасовує) загальні правила регулювання однотипних відносин, і який розрахований на довгострокове та неодноразове застосування.

Відповідно до п. 1.4. Розділу І Порядку подання нормативно-правових актів на державну реєстрацію до Міністерства юстиції України та проведення їх державної реєстрації, затвердженого Наказом Міністерства юстиції України від 12.04.2005 р. № 34/5, нормативно-правовий акт офіційний документ, прийнятий уповноваженим на це суб`єктом нормотворення у визначеній законом формі та порядку, який встановлює норми права для неозначеного кола осіб і розрахований на неодноразове застосування.

Відповідно до п. 2 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.1992 р. № 731, державній реєстрації підлягають нормативно-правові акти, які містять одну або більше норм, що зачіпають права, свободи, законні інтереси і стосуються обов`язків громадян та юридичних осіб, встановлюють новий або змінюють, доповнюють чи скасовують організаційно-правовий механізм їх реалізації, або мають міжвідомчий характер, тобто є обов`язковими для інших органів виконавчої влади та органів місцевого самоврядування, а також юридичних осіб, що не належать до сфери управління суб`єкта нормотворення.

Згідно з п. 4 Положення № 731 державна реєстрація нормативно-правового акта полягає у проведенні правової експертизи на відповідність його Конституції та законодавству України, Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року і протоколам до неї, міжнародним договорам України, згоду на обов`язковість яких надано Верховною Радою України, та зобов`язанням України у сфері європейської інтеграції та праву Європейського Союзу (acquis ЄС), антикорупційної та гендерно-правової експертиз з урахуванням практики Європейського суду з прав людини, а також прийнятті рішення про державну реєстрацію цього акта, присвоєнні йому реєстраційного номера та занесенні до Єдиного державного реєстру нормативно-правових актів.

Відповідно до п. п. «е» п. 5 Положення № 731 на державну реєстрацію не подаються акти рекомендаційного, роз`яснювального та інформаційного характеру (методичні рекомендації, роз`яснення, у тому числі податкові, тощо), нормативно-технічні документи (національні та регіональні стандарти, технічні умови, будівельні норми і правила, тарифно-кваліфікаційні довідники, кодекси усталеної практики, форми звітності, у тому числі щодо державних статистичних спостережень, адміністративних даних та інші).

Згідно з абз. 1, 2 п. 15 Положення № 731 міністерства, інші центральні органи виконавчої влади направляють для виконання нормативно-правові акти лише після їх державної реєстрації та офіційного опублікування. У разі порушення зазначених вимог нормативно-правові акти вважаються такими, що не набрали чинності, і не можуть бути застосовані.

Методичними рекомендаціями щодо застосування спеціалізованих форм первинних документів з обліку довгострокових та поточних біологічних активів, що затверджені наказом Міністерства аграрної політики України від 21.02.2008 № 73, встановлена форма № ПБАСГ-6 акт на вибуття поточних біологічних активів тваринництва (забій, прирізка та падіж).

Матеріали справи містять лист Міністерства юстиції України вих. № 10571/П1-3-632/10.1.3 від 04.03.2020 р., з якого вбачається, що Наказ № 73 в Міністерстві юстиції України не зареєстрований та, відповідно, не включений до Єдиного державного реєстру нормативно-правових актів і не опубліковано в інформаційному бюлетені «Офіційний вісник України».

Також, матеріали справи містять лист Міністерства розвитку економіки, торгівлі та сільського господарства України вих. № 2852-06/15033-09 від 05.03.2020 р., з якого вбачається, що Наказ № 73 не підлягав державній реєстрації. Було наказано забезпечити опублікування Наказу № 73 на сайті міністерства та його доведення до відома сільськогосподарських підприємств, що належать до сфери управління Міністерства аграрної політики України.

Оскільки позивач є юридичною особою приватного права та не входить до сфери управління Міністерства розвитку економіки, торгівлі та сільського господарства України (раніше Міністерства аграрної політики України), а також зважаючи на рекомендаційний характер документу, яким затверджена форма № ПБАСГ-6, відповідні висновки податкового органу щодо обов`язковості складання таких документів за наслідком здійснення господарських операцій є такими, що не ґрунтуються на вимогах законодавства.

З огляду на презумпцію правомірності рішень платника, що закріплена у п. п. 4.1.4. п. 4.1. ст. 4 Податкового кодексу України, дії позивача не містять ознак порушення податкового законодавства. Інших доводів, щодо обов`язку позивача складати такий акт, до суду відповідачем не подано.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з абз. 1 ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до абз. 1 п. 2.4. Розділу ІІ Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.199 р. № 88, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Аналіз документів, які наявні у матеріалах справи, зокрема накладних на внутрішнє переміщення, актів приймання-передачі птиці на забій, рапортів дозволяє зробити висновок, що позивач належним чином здійснював документальне оформлення втраченої сировини в частині загибелі птиці при перевезенні, оскільки зазначені первинні документи у повному обсязі відображають зміст господарських показників, зокрема обсяг втраченої сировини.

У свою чергу, вимоги податкового законодавства, а також Закону України «Про ветеринарну медицину» не передбачають обов`язку платника податків здійснювати у ситуації втрати сировини (у даному випадку живі тварини) оформлення висновку ветеринарного лікаря про причини загибелі (падежу) птиці та протоколу (акту) патологоанатомічного розтину трупа птиці.

При цьому, документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються.

Аналогічний висновок викладено в постановах Верховного Суду від 09.10.2020 р. у справі № 826/11085/18.

Податковим органом не зазначено, на чому ґрунтуються обов`язковість складання документів, зазначених в акті перевірки, відтак, з огляду на матеріали справи висновки про порушення позивачем податкового законодавства з податку на прибуток не є обґрунтованими.

На думку податкового органу, яка викладена в акті перевірки, позивачем допущено неналежне документальне оформлення вищезазначених операцій внаслідок відсутності складення позивачем документів, пов`язаних із списанням товарів.

Суд не погоджується із такими висновками відповідача з огляду на наступне.

Відповідно до положень п. 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 р. № 318, собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

Згідно з положеннями п. 12 ПБО № 16 до складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.

Відповідно до п. 14 ПБО № 16 до складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку.

Матеріали справи містять Наказ ТОВ «Темп-88» від 14.01.2013 р. № 5 «Про встановлення переліку і складу деяких прямих матеріальних витрат».

Відповідно до п. 1 зазначеного Наказу № 5 від 14.01.2013 р. підприємством було вирішено включати до виробничої собівартості продукції вартість прямих матеріальних витрат, які виникають у підприємства під час здійснення господарської діяльності.

З пояснень представника позивача в судовому засіданні, судом встановлено, що вартість падежу птиці включалась рівними частинами до вартості іншої відповідної кінцевої продукції, що реалізовувалась відповідно до п. 3 Наказу № 5 від 14.01.2013 р., зазначена обставина встановлена в акті перевірки, отже визнається сторонами по справі, у зв`язку з чим окремо судом не досліджується.

Також, пунктом 3 зазначеного Наказу № 5 від 14.01.2013 р. було встановлено показник технологічно допустимих норм кількісного та/або якісного відхилення сировини під час здійснення господарської діяльності у розмірі 15% (у випадках псування сировини з будь-яких причин та у випадках втрати/нестачі сировини з будь-яких причин).

Матеріали справи свідчать, що позивачем відповідна вартість втраченого поголів`я була включена до собівартості продукції, з якої після реалізації були сплачені відповідні податки, що не заперечувалось контролюючим органом під час розгляду справи, при цьому на думку контролюючого органу такі витрати повинні бути віднесені до складу інших операційних витрат.

Суд зазначає, що позивачем надано до суду первинні документи які підтверджують кількість втраченого товару через падіж птиці, та кількість фактично переданого товару для виконання робіт з забою птиці, наявність зазначених документів свідчить про наявність підстав для формування таких витрат. При цьому включення позивачем таких витрат до складу собівартості продукції, а відповідачем включення таких витрат до складу інших операційних витрат не спростовує висновку про відсутність таких витрат у платника податку, а впливає лише на час їх віднесення у складі витрат при розрахунку податку на прибуток, оскільки в першому випадку такі витрати відносяться виключно у тому періоді коли отримано дохід від продажу виготовленого товару.

При цьому варто зазначити, що як списання товарно-матеріальних цінностей, так і включення вартості втраченого товару до собівартості інших товарів, що реалізуються, призводить у кінцевому результаті до однакових податкових наслідків в частині визначення податку на прибуток.

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку про безпідставність висновків податкового органу щодо порушення формування витрат, які вплинули на об`єкт оподаткування з податку на прибуток підприємств.

Щодо висновку податкового органу про порушення ТОВ «Темп-88» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України в частині заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість в результаті не нарахування «компенсуючих» податкових зобов`язань за товарами, які не використані в господарській діяльності, суд зазначає наступне.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів та не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни) (пункт 188.1статті 188 Кодексу).

Пунктом 198.3 статті 198 Кодексу визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: - придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту з податку на додану вартість здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 Кодексу платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

З метою застосування пункту 198.5 статті 198 Кодексу податкові зобов`язання визначаються за товарами/послугами, необоротними активами: придбаними для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаними для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Враховуючи викладене, у разі списання товарно-матеріальних цінностей у зв`язку з визнанням їх непридатними для використання такі товарно-матеріальні цінності не можуть бути використані у межах господарської діяльності підприємства.

При списанні непридатних для використання товарно-матеріальних цінностей, задіяних на етапах виробництва продукції (товарів, послуг) або тих які не використані при виробництві продукції та під час придбання яких суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту, податкові зобов`язання з ПДВ підприємством не нараховуються за умови, що вартість таких товарно-матеріальних цінностей включається до вартості готової продукції (товарів, послуг), операції з постачання якої підлягають оподаткуванню.

У разі недотримання цієї умови, при списанні таких товарно-матеріальних цінностей або не використанні їх при виробництві нової продукції, платник зобов`язаний визначити податкові зобов`язання з ПДВ за основною ставкою відповідно до пункту 198.5 статті 198 Кодексу, оскільки товарно-матеріальні цінності не використовуються в оподатковуваних операціях.

Таким чином, суд приходить до висновку, що природний убуток товарів в частині падежу птиці є саме господарською діяльністю, оскільки йдеться про товарні втрати, обумовлені природними процесами, що викликають зміну (зменшення) кількості товару при збереженні його якості. Тобто від суб`єкта господарювання у такому випадку нічого не залежить.

З пояснень представника позивача в судовому засіданні та первинних документів, судом встановлено, що жива птиця яка не була доставлена до переробника через непридатність для використання «падіж птиці» та жива птиця яка не була доставлена переробнику через нестачу, не були використані позивачем для виробництва нових товарно матеріальних цінностей, а фактично включені до собівартості виготовленої продукції яка була виготовлена з переданої на переробку живої птиці.

Таким чином, приймаючи до уваги, що позивачем не доведено факт того, що витрати підприємства у формі покупки живої птиці, частина з яких не використана через непридатність для використання «падіж птиці» та через нестачу, була якимось чином перероблена та з цієї частини виготовлено готову продукцію, яка в подальшому була використана в господарській діяльності, тобто загибла або втрачена птиця яка вибувала з ланцюга господарської діяльності підприємства, що, в свою чергу вказує на необхідність коригування податкових зобов`язань шляхом нарахування ПДВ.

В частині твердження відповідача, щодо необхідності нарахування податкових зобов`язань в частині не повернення після переробки субпродуктів (печень та серце), суд зазначає наступне.

Згідно наданих до перевірки документів (прибуткові накладні від постачальника товару, рапорт на фактичне отримання та забою курки, актів прийому передачі птиці), встановлено, не повернення після переробки субпродуктів (печень та серце), тобто встановлено нестачу.

Матеріалами справи підтверджується, що у періоді, що перевірявся, позивачем здійснювалась переробка живої та неживої продукції (курки), за результатом чого отримувались субпродукти.

При цьому, такі субпродукти як печінка та серця, про нестачу яких зазначено в акті перевірки та на підставі чого зроблено донарахування податкових зобов`язань, згідно з матеріалами справи не підтверджується, оскільки згідно умов договорів № ДГ-0000026 від 10.07.2017 р., № 26/03-18 від 26.03.2018 р., № 03/01-19 від 03.01.2019 р. укладених із ПАТ «ВАТУТІНСЬКИЙ М`ЯСОКОМБІНАТ» п.5.1 не містить норми виробництва таких субпродуктів. Відповідно до умов укладених договорів виробництво таких субпродуктів не передбачалось та відповідна інформація відсутня у первинній документації. Яким чином відповідач встановив базу оподаткування в цій частині акт перевірки також не містить.

У зв`язку з чим суд приходить до висновку про необґрунтованість твердження відповідача про нарахування податкових зобов`язань в частині не повернення після переробки субпродуктів (печень та серце).

До матеріалів справи додано розрахунок податкових зобов`язань за оскаржуваними податковими повідомленнями рішеннями, з якого вбачається, що за податковим повідомленням рішенням про донарахування податку на додану вартість серед іншого визначено основне зобов`язання в розмірі 40042 грн. у зв`язку «падіжом птиці» та 123128,00 грн. у зв`язку з нестачею птиці та реалізацією субпродуктів, за зазначеними порушеннями. (а.с. 34 т. 15) Зазначений розрахунок здійснений на підставі додатків № 11-13 до акту перевірки, які містять розраховану контролюючим органом суму податку за зазначеними порушеннями. (а.с. 120-133 т. 1)

Досліджуючи зазначені додатки до акту перевірки та додані до матеріалів справи первинні документи, на підставі яких вони повинні бути складені суд зазначає, що додаток 11 містить дані про нарахування податку на додану вартість за падіж птиці, при цьому додаток 12 який визначає нестачу товару також включає в себе кількість птиці яка не використана через падіж птиці та кількість птиці через нестачу, отже фактично частково дублює зазначені показники, що за наведеним контролюючим органом розрахунком призводить до подвійного оподаткування платника податку з порушення пов`язаного з невикористанням товару в господарській діяльності, через падіж птиці. Так наприклад в додатку 12 за накладною від 14.07.17р. передано голів 7000, отримано на переробку 6974 голів, нестача 26 голів, при цьому падіж птиці 14 голів, за які додатком 11 до акту перевірки вже контролюючим органом розраховане податкове зобов`язання, за накладною від 20.07.20р. передано голів 7000, отримано на переробку 6921 голів, нестача 79 голів, при цьому падіж птиці 60 голів, за які додатком 11 до акту перевірки вже контролюючим органом розраховане податкове зобов`язання.(а.с. 128-130, 137-139 т. 15)

Окрім того додаток 12 в іншій частині навпаки містить дані про нестачу товару в меншій кількості ніж кількість товару не використаного в господарській діяльності через падіж птиці та розрахований в додатку 11 до акту перевірки. Так наприклад в додатку 12 за накладною від 16.07.17р. передано голів 8000, отримано на переробку 7792 голів, нестача 208 голів, при цьому падіж птиці 234 голів, за які додатком 11 до акту перевірки вже контролюючим органом розраховане податкове зобов`язання, за накладною від 19.07.20р. передано голів 8000, отримано на переробку 6957 голів, нестача 1043 голів, при цьому падіж птиці 1068 голів, за які додатком 11 до акту перевірки вже контролюючим органом розраховане податкове зобов`язання. (а.с. 131-136т.15)

За таких обставин суд зазначає, що здійснені контролюючим органом розрахунки, які визначені в оскаржуваному податковому повідомленні рішенні в першому наведеному прикладі призводять до подвійного оподаткування за вищезазначеним порушенням, а в другому випадку в додатку 11 розраховується податкове зобов`язання з податку на додану вартість за невикористання товару в господарській діяльності в більшому розмірі ніж підтверджується контролюючим органом в додатку 12 до акту перевірки.

Зазначені недоліки при визначенні податкового зобов`язання з податку на додану вартість в частині невикористання в господарській діяльності товару через падіж та нестачу птиці, не дають можливості суду виокремити правильно розраховану суму податкового зобов`язання за зазначеним порушенням, а відтак спірне рішення суб`єкта владних повноважень в цій частині порушення має бути скасовано повністю через недоліки в діяльності інспекції, котрі не можуть бути усунуті судом в ході розгляду справи.

Відповідно до акту перевірки, контролюючим органом зроблені висновки про заниження податкових зобов`язань по господарським операціям із іноземними контрагентами по зовнішньоекономічним контрактам внаслідок зазначення у товарно-супровідних документах неправильних виробників продукції. За даним порушенням суд, зазначає наступне.

Так, між ТОВ «ТЕМП-88» як продавцем та LLC «MS AGRO GROUP» як покупцем був укладений Контракт № 0000010 від 26.03.2018 р. На виконання такого контракту між підприємствами була здійснена господарська операція з поставки товарів, що підтверджується наступними документами: інвойс № 1Т від 10.04.2018 р.; вантажна митна декларація № 022854 від 16.05.2018 р.; виписка з банківського рахунку ТОВ «ТЕМП-88» щодо платежу по Контракту № 0000010 від 26.03.2018 р.

Для даної поставки товар був створений виробником ПП «Апрель Плюс», що підтверджується матеріалами справи, зокрема експертним висновком № 000915 е/18 від 02.05.2018 р., деклараціями виробника № № 155, 156 від 03.05.2018 р., ветеринарним свідоцтвом № 857291 від 15.05.2018 р. та міжнародним ветеринарним сертифікатом № 010493 від 16.05.2018 р.

Також, між ТОВ «ТЕМП-88» як продавцем та LLC «MS AGRO GROUP» як покупцем був укладений Контракт № 0000020 від 25.09.2018 р. На виконання такого контракту між підприємствами була здійснена господарська операція з поставки товарів, що підтверджується наступними документами: інвойс № 5Т від 31.10.2018 р.; вантажна митна декларація № 023444 від 02.11.2018 р.; виписки з банківського рахунку ТОВ «ТЕМП-88» щодо платежів по Контракту № 0000020 від 25.09.2018 р.

Для даної поставки товар був створений виробником ПП «АПРЕЛЬ ПЛЮС», що підтверджується матеріалами справи.

Так, для поставки за вантажною митною декларацією № 023444 від 02.11.2018 р. документами, що свідчать про створення товару виробником ПП «АПРЕЛЬ ПЛЮС» є такі документи: експертний висновок № 003333 е/18 від 30.10.2018 р., декларація виробника № № 211, 212 від 31.10.2018 р., ветеринарне свідоцтво № НОМЕР_1 від 01.11.2018 р. і міжнародний ветеринарний сертифікат № 015287 від 02.11.2018 р.

Для поставки за вантажною митною декларацією № 024885 від 16.11.2018 р. документами, що свідчать про створення товару виробником ПП «АПРЕЛЬ ПЛЮС» є такі документи: експертний висновок № 003744 е/18 від 13.11.2018 р., декларація виробника № 217 від 13.11.2018 р., № 218 від 14.11.2018 р., ветеринарне свідоцтво № 857859 від 15.11.2018 р. і міжнародний ветеринарний сертифікат № 015478 від 26.11.2018 р.

Між ТОВ «ТЕМП-88» як продавцем та XIRUN TRADE CO LIMITED як покупцем був укладений Контракт № 0000027 від 29.08.2018 р. На виконання такого контракту між підприємствами були здійснені господарські операції з поставки товарів, що підтверджується наступними документами: вантажно митними деклараціями № 044485 від 13.09.2018 р., № 044495 від 13.09.2018 р., № 044497 від 13.09.2018 р.; інвойс № 2Т від 30.08.2018 р. та пакувальний лист до нього; інвойсами № 2Т від 30.08.2018 р., № 2Т від 12.09.2018 р., № 3Т від 12.09.2018 р., № 4Т від 12.09.2018 р.; виписки з банківського рахунку ТОВ «Темп-88» щодо платежів по Контракту № 0000027 від 29.08.2018 р.

Для даних поставок товар був створений виробником ПП «АПРЕЛЬ ПЛЮС», що підтверджується матеріалами справи.

Так, для поставки за вантажною митною декларацією № 044485 від 13.09.2018 р. документами, що свідчать про створення товару виробником ПП «АПРЕЛЬ ПЛЮС» є такі документи: експертний висновок № 002335 е/18 від 05.09.2018 р., декларація виробника № 195 від 23.08.2018 р., № 196 від 27.08.2018 р., № 198 від 28.08.2018 р., ветеринарне свідоцтво № НОМЕР_2 від 13.09.2018 р. і міжнародний ветеринарний сертифікат № 029163 від 13.09.2018 р.

Для поставки за вантажною митною декларацією № 044495 від 13.09.2018 р. документами, що свідчать про створення товару виробником ПП «АПРЕЛЬ ПЛЮС» є такі документи: експертний висновок № 002335 е/18 від 05.09.2018 р., декларація виробника № 195 від 23.08.2018 р., № 196 від 27.08.2018 р., № 198 від 28.08.2018 р., ветеринарне свідоцтво № НОМЕР_3 від 13.09.2018 р. і міжнародний ветеринарний сертифікат № 029164 від 13.09.2018 р.

Для поставки за вантажною митною декларацією № 044497 від 13.09.2018 р. документами, що свідчать про створення товару виробником ПП «АПРЕЛЬ ПЛЮС» є такі документи: експертний висновок № 002334 е/18 від 05.09.2018 р., декларація виробника № 202 від 05.09.2018 р., № 203 від 06.09.2018 р., ветеринарне свідоцтво № 857767 від 13.09.2018 р. і міжнародний ветеринарний сертифікат № 029165 від 13.09.2018 р.

Між ТОВ «ТЕМП-88» як продавцем та PREEMINENT TECHNOLOGY LIMITED як покупцем був укладений Контракт № 0000035 від 23.10.2018 р. На виконання такого контракту між підприємствами була здійснена господарська операція з поставки товарів, що підтверджується наступними документами: вантажна митна декларація № 058883 від 29.11.2018 р.; інвойс № 6Т від 28.11.2018 р.; виписка з банківського рахунку ТОВ «Темп-88» щодо платежу по Контракту № 0000035 від 23.10.2018 р.

Для даної поставки товар був створений виробником ТОВ «БІЛИЙ БЕРЕГ», що підтверджується матеріалами справи.

Так, для поставки за вантажною митною декларацією № 058883 від 29.11.2018 р. документами, що свідчать про створення товару виробником ТОВ «БІЛИЙ БЕРЕГ» є такі документи: експертний висновок № 003666 е/18 від 19.11.2018 р., декларація виробника № 318 від 26.11.2018 р., № 319 від 27.11.2018 р., ветеринарне свідоцтво № 464232 від 26.11.2018 р., № 464233 від 27.11.2018 р.

Між ТОВ «ТЕМП-88» як продавцем та Chengzi Trading CO Limited як покупцем був укладений Контракт № 0000044 від 01.12.2018 р. На виконання такого контракту між підприємствами була здійснена господарська операція з поставки товарів, що підтверджується наступними документами: вантажна митна декларація № 064512 від 27.12.2018 р.; інвойс № 8Т від 03.12.2018 р. з пакувальним листом до нього; виписка з банківського рахунку ТОВ «Темп-88» щодо платежу по Контракту № 0000044 від 01.12.2018 р.

Для даної поставки товар був створений виробником ТОВ «БІЛИЙ БЕРЕГ», що підтверджується матеріалами справи.

Так, для поставки за вантажною митною декларацією № 064512 від 27.12.2018 р. документами, що свідчать про створення товару виробником ТОВ «БІЛИЙ БЕРЕГ» є такі документи: експертний висновок № 003666 е/18 від 19.11.2018 р., декларація про відповідність готової м`ясної продукції № 339 від 17.12.2018 р., ветеринарне свідоцтво № 464234 від 17.12.2018 р, № 857931 від 27.12.2018 р., міжнародний ветеринарний сертифікат № 023999 від 27.12.2018 р.

Також, згідно з матеріалами справи, а саме виписками по балансу ТОВ «ТЕМП-88», зокрема, оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 631 з ПП «АПРЕЛЬ ПЛЮС» і ТОВ «БІЛИЙ БЕРЕГ» підтверджується належний облік товарів, що вироблялись.

Оцінивши зазначені правочини за правилами ст. 90 КАС України, суд зазначає, що спірні правочини укладені між правоздатними та дієздатними юридичними особами, за формою та змістом не суперечать закону, предметом спірних правочинів не є речі, що обмежені в цивільному обороті.

Отже, дані договори визнаються судом належним та допустимим доказом наявності між позивачем та контрагентами позивача факту вчинення правочинів в розумінні ст.202 Цивільного кодексу України. Суд також зазначає, що згідно ст.ст. 6, 627 Цивільного кодексу України сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Доказів повернення коштів до контрагентів позивача після їх перерахування, наявності у позивача та його контрагентів спільного інтересу щодо фіктивного отримання коштів за поставлений товар (що могло б мати місце у разі пов`язаності цих осіб), в матеріалах справи не міститься. За правилами Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні операція по списанню коштів з банківських рахунків платника податку призводить до зміни стану та структури активів і зобов`язань такого платника. Отже, наявність факту (і це не заперечується сторонами) про належну оплату товару (послуг) визнаються судом належними та допустимими доказами реальності вчинених між позивачем та контрагентами позивача господарських операцій.

Оглянуті судом первинні документи не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", ст. 44 Податкового кодексу України, п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості, зазначені документи призвели до зміни в структурі активів платника податків, а відтак сприймаються судом як належні та допустимі докази реальності вчинення господарських операцій.

В акті перевірки контролюючим органом не заперечується проти правильності та повноти оформлення первинних документів, які складалися позивачем та його контрагентами.

В ході перевірки відповідачем не встановлено у позивача наміру отримати за договорами, укладеними з контрагентами іншого результату, ніж переробка товару та отримання прибутку.

Таким чином, рух активів у процесі здійснення господарських операцій, отримання економічної вигоди ТОВ "Темп-88", наявність спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарських операцій, є свідченням про спричинення господарськими операціями реальних змін майнового стану платника податків. А відповідно свідчить про реальність (фактичність) операцій та засвідчення їх відповідними документами первинного та податкового обліку.

За актом перевірки, встановлено, що від експортерів отримано грошові кошти, відповідно до п.п. а ст. 187.1 ПК України виникнення податкових зобов`язань є дата зарахування коштів від вищезазначених контрагентів-покупців, у зв`язку з чим коригування не відбувається. В той же час відповідно до даних бухгалтерського обліку встановлено, що вказані товари на балансі підприємства не обліковуються , що свідчить про їх реалізацію, у зв`язку з чим на підставі п. 187.1, п. 198.5 ст. 198 ПК України контролюючим органом встановлено реалізацію цього товару в травні, вересні, листопаді, грудні 2018 року яка призвела до заниження податкових зобов`язань на загальну суму 667095 грн.

Такий висновок відповідача, ґрунтується на тому, що на думку контролюючого органу ПП «Апрель Плюс» та ТОВ «Білий Берег» не є виробниками продукції, що поставлялась за вищезазначеними зовнішньоекономічними контрактами, оскільки не було надано послуг з переробки. При цьому встановлено, що ПП «Апрель Плюс» та ТОВ «Білий Берег» по ланцюгу постачання не придбавали такий товар та за первинними бухгалтерськими документами ТОВ «Темп-88» такий товар не реалізовували.

З цього приводу суд зазначає, що відповідно до п. "а" п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

За визначенням п.14.1.191 ст.14 Податкового кодексу України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно з п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

Системно проаналізувавши приписи наведених норм кодексу, суд доходить висновку, що для кваліфікації господарської операції як об`єкту оподаткування ПДВ контролюючому органу належить виявити не лише існування ознак проведення цієї операцій в дійсності (тобто з`ясувати фізичні умови операції, досягнуті між сторонами домовленості тощо), але й також однозначно ідентифікувати набувача товару як реально існуючого суб`єкта права за національним законодавством України та встановити справжню (дійсну) договірну вартість товару.

У спірних правовідносинах контролюючий орган наведених правил не дотримався.

Перевірка доводів контролюючого органу матеріалами справи дозволяє зробити висновок про необґрунтованість аргументів податкового органу як таких, що не ґрунтуються на документації за господарськими операціями, оскільки податковим органом помилково постачальники товарів, які у подальшому спрямовувались на переробку, прийняті за виробників кінцевих товарів для зовнішньоекономічних операцій. Окрім того за висновком відповідача фактично реалізація одного і того ж товару подвійно оподатковується відповідачем, оскільки в ході перевірки та з наданих до суду первинних документів не встановлено факту наявності у позивача іншого товару, який міг бути реалізований за думкою контролюючого органу в 2018 році.

Зазначені документи, а також документи щодо придбавання товарів у не переробленому вигляді, свідчать про те, що товари набули змін і саме вказані контрагенти є виробниками кінцевої продукції. Окрім того за актом перевірки не встановлено не правомірності формування ТОВ «Темп-88» за отриманими від ПП «Апрель Плюс» та ТОВ «Білий Берег» послугами з переробки товару в частині формування витрат з податку на прибуток та податкового кредиту з податку на додану вартість.

З огляду на приписи ст.8 Конституції України суд не знаходить підстав для визнання правильним висновку контролюючого органу про те, що невстановлена операція з реалізації товару невстановленій особі за невстановленою ціною є об`єктом справляння ПДВ в Україні.

З огляду на вищевикладене, суд вважає необгрунтованим твердження відповідача про встановлення відхилення у розмірі 2799,00 грн. у сумі від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 податкової декларації звітного (податкового) періоду).

Відповідно до акту перевірки, в ході проведення перевірки встановлено заниження податкових зобов`язань всього сумі 14167,0 грн., в тому числі за серпень 2017 року 14167,00 грн., за рахунок того, що ТОВ «ТЕМП-88» помилково двічі відкориговано взаємовідносини з контрагентом ТОВ «СКРІДЖ» (п.н. 37269978).

Надані позивачем податкові декларації з податку на додану вартість за період з січня 2017 р. по вересень 2019 р., у т. ч. уточнюючі розрахунки, що подавались, а також реєстри виданих та отриманих податкових накладних за період з липня по вересень 2019 р., та розрахунки коригування сум податку на додану вартість за серпень вересень 2017 свідчать , що ТОВ «Темп-88» двічі відкориговано податкові зобов`язання по контрагенту ТОВ «СКРІДЖ» у розмірі 14166,67 грн. (а.с. 30-33 т. 15)

Зазначені обставини також підтверджені представником позивача в судовому засіданні.

У зв`язку з чим, суд приходить до висновку про обґрунтованість твердження відповідача про порушення п. 187 ст. 187 Податкового кодексу України та застосування штрафної санкції в частині зазначеного порушення в сумі 3541 грн., у зв`язку з чим позовні вимоги позивача в цій частині не підлягають задоволенню.

Стаття 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 7 Кодексу адміністративного судочинства України суд вирішує справи відповідно до Конституції та законів України, а також міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України. Суд застосовує інші правові акти, прийняті відповідним органом на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені Конституцією та законами України.

Згідно ч. ч. 1, 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як зазначав Верховний Суд, зокрема у Постанові від 30.09.2020 р. у справі № 580/2339/19, критерії оцінки правомірності оскаржуваних рішень визначені в статті 242 КАС України, відповідно до якої рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Європейський суд з прав людини у рішенні від 10.02.2010 р. у справі «Серявін та інші проти України» зауважив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.

Таким чином, з урахуванням особливостей спірних правовідносин, матеріалів справи та пояснень, наданих представниками сторін, суд приходить до висновку про часткову обґрунтованість позовних вимог.

Судові витрати підлягають розподілу відповідно до приписів ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 14, 243-246, 293, 295, 296 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ТЕМП-88" (вул. Космічна, буд. 21, оф. 802, м. Харків, 61145, код 38157186) до Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, код 43143704) про скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 27.01.2020 р. №3 та №3 в повному обсязі.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 27.01.2020 р. №3 в частині визначення Товариству з обмеженою відповідальністю "ТЕМП-88" суми грошового зобов`язання за податковими зобов`язаннями в сумі 827467,00 грн. (вісімсот двадцять сім тисяч чотириста шістдесят сім гривень 00 копійок) та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в сумі 206867,50 грн. (двісті шість тисяч вісімсот шістдесят сім гривень 50 копійок).

В задоволенні решти вимог - відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ТЕМП-88" (вул. Космічна, буд. 21, оф. 802, м. Харків, 61145, код 38157186) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (вул. Пушкінська, буд. 46, м. Харків, 61057, код 43143704) суму сплаченого судового збору у розмірі 17708,43 грн. (сімнадцять тисяч сімсот вісім гривень 43 копійки).

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст судового рішення складено 22 жовтня 2020 року.

Суддя Д.А. Волошин