Справа № 140/2888/19
Суддя: Качмар Володимир Ярославович
Дата ухвалення: 2020-10-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 жовтня 2020 рокуСправа № 140/2888/19 пров. № А/857/5323/20
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача - Качмара В.Я.,

суддів - Большакової О.О., Мікули О.І.,

при секретарі судового засідання - Хомича О.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року (суддя Валюх В.М., м.Луцьк, повний текст складено 9 січня 2020 року) у справі за позовом Приватного підприємства «Нафто торгова фірма «Укр-Петроль» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

ВСТАНОВИВ:

У вересні 2019 року Приватне підприємство «Нафто торгова фірма «Укр-Петроль» (далі - ПП) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - Головне управління) в якому просило визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.09.2019 № (далі - ППР).

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року позов задоволено.

Не погодившись із ухваленим рішенням, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неправильне застосування норм матеріального та процесуального права просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволені позовних вимог відмовити.

В доводах апеляційної скарги наводячи окремі обставини справи та норми матеріального права вказує, що спірне порушення полягає у відсутності первинних документів (накладних і товарно-транспортних накладних) на момент проведення перевірки за місцем здійснення господарської діяльності та ненаданні цих документів контролюючому органу на час проведення перевірки, тому, незважаючи на те, що первинні документи надано під час розгляду справи в суді, відповідач відповідно до статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР) обґрунтовано застосував штрафні (фінансові) санкції.

Позивач відзиву на апеляційну скаргу не подав, в судове засідання не надіслав свого представника, про дату, час та місце розгляду справи повідомлений належним чином, а тому суд апеляційної інстанції відповідно до частини другої статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) вважає за можливе провести розгляд справи у відсутності належним чином повідомленої сторони.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що сама по собі відсутність за місцем реалізації товарів первинних документів на товари, що реалізуються, ще не свідчить про те, що товари не обліковані або порушений порядок їх обліку. Тому, за умови наявності зазначених документів у суб`єкта господарювання та ведення ним обліку товарних запасів у встановленому законом порядку, підстав для застосування до цього суб`єкта фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР, немає.

Такі висновки суду першої інстанції відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з додержанням норм матеріального і процесуального права, з таких міркувань.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи те, що ПП згідно відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 13.12.2002 зареєстровано як юридична особа, з 29.09.2005 перебуває на обліку в Головному управлінні як платник податків. Основний вид діяльності згідно КВЕД 46.71 оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (а.с.27).

Головним управлінням у період з 13.08.2019 терміном на десять діб проведено фактичну перевірку з питань додержання ПП вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та пальним, за результатами якої складено акт від 14.08.2019 №03/196/40-01/32215743 (далі - Акт; а.с.6, 8-9).

Проведеною перевіркою встановлено що станом на 13.08.2019 згідно з Х-звітом за 13.08.2019 в резервуарі №3 залишок пального А-95 становить 6449,01 л за ціною 27,95 грн/л на загальну суму 180249,83 грн, а в резервуарі №4 залишок пального ДП Євро становить 16971,04 л за ціною 27,30 грн/л на загальну суму 463309,39 грн; на дане пальне (в кількості 23420,05 л на суму 643559,22 грн) оператором автозаправної станції (далі - АЗС) не надано будь-яких підтверджуючих документів на походження товару або його отримання, чим порушено пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (а.с.78)

03.09.2019 Головним управлінням на підставі Акта прийнято ППР, яким визначено штрафні (фінансові) санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів у сумі 1287118,44 грн (а.с.7)

Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК; в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із частинами першою - третьою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон №996-XIV; в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Розділом 1 «Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України», затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України (далі - МЮУ) 02.09.2008 за №805/15496 (далі - Інструкція №281; в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) передбачено, що ця Інструкція встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти (далі - нафта) і нафтопродуктів. Ця Інструкція поширюється на всі класи, типи, групи і види нафти та типи, марки і види (залежно від масової частки сірки) нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

За правилами пунктів 6.1, 6.2 Інструкції №281 на всіх підприємствах ведеться облік нафти і нафтопродуктів із записом у журналі реєстрації проведення вимірювань нафтопродуктів (нафти) у резервуарах за формою №7-НП (додаток 6) (на НПЗ у спеціальних регістрах складського обліку) для кожного резервуара з відображенням усіх технологічних операцій, що здійснюються кожною зміною. Для підприємств, укомплектованих для зберігання світлих нафтопродуктів винятково резервуарами місткістю до 100 м.куб., ведення обліку для кожного резервуара не є обов`язковим. Відображення технологічних операцій ведеться за марками нафтопродукту. Сторінки журналу нумеруються, шнуруються і скріплюються печаткою та підписом керівника підприємства (організації). Дизельне паливо різних видів (залежно від масової частки сірки) повинно зберігатися в окремих резервуарах.

Згідно із підпунктом 10.2.1 пункту 10.2 Інструкції №281 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

Відповідно до підпункту 10.2.10 пункту 10.2 Інструкції №281 на підставі товарно-транспротних накладних та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою № 17-НП (додаток 14)

Підпунктами 10.4.1 - 10.4.3 Інструкції №281 передбачено, що на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП.

Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК. У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується. Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою № 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Як передбачено пунктами 16.1, 16.2 Інструкції №281 матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою № 17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи. Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі № 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

За приписами статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Як уже встановлено вище, підставою для прийняття спірного ППР стали висновки Акта перевірки, де встановлено, що під час її проведення згідно з Х-звітом за 13.08.2019 в резервуарі №3 залишок пального А-95 становить 6449,01 л за ціною 27,95 грн/л на загальну суму 180249,83 грн, а в резервуарі №4 залишок пального ДП Євро становить 16971,04 л за ціною 27,30 грн/л на загальну суму 463309,39 грн; на дане пальне (в кількості 23420,05 л на суму 643559,22 грн) оператором АЗС не надано будь-яких підтверджуючих документів на походження товару або його отримання (а.с.78).

Проте, як встановлено із наданих позивачем до суду первинних документів, пальне А95 та ДП Євро надійшли на АЗС ПП (розташована за адресою: Волинська область, Ківерцівський район, с. Прилуцьке, вул. Ківерцівська, 1) відповідно до договору купівлі-продажу нафтопродуктів №15/05/19-ПММ, укладеного 15.05.2019 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Укр-Петроль» та ПП, видаткової накладної від 16.05.2019 №5112 на бензин А-95, дизпаливо Євро, акцизної накладної від 16.05.2019 №411, накладної на переміщення від 21.05.2019 №2369, товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів від 21.05.2019 №32215743, а також накладної на переміщення від 21.05.2019 №2367, товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів від 21.05.2019 № 2367, при цьому, надходження на АЗС вказаного пального відображено у відповідному журналі обліку нафтопродуктів, які надійшли на АЗС форми №13-НП, змінному звіті на АЗС від 21.05.2019 №21 форми № 17-НП, та відображені у картці рахунку 631 за травень 2019 року (а.с.11-26).

Вказані документи, належним чином складені та не викликають сумнівів у їх достовірності, дійсно підтверджують походження спірних нафтопродуктів, їх кількісний облік та рух на АЗС, в тому числі їх надходження, що відображено у журналі форми № 13-НП.

Крім того, відповідно до пункту 5 наказу «Про організацію бухгалтерського обліку на ПП «НТФ «Укр-Петроль» від 03.04.2019 №7 всі підрозділи АЗС та АЗС-магазини підприємства передають бухгалтерські документи в центральну бухгалтерію для ведення обліку, а пунктами 16.1, 16.2 Інструкції № 281 прямо передбачено обов`язок передачі змінних звітів з доданими до них первинними документами до бухгалтерських служб підприємств. Тобто, нормативно-правовими актами та локальними актами підприємства не передбачено зберігання оригіналів первинних документів на АЗС ПП, позаяк вони підлягали передачі до центральної бухгалтерії (а.с.10).

Між тим, АЗС на якій здійснювалась перевірка не є самостійною юридичною особою та окремою самостійною господарською одиницею, а використовується як торгова точка, що підтверджується наказом «Про організацію роботи підприємства на ПП «НТФ «Укр-Петроль» від 03.04.2019 №3 (а.с.83).

Також із письмових пояснень від 13.08.2019 оператора АЗС ОСОБА_1 видно, що повідомила посадових осіб контролюючого органу, що накладні на отримання палива А-95 та ДП Євро надати не може, оскільки вони знаходяться в головному офісі підприємства, проте такі пояснення відповідачем безпідставно не були взяті до уваги (а.с.79).

В розрізі викладених норм та встановлених обставин справи, апеляційний суд вважає за необхідне зазначити, що документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.

В свою чергу, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону №996-XIV покладено на уповноважену особу. Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону №996-XIV, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР.

Вказаний висновок узгоджується із позицією Верховного Суду у аналогічній та подібній категорії справ, що викладена у постанові від 7 серпня 2018 року у справі №825/10/17 та 13 жовтня 2020 року у справі №803/1095/13-а.

Відтак, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про те, що під час судового розгляду виявлене в ході фактичної перевірки контролюючим органом порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР в частині порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації не знайшло свого підтвердження, оскільки позивач надав первинні документи, які спростовують таке порушення, а сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом на АЗС первинних документів за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону №996-XIV, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР, у зв`язку із чим з наведених вище підстав, позовні вимоги про визнання протиправним та скасування оскаржуваного ППР є підставними та підлягають задоволенню.

Відповідно до статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Підсумовуючи, враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення суд першої інстанції, правильно встановив обставини справи, не допустив порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для його скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС суд,-

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року - без змін. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач В. Я. Качмар
судді О. О. Большакова
О. І. Мікула
Повне судове рішення складено 22 жовтня 2020 року.