Справа № 420/6441/19
Суддя: Бойко А.В.
Дата ухвалення: 2020-10-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 жовтня 2020 р.м.ОдесаСправа № 420/6441/19
Головуючий в 1 інстанції: Самойлюк Г.П.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Бойка А.В.,

суддів: Єщенко О.В.,

Федусика А.Г.,

за участю секретаря - Андрушкевич М.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Промбудсервіс" на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Промбудсервіс" до Головного управління ДПС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

31.10.2019 року товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельна компанія "Промбудсервіс» звернулось до суду першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішеннявід 23.10.2019 року № 000292509, яким товариству зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, № 000293509, яким товариству збільшено податкове зобов`язання з податку на прибуток та застосовано штрафні (фінансові) санкції,№ 000294509, яким товариству збільшено податкове зобов`язання з податку на додану вартість та застосовано штрафні (фінансові) санкції.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 19.02.2020 року у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, товариство з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Промбудсервіс" подало апеляційну скаргу, в якій посилалосьна порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин по справі.

Апелянт посилався на те, що при ухваленні рішення судом першої інстанції не було враховано висновки Верховного Суду стосовно можливості платника податків посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність прийнятих за наслідками проведення такої перевірки податкових повідомлень-рішень. Апелянт вважає, що судом не надано належної оцінки його посиланням на порушення порядку проведення перевірки.

Також апелянт вважає, що судом першої інстанції не було надано оцінки первинним документам, залученим позивачем до матеріалів справи на підтвердження реальності здійснюваних господарських операцій з ТОВ "Чорноморський пантеон" та ТОВ "Торговий Дім "Бетонекс-Буд". Позивач вважає, що ним у повному обсязі надано докази, які підтверджують фактичне виконання господарських операцій, і зазначає, що вказані документи були у товариства в наявності під час проведення перевірки.

Що стосується тверджень контролюючого органу про заниження товариством показників доходу, що вплинула на фінансовий результат за 2017 рік, апелянт зазначає, що коригування, на яке вказує відповідач в акті, взагалі не здійснювалось товариством, підтвердженням чого є картка рахунку 746 за 2017 рік та відомості програми 1С підприємства.

З огляду на викладене апелянт вважає, що прийняті податкові повідомлення-рішення є протиправними та необґрунтованими.

На підставі зазначеного апелянт просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19.02.2020 року та прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість судового рішення в межах апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи колегія суддів дійшла наступного:

Судом першої інстанції встановлено, що 09.08.2019 року Головним управлінням ДФС в Одеській області видано наказ №6426 про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «БК «Промбудсервіс» на підставі пп. 20.1.4 п.20.1 ст.20, п.77.1 п. ст. 77 ПК України, тривалістю 10 робочих днів. Термін проведення документальної планової виїзної перевірки продовжувався на п`ять робочих днів, згідно наказу Головного управлінням ДПС в Одеській області №87 від 12.09.2019 року.

У період з 30.08.2019 року по 19.09.2019 року посадовими особами Головного управлінням ДПС в Одеській області, на підставі направлень № 11/3/05-09 від 30.08.2019р., №№ 71/05-09, 72/05-09, 70/33-04, 69/33-04, 73/05-09, 74/05-09 від 09.09.2019р., №88/09-09 від 11.09.2019р., було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «БК «Промбудсервіс» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2017 року по 30.06.2019 року.

За результатами проведеної перевірки посадовими особами контролюючого органу складено акт перевірки №11/15-32-05-09/25433556 від 26 вересня 2019 року, в якому викладено висновки про наступні порушення ТОВ "БК "Промбудсервіс" вимог податкового законодавства:

1. п.п.44.1, пп.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 234 307 грн., у тому числі, за 1 Півріччя 2019 року у сумі 234307 грн.,та завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування всього в сумі 29370226 грн. в т.ч.: за 1 Півріччя 2019 року у сумі 29370226 грн.

2. п. 198.2, п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму у сумі 1163853 грн., у тому числі:за жовтень 2017 року у сумі - 200000 грн.,за січень 2018 року у сумі - 325261 грн.,за березень 2018 року у сумі - 425095 грн.,за серпень 2018 року у сумі - 213497 грн.

На підставі акту перевірки від 26.09.2019 року Головним управлінням ДПС в Одеській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 000293509 від 23.10.2019 року, яким ТОВ «БК «Промбудсервіс» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств в розмірі 234 307 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 117 154 грн.;

- № 000294509 від 23.10.2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у розмірі 1 163 853 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 581 927 грн.;

- № 000292509 від 23.10.2019 року, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 29307226грн.

Не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ "БК Промбудсервіс" оскаржило їх до суду першої інстанції.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на порушення відповідачем порядку оприлюднення плану-графіку проведення планової перевірки. Так, позивач зазначив, що згідно положень ст. 77 ПК України, план-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитись такі документальні перевірки.

Позивач зазначив, що 22.12.201/8 року на офіційному веб-сайті ДФС України було оприлюднено План-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік, згідно з яким було заплановано проведення документальної перевірки ТОВ "БК "Промбудсервіс" на липень місяць. В подальшому, у лютому 2019 року було оприлюднено коригування Плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік, відповідно до якого заплановану дату проведення перевірки ТОВ "БК "Промбудсервіс" перенесено на листопад 2019 року.

08.08.2019 року на офіційному веб-сайті ДФС України було знов оприлюднено відкоригований План-графік, в якому визначено місяць проведення перевірки позивача було змінено на серпень 2019 року.

Позивач вважає, що в даному випадку відкоригований План-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 року щодо проведення перевірки ТОВ "БК "Промбудсервіс" у серпні 2019 року було оприлюднено в порушення п. 77.1 ст. 77 ПК України та п. 3 Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків № 524, що свідчить про те, що перевірка підприємства розпочата з порушенням норм податкового законодавства.

В свою чергу, колегія суддів звертає увагу на наступне:

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (тут та надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За положеннями пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Згідно п. 77.1 ст. 77 ПК України, документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

При цьому, стаття 77 ПК України не регламентує порядок коригування чи оновлення вже оприлюдненого плану-графіка.

Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків затверджено наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 року № 524 (далі - Порядок № 524).

Пунктом 1 Порядку № 524 також передбачено, що план-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.

Згідно п.п. 2-3 Порядку № 524, формування (коригування) планів-графіків територіальних органів Державної фіскальної служби України (далі - територіальні органи ДФС) здійснюється у порядку, встановленому у розділах ІІІ-V цього Порядку.

Формування (коригування) планів-графіків здійснюється засобами інформаційно-телекомунікаційних систем Державної фіскальної служби України (далі - ДФС).

Проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДФС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки, квартальних планів-графіків - не пізніше 20 числа останнього місяця поточного кварталу засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа кожного місяця поточного року, починаючи з другого місяця поточного року, засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Стаття 77 ПК України (в редакції чинній, на момент виникнення спірних правовідносин) не регламентує порядок коригування чи оновлення вже оприлюдненого плану-графіка, не закріплює відповідного права податкових органів, як і не передбачає можливості формування місячних, квартальних чи інших різновидів планів-графіків та не встановлює строки для їх оприлюднення. Врегулювання порядку проведення податкових перевірок на рівні закону вказує на те, що законодавцем це питання розуміється в контексті гарантій прав платників податків. Ці гарантії однорідні із загальними гарантіями захисту від необмеженого державного контролю.

Верховний Суд у рішенні від 08 жовтня 2019 року у справі №826/11217/18 висловив позицію щодо неможливості коригування затвердженого і оприлюдненого річного плану-графіку, шляхом включення до нього в поточному році інших платників податків, оскільки це суперечить нормам пункту 77.1 статті 77 ПК.

При цьому, Верховний Суд зазначив, що саме як уточнення, виправлення помилки стосовно вже включених до оприлюдненого відповідно до пункту 77.1 статті 77 ПК плану-графіка платників податків слід розуміти можливість оновлення річного плану-графіка у разі його коригування.

Таким чином будь-яке коригування оприлюдненого річного плану-графіку буде складено з порушеннями строків, оскільки згідно чинного законодавства у податкових органів відсутні повноваження щодо коригування у поточному році вже сформованого і затвердженого річного плану-графіка проведення перевірок.

Слід зазначити, що план-графік проведення планових документальних перевірок складається контролюючим органом з метою попередження платників податків про проведення такої перевірки та визначення орієнтовного предмету перевірки.

В даному випадку у затвердженому та оприлюдненому у грудні 2018 року плані-графіку проведення планових перевірок у 2019 році було заплановано проведення позапланової перевірки ТОВ "БК "Промбудсервіс" на липень місяць.

Як встановлено в ході розгляду справи, зміни, внесені до плану-графіку відносно позивача, стосувались зміни місяця проведення перевірки, та не були пов`язані із виправленням описок чи технічних помилок. Відповідачем взагалі необґрунтовано причини кількаразової зміни періоду проведення перевірки позивача.

Неодноразова зміна відповідачем місяця проведення планової перевірки порівняно із первинно запланованим періодом здійснення такої перевірки, ставить позивача у невизначене положення.

Крім того, колегія суддів вважає, що такими діями відповідач порушує принцип «належного урядування», який висвітлено у рішенні Європейського суду з прав людини від 20.10.2011 року у справі «Рисовський проти України», та який передбачає покладення на державні органи обов`язку запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає обґрунтованими доводи позивача про порушення відповідачем порядку проведення планової документальної перевірки ТОВ "БК "Промбудсервіс".

Що стосується правомірності прийнятих Головним управлінням ДПС в Одеській області податкових повідомлень-рішень від 23.10.2019 року, зокрема, № 000292509 та № 000293509, колегія суддів зазначає наступне:

В акті перевірки контролюючий орган посилався на те, що перевіркою повноти визначення задекларованих ТОВ "БК "Промбудсервіс" показників у рядку 01 декларації "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" за період з 01.10.2017 року по 30.06.2019 року встановлено їх заниження в сумі 18 933 810 грн., зокрема, в 4 кварталі 2017 року.

Контролюючий орган зазначив, що в ході проведення перевірки товариства було встановлено безпідставне коригування доходів, а саме, рядка 2240 "Інші доходи" Звіту про фінансові результати за 2017 рік в сумі 18 933 810 грн., які було включено до складу доходу в 3 кварталі 2017 року на підставі постанови Одеського апеляційного господарського суду від 21.09.2017 року за виконані роботи відповідно до договору № 30/4 від 30.04.2015 року, укладеного ТОВ "БК "Промбудсервіс" (субпідрядник) та ТОВ "Лігос УА" (підрядник) щодо виконання робіт з будівництва об`єкту: ДСТУ БД.1.1-1:2013 будівництво об`єкту" причал № 1-з для генеральних вантажів на Андросівськомумолу зі сполученням ДП "Одеський морський торгівельний порт".

В акті контролюючий орган посилався на те, що даною постановою було встановлено, що в грудні 2016 року ТОВ "БК "Промбудсервіс" в рамках договору № 30/04 від 30.04.2015 року виконало роботи на загальну суму 68 568 239,56 грн. та відповідні форми КБ-2в та КБ-3 передано ТОВ "Лігос УА" за актом № 10 від 21.12.2016 року, а те, в свою чергу оформило відповідні форми КБ-2в та КБ-3, зокрема, акти приймання виконаних робіт за грудень 2016 року №№ 7/1, 7/2, 7/3, 7/3а, 7/4, 7/5, 7/6 та довідку про вартість виконаних будівельних робіт та витрати. Зазначені акти підписані без зауважень, як ТОВ "Лігос УА", так і ДП Адміністрація морських портів України. 22.12.2016 року ТОВ "Лігос УА" передано ДП "АМПУ в особі ОФ ДП "АМПУ" зазначені документи.

Також листом Адміністрації Одеського морського порту ДП "АМПУ" №08А-14/363 від 04.04.2017 року, на виконання умов договору № 653-В-ОДФ-15 від 25.06.2015 року ОФ ДП "АМПУ" та ТОВ "Лігос УА" 30.12.2016 року підписано акти виконаних робіт за грудень 2016 року на загальну суму 68 568 239,56 грн. До складу зазначених робіт входить акт № 7/3в на загальну суму 22 720 572,53 грн. (в т.ч. ПДВ) із переліком об`ємів та вартості робіт, зазначених в актах виконаних робіт за грудень 2016 року до договору № 03/07 від 03.08.2015 року. Оплата виконаних робіт за грудень 2016 року на суму 47 997 767,69 грн. на користь ТОВ "Лігос УА" за договором № 653-В-ОДФ-15 ОФ ДП "АМПУ" не здійснена через непогодження зазначеного платежу Держфінінспекцією в Одеській області.

З огляду на викладене, відповідач вважає, що ТОВ "БК "Промбудсервіс" (субпідрядник) виконало роботи для ТОВ "Лігос УА" (підрядник), який, в свою чергу, передав виконані роботи та підписав акти виконаних робіт у замовника ОФ ДП "АМПУ", інших документів щодо зменшення вартості виконаних робіт підприємством до перевірки не було надано.

Однак, на думку відповідача, ТОВ "БК "Промбудсервіс" коригування доходу було некоректно відображено за Дт361 та Кт746 зі знаком мінус.

Згідно пп.134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Згідно з п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 290 від 29.11.1999р., дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

В ході розгляду справи встановлено, що у третьому кварталі 2017 року позивачем було відображено в бухгалтерському обліку суму доходу у розмірі 22 720 572,53 грн. згідно проводки Дт361-Кт746 зі знаком плюс по взаємовідносинам з ТОВ «Лігос УА», до складу якої входить, в тому числі ПДВ. Без ПДВ сума складає 18 933 810 грн.

Як зазначає позивач та підтверджено відповідачем в акті перевірки, вказана сума відображена позивачем на підставі постанови постанова Одеського апеляційного господарського суду від 21.09.2017 року, прийнятої за наслідком розгляду судом позову ТОВ «Будівельна компанія «Промбудсервіс» до Державного підприємства "Адміністрація морських портів України" в особі Одеської філії Державного підприємства "Адміністрація морських портів України" (Адміністрація Одеського морського порту), м.Одеса; товариства з обмеженою відповідальністю "Адаптаційно-консультаційний центр правової допомоги іноземцям, м.Одеса, в якому товариство просило, зокрема, стягнути з Державного підприємства "Адміністрація морських портів України", в особі Одеської філії Державного підприємства "Адміністрація морських портів України" (Адміністрація Одеського морського порту) на користь ТОВ "Будівельна компанія "Промбудсервіс" 47528562,37 грн. основного боргу за виконані роботи з будівництва об`єкту „Причал №1-з для генеральних вантажів на Анросівськомумолу зі сполученням Державне підприємство „Одеський морський торговельний порт Комплекс завершальних робіт за відкоригованим робочим проектом, 3945773,75 грн. пені, 1182668,72 грн. інфляційних витрат, 360138,58 грн. 3% річних від простроченої суми боргу.

В свою чергу, постановою Вищого господарського суду України від 04.12.2017 року було скасовано постанову Одеського апеляційного господарського суду від 21.09.2017 року та направлено справу на новий розгляд.

Як зазначає позивач, саме у зв`язку із скасуванням постанови Одеського апеляційного господарського суду від 21.09.2017 року, яка стала підставою для відображення у бухгалтерському обліку суми доходу, позивачем у грудні 2017 року було здійснено коригування нарахування доходу на суму 22 720 572,53 грн.

При цьому, однією з підстав скасування постанови Одеського апеляційного господарського суду від 21.09.2017 року, став висновок Вищого господарського суду України про неврахування та недослідження судами аудиторського звіту МІУ за результатами проведеного позапланового аудиту відповідності окремих питань діяльності ДП «АМПУ» за період з 01.01.2015 року по 31.01.2017 року щодо встановлення реального розміру обсягів та вартості виконаних робіт за договором підряду.

У своїх поясненнях позивач також посилався на те, що сума 22 720 572,53 грн. відображає вартість робіт по договірним відносинам ТОВ «БК «Промбудсервіс» з ТОВ «Лігос УА» на підставі договору № 30/04 від 30.04.2015 року. При цьому, субпідрядні роботи будівництва для ТОВ «БК «Промбудсервіс» на суму 22 720 572,53 грн. виконувало ТОВ «Підприємство Маст-Буд» згідно договору № 03/07 від 03.08.2015 року.

Позивач також зазначив, що між ТОВ «БК «Промбудсервіс» з ТОВ «Лігос УА» у 2017 році виникли спірні питання щодо виконання обсягів робіт та їх своєчасної оплати, та аналогічний спір щодо обсягів робіт на зазначеному вище будівельному об`єкті виник між відносинам ТОВ «БК «Промбудсервіс» та ТОВ «Підприємство Маст-Буд», який вирішувався у судовому порядку у справі № 916/2002/17.

Як зазначає позивач, у жовтні 2018 року між ТОВ «БК «Промбудсервіс» та ТОВ «Підприємство Маст-Буд» було досягнуто мирової угоди та був підписаний Акт прийняття виконаних робіт № 14 від 05.10.2018 року на суму 22 720 572,53 грн.

При цьому, позивачем надано копію угоди про врегулювання господарських відносин між ТОВ «БК «Промбудсервіс» з ТОВ «Лігос УА», згідно якої сторони погодили вважати датою прийняття робіт по Акту № 7/3 приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2016 року (форма КБ-2в) на суму 22 720 572,53 грн. дату підписання Акту № 14 приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2016 року на суму 22 720 572,53 грн. між ТОВ «БК «Промбудсервіс» та ТОВ «Підприємство Маст-Буд» в рамках договору № 03/07 від 08.08.2015 року відповідно до ухвали господарського суду Одеської області про затвердження мирової угоди та закриття провадження від 20.07.2018 року по справі № 916/2002/17.

При цьому, позивач вказує на те, що на підставі вказаного у бухгалтерському та податковому обліку підприємства у жовтні 2018 року були сформовані вже коректні проводки нарахування доходів у загальній сумі 22 720 572,53 грн., а також зареєстрована податкова накладна на вказану суму.

Вищевикладені обставини не були враховані контролюючим органом при проведенні перевірки, незважаючи на те, що загальний період, за який проводилась перевірка ТОВ «БК «Промбудсервіс», становить період з 01.10.2017 року по 30.06.2019 року.

Неврахування вказаних обставин призвело до помилкового висновку контролюючого орган про завищення позивачем доходів за період з 01.10.2017 року по 30.06.2019 року на суму 18 933 810 грн., зокрема, в 4 кварталі 2017 року.

В акті перевірки податковий орган посилався на те, що перевіркою задекларованих платником податків показників рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток) визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» встановлено їх заниження всього у сумі 11 738 124 грн.

Так, контролюючим органом встановлено завищення показників Звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід), зокрема, показника «Собівартість реалізованої продукції, на суму 5 819 264 грн., у тому числі:за 4 квартал 2017 року на суму 1000001 грн. (без ПДВ);за 1 квартал 2018 року на суму 3751778 грн. (без ПДВ);за 3 квартал 2018 року на суму 1067485 грн. (без ПДВ).

В ході проведення перевірки, на підставі оборотно-сальдової відомості по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за 4 квартал 2017 року та 1,3 квартали 2018 року, а також даних з ЄРПН було встановлено взаємовідносини ТОВ «БК «Промбудсервіс» з ТОВ "ТД Бетонекс-Буд" () та ТОВ "Чорноморський Пантеон" (), зокрема придбання у останніх товару (газобетонний блок, плита, кутник, щебінь, цемент, цегла та інше).

Документальною перевіркою платника податків було встановлено, що в перевіряємому періоді ТОВ «БК «ПРОМБУДСЕРВІС» було включено до складу Собівартості реалізованої продукції (ряд. 2050 форми №2) витрати на придбання товару не підтверджені первинними документами, а саме видатковими накладними, товарно-транспортними накладними на суму 5819264 грн. (без ПДВ).

При цьому, в ході перевірки контролюючим органом встановлено, та не заперечувалось позивачем, що взаємовідносини між ТОВ «БК «Промбудсервіс» з ТОВ "ТД Бетонекс-Буд" в частині придбання у останнього в жовтні 2017 року товару (газобетонний блок Д400 600*400*200) та ТОВ "Чорноморський Пантеон" в частині придбання у останнього в січні 2018 року товару (Вологостійка плита OSB-3 10мм 2500*1250*10мм), Перфорований кутник з отворами 0,35 мм довжиною 3,00м STANDART, Цегла потовщена М-150 упакована, Цемент ПЦ ІІ/А-Ш 500 Навал (р-н)), здійснювались на підставі усних домовленостей згідно виписаних рахунків.

Взаємовідносини між ТОВ «БК «Промбудсервіс» та ТОВ "Чорноморський Пантеон" в частині придбання у останнього в березні та серпні 2018 року товару (газобетонний блок D400 (В2) 600*300*200, Щебінь фр. 20-40 (код ), Бетон В-7,5 на ПЦ-400 (код ), Газобетонний блок Д 400 600*300*200 (код681011), Блок 1/2ФБСЗ фунд.(1,2*3*6), Послуги автобетононасоса) здійснювались на підставі умов договору від 15.02.2018 №15, яким передбачено, що Постачальник - ТОВ "Чорноморський Пантеон" зобов`язується передати (поставити) у замовлені строки (строк) «Покупцеві» ТОВ «БК «Промбудсервіс» товар, а Покупець зобов`язується прийняти вказаний товар і оплатити. Предметом поставки за цим договором є товар, а саме: Газобетонний блок D400 (В2) 600*300*200, щебінь фр. 20-40 (код ), Бетон В-7,5 на ПЦ-400 (код НОМЕР_1 ), Газобетонний блок Д 400 0*300*200 (код6810П), Блок 1/2ФБСЗ фунд.(1,2*3*6), Послуги автобетононасоса.

Відповідно до п.3.2 договору Постачальник зобов`язується своєчасно надавати Покупцю усі необхідні та належним чином оформлені документи на товар за цим договором (сертифікат якості на товар, паспорт на товар та інші документи).

В акті перевірки зазначено, що в ході перевірки на адресу позивача надано запити про надання завірених копій первинних документів та даних бухгалтерського обліку по взаємовідносинам з контрагентами (постачальниками ТОВ "ТД Бетонекс-Буд" та ТОВ "Чорноморський Пантеон") для підтвердження придбання продукції та послуг зазначених вище, однак, станом на 19.09.2019 року (останній день перевірки) посадовими особами позивача не надано оригінали видаткових накладних, ТТН на транспортування товару, документів складського обліку, сертифікатів якості на товар, журналу реєстрації довіреностей, актів виконаних робіт (наданих послуг), а також інших документів, зокрема передбачених умовами договору між вказаними вище підприємствами, що підтверджували б отримання вказаного вище товару (газобетонний блок, плита, кутник, щебінь, цемент, цегла та інше) та на підставі яких можливо встановити реальність господарських операцій.

З огляду на викладене, відповідач дійшов висновку про безпідставне включення ТОВ «БК «Промбудсервіс» до складу собівартості реалізованих товарів (робіт, послуг) вартості отриманого товару від ТОВ "ТД Бетонекс-Буд" та ТОВ "Чорноморський Пантеон" (газобетонний блок, плита, кутник, щебінь, цемент, цегла та інше) без наявності первинних документів підтверджуючих їх фактичне отримання, що призвело до завищення витрат (собівартість реалізованих товарів (робіт, послуг), що вплинули на фінансовий результат до оподаткування у поданому «Звіті про фінансові результати» (форма №2) та відповідно у декларації з податку на прибуток на загальну суму 5819264 грн.

З аналогічних підстав контролюючий орган дійшов висновку про завищення позивачем у перевіряємому періоді податкового кредиту ПДВ на суму 1163853 грн. по податковим накладним виписаним ТОВ "ТД Бетонекс-Буд" та ТОВ "Чорноморський Пантеон" та зареєстрованим в ЄРПН.

Заперечуючи проти вказаного порушення, позивач посилався на те, що запит на отримання інформації (пояснень) та копій документів в ході проведення документальної планової виїзної перевірки було вручено посадовій особі товариства лише у другій половині дня 17.09.2019 року, тоді як строк проведення перевірки спливав 19.09.2019 року. Позивач зазначив, що у зв`язку з обмеженим проміжком часу, наданим товариству з обмеженою відповідальністю «БК «Промбудсервіс» для підготовки значного об`єму копій запитуваних документів (фактично один день), а також зважаючи на порушення відповідачем строку повідомлення товариства про проведення перевірки (повідомлення отримано підприємством лише за три дні до початку проведення перевірки, тоді як нормами Податкового кодексу України передбачено повідомлення суб`єкта господарювання за 10 днів до дня проведення планової перевірки), що перешкодило товариству завчасно підготувати належні документи, надати запитувані документи о 12:00-12:30 19.09.2019 року не виявилось за можливе.

Крім того, позивач вказав на те, що в останній день перевірки - 19.09.2019 року о 17:30 годині головний бухгалтер була готова надати запитувані документи, однак, 19.09.2019 року посадовими особами ГУ ДПС в Одеській області вже був складений акт про ненадання документів, у зв`язку з чим запропоновані головним бухгалтером документи прийнято не було.

Позивач наполягає на тому, що запитувані Головним управлінням ДПС в Одеській області у запиті від 16.09.2019 року документи були в наявності у ТОВ "БК "Промбудсервіс" на час проведення перевірки.

В ході розгляду справи встановлено, що 16.09.2019р. службовими особами Головного управлінням ДПС в Одеській області складено запит на отримання від ТОВ «БК «Промбудсервіс» інформації (пояснень) та копій документів в ході проведення документальної планової виїзної перевірки на підставі п.п. 20.1.6, п.п. 20.1.7. п. 20.1. с. 20, п. 85.4, п 85.8 с. 85, п. 44.1, п. 44.2, п. 44.3, ст. 44 ПК України щодо взаємовідносин з ТОВ «Чорноморський пантеон», ТОВ «ТД Бетонекс-буд» та ТОВ «Местер».

Згідно витребуваних судом апеляційної інстанції інформації та доказів, встановлено, що вказаний запит було вручено головному бухгалтеру товариства - Бондаренко Ользі Григорівні 17.09.2019 року.

19.09.2019 року службовими особами Головного управління ДПС в Одеській області складено акт №32/15-32-05-09/25433556 про ненадання позивачем документів на запит.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне:

Відповідно до ст. 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Сферу господарських відносин становлять господарсько-виробничі, організаційно-господарські та внутрішньогосподарські відносини.

Господарсько-виробничими є майнові та інші відносини, що виникають між суб`єктами господарювання при безпосередньому здійсненні господарської діяльності.

Загальними принципами господарювання визначена свобода підприємницької діяльності у межах, визначених законом.

При цьому, ст. 42 ГК України встановлено, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом (ст. 43 ГК України).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно п. 44.3 ст. 44 ПК України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Пунктом 44.6 статті 44 ПК України встановлено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно зі статтею 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Також первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення та мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затверджені наказом Міністерства фінансів України 31.12.1999 року № 318.

Згідно п.п. 5, 6 цього Положення встановлено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Пунктом 7 Положення встановлено, що витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Відповідно до п.п. 10-11 Положення, собівартість реалізованих товарів визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси". Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

Згідно п. 19 Положення, витрати на збут включають, зокрема, такі витрати, пов`язані з реалізацією (збутом) продукції (товарів, робіт, послуг), як витрати на транспортування, перевалку і страхування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів) відповідно до умов договору (базису) поставки.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затверджені Наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 року N 246.

Відповідно до п. 9 зазначеного положення, первісною вартістю запасів, що придбані за плату, є собівартість запасів, яка складається з таких фактичних витрат: суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю) за вирахуванням непрямих податків; суми ввізного мита; суми непрямих податків у зв`язку з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству; транспортно-заготівельні витрати (затрати на заготівлю запасів, оплата тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортування запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати зі страхування ризиків транспортування запасів). Сума транспортно-заготівельних витрат, що узагальнюється на окремому субрахунку рахунків обліку запасів, щомісячно розподіляється між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули (використані, реалізовані, безоплатно передані тощо) за звітний місяць. Сума транспортно-заготівельних витрат, яка відноситься до запасів, що вибули, визначається як добуток середнього відсотка транспортно-заготівельних витрат і вартості запасів, що вибули, з відображенням її на тих самих рахунках обліку, у кореспонденції з якими відображено вибуття цих запасів. Середній відсоток транспортно-заготівельних витрат визначається діленням суми залишків транспортно-заготівельних витрат на початок звітного місяця і транспортно-заготівельних витрат за звітний місяць на суму залишку запасів на початок місяця і запасів, що надійшли за звітний місяць. Інші витрати, які безпосередньо пов`язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях. До таких витрат, зокрема, належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати підприємства на доопрацювання і підвищення якісно технічних характеристик запасів.

Підпунктом 14.1.182 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковим кредитом є сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Пунктом 198.1 статті 198 ПК України передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку , зокрема, з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень вбачається, що умовами реалізації права платника на податковий кредит та формування витрат для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток, є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. Витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток та формування податкового кредиту з податку на додану вартість повинні бути підтверджені належними і допустимими первинними документами.

Окрім того, що господарські операції для визначення показників податкової звітності мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, вони повинні спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, оскільки це є її визначальною ознакою.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку, при цьому для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Колегія суддів звертає увагу на те, що у постанові від 12 лютого 2019 року у справі №820/6512/16 Верховний Суд зазначив, що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки, оскільки положення пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України визначають статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежують право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів. В іншому випадку, обмеження судом предмету дослідження призвело би до неповноти дослідження та порушення справедливого судового розгляду.

Як вбачається з матеріалів справи, 29.01.2018 року між ТОВ "БК "Промбудсервіс" та ТОВ "Чорноморський Пантеон" був укладений договір поставки № 13, відповідно до умов якого Постачальник (ТОВ "Чорноморський Пантеон") зобов`язувалось передати (поставити) у зумовлені строки (строк) Покупцеві товар, а Покупець зобов`язувався прийняти вказаний товар і оплатити. Предметом поставки за цим Договором є товар, зазначений у Специфікації.

Ціни та асортимент товару, що поставляється, узгоджуються Сторонами у Специфікації.

Відповідно до специфікації до договору поставки, предметом поставки є наступний товар: вологостійка плита OSB-3, перфорований кутник з отворами, цегла потовщена, цемент ПЦ ІІ/А-Ш500. У вказаній Специфікації також визначено кількість товару, що постачається, його ціну.

Також позивачем були укладені з ТОВ "Чорноморський Пантеон" наступні договои поставки:

- № 12 від 01.02.2018 року, предметом якого була поставка наступних товарів: суміш бетонна В 7,5, суміш бетонна В 12, суміш бетонна В 25 W 6 F/100-150, суміш бетонна С 20/25 W 6 F150 с/с, суміш бетонна С 20/30 W 6 F150 с/с, цементно-пісчаний розчин М100, послуги автобетононасосу;

- № 15 від 15.02.2018 року, предметом якого був товар: щебінь 20х40 та інші інертні матеріали.

У підтвердження реальності господарських операцій позивачем були надані податкові накладні, видаткові накладні, подорожні листи вантажного автомобіля, банківські виписки по рахунку, платіжні доручення, акт надання послуг (т. 1 а.с. 122, 129-140, 151-231).

У підтвердження фактичності поставки товарів (газобетонний блоків) від ТОВ "Торговий Дім Бетонекс-Буд" позивачем надано податкову накладну, видаткову накладну, рахунок на оплату, виписки з банківського рахунку, подорожні листи вантажного автомобіля (т. 1 а.с. 103-112).

В свою чергу позивач зазначив, що перевезення товарів, придбаних у зазначених вище контрагентів здійснювалось автомобілями ТОВ «БК "Промбудсервіс", які знаходяться на балансовому обліку підприємства, зокрема: КАМАЗ 6520 2012р. VIN НОМЕР_1 , державний номер НОМЕР_2 ; КАМАЗ 6520 2012р. VIN НОМЕР_3 , державний номер НОМЕР_4 ; КАМАЗ 6520 2011р., VIN НОМЕР_5 , державний номер НОМЕР_6 ; КАМАЗ 6520 2011р. VIN НОМЕР_7 , державний номер НОМЕР_8 ; КАМАЗ 54115 2002 р. VIN НОМЕР_9 , державний номер НОМЕР_10 .

Позивачем до суду були надані копії технічних паспортів на вказані автомобілі (т. 2 а.с. 35-39).

Позивач пояснив, що матеріали, придбані у ТОВ «Торговий Дім Бетонекс-Буд» та ТОВ "Чорноморський Пантеон" (газобетоні блоки, цегла, цемент та інше) були використані у господарській діяльності товариства, а саме: для будівництва тимчасових споруд та складських приміщень, під`їзних шляхів на будівельних майданчиках, ремонту та підтримання орендованих приміщень. Товариство зазначило, що при виконанні будівельних робіт "ТОВ «БК "Промбудсервіс" повинно обладнати за власні кошти будівельні майданчики, забезпечити під`їзді шляхи для завезення обладнання, а також зобов`язане забезпечувати зберігання орендованих засобів у задовільному стану, а тому товариство і використовувало придбані у контрагентів матеріали у свій господарській діяльності.

У підтвердження вказаних доводів щодо використання у власній господарській діяльності придбаних у ТОВ «Торговий Дім Бетонекс-Буд» та ТОВ "Чорноморський Пантеон" товарів та послуг позивачем були надані документи на списання ТМЦ, зокрема, накладні-вимоги на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів, в яких вказано кому видано матеріальні цінності та підстава їх використання (т. 2 а.с. 40-45).

Відповідно до ст. 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Сферу господарських відносин становлять господарсько-виробничі, організаційно-господарські та внутрішньогосподарські відносини.

Господарсько-виробничими є майнові та інші відносини, що виникають між суб`єктами господарювання при безпосередньому здійсненні господарської діяльності.

При цьому, ст. 42 ГК України встановлено, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом (ст. 43 ГК України).

Дослідивши надані позивачем у підтвердження виконання умов укладених договорів поставки документи, колегія суддів вважає, що надані первинні документи містять відомості щодо виду та обсягу здійснюваних господарських операцій, осіб, які приймали участь у здійсненні таких операцій, та підтверджують реальність таких операцій.

Будь-яких доказів у підтвердження того, що вказані документи не були складені під час вчинення господарських операцій відповідачем до суду не надано.

З огляду на викладене колегія суддів вважає безпідставними висновки податкового органу щодо неправомірного формування позивачем податкового кредиту та витрат, та, відповідно, про заниження податку на прибуток та податку на додану вартість.

В свою чергу, під час проведення перевірки податковим органом було також встановлено завищення позивачем витрат, які враховують при визначенні об`єкта оподаткування, зокрема, показника «Інші витрати операційної діяльності» (ряд. 2180 форми №2) в сумі 5 917 240 грн. у 2 кварталі 2019 року.

В акті зазначено, що в червні 2019 року (в 2 кварталі) ТОВ «БК «Промбудсервіс» відображено операцію методом подвійного запису за Дт949 та Кт231 на суму 5917240 грн., однак, до перевірки не надано документу, на підставі якого було здійснено дану бухгалтерську операцію. Також підприємством не надано пояснень та документального підтвердження, з яких саме витрат в 2 кварталі 2019 року було сформовано 231 рахунок, які були віднесені на рахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності» та відповідно знайшли своє відображення в рядку 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати за 1 Півріччя 2019 року.

Щодо вказаного порушення позивач зазначив, що у період з листопада 2018 року по березень 2019 року ТОВ «БК «Промбудсервіс» знаходилось у стані простою. Господарська діяльність підприємства відбувалась на рівні виконання зобов`язань щодо нарахування обов`язкових витрат на оплату праці працівникам, згідно штатного розпису та чинного законодавства України та на здійснення адміністративної діяльності. Позивач також зазначив, що у вказаний період, нарахування амортизаційних витрат виробничого обладнання здійснювалось прямолінійним способом. При використанні цього методу вартість об`єкта основних засобів списується однаковими частками протягом всього періоду його експлуатації, а тому у цей період відбувалось накопичення амортизаційних витрат, які неможливо було віднести у витрати періоду, через відсутність доходів у період з листопада 2018 року по березень 2019 року. Також позивач зазначив, що витрати на заробітну плату та податкові нарахування працівників виробничого та загальногосподарського відділу, які повинні були бути віднесені у собівартість об`єктів не могли бути віднесені до собівартості, через відсутність будівництва у зазначений період, а тому витрати накопичувались на рахунку 231 - незавершене будівництво.

Згідно правил бухгалтерського обліку, до собівартості продукції можуть бути віднесені витрати, які відносяться до об`єкту такого будівництва та загальновиробничі витрати, які були використані безпосередньо для цього об`єкту будівництва.

Товариство вказувало на те, що після відновлення діяльності підприємства та отриманні доходу у 2 кварталі 2019 року, виникла можливість відобразити витрати товариства, а тому на собівартість були віднесені витрати на придбання матеріалів та загальновиробничі цитрати, які мали безпосереднє відношення до цього будівництва. Однак, на час формування фінансової звітності за період, у якому було отримано дохід, товариство мало накопичені витрати з амортизації виробничого обладнання прямолінійним методом та витрати на оплату праці штатних працівників за період з 01.10.2018 року по 31.03.2019 року, які, відповідно, було віднесено на рахунок 946 - Інші витрати операційної діяльності у розмірі 5 917 240,00 грн.

Амортизаційні відрахування за період 01.10.2018 - 31 03.2019 р. відображені наступними проводками: Дт 131 -Кт231 у сумі 2 861 490,19 грн.; Дт 91 - Кт - 231 у сумі 1 756 848,53 грн.

Витрати на оплату праці відображені проводками: Дт 66 - Кт 231 у сумі 1 104 641,66 грн.

В свою чергу, колегія суддів звертає увагу на наступне:

Згідно ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Статтею 77 КАС України визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Слід зазначити, що за загальним правилом, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності у адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень. Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо заперечує їх обґрунтованість.

Згідно правової позиції Верховного Суду, викладеної в постанові від 21 лютого 2018 року у справі №817/537/17 (адміністративне провадження №К/9901/4401/17), презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного. У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

В даному випадку ані під час проведення планової перевірки, ані під час судового розгляду справи позивачем не надано належних та допустимих доказів у підтвердження правомірності формування показника "Інші операційні витрати" у розмірі 5 917 240 грн. у 2 кварталі 2019 року.

П`ятим апеляційним адміністративним судом було запропоновано ТОВ "БК "Промбудсервіс" надати письмові пояснення та їх документальні підтвердження стосовно правомірності та обґрунтованості віднесення спірної суми - 917 240 грн. у 2 кварталі 2019 року до складу витрат. На пропозицію суду підприємство надало письмові пояснення описані вище з доданим аналізом рахунків.

Однак, колегія суддів не може визнати надані пояснення належним доведенням позивачем правомірності формування вказаного показника податкової звітності, оскільки вони не підтверджені жодним належним доказом. Надані аналізи рахунків також не можуть бути прийняті до уваги судом, з огляду на те, що вони лише констатують факт віднесення підприємством певних сум на відповідні рахунку, однак, ніяким чином не свідчать про наявність у підприємства достатніх підстав для здійснення такого відображення у бухгалтерському та податковому обліку, не підтверджують правомірність формування саме такого показника витрат.

Враховуючи викладене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно завищення ТОВ "БК "Промбудсервіс" показника "Інші витрати операційної діяльності" у сумі 5 917 240 грн.

Крім того, під час проведення перевірки контролюючим органом встановлено відхилення між даними задекларованими в ф. № 2 "Звіту про фінансові результати" рядок 2290 та 2295 за 2017 рік (-10447 тис. грн.) та даними рядка 02 Декларації "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) за 2017 рік (-10448602 грн.) в сумі 1620 грн.

З цього приводу позивач у свої письмових поясненнях зазначив, що таке відхилення могло стати неточністю математичних розрахунків з урахуванням округлення даних та переведення з показників в тис. грн (як це відображається у ф.№2 «Звіту про фінансові результати») у данні, які відображені у фінансовій звітності в Декларації з податку на прибуток, рядок 2 - з показником у гривні.

Таким чином, позивачем не спростовано вказане порушення, виявлене контролюючим органом.

Слід зазначити, що апеляційним судом було витребувано у відповідача детальні розрахунки податкових повідомлень-рішень від 23.10.2019 року № 000292509, № 000293509, № 000294509.

У наданих відповідачем на виконання вимог апеляційного суду письмових поясненнях відповідач щодо детального розрахунку податкового повідомлення-рішення від 23.10.2019 року № 000293509, яким товариству збільшено податкове зобов`язання з податку на прибуток в сумі 234 307 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 117 154 грн., вказав, що під час проведення перевірки виявлено порушення позивачем на суми: 18 933 810 грн. (доходи), 1 620 грн., 5 819 264 грн. та 5 917 240 грн. (витрати). Всього порушень на 30 671 934 грн. З урахуванням зменшення від`ємного значення на 29 370 226 грн., прибуток підприємства склав 1 301 708 = (30 671 934 - 29 370 226). З огляду на зазначене було вирахувано податок на прибуток, який підлягає сплаті до бюджету - 234 307 грн. (1 301 708 * 18%).

В свою чергу колегія суддів зазначає, що з огляду на визнання судом необґрунтованими висновків контролюючого органу про завищення товариством доходів на 18 933 810 грн., а також заниження витрат на 5 819 264 грн., в даному випадку за наслідком математичних підрахунків згідно наданого розрахунку податкового органу, у позивача не виник обов`язок щодо сплати податкового зобов`язання з податку на прибуток.

Крім того, за наслідком розгляду даної справи були спростовані висновки контролюючого органу щодо завищення ТОВ "БК "Промбудсервіс" податкового кредиту на 1 163 853 грн. по операціям з ТОВ ТД Бетонекс-Буд" та ТОВ "Чорноморський Пантеон".

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що прийняті Головним управлінням ДПС в Одеській області податкові повідомлення-рішення від 23.10.2019 року № 000293509 та № 000294509 є протиправним та підлягають скасуванню.

Що стосується податкового повідомлення-рішення від 23.10.2019 року № 000292509, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, колегія суддів зазначає наступне:

Як вказано вище, в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції було спростовано висновок контролюючого органу про завищення ТОВ "БК "Промбудсервіс" витрат на суму 5 819 264 грн., однак, при цьому підтверджено висновки Головного управління ДПС в Одеській області щодо завищення позивачем витрат на суму 1 620 грн. та на суму 5 917 240 грн.

В свою чергу, на вимогу апеляційного суду щодо надання детального розрахунку податкового повідомлення-рішення від 23.10.2019 року № 000292509, відповідачем надані пояснення, в яких перелічено лише порушення, які на думку податкового органу призвели до завищення підприємством витрат. Математичного розрахунку вказаного податкового повідомлення-рішення відповідачем надано не було, що унеможливлює для суду апеляційної інстанції самостійно здійснити розрахунок від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, який фактично було завищено позивачем у період, за який здійснювалась розглядувана планова виїзна перевірка.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення-рішення від 23.10.2019 року № 000292509 також підлягає скасуванню у повному обсязі.

Відповідно до ст. 317 КАС України підставою для скасування судового рішення повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

В даному випадку рішення суду першої інстанції не відповідає вимогам ст. 242 КАС України, оскільки судом першої інстанції не надано належної правової оцінки обставинам справи, доводам сторін по справі, неправильно застосовано норми процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

З огляду на зазначене колегія суддів приходить до висновку, що постановлене Одеським окружним адміністративним судом рішення від 19.02.2020 року підлягає скасуванню на підставі ст. 317 КАС України, з ухваленням нового рішення, про задоволення позовних вимог.

Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.

Відповідно до ч.ч. 1, 3 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При зверненні з позовом до суду першої інстанції позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 19 210 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 1029 від 25.10.2019 року.

При зверненні з апеляційною скаргою підприємством було сплачено судовий збір у розмірі 28 815 грн., що підтверджується платіжним дорученням № 1452 від 10.03.2020 року.

Враховуючи задоволення позовних вимог, вирішуючи питання розподілу судових витрат, колегія суддів приходить до висновку, що відповідно до ст. 139 КАС України, стягненню на користь ТОВ «БК "Промбудсервіс" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області підлягає сума сплаченого судового збору, у розмірі 48 025 грн.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 325, 327, 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Промбудсервіс" задовольнити.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Промбудсервіс" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.10.2019 року № 000292509, прийняте Головним управлінням ДПС в Одеській області, яким товариству з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Промбудсервіс" зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток,

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.10.2019 року № 000293509, прийняте Головним управлінням ДПС в Одеській області, яким товариству з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Промбудсервіс" збільшено податкове зобов`язання з податку на прибуток та застосовано штрафні (фінансові) санкції.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.10.2019 року № 000294509, прийняте Головним управлінням ДПС в Одеській області, яким товариству з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Промбудсервіс" збільшено податкове зобов`язання з податку на додану вартість та застосовано штрафні (фінансові) санкції.

Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "Промбудсервіс" (67661, Одеська область, Біляївський район, село Нерубайське, вул. Зелена, 20-А, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, ) судовий збір у сумі 48 025 (сорок вісім тисяч двадцять п`ять) гривень.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Повний текст постанови виготовлений 19.10.2020 року.

Суддя-доповідач: А.В. Бойко

Суддя: О.В. Єщенко

Суддя: А.Г. Федусик