Справа № 640/22996/19
Суддя: Добрівська Н.А.
Дата ухвалення: 2020-10-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 жовтня 2020 року м. Київ № 640/22996/19

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Добрівської Н.А.,

за участю секретаря судового засідання - Шаповалової К.В.,

та представників сторін:

від позивача - Білицького Р.Б.,

від відповідача - Івах Г.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу

за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Каламус Ротан»
доГоловного управління ДПС у м. Києві
провизнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Каламус Ротан» (далі - позивач, ТОВ «Каламус Ротан») звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДПС у м. Києві) про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12.09.2019 №2 та №2.

Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю висновків контролюючого органу щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Стосовно висновків відповідача про виявлені під час перевірки порушення позивачем вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, позивач наголошує на хибності тверджень про заниження доходів в результаті не включення до складу доходу суму дисконту за Договором позики від 10.11.2016 №1U/11-16, укладеному з «VRS FURNINOVA LIMITED» (Кіпр) оскільки П(С)БО 13 не передбачає порядок визначення справедливої вартості та не розглядає методологію обліку щодо короткострокових та довгострокових фінансових зобов`язань. При цьому, як вказує позивач, відповідачем не враховано, що у разі, якщо поворотна фінансова допомога є короткостроковою (якщо її буде повернуто протягом 12 місяців), то позикодавець може не дисконтувати грошові потоки. Якщо ж поворотна допомога є довгостроковою, то необхідно провести дисконтування грошових потоків, суму дисконту віднести на витрати, а в подальшому визнавати фінансові доходи в процесі амортизації такого дисконту. Крім того, як зазначає позивач, оскільки національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку, а також органами, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерської обліку та фінансової звітності, не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, відсутні будь-які роз`яснення з боку контролюючих органів або практика такого дисконтування, підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно, а органи ДФС не мають права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо методики. Позивач звертає увагу, що висновки акта перевірки свідчать, що органом ДФС при визначенні теперішньої вартості заборгованості по позиці застосовано формулу для одноразового платежу в кінці строку, без урахування необхідності погашення також і відсотків за позикою.

Щодо зафіксованих в акті перевірки висновків про порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, з підстав не збільшення ТОВ «Каламус Ротан» фінансового результату податкового (звітного) періоду на суму 30 відсотків вартості товарів придбаних у EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) та HONKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг), позивач з такими висновками також не погоджується. Обґрунтовуючи свої доводи у цій частині позивач стверджує, що господарські операції ТОВ «Каламус Ротан» з наведеними вище нерезидентами не відповідають вартісному критерію визначення операцій контрольованими, а саме: обсяг господарських операцій ТОВ «Каламус Ротан» з кожним з зазначених контрагентів, визначений згідно правил бухгалтерського обліку, не перевищує 5 млн. грн за вирахуванням непрямих податків і дати включення країни (території) нерезидента до Переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України. Таким чином, у ТОВ «Каламус Ротан» відсутні підстави для надання Звіту про контрольовані операції.

Окремо позивач наголошує на безпідставності зафіксованих в акті висновків контролюючого органу щодо віднесення фінансових операцій по взаємовідносинам з ТОВ «УКР-ТАРА ОПТ» до таких, що підпадають під критерії пункту 6 статті 15 розділу III Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» від 14.10.2014 №1702-VII (зі змінами та доповненнями) та критерію пункту 6 відповідно до наказу ДФС України від 01.04.2015 №230 на загальну суму 36 595 718,00 грн. Позивач зазначає про відсутність будь-яких судових рішень або вироків в кримінальних справах, які б давали підстави вважати, що посадові особи ТОВ «УКР-ТАРА ОПТ» або ТОВ «Каламус Ротан» мають відношення до легалізації коштів, здобутих злочинним шляхом, фінансування тероризму або розповсюдження зброї масового знищення, і посилання на такі судові рішення Акт перевірки не містить.

Крім наведеного, позивач вказує і на невідповідність акта перевірки вимогам наказу Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 «Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами» в частині фіксації в акті інформації, внесення якої до цього службового документа заборонена законодавством.

Відповідач позовні вимоги не визнав, просив у задоволенні позову відмовити повністю. Свою позицію відповідач мотивує тим, що порушення позивачем вимог податкового законодавства і зафіксовані в акті були виявлені під час перевірки на підставі дослідження наданих платником податків документів та наявної у контролюючого органу інформації, а винесені на підставі акта перевірки податкові повідомлення-рішення прийняті у відповідності до вимог законодавства. У відзиві на позовну заяву відповідач викладені в акті перевірки висновки повністю підтримав.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.11.2019 відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження і призначено підготовче засідання.

У підготовчому засіданні 24.02.2020 судом постановлено ухвалу про закінчення підготовчого провадження і призначено справу до розгляду у судовому засіданні.

Представник позивача у судовому засіданні позовні вимоги підтримав і просив їх задовольнити з викладених у позовній заяві та додаткових поясненнях підстав.

Представник відповідача у судовому засіданні позов не визнав і заперечив проти його задоволення.

На підставі частини першої статті 250 Кодексу адміністративного судочинства України в судовому засіданні 05.10.2020 проголошено скорочене (вступна та резолютивна частини) судове рішення. Виготовлення рішення у повному обсязі відкладено, про що повідомлено осіб, які брали участь у розгляді справи, з урахуванням вимог частини третьої статті 243 названого Кодексу. Під час проголошення скороченого (вступної та резолютивної частин) судового рішення сторонам роз`яснено зміст судового рішення, порядок і строк його оскарження, а також порядок отримання повного тексту рішення.

Ознайомившись із письмово викладеними доводами учасників справи, дослідивши подані документи і матеріали, суд встановив такі обставини справи.

ГУ ДПС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Каламус Ротан», за результатами якої складено акт №543/26-15-14-02-05/35436551 від 16.08.2019.

Актом перевірки зафіксовано висновки контролюючого органу про порушення ТОВ «Каламус Ротан» вимог податкового законодавства, зокрема:

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 2281115,00 грн, в тому числі за 2018 рік у сумі 2281115,00 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування на загальну суму 403011,00 грн, в тому числі за перший квартал 2019 року на суму 403011,00 грн;

- пункту 201.8, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в частині порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних (липень 2017, листопад, грудень 2018, січень та березень 2019).

Крім того в акті перевірки у розділі IV «Висновок» зафіксовано:

« 3. З метою підтвердження дотримання ТОВ «КАЛАМУС РОТАН» вимог п. 103.2 та 103.3 ст. 103 Податкового кодексу України листом на адресу Департаменту стратегічного розвитку та міжнародного співробітництва ДФС України, на виконання вимог та відповідно до Порядку обміну податковою інформацією за спеціальними письмовими запитами з компетентними органами іноземних країн, затвердженого наказом МФУ від 30.11.2012 №1247, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 25.12.2012 за №2171/22483, направлено запит для одержання інформації з-за кордону по нерезиденту «MKS FURNINOVA LIMITED» (Кіпр) щодо взаємовідносин із ТОВ «КАЛАМУС РОТАН», зокрема підтвердження статусу бенефіціарного (фактичного) власника доходів від українського підприємства.

4. наявність фінансових операцій, які підпадають під критерії п. 6 ст. 15 розділу III Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» від 14.10.2014 №1702-VIІ (із змінами та доповненнями) та критерію п. 6 відповідно до наказу ДФС України від 01.04.2015 №230 на загальну суму 36595718,00 грн по взаємовідносинам з ТОВ «УКР-ТАРА ОПТ» (податковий номер 41066288).

5. наявність фінансових операцій, які підпадають під критерії п. 4 ст. 15 розділу III Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» від 14.10.2014 №1702-VIІ (із змінами та доповненнями) та критерію п. 6 відповідно до наказу ДФС України від 01.04.2015 №230 на загальну суму 602000,00 грн по взаємовідносинам з ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ), ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_3 ).

6. Перевіркою ТОВ «КАЛАМУС РОТАН» за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 встановлено поповнення статутного фонду засновником ОСОБА_4 на загальну суму 1009800,00 грн, який не мав при цьому офіційних джерел доходів. Операції з поновлення статутного фонду потребують додаткового фінансового розслідування, а саме щодо джерела походження коштів.…».

В обґрунтування таких висновків ревізорами-інспекторами в акті перевірки зазначається про те, що за умовами договору позики від 10.11.2016 № 10/11-16, укладеного між «MKS FURNINOVA LIMITED» (Позикодавець), юридична особа, що зареєстрована згідно з законодавством Республіки Кіпр, та ТОВ «Каламус Ротан» (Позичальник), Позикодавець згоден надати Позичальнику позику в розмірі 300000 доларів США. Процентна ставка за позику має складати 11 відсотків річних, що буде нараховано на невиплачену суму. Термін погашення позики 09.11.2021.

Відповідно до Додаткової угоди № 1 від 15.08.2017 до Угоди позики від 10.11.2016 №10/11-16, сторони погодились збільшити розмір позики. Позикодавець згоден надати Позичальнику позику в розмірі 1000000 доларів США. Процентна ставка за позику має складати 11 відсотків річних, буде нараховано на невиплачену суму. Термін погашення позики не пізніше 14.08.2030. За період з 01.01.2016 по 31.03.2019 ТОВ «Каламус Ротан» отримано позикових коштів на загальну суму 738700 доларів США (еквівалент 19656836,7 грн).

Відповідно до наданих до перевірки документів встановлено, що за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 «MKS FURNINOVA LIMITED» перераховано на адресу ТОВ «Каламус Ротан» грошові кошти.

Перевіркою встановлено, що ТОВ «Каламус Ротан» за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 нараховувало але не сплачувало відсотків за користування позикою.

Відповідно до картки рахунку 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті» станом на 31.03.2019 кредиторська заборгованість становить 738700 доларів США (еквівалент 20453320,62 грн).

Станом на 31.03.2019 ТОВ «Каламус Ротан» обліковується кредиторська заборгованість, яка є довгостроковою у сумі 20453320,62 гривень (в тому числі по періодам: 2017 рік у сумі 13999930,83 грн; 2018 рік у сумі 20453320,62 грн; 1 кв.2019 рік у сумі 20 453 320,62 грн).

Перевіркою проведено розрахунки дисконту кредиторської заборгованості по договору позики від 10.11.2016 № 10/11-16 з компанією «MKS FURNINOVA LIMITED». Сума дисконту станом на 31.03.2019 (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язання) становить 12556908,00 грн. Нарахована амортизація за 2018 рік у сумі 275617,00 грн. Визнано фінансовий дохід від дисконтування за 2018 рік у сумі 12281291 грн (12556908 грн - 275617 грн).

Згідно з висновками акта перевірки, в порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України ТОВ «Каламус Ротан» занижено показники рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за 2018 на суму 12281291,00 грн.

Також в акті зазначається про те, що згідно з наданими до перевірки документами та регістрами бухгалтерського обліку встановлено укладання контрактів ТОВ «Каламус Ротан» (Покупець) з:

- HONCKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) (Продавець) від 04.04.2018 №SNOW 2018/1 згідно з яким HONGKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED зобов`язується передати у власність, а ТОВ «Каламус Ротан» оплатити та прийняти товар в інвойсах до даного контракту. Загальна вартість поставки становить 67710,64 доларів США. Оплата за товар здійснюється після заявки покупця. До перевірки надано вантажно-митні декларації, згідно з якими HONGKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) відвантажено на адресу ТОВ «Каламус Ротан» товару на загальну суму 1859819,00 грн. В бухгалтерському обліку вищезазначені взаємовідносини відображені наступною проводкою: Дт 281 Кт 632 на суму 1859819,00 грн;

- EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) (Продавець) від 08.06.2017 № EUR-28/09, згідно з яким EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED зобов`язується передати у власність, а ТОВ «Каламус Ротан» оплатити та прийняти товар вказаний в інвойсах до даного контракту. Загальна вартість поставки становить 29820 доларів США. Оплата за товар здійснюється після заявки покупця. До перевірки надано вантажно-митні декларації, згідно з якими EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) відвантажено на адресу ТОВ «Каламус Ротан» товару на загальну суму 788785 грн. В бухгалтерському обліку вищезазначені взаємовідносини відображені наступною проводкою: Дт 281 Кт 632 на суму 788785,00 грн.

Відповідно до декларацій з податку на прибуток підприємств ТОВ «Каламус Ротан» задекларувало доходи: за 2018 рік у сумі 58133618,00 грн, за 1 квартал 2019 року у сумі 6027167,00 грн.

Згідно з постановою Кабінету Міністрів У входить до переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України.

У ході перевірки ТОВ «Каламус Ротан» надано запит від 21.07.2019, щодо надання документації з трансфертного ціноутворення по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками нерезидентами в т.ч.: EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг), HONGKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) відповідно до процедури, встановленої статтею 39 Податкового кодексу України.

На запит ГУ ДФС у м. Києві ТОВ «КАЛАМУС РОТАН» листом від 01.08.2019 №1/08-19 надано: контракти та додаткові угоди, картки бухгалтерського рахунку 632; лист ДП «Держзовнішінформ» від 02.08.2019 №22/124 із зазначенням розрахункового рівня на меблі іноземного виробництва (Китай, Малайзія, Тайвань, Туреччина) та їх частин в оптовій торгівлі на внутрішньому ринку України за січень-березень 2019 року.

Враховуючи відповідь надану товариством, згідно висновків ревізорів-інспекторів, ТОВ «Каламус Ротан» недотримано норми підпункту 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, оскільки, надані документи не містять інформацію зазначену у цьому пункті Кодексу.

Згідно з висновками акта перевірки, ТОВ «Каламус Ротан» в порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України не збільшено фінансовий результат податкового (звітного) періоду на суму 30 відсотків вартості товарів придбаних у EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг), HONGKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг), в результаті чого занижено показник рядка 3.1.7 Додатку РІ сума відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 розділу І Податкового кодексу України (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України) до податкової декларації з податку на прибуток підприємств на загальну суму 794581,00 грн (в тому числі: за 2018 - 391570,00 грн, за 1 квартал 2019 року - 403011,00 грн).

29.08.2019 позивачем подані заперечення на акт.

Листом ГУ ДПС у м. Києві від 09.09.2019 №3144/10/26-15-05-02-05 повідомлено позивача, що висновки акта перевірки залишено без змін, а заперечення - без задоволення.

На підставі акта перевірки, відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 12.09.2019:

- №2, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 2281115,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 570279,00 грн, за встановлене порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України;

- №2, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1 квартал 2019 року у розмірі 403011,00 грн, за встановлене порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України.

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку до ДФС України.

Рішенням ДФС України від 08.10.2019 за №4791/6/99-00-08-05-01 продовжено строк розгляду скарги до 17.11.2019, а рішенням про результати розгляду скарги від 13.11.2019 за №9267/6/99-00-08-05-01 скарга позивача залишена без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення - без змін.

Не погоджуючись із висновками відповідача і стверджуючи про протиправність податкових повідомлень-рішень, ТОВ «Каламус Ротан» звернулось до суду з цим позовом.

Оцінюючи правомірність висновків контролюючого органу, що слугували підставою для винесення відповідачем податкового повідомлення-рішення №2 від 12.09.2019, суд зважає на такі обставини.

Як свідчать матеріали справи, між компанією «MKS FURNINOVA LIMITED» (Кіпр) (Позикодавець) та ТОВ «Каламус Ротан» (Позичальник) укладено Договір позики від 10.11.2016 № 10/11-16 (т.1 а.с.181-186), який зареєстровано в Національному банку України 23.03.2017 за №19902.

Згідно пункту 1.1 Договору позики, Позикодавець надає Позичальнику позику у сумі 300000,00 доларів США.

Відповідно до пункту 1.2 позика, що є предметом даного Договору, може перераховуватися Позикодавцем на поточний рахунок Позичальника як повністю, так і одноразово, так і частинами згідно письмових заявок Позичальника, а також може бути використано частково.

Ціль позики - поповнення обігових коштів позичальника шляхом зарахування цих коштів на рахунок позичальника в обслуговуючому банку. Датою надання коштів за позикою є дата зарахування суми позики на рахунок Позичальника в обслуговуючому банку (пункт 1.3 Договору позики).

За згодою Сторін відсоткова ставка за користування позикою встановлюється з розрахунку 11% річних і є фіксованою (пункт 3.1 Договору позики).

Термін погашення позики 09.11.2021 (пункт 3.4 Договору позики).

Відповідно до додаткової угоди №1 від 15.08.2017 до договору позики №10/11-16 від 10/11/16 (т.1 а.с.187-189), у зв`язку із продовженням співпраці Позикодавець та Позичальник дійшли згоди внести зміни в Договір позики, зокрема, до пункту 1.1 Договору і визначено, що Позикодавець надає Позичальнику позику у сумі 1000000,00 доларів США.

Також Додатковою угодою №1 від 15.08.2017 внесені зміни і до пункту 3.4 щодо терміну погашення позики і відсотків - не пізніше 14.08.2030.

Підпунктом 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування для цілей податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові інструменти», що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 №559 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 за №1050/6241 (далі - П(С)БО 13), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Згідно визначених понять у пункті 4 вказаного Положення, фінансовий актив - це:

а) грошові кошти та їх еквіваленти;

б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства;

в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах;

г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання:

а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству;

б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Приписами пункту 6 П(С)БО 13 визначено, що фінансові активи включають:

- грошові кошти, не обмежені для використання, та їх еквіваленти;

- дебіторську заборгованість, не призначену для перепродажу;

- фінансові інвестиції, що утримуються до погашення;

- фінансові активи, призначені для перепродажу; інші фінансові активи.

Пунктом 10 П(С)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Згідно з пунктом 29 П(С)БО 13, фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім:

30.1 дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу;

30.2 фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення;

30.3 фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити;

30.4 фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.

Пунктом 31 П(С)БО 13 передбачено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає П(С)БО 15.

Відповідно до пункту 5 П(С)БО 15, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Згідно з пунктом 7 П(С)БО 15, визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:

- дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

- чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

- інші операційні доходи; фінансові доходи;

- інші доходи.

Відповідно до пункту 11 П(С)БО 28, теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу визначається застосуванням відповідної ставки дисконту до майбутніх грошових потоків від безперервного використання активу та його продажу (списання) наприкінці строку корисного використання (експлуатації). Майбутні грошові потоки від активу визначаються виходячи з фінансових планів підприємства на період не більше п`яти років. Якщо в підприємства є досвід визначення суми очікуваного відшкодування активу і наявні розрахунки, що свідчать про достовірність оцінки майбутніх грошових потоків, то така оцінка може визначатися на підставі фінансових планів підприємства, які охоплюють період більше п`яти років.

За приписами пункту 14 П(С)БО 28, ставка дисконту базується на ринковій ставці відсотка (до вирахування податку), що використовується в операціях з аналогічними активами. За відсутності ринкової ставки відсотка ставка дисконту базується на ставці відсотка на можливі позики підприємства або розраховується за методом середньозваженої вартості капіталу підприємства.

При визначенні ставки дисконту враховуються ризики, крім ризиків, що були враховані при визначенні майбутніх грошових потоків.

З метою упорядкування роботи підконтрольних установ та роз`яснення питань належного обліку дебіторської та кредиторської заборгованості Національним банком України було підготовлено Лист «Щодо бухгалтерського обліку пролонгації кредитних та депозитних договорів» від 17.08.2004 №12-111/1226-8366, в якому, зокрема, вказано таке:

відповідно до Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 30 «Розкриття інформації у фінансових звітах банків та подібних фінансових установ», банки повинні відображати в бухгалтерському обліку інформацію про активи та зобов`язання через групування їх за строками погашення. З посиланням на Інструкції з бухгалтерського обліку кредитних, вкладних (депозитних) операцій та формування і використання резервів під кредитні ризики в банках України (неодноразово пізніше затверджувалися у відповідній редакції) НБУ у вказаному листі наголошував на відображенні в бухгалтерському обліку кредитних та вкладних (депозитних) операцій за відповідними рахунками з обліку короткострокової або довгострокової заборгованості залежно від строку, що визначається від дати підписання договору до дати їх погашення. Також звертав увагу, що операція з пролонгації кредиту (депозиту) на термін, що не перевищує 12 місяців, в бухгалтерському обліку відображається за рахунками короткострокових кредитів (депозитів). Якщо ж термін продовження дії перевищує один рік - за рахунками довгострокових кредитів (депозитів).

Поряд з тим, з метою підвищення якості контрольно-перевірочних заходів ризикових операцій під час перевірок окремих питань обліку дебіторської і кредиторської заборгованості Державною фіскальною службою України 18.06.2018 було видано Лист №18311/7/99-99-14-03-03-17 «Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості», яким надано відповідні рекомендації працівникам контролюючих органів щодо належного проведення відповідних перевірок.

Так, зокрема, відповідно до пункту 4 вказаного Листа при проведенні перевірок платників податків доцільно дослідити питання відображення фінансового доходу від дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості в момент її виникнення та здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Окремо в листі звернуто увагу на наступні положення, що регламентують відповідні правовідносини.

Так, відповідно до пункту 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 (П(С)БО 11), довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.

Згідно із пунктом 10 П(С)БО 11, довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за теперішньою вартістю.

За приписами пункту 4 П(С)БО 11, теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів.

Пунктом 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 «Фінансові інвестиції» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 26.04.2000 № 9 (П(С)БО 12), визначено терміни:

- амортизована собівартість фінансової інвестиції - собівартість фінансової інвестиції з урахуванням часткового її списання внаслідок зменшення корисності, яка збільшена (зменшена) на суму накопиченої амортизації дисконту (премії).

- ефективна ставка відсотка - ставка відсотка, що визначається діленням суми річного відсотка та дисконту (або різниці річного відсотка та премії) на середню величину собівартості інвестиції (або зобов`язання) та вартості її погашення.

- метод ефективної ставки відсотка - метод нарахування амортизації дисконту або премії, за яким сума амортизації визначається як різниця між доходом за фіксованою ставкою відсотка і добутком ефективної ставки та амортизованої вартості на початок періоду, за який нараховується відсоток.

У пункті 4 П(С)БО 12 зазначено, що фінансові інвестиції первісно оцінюються та відображаються у бухгалтерському обліку за собівартістю.

Фінансові інвестиції (крім інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення або обліковуються за методом участі в капіталі) на дату балансу відображаються за справедливою вартістю.

Сума збільшення або зменшення балансової вартості фінансових інвестицій на дату балансу (крім інвестицій, що обліковуються за методом участі в капіталі) відображається у складі інших доходів або інших витрат відповідно (пункт 8 П(С)БО 12).

Фінансові інвестиції, що утримуються підприємством до їх погашення, відображаються на дату балансу за амортизованою собівартістю фінансових інвестицій.

За приписами пункту 10 П(С)БО 12, різниця між собівартістю та вартістю погашення фінансових інвестицій (дисконт або премія при придбанні) амортизується інвестором протягом періоду з дати придбання до дати їх погашення за методом ефективної ставки відсотка.

Теперішня вартість майбутніх чистих грошових надходжень від активу, а також майбутні грошові потоки від активу визначаються у відповідності до пункту 11 П(С)БО 28, а база ставки дисконту за правилами пунктом 14 П(С)БО 28.

Відповідно до пункту 10 П(С)БО 12, сума амортизації дисконту або премії нараховується одночасно нарахуванням відсотка (доходу від фінансових інвестицій), що підлягає отриманню, та відображається у складі інших фінансових доходів або інших фінансових витрат з одночасним збільшенням або зменшенням балансової вартості фінансових інвестицій відповідно.

Враховуючи вищенаведене, важливим є питання не лише відображення доходу від дисконтування кредиторської заборгованості (або витрат від дисконтування дебіторської заборгованості) в момент її виникнення, а й проведення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Для визначення теперішньої вартості (дисконтування) Державною фіскальною службою України у листі №18311/7/99-99-14-03-03-17 «Про перевірки окремих питань обліку дебіторської та кредиторської заборгованості» пропонується наступна формула:

PV = FV : (1 + i)n

де: FV - майбутня вартість;

PV - теперішня вартість;

і - ставка дисконтування (середня річна облікова ставка рефінансування НБУ);

n - строк (число періодів).

Вбачається, що значення об`єкта «n» підносить суму «(1 + i)» до ступеня, рівного його значенню, а не помножує цю суму на своє значення.

При цьому, посилання на нормативні джерела, з яких вбачається можливість (необхідність) застосування саме такої ефективної ставки, у листі ДФС України відсутні.

Отже, при здійсненні бухгалтерського обліку заборгованості за отриманою позикою першочерговим є визначення її статусу.

Як уже зазначено вище, згідно з П(С)БО 11, зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні. Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.

В свою чергу, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).

Відповідно до пункту 4 П(С)БО 11, довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними.

Пунктом 8 П(С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Отже, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.

Отже, укладення Додаткових угод та пролонгація зобов`язань не може вплинути на зміну статусу такої заборгованості станом на дату балансу.

Відповідно до Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, з метою бухгалтерського обліку зобов`язання поділяються на: довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.

Поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями. Довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Теперішня вартість - це дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде необхідна для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Сума погашення - це недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Матеріали справи свідчать, що за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 позивач отримав від компанії «MKS FURNINOVA LIMITED» (Кіпр) 738700,00 дол. США (еквівалент 19656836,70 грн) позики.

Перевіркою встановлено, що ТОВ «Каламус Ротан» за період з 01.01.2016 по 31.03.2019 нарахувало але не сплатило відсотків за користування позикою.

Відповідно до картки рахунку 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті» станом на 31.03.2019 кредиторська заборгованість становить 738700 доларів США (еквівалент 20453320,62 грн).

Отже, станом на 31.03.2019 у ТОВ «Каламус Ротан» обліковується кредиторська заборгованість яка є довгостроковою у сумі 20453320,62 грн, в тому числі по періодам: 2017 рік у сумі 13999930,83 грн; 2018 рік у сумі 20453320,62 грн; 1 кв.2019 рік у сумі 20453320,62 грн.

На думку контролюючого органу, сума дисконту станом на 31.03.2019 (різниця між майбутньою та теперішньою вартістю зобов`язань) становить 12556908,00 грн. Нарахована амортизація за 2018 рік у сумі 275617,00 грн. Визнано фінансовий дохід від дисконтування за 2018 рік у сумі 12281291 грн (12556908 - 275617).

В контексті наведених обставин, суд зауважує, що, на кожну звітну дату теперішня вартість фінансових зобов`язань може змінюватися за рахунок плину часу, а також, можливо, за рахунок зміни ринкових ставок. Зміна теперішньої вартості за рахунок плину часу визначається шляхом рівномірної амортизації теперішньої вартості зобов`язання. Після визначення сум амортизації здійснюється додаткове коригування оцінки довгострокових зобов`язань до нової теперішньої вартості, яка визначається з урахуванням нових ринкових умов, якщо вони суттєво змінилися.

Натомість, з висновків акта перевірки вбачається, що відповідачем при визначенні теперішньої вартості заборгованості застосовано формулу без врахування встановленої договором позики суми відсотків за річною ставкою 11%, яку має сплатити позичальник.

Проаналізувавши наведені вище положення, суд дійшов висновку, що зобов`язання, які виникли у позивача на підставі договору позики, за своєю суттю є довгостроковими зобов`язаннями. Такі зобов`язання в бухгалтерському обліку платника відображаються за теперішньою вартістю, а не за сумою погашення. При цьому, для погашення зобов`язання за позикою позивач повинен сплатити позикодавцю відповідно до умов договорів суму основного боргу і нараховані відсотки.

Водночас відповідачем при визначенні теперішньої вартості заборгованості за позикою застосовано формулу для одноразового платежу в кінці строку, без урахування необхідності погашення також відсотків за позикою. Здійснювати перерахування цієї суми суд не вправі, оскільки це є дискреційними повноваженнями контролюючого органу.

Аналогічна правова позиція щодо застосування зазначених норм матеріального права вже була висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду, зокрема, у постанові від 29.07.2019 (справа № 640/19241/18) (http://reyestr.court.gov.ua/Review/90713932).

У зв`язку з наведеним суд дійшов висновку, що доводи контролюючого органу у відповідній частині частині є необґрунтованими, здійсненими відповідачем без врахування всіх обставин та обов`язкових складових, а відтак, і прийняте на підставі таких висновків податкове повідомлення-рішення №2 від 12.09.2019 визнається судом протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення №2 від 12.09.2019, суд, аналізуючи доводи сторін та надані ними докази, при вирішенні питання щодо правомірності оскаржуваного рішення враховує таке.

На підставі наявних в матеріалах справи доказів суд встановив, що між ТОВ «Каламус Ротан» (Покупець) та HONKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) (Продавець) 04.04.2018 укладений Контракт №SNOW 2018/1 (т.2 а.с.15-18), згідно якого Продавець зобов`язується передати у власність, а Покупець оплатити та прийняти товар вказаний в інвойсах до даного договору. Загальна сума контракту становить 370000 доларів США (за даними акта перевірки загальна вартість поставки визначена у розмірі 67710,64 доларів США; т.1 а.с.60). За умовами контракту №SNOW 2018/1 (пункт 5 Контракту) Покупець по цьому контракту здійснює оплату кожної поставки товару у вигляді передплати 30% вартості товару перед початком виробництва і 70% вартості товару перед відвантаженням товару Покупцю.

Як зазначається в акті, до перевірки надано вантажно-митні декларації, згідно яких HONKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) відвантажено на адресу ТОВ «Каламус Ротан» товару на загальну суму 1859819,00 грн.

В бухгалтерському обліку вищезазначені взаємовідносини відображені проводкою: Дт 281 Кт 632 на суму 1859819,00 грн.

Також, між ТОВ «Каламус Ротан» (Покупець) та EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) (Продавець) 08.09.2018 укладено Контракт № EUR-28/09/2018 (т.1 а.с.192-193, т.2 а.с.1-2), за умовами якого Продавець продає, а Покупець купляє згідно цього контракту товар, вказаний у специфікаціях до даного договору. Загальна сума контракту визначається на підставі специфікацій, що є невід`ємною частиною цього контракту. Ціни і номенклатура товару, що поставляється по окремим поставкам, вказується в специфікаціях на кожну окрему поставку. Однак, за даними акта перевірки «загальна вартість поставки становить 29820 доларів США (стор.10 акта, т.1 а.с.60).

Згідно наведених в акті даних, до перевірки надано вантажно-митні декларації, згідно яких EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) відвантажено на адресу ТОВ «Каламус Ротан» товару на загальну суму 788785,00 грн.

В бухгалтерському обліку вищезазначені взаємовідносини відображені наступною проводкою: Дт 281 Кт 632 на суму 788785,00 грн.

Відповідно до декларації з податку на прибуток підприємств, поданої до ДПІ у Дніпровському районі ГУ ДФС у м. Києві позивач задекларував доходи: за 2018 рік (декларація від 06.02.2019 №) у сумі 58133618,00 грн; за 1 квартал 2019 року (декларація від 07.05.2019 №) у сумі 6027167,00 грн.

Як зазначається в акті перевірки, на запит ГУ ДФС у м. Києві позивачем листом від 01.08.2019 №1/08-19 надана інформація та документи по операціям з імпорту товару (меблів з Гонконгу) цинам, визначеними за принципом «витягнутої раки» (контракти, додаткові угоди, картки бухгалтерського рахунку 632 та лист ДП «Держзовнішінформ» від 02.08.2019 №22/124 із зазначенням розрахованого рівня цін на меблі іноземного виробництва (Китай, Малайзія, Тайвань, Туреччина) та їх частин в оптовій торгівлі на внутрішньому ринку України за період січень-березень 2019 року).

На підставі наданої позивачем інформації контролюючим органом зроблено висновок щодо недотримання платником податків норм підпункту 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, оскільки надані ТОВ «Каламус Ротан» документи не містять інформацію, визначену вказаною нормою.

У зв`язку з наведеним, а також враховуючи зміст Переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1045 від 27.12.2017, що містить і позицію «Особливий адміністративний район Китаю Гонконг (ЄС)», контролюючий орган дійшов висновку (стор. 13 акта, т.1 а.с.63), що ТОВ «Каламус Ротан» в порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 та підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України не збільшено фінансовий результат податкового (звітного) періоду на суму 30 відсотків вартості товарів, придбаних у EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг), HONKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) в результаті чого занижено показник рядка 3.1.7 Додатку РІ «Сума 30 відсотків товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 розділу І Податкового кодексу України (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу ІІІ Податкового кодексу України» до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств на загальну суму 794581,00 грн, в тому числі за 2018 у сумі 391570,00 грн, за 1 квартал 2019 року у сумі 403011 грн.

Перевіркою проведено розрахунок коригування фінансового результату різниць, які виникають при придбанні товарів у нерезидента, в розмірі 30% вартості таких товарів.

З цього приводу суд зазначає таке.

Відповідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Згідно абзацу 3 підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту (абзац 4 підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України).

Відповідно до підпункту 39.1.1 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг його оподатковуваного прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки».

Обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу «витягнутої руки», якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях (підпункт 39.1.2 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України).

Якщо умови в одній чи більше контрольованих операціях не відповідають принципу «витягнутої руки», прибуток, який був би нарахований платнику податків в умовах контрольованої операції, що відповідає зазначеному принципу, включається до оподатковуваного прибутку платника податку (підпункт 39.1.3 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України).

Встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» проводиться за методами, визначеними пунктом 39.3 цієї статті, з метою перевірки правильності, повноти нарахування та сплати податку на прибуток підприємств (підпункт 39.1.4 пункту 39.1 статті 39 Податкового кодексу України).

Пунктом 39.2 статті 39 Податкового кодексу України передбачено засади визначення операцій контрольованими.

Так, за визначенням, наведеним у підпункті 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України контрольованими операціями є господарські операції платника податків, що можуть впливати на об`єкт оподаткування податком на прибуток підприємств платника податків, а саме:

а) господарські операції, що здійснюються з пов`язаними особами - нерезидентами, в тому числі у випадках, визначених підпунктом 39.2.1.5 цього підпункту;

б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу та/або придбання товарів та/або послуг через комісіонерів-нерезидентів;

в) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, зареєстрованими у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 цього підпункту, або які є резидентами цих держав;

г) господарські операції, що здійснюються з нерезидентами, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи. Перелік організаційно-правових форм таких нерезидентів в розрізі держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України.

ґ) господарські операції (у тому числі внутрішньогосподарські розрахунки), що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні.

За правилами підпункту 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 (крім операцій, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні) і 39.2.1.5 цього підпункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Господарські операції, що здійснюються між нерезидентом та його постійним представництвом в Україні, визнаються контрольованими, якщо обсяг таких господарських операцій, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Таким чином, контрольованими операціями згідно з підпунктом г) підпункту 39.2.1.1 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України з урахуванням правил 39.2.1.7 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу визнаються господарські операції, здійснені з нерезидентом в період, коли відповідна держава (територія) була включена до переліку, затвердженого Кабінетом Міністрів України, і за умови, що обсяг таких операцій перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Як встановлено під час перевірки та підтверджується наявними в матеріалах справи доказами, на підставі контракту позивача з HONKONG SNOW INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) від 04.04.2018 №SNOW 2018/1 загальна сума за ним становить 370000 доларів США і згідно вантажно-митних декларацій контрагент позивача відвантажив товару на загальну суму 1859819,00 грн, а на виконання контракту позивача з EUROFURN INTERNATIONAL LIMITED (Гонконг) від 08.09.2018 № EUR-28/09/2018 товару згідно вантажно-митних декларацій було поставлено на загальну суму 788785,00 грн.

Таким чином, обсяг господарських операцій платника податків з наведеними контрагентами не перевищує 10 мільйонів гривень (1859819,00 + 788785,00 = 2648604,00 грн), що вказує на те, що у контролюючого органу не було правових підстав для висновку про порушення позивачем вимог Податкового кодексу України щодо визначення фінансового результату податкового (звітного) періоду по спірним операціям з контрагентами-нерезидентами.

Безпідставним суд визнає і висновок відповідача про порушення позивачем у спірних правовідносинах норм підпункту 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, з підстав відсутності у наданих ТОВ «Каламус Ротан» документах інформації, визначеної вказаною нормою.

Так, за змістом пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, вказана норма упорядковує складення та подання звітності для податкового контролю.

Згідно підпункту 39.4.2 цього пункту Податкового кодексу України платники податків, які у звітному році здійснювали контрольовані операції, зобов`язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 жовтня року, що настає за звітним, засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису.

Підпункт 39.4.3 цього ж пункту Кодексу покладає на платників податків, що здійснюють контрольовані операції, обов`язок складати та зберігати документацію з трансфертного ціноутворення за кожний звітний період.

А підпунктом 39.4.6 пункту 39.4 статті 39 Податкового кодексу України, на який посилаються інспектора-ревізори в акті перевірки, визначаються обов`язкові вимоги до інформації, що має містись у документації з трансфертного ціноутворення (сукупності документів або єдиного документу, складеного у довільній формі).

Однак, зважаючи на відсутність у спірних господарських операціях позивача з його контрагентами-нерезидентами однієї з обов`язкових умов, що давала б підстави для їх визначення як контрольованих, необґрунтованим є твердження відповідача про порушення позивачем правил заповнення документації по контрольованим операціям.

Враховуючи вищевикладене, суд вважає безпідставним посилання відповідача у акті перевірки на порушення позивачем вимог підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 та підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України, а у зв`язку з цим і про недоведеність відповідачем правомірності розрахунку контролюючим органом коригування фінансового результату різниць, які виникають при придбанні товарів у нерезидентів за період - 1 квартал 2019 року, в розмірі 403011,00 грн.

У зв`язку з наведеним суд визнає обґрунтованими і такими, що підлягають задоволенню вимоги позивача про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у м. Києві від 12.09.2019 №2.

Щодо доводів позивача про безпідставність, невмотивованість і недоречність зафіксованих в акті перевірки висновків контролюючого органу про віднесення фінансових операцій по взаємовідносинам позивача з ТОВ «УКР-ТАРА ОПТ» до таких, що підпадають під критерії пункту 6 статті 15 розділу III Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» від 14.10.2014 №1702-VII (зі змінами та доповненнями) та критерію пункту 6 відповідно до наказу ДФС України від 01.04.2015 №230 на загальну суму 36 595 718,00 грн, а також посилань позивача на невідповідність акта перевірки вимогам наказу Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 «Про затвердження Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами» в частині фіксації в акті інформації, внесення якої до цього службового документа заборонена законодавством, - суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час проведення контролюючим органом перевірки) податковим контролем є система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (підпункт 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України).

Згідно із статтею 71 Податкового кодексу України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Джерела отримання інформації, що використовується для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу визначається у статті 72 Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 74.1 статті 74 Податкового кодексу України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 Податкового кодексу України).

Пункт 20.1 статті 20 Податкового кодексу України наділяє контролюючі органи правом, зокрема: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення (підпункт 20.1.4); проводити у визначеному законодавством порядку перевірку показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування та із своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплатою усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, виконанням законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (підпункт 20.1.43); проводити перевірку правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 20.1.44).

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Пунктом 86.1 статті 86 Податкового кодексу України передбачено, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727 затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами (далі по тексту - Порядок №727) для застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні результатів документальних перевірок.

Акт документальної перевірки визначається у пункті 2 розділу І Порядку №727 як службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно пунктів 3 - 5 розділу ІІ Порядку №727, що визначає основні вимоги до оформлення документальних перевірок, акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Вимоги до змісту акта (довідки) документальної перевірки викладені у розділі ІІІ Порядку №727.

Так, відповідно до пункту 5 розділу ІІІ цього Порядку висновок акта (довідки) документальної перевірки складається таким чином:

1) зазначається опис виявлених перевіркою порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень;

2) інформація щодо виявлених порушень податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, відображається у національній валюті України у розрізі податків та зборів, єдиного внеску з розбивкою за роками та податковими (звітними) періодами у межах періоду, що перевіряється. Виявлені порушення валютного законодавства відображаються у розрізі зовнішньоекономічних договорів (контрактів). Виявлені порушення подання звітів про контрольовані операції та/або повноти відображення в них таких операцій відображаються в розрізі звітів та/або звітних періодів;

3) інформація щодо виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи відображається у розрізі видів митних платежів у національній валюті України;

4) в акті документальної перевірки не допускається визначення виду і розміру штрафних (фінансових) санкцій за встановлені порушення;

5) відображається кількість складених примірників акта (довідки) документальної перевірки та відмітка про вручення (надсилання) одного примірника платнику податків (керівнику платника податків або уповноваженій ним особі).

Наведені норми в сукупності дають підстави для визначення акта перевірки (у спірному випадку - документальної) як службового документа, який підтверджує факт проведення перевірки і є носієм доказової інформації про виявлені порушення (або їх відсутності) вимог чинного законодавства, тобто є засобом фіксування певних обставин, документальним закріпленням висновків суб`єкта владних повноважень про наявність (відсутність) підстав для прийняття відповідного рішення - акта індивідуальної дії, що має певні правові наслідки, породжує права та обов`язки для суб`єкта правовідносин.

При цьому акт перевірки про порушення законодавства України не є по своїй суті рішенням суб`єкта владних повноважень, оскільки, він не є нормативним актом, так як не містить ніяких норм; акт не є розпорядчим документом, так як не містить приписів управлінського характеру щодо здійснення певних дій або утримання від їх здійснення.

Водночас, оскільки акт перевірки є службовим документом, зміст якого може бути використаний уповноваженими органами у якості доказу, це вказує на обов`язок ревізора суворо дотримувати як його форми, так і змісту. Навіть враховуючи, що акт перевірки безпосередньо не створює для платника податків правових наслідків, останній, зважаючи на значення такого документа (такий акт може слугувати підставою для формування певних висновків), вправі вимагати належного оформлення акта документальної перевірки.

Аналізуючи акт документальної планової виїзної перевірки №543/26-15-14-02-05/35436551 від 16.08.2019 в частині викладених відповідачем висновків по взаємовідносинам ТОВ «Каламус Ротан» з ТОВ «УКР-ТАРА ОПТ» і віднесення таких до тих, що підпадають під критерії пункту 6 статті 15 розділу III Закону України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» та критерій пункту 6 відповідно до наказу ДФС України від 01.04.2015 №230 на загальну суму 36 595 718,00 грн, суд погоджується з доводами позивача та за відсутності в акті перевірки будь-яких посилань на судові рішення або вироки в кримінальних справах, які б давали підстави вважати, що посадові особи ТОВ «УКР-ТАРА ОПТ» або ТОВ «Каламус Ротан» мають відношення до легалізації коштів, здобутих злочинним шляхом, фінансування тероризму або розповсюдження зброї масового знищення, - суд констатує невідповідність акта перевірки у цій частині вимогам законодавства щодо обов`язкового обґрунтування таких висновків та зазначення первинних документів та інших належних, достатніх і допустимих доказів, якими така інформація підтверджується.

Зміст тієї частини акта перевірки №543/26-15-14-02-05/35436551 від 16.08.2019, де викладаються висновки також вказують на неналежний підхід ревізорів-інспекторів відповідача до його оформлення, оскільки вказана частина містить інформацію, яка не має у ній викладатись.

Разом з тим, погоджуючись із доводами позивача щодо неналежного оформлення відповідачем результатів проведеної перевірки, суд, враховуючи неможливість визначення акта перевірки у якості рішення суб`єкта владних повноважень, оскільки такий не створює для платника податків правових наслідків, а також зважаючи на відсутність вимоги позивача постановити судове рішення за наслідками оцінки дій відповідача, пов`язаних з оформленням такого акта, підстави для визнання судом таких дій відповідача в цій частині протиправними - відсутні.

Частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пунктів 1, 3 частини другої статті 129 Конституції України та частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Згідно з частиною другою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи наведене в сукупності та виходячи із встановлених у справі обставин, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.

Керуючись ст.2, 5-11, 73-77, 90, 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, Окружний адміністративний суд міста Києва, -

В И Р І Ш И В:

1. Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Каламус Ротан» задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві №2 від 12.09.2019.

3. Визнати протиправним та скасування податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві №2 від 12.09.2019.

4. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Каламус Ротан» (код ЄДРПОУ - 35436551, адреса: 02660, м. Київ, вул. Євгена Свиристюка, 23, офіс 907) понесені ним судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 19 210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) гривень 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у м. Києві (код ЄДРПОУ - 43141267, адреса: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19).

Рішення набирає законної сили у порядку, встановленому в статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено протягом 30 днів з моменту складення повного тексту до суду апеляційної інстанції в порядку, визначеному статтями 293, 296, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, з урахуванням підпункту 15.5 пункту 15 частини першої Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України в редакції згідно з Законом України від 3 жовтня 2017 року №2147-VIII.

Суддя Н.А. Добрівська

Повний текст виготовлено 19.10.2020