Справа № 803/567/15-а
Суддя: Каленюк Жанна Василівна
Дата ухвалення: 2020-10-12 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 жовтня 2020 року ЛуцькСправа № 803/567/15-a

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Каленюк Ж.В.,

за участю секретаря судового засідання Шепталової А.П.,

представника позивача Обушко Р.М.,

представника відповідача Решетника О.Л.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Державного підприємства Камінь-Каширське лісове господарство до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

У березні 2015 року Державне підприємство Камінь-Каширське лісове господарство (далі ДП Камінь-Каширський лісгосп, підприємство, позивач) звернулося з позовом до Ратнівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області (далі Ратнівська ОДПІ, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03 грудня 2014 року № про збільшення на 37832,00 грн грошового зобов`язання з податку на прибуток (а.с.71-80 том 1).

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що спірне податкове повідомлення-рішення прийняте за результатами позапланової документальної виїзної перевірки ДП Камінь-Каширський лісгосп, призначеної на підставі постанови старшого прокурора відділу процесуального керівництва у кримінальних провадженнях прокуратури Волинської області від 29 вересня 2014 року, якою було визначено перевірити правильність декларування податку на додану вартість та податку на прибуток в результаті здійснення господарських операцій між ДП Камінь-Каширський лісгосп та Товариством з обмеженою відповідальністю Захід Ліс (далі ТзОВ Захід Ліс) за договором від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011. За висновками перевірки підприємство занизило договірну (контрактну) вартість лісопродукції і здійснило реалізацію необробленої деревини без проведення аукціону та за цінами, нижчими ніж ціни, що склалися на останньому аукціоні, внаслідок чого у другому-четвертому кварталах 2011 року занижено на 164486,00 грн доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, що у свою чергу призвело до заниження податку на прибуток у цьому періоді на 37832,00 грн. На думку податкового органу, підприємство порушило пункти 1.2, 1.5 Положення про організацію та проведення аукціонів з продажу необробленої деревини, затвердженого наказом Державного комітету лісового господарства від 19 лютого 2007 року №42 Щодо вдосконалення механізмів продажу необробленої деревини та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 лютого 2007 року за №164/13431 (далі Положення про організацію та проведення аукціонів з продажу необробленої деревини), пункт 135.4 статті 135, пункт 137.1 статті 137 Податкового кодексу України (далі ПК України).

Позивач вважає, що спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним, а висновки Ратнівської ОДПІ, зазначені в акті перевірки, які стали підставою для визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток в сумі 37832,00 грн, такими, що суперечать чинному законодавству України. За результатами адміністративного оскарження підприємством податкового повідомлення-рішення від 03 грудня 2014 року № таке не було скасоване податковим органом вищого рівня.

Позивач зауважив, що за правилами пункту 135.2 статті 135 ПК України визначення доходу здійснюється на підставі первинних документів, однак ревізорами-інспекторами первинні документи щодо операцій за договором від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011 не перевірялись, оскільки вони були відсутні на підприємстві в момент проведення перевірки внаслідок їх вилучення 31 липня 2014 року у межах кримінального провадження.

З урахуванням положень пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання продукції, у тому числі за ціною, нижчою від собівартості продукції, визначається виходячи з її договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайної ціни. Проте орган державної податкової служби під час перевірки має підстави для визначення (нарахування) податкового зобов`язання лише у разі відхилення договірної ціни у бік зменшення або збільшення від звичайної ціни більше ніж на 20 відсотків. Як зазначив позивач, реалізація деревини для ТзОВ Захід Ліс здійснювалася за прямим договором, який не суперечить актам законодавства та не визнаний недійсним. Пункт 1.5 Положення про організацію та проведення аукціонів з продажу необробленої деревини, про порушення якого стверджує відповідач, було зупинене наказом Державного комітету лісового господарства України від 20 жовтня 2010 року №272 Про прийняття антикризових заходів, при цьому терміну такого призупинення не було встановлено. Тому позивач вважає, що не допустив порушень норм податкового законодавства при виконанні зазначеного вище договору, а порівняння в акті перевірки цін реалізації необробленої деревини із цінами, які склались на аукціоні на підставі звіту біржі, є необґрунтованим, оскільки не було зазначено стартову ціну на продукцію.

Крім того, на думку позивача, приймаючи податкове повідомлення-рішення від 03 грудня 2014 року № відповідач не врахував приписи пункту 86.9 статті 86 ПК України, яким встановлено заборону розрахунку грошового зобов`язання органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінально-процесуального закону або закону про оперативно-розшукову діяльність, до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду.

З наведених підстав позивач просив позов задовольнити повністю.

Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2015 року відкрито провадження у справі (а.с.1 том 1) та ухвалою суду від 08 квітня 2015 року закінчено підготовче провадження і справу призначено до судового розгляду (а.с.82 том 1).

Відповідач у письмовому запереченні проти позову від 21 квітня 2015 року у задоволенні позову просив відмовити (а.с.88-89 том 1). В обґрунтування цієї позиції вказав, що актом перевірки від 07 листопада 2014 року №312/22-00991568 встановлено факт укладення між ДП Камінь-Каширський лісгосп та ТзОВ Захід Ліс договору від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011, на виконання якого позивач протягом другого-четвертого кварталів 2011 року реалізував останньому 1835,099 куб.м пиловника соснового на загальну суму 625494,29 грн. Перевіркою встановлено, що в порушення пунктів 1.2, 1.5 Положення про організацію та проведення аукціонів з продажу необробленої деревини лісопродукція для ТзОВ Захід Ліс продана без проведення аукціону та за цінами нижчими від тих, які склались на останньому аукціоні. Заниження доходів від реалізації необробленої деревини для ТзОВ Захід Ліс становить 164486,00 грн, що було встановлено на підставі аналізу електронних звітів аукціонних торгів у Волинській області, які проводилися Міжрегіональною товарно-майновою біржею Прайс. Це у свою чергу призвело до заниження на 37832,00 грн податку на прибуток.

З урахуванням наведеного відповідач вважає, що у нього були правові підстави для донарахування ДП Камінь-Каширський лісгосп грошового зобов`язання з податку на прибуток за фактом заниження доходів.

Ухвалою суду від 21 грудня 2016 року (а.с.155-156 том 1) замінено відповідача - Ратнівську ОДПІ на правонаступника - Ковельську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Волинській області (далі - Ковельська ОДПІ).

Постановою Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2016 року адміністративний позов задоволено повністю: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Ратнівської ОДПІ від 03 грудня 2014 року № (а.с.157-165 том 1). Ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 лютого 2017 року постанову Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2016 року залишено без змін (а.с.187-190 том 1).

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 21 травня 2020 року постанову Волинського окружного адміністративного суду від 21 грудня 2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 28 лютого 2017 року скасовано, а справу направлено на новий судовий розгляд до суду першої інстанції (а.с.223-230 том 1).

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 17 червня 2020 року справу прийнято до провадження та її розгляд призначено за правилами загального позовного провадження (а.с.235 том 1).

В додаткових письмових поясненнях від 15 липня 2020 року позивач позовні вимоги підтримав (а.с.1-14 том 2). Вважає, що оскільки перевірка, результати якої покладені в основу податкового повідомлення-рішення, проведена на виконання постанови старшого прокурора відділу процесуального керівництва у кримінальних провадженнях прокуратури області від 29 вересня 2014 року у кримінальному провадженні, то акт перевірки є доказом у такому кримінальному провадженні, а тому у податкового органу були відсутні підстави для нарахування грошового зобов`язання до дня набрання судовим рішенням у кримінальній справі законної сили. У свою чергу, вироком Камінь-Каширського районного суду Волинської області від 01 липня 2015 року, яким директора підприємства ОСОБА_1 визнано винуватим у вчиненні злочину, передбаченого частиною другою статті 367 Кримінального кодексу України, на підставі судово-економічної експертизи визначено розмір шкоди, завданої державі внаслідок реалізації ТзОВ Захід Ліс лісопродукції при виконанні договору поставки, що становить 120720,11 грн втраченого доходу. Шкоду ОСОБА_1 відшкодовано підприємству та із цієї суми сплачено податок на прибуток у повному обсязі.

Також позивач зазначив, що не допустив порушень пункту 135.4 статті 135, пункту 137.1 статті 137 ПК України, оскільки дохід ним визначався в момент переходу права власності на лісопродукцію покупцю на підставі первинних документів. У той же час в акті перевірки відсутні посилання на первинні документи за операціями із контрагентом ТзОВ Захід Ліс, за якими проводилася перевірка. В решті доводи позивача дублюють ті, що були зазначені у позовній заяві.

У додаткових письмових поясненнях від 07 липня 2020 року відповідач позов не визнав (а.с.241-243 том 1). Зазначив, що податкове повідомлення-рішення від 03 грудня 2014 року № було прийняте за результатами перевірки, призначеної у кримінальному провадженні №0000210 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частинами першою, другою статті 364 (зловживання владою або службовим становищем) та частиною першою статті 366 Кримінального кодексу України (службове підроблення), тобто, в якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи платника податків, предметом якого не були податки та/або збори, а тому до спірних правовідносин не застосовується норми пункту 86.9 статті 86 ПК України щодо необхідності прийняття податкового повідомлення-рішення протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення, що набрало законної сили (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами).

Податковою перевіркою встановлено, що середня собівартість пиловника соснового у періоді здійснення взаємовідносин із ТзОВ Захід Ліс коливалася в межах 180,00-200,00 грн, що не заперечується позивачем. В додатку 5 до акта перевірки наведена детальна інформація про заниження підприємством на 164486,00 грн отриманих доходів від реалізації такої продукції, що було встановлено шляхом порівняння цін постачання деревини позивачем з реалізаційними цінами по необробленій деревині, які склались на аукціоні (надані для перевірки прокуратурою Волинської області). На суму заниження і нараховано податок на прибуток, що підлягає сплаті до державного бюджету, у сумі 37832,00 грн (23%).

При цьому правовідносини між ТзОВ Захід Ліс та ДП Камінь-Каширський лісгосп за договором поставки від 16 лютого 2011 року №ККЗЛ-2011 також були предметом розгляду у кримінальній справі №157/597/15-к, за наслідками розгляду якої вироком Камінь-Каширського районного суду Волинській області від 01 липня 2015 року директора підприємства ОСОБА_1 визнано винуватим у вчиненні злочину, передбаченого частиною другою статті 367 Кримінального кодексу України за фактом реалізації вказаному товариству соснового пиловника у загальній кількості 1562,202 куб.м на суму 523946,55 грн за цінами нижчими від тих, що склалися на аукціонних торгах та за цінами нижчими від відпускних цін, затверджених директором лісгоспу, тим самим такими діями заподіяно шкоду державним інтересам на загальну суму 120720,11 грн.

На підставі наведеного відповідач вважає, що підстави для скасування податкового повідомлення-рішення відсутні.

Ухвалою суду від 16 липня 2020 року замінено Ковельську ОДПІ на правонаступника Головне управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області) (а.с.63 том 2).

Ухвалою суду від 26 серпня 2020 року витребувано докази та продовжено строк підготовчого провадження на тридцять днів (а.с.77 том 2). Підготовче провадження закрито, а справу призначено до розгляду по суті ухвалою суду від 14 вересня 2020 року (а.с.120 том 2).

У судових засіданнях 05 та 12 жовтня 2020 року представник позивача позов підтримала, його вимоги просила задовольнити. Обґрунтовуючи свою позицію уточнила, що податкове повідомлення-рішення від 03 грудня 2014 року № підлягає скасуванню з таких підстав: 1) на час перевірки первинні документи були вилучені на підставі ухвали слідчого судді, що ставить під сумнів об`єктивність висновків, викладених в акті перевірки; за висновком судово-економічної експертизи від 11 березня 2015 року №7064 у кримінальному провадженні №0000258 підприємством недоотримано доходів при здійсненні реалізації лісопродукції для ТзОВ Захід Ліс за цінами, нижчими від тих, що склалися на останньому аукціоні, у сумі 120720,11 грн, а не як стверджує відповідач 164486,00 грн; 2) заподіяну підприємству шкоду у сумі 120720,11 грн, розмір якої встановлено вироком Камінь-Каширського районного суду Волинської області від 01 липня 2015 року (справа №157/597/15-к), директор підприємства ОСОБА_1 відшкодував у повному обсязі та з цієї суми підприємство сплатило податок на прибуток.

Представник відповідача у судових засіданнях позов заперечив з підстав, наведених у додаткових письмових поясненнях, наданих суду з урахуванням висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 21 травня 2020 року у цій справі. Вважає, що під час перевірки первинні документи були повно і всебічно досліджені, факт заниження вартості лісопроукції, реалізованої ТзОВ Захід Ліс, підтверджений і вироком Камінь-Каширського районного суду Волинської області від 01 липня 2015 року (справа №157/597/15-к), однак вважає, що сума заниження становить 164486,00 грн, а у висновку судово-економічної експертизи від 11 березня 2015 року №7064 не враховано окремі операції з реалізації лісопродукції.

Суд, заслухавши усні пояснення представників сторін (вступне слово), дослідивши письмові докази, встановив такі обставини.

У період з 13 по 31 жовтня 2014 року Ратнівською ОДПІ на підставі наказу від 13 жовтня 2014 року №403 (а.с.14 том 1), направлень на перевірку від 13 жовтня 2014 року №135/22, №136/22 (а.с.43-44 том 2) та постанови старшого прокурора відділу процесуального керівництва у кримінальних провадженнях прокуратури Волинської області про призначення документальної позапланової виїзної перевірки від 29 вересня 2014 року (а.с.90-91 том 1), відповідно до вимог підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78, статті 79 ПК України проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП Камінь-Каширський лісгосп на предмет правильності декларування податку на додану вартість та податку на прибуток в результаті здійснення господарських операцій між ДП Камінь-Каширський лісгосп та ТзОВ Захід Ліс за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2012 року при виконанні договору від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011. За результатами перевірки складено акт від 07 листопада 2014 року №312/22-00991568 (далі акт перевірки; а.с.16-33 том 1). За висновком акта перевірки внаслідок порушення пунктів 1.2, 1.5 Положення про організацію та проведення аукціонів з продажу необробленої деревини, пункту 135.4 статті 135, пункту 137.1 статті 137 ПК України підприємством за операціями із ТзОВ Захід-Ліс при виконанні договору від 16 лютого 2011 року №KK ЗЛ-2011 занижено дохід на загальну суму 164486,00 грн, що призвело до заниження у деклараціях за другий-четвертий квартали 2011 року податку на прибуток на суму 37832,00 грн. Підставою для таких висновків стали встановлені у ході перевірки обставини реалізації підприємством у другому-четвертому кварталах 2011 року для ТзОВ Захід Ліс необробленої деревини (пиловника соснового) на загальну суму 625494,29 грн за цінами, нижчими ніж ціни, що склалися на останньому аукціоні, на 164486,00 грн, в результаті чого і занижено доходи від реалізації даної продукції на цю суму.

На підставі акта перевірки Ратнівською ОДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 03 грудня 2014 року №, яким збільшено на 37832,00 грн суму грошового зобов`язання з податку на прибуток (а.с.144 том 1).

Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням та актом перевірки, ДП Камінь-Каширське ЛГ оскаржило їх в адміністративному порядку (а.с.34-36, 40-42, 45-47 том 1). За результатами розгляду заперечень на акт перевірки листом Ратнівської ОДПІ від 24 листопада 2011 року №03-12-22-001 позивача повідомлено про відхилення його аргументів щодо висновків акта перевірки (а.с.37-38 том 1). Як видно з рішення ГУ ДФС у Волинській області від 29 грудня 2014 року №1635/10/03-20-10-03-06 (а.с.43-44 том1) та рішення Державної фіскальної служби України від 05 березня 2015 року №4606/6/99-99-10-01-01-25 (а.с.48-49 том 1), первинна та повторна скарги підприємства залишені без задоволення, а податкове повідомлення-рішення Ратнівської ОДПІ - без змін.

Позивач, вважаючи податкове повідомлення-рішення від 03 грудня 2014 року № протиправним, звернувся до суду із цим позовом.

Надаючи оцінку правовідносинам, що склалися між сторонами, суд враховує такі нормативно-правові акти.

Конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини першої статті 67, пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України, згідно з якими кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.

Вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає Податковий кодекс України (ПК України, тут і надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пунктів 44.1, 44.2 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Як визначено підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

За змістом пункту 135.1 статті 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 135.2 статті 135 ПК України доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов`язань, та включає дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг (підпункт 135.4.1 пункту 135.4 статті 135 ПК України).

Пунктом 137.1 статті 137 ПК України встановлено, що дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу права власності на такий товар.

Продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари (підпункт 14.1.102 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків і лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Розглядувана позиція узгоджується із змістом підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України, відповідно до якого розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Згідно з підпунктом 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарською діяльністю визнається діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Як встановлено пунктом 137.4 названої статті, датою отримання доходів, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, є звітний період, у якому такі доходи визнаються згідно з цією статтею, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань), визначений з урахуванням норм цього пункту та статті 159 цього Кодексу.

Пунктом 188.1 статті 188 ПК України обумовлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної вартості), але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. У разі якщо постачання товарів/послуг здійснюється за регульованими цінами (тарифами), база оподаткування визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за такими цінами (тарифами).

Наказом Державного комітету лісового господарства України від 19 лютого 2007 року №42 Щодо вдосконалення механізмів продажу необробленої деревини (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26 лютого 2007 року за №164/13431) з метою вдосконалення організації роботи з реалізації необробленої деревини в країні, створення прозорого механізму ціноутворення, розвитку конкурентних засад у торгівлі деревиною, для забезпечення нею зростаючих потреб вітчизняних деревообробних підприємств, установ, організацій та населення затверджено Положення про організацію та проведення аукціонів з продажу необробленої деревини, згідно з пунктом 1.1 якого це Положення регулює порядок реалізації усієї необробленої деревини, заготовленої підприємствами, які здійснюють заготівлю деревини як постійні користувачі лісових ресурсів, за винятком дров паливних, деревини, яка використовується для розвитку матеріально-технічної бази (будівництво, ремонт тощо) постійних лісокористувачів відповідно до затверджених кошторисів, деревини, використання якої передбачено колективними договорами, деревини для індивідуального ремонту та будівництва згідно з поданими заявами, деревини для забезпечення потреб соціальної сфери, а також деревини для забезпечення потреб виробничих деревообробних підрозділів постійних лісокористувачів.

Відповідно до пунктів 1.2, 1.3, 1.5 Положення про організацію та проведення аукціонів з продажу необробленої деревини реалізація необробленої деревини всіма постійними лісокористувачами здійснюється через аукціони з продажу необробленої деревини на біржі. Аукціони необробленої деревини проводяться 1 раз на квартал на базі товарних бірж, розташованих в обласних центрах і створених відповідно до Закону України Про товарну біржу та Господарського кодексу України. Не реалізована на товарних біржах необроблена деревина реалізується підприємствами - постійними лісокористувачами по прямих договорах за цінами, не нижчими від тих, що склались на останньому аукціоні.

На аукціони виставляється вся необроблена деревина в обсязі її квартальної заготівлі, окрім дров паливних, деревини, яка використовується для розвитку матеріально-технічної бази (будівництво, ремонт тощо) постійних лісокористувачів відповідно до затверджених кошторисів, деревини, використання якої передбачено колективними договорами, деревини для індивідуального ремонту та будівництва згідно з поданими заявами, деревини для забезпечення потреб соціальної сфери, а також деревини для забезпечення потреб виробничих деревообробних підрозділів постійних лісокористувачів (пункт 2.1 зазначеного Положення).

Звідси випливає, що підприємства, які здійснюють заготівлю деревини як постійні користувачі лісових ресурсів, реалізацію необробленої деревини повинні здійснювати через аукціони з продажу необробленої деревини на біржі, а не реалізована на товарних біржах необроблена деревина може реалізовуватися за прямими договорами за цінами, не нижчими від тих, що склались на останньому аукціоні.

Матеріали справи містять копію договору поставки від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011, укладеного між ДП Камінь-Каширський лісгосп (продавець) та ТзОВ Захід Ліс (покупець), за умовами якого продавець зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити пиловник сосновий в кількості 5800 куб.м; ціна товару становить 250,00 грн за куб.м (а.с.39 том 1).

Перевіркою було встановлено факт продажу необробленої деревини (пиловника соснового) за договором від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011 поза межами аукціону та ця обставина позивачем не заперечується. Також перевіркою було встановлено, що ДП Камінь-Каширський лісгосп не проводив поопераційне формування витрат в частині собівартості реалізованої продукції. Собівартість реалізованої продукції визначалася підприємством помісячно та поквартально; акти виконаних робіт щодо заготівлі деревини, транспортування та ін. підписувалися в останній день місяця. При цьому реалізація продукції для ТзОВ Захід Ліс в останній день місяця не здійснювалася. Відповідно на дату реалізації продукції понесені протягом місяця витрати не відомі і не можуть бути достовірно відображені у бухгалтерському та податковому обліках. З цих причин неможливо встановити собівартість окремої партії продукції, реалізованої для товариства, та відповідно витрати відображені підприємством в декларації безпосередньо за такими операціями. Перевіркою також встановлено, що середня собівартість пиловника круглого, реалізованого для ТзОВ Захід Ліс, коливалася в межах 180,00-200,00 грн.

За даними перевірки ДП Камінь-Каширським лісгоспом у другому-четвертому кварталах 2011 року для ТзОВ Захід Ліс поставлено пиловник сосновий 1-2 сорту діаметром від 14 см в кількості 1835,099 куб.м на загальну суму 625494,29 грн (додаток 4 до акта перевірки на а.с.30-31 том 1). Цей додаток підписаний представниками позивача із запереченнями. Шляхом порівняння реалізаційних цін по необробленій деревині, що склались на аукціоні, та цін, за якими здійснено постачання такої деревини для ТзОВ Захід Ліс за укладеним договором, встановлено, що в ряді випадків ціна реалізації є нижчою ціни, що склалася на останньому аукціоні, та загальна сума заниження становить 164486,00 грн (додаток 5 до акта перевірки на а.с.32-33 том 1). При цьому відповідач покликається на надану йому прокуратурою Волинської області листом від 23 жовтня 2014 року №17-2010 копію електронних звітів за результатами торгів лісовими ресурсами у Волинській області, що проводилися Рівненською міжрегіональною товарно-майновою біржею Прайс (а.с.109 том 1).

Позивач у позовній заяві, додаткових поясненнях від 15 липня 2020 року та його представник у судовому засіданні стверджують, що при проведенні перевірки інспекторами первинні документи не перевірялись, бо такі були вилучені 31 липня 2014 року в рамках кримінального провадження.

З копії протоколу тимчасового доступу до речей і документів від 31 липня 2014 року встановлено, що на підставі ухвали слідчого судді Луцького міськрайонного суду від 18 липня 2014 року під час досудового розслідування №0000128 від 29 червня 2015 року за підозрою директора ДП Камінь-Каширський лісгосп ОСОБА_1 у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною другою статті 367 Кримінального кодексу України, були вилучені документи (товарно-транспортні накладні, специфікації-накладні, договір від 16 лютого 2011 року №ККЗЛ-2011, податкові накладні) за описом (а.с.89-92; 93-96; 97-98). Після вилучення документи знаходилися в матеріалах кримінального провадження.

У той же час, в додатках 4 та 5 до акта перевірки перераховані товарно-транспортні накладні (крім їх реквізитів зазначено ціну, кількість продукції та суму продажу); також зазначено, що дані у специфікаціях-накладних на відпуск лісоматеріалів та податкових накладних відповідають даним товарно-транспортних накладних. У додатку 3 до акта перевірки зазначається, що при проведенні перевірки доходів, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, використано первинні документи бухгалтерського обліку вибірковим порядком (а.с.29 том 1); суцільним порядком використано декларацію з податку на прибуток, журнали-ордери, аналізи рахунків 301, 311, 36, 68, 70, 71. З цього слідує, що податковий орган не досліджував усі первинні документи за господарськими операціями, пов`язаними із виконанням договору від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011. Цілком ймовірно, що фактично первинні документи і не знаходилися на час податкової перевірки на підприємстві. У той же час, прокуратура Волинської області, надаючи для використання у ході проведення позапланових документальних перевірок, у тому числі, в ДП Камінь-Каширський лісгосп, копію електронних звітів аукціонних торгів у Волинській області, що проводилися Рівненською товарно-майновою біржею Прайс (лист від 23 жовтня 2014 року №17-2010), надіслала відповідачу порівняльний реєстр продажу ДП Камінь-Каширський лісгосп лісопродукції за цінами, нижчими ніж склалися на аукціоні (а.с.110-114 том 1), який аналогічний тому, що відображений в додатку 5 до акта перевірки (первинні документи за період 13 квітня 2011 року - 29 листопада 2011 року).

Разом з тим, не може залишитися поза увагою і та обставина, що актом від 24 жовтня 2014 року №710-14/77 позапланової ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності ДП Камінь-Каширський лісгосп за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2012 року, проведеної Камінь-Каширською міжрайонною державною фінансовою інспекцією на підставі ухвали слідчого судді Луцького міськрайонного суду Волинської області від 19 вересня 2014 року (а.с.117-118 том 1), постанови старшого прокурора відділу процесуального керівництва у кримінальних провадженнях прокуратури області від 19 вересня 2014 року (а.с.119-120 том 1), визначено розмір збитків від реалізації соснового пиловника для ТзОВ Захід Ліс на підставі договору поставки лісопродукції від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011 у сумі 162848,16 грн (а.с.121-125 том 1).

Отже, між даними двох контролюючих органів є розбіжність у визначенні суми заниження доходу за тими самими господарськими операціями. І податкова позапланова перевірка, і ревізія окремих питань фінансово-господарської діяльності ДП Камінь-Каширський лісгосп проводилися у ході досудового розслідування за фактами зловживання службовим становищем та службового підроблення, вчиненого службовими особами, зокрема, ДП Камінь-Каширський лісгосп за господарськими операціями з продажу ТзОВ Захід Ліс необробленої деревини (пиловника соснового) без проведення аукціону та за цінами нижчими від тих, які склалися на останньому аукціоні.

Вироком Камінь-Каширського районного суду Волинської області від 01 липня 2015 року у справі №157/597/15-к, що набрав законної сили, встановлено факт заниження цін у період з 13 квітня 2011 року по 29 листопада 2011 року директором ДП Камінь-Каширське лісгосп при виконанні укладеного із ТзОВ Захід Ліс договору поставки лісопродукції від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011 та факт реалізації вказаному товариству соснового пиловника у загальній кількості 1562,202 куб.м на суму 523946,55 грн за цінами нижчими від тих, що склалися на аукціонних торгах та за цінами нижчими від відпускних цін, затверджених директором лісгоспу. Вироком суду також встановлено, що загальна вартість реалізованого ДП Камінь-Каширський лісгосп пиловника соснового у кількості 1562,202 куб.м згідно з цінами, сформованими на аукціонних торгах, становить 644666,66 грн, тим самим вказаними діями заподіяно шкоду державним інтересам на загальну суму 120720,11 грн (а.с.136-137 том 1).

В основу вироку покладено висновок судово-економічної експертизи від 11 березня 2015 року №7064. На вирішення експертизи було поставлено таке питання: Чи підтверджується документально розмір збитків у сумі 162848,16 грн, зазначений в акті ревізії від 24 жовтня 2014 року №710-14/77 окремих питань фінансово-господарської діяльності ДП Камінь-Каширський лісгосп за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2012 року?. За результатами проведеного дослідження в обсязі поданих документів (а їх перелік в додатку 1 до висновку експерта відповідає додатку 5 до акта податкової перевірки) на підставі товарно-транспортних накладних, специфікацій-накладних за той самий період, за якими проведено розрахунки Камінь-Каширською міжрайонною державною фінансовою інспекцією та Ратнівською ОДПІ, документально підтверджено відвантаження ДП Камінь-Каширський лісгосп соснового половника у кількості 1562,202 куб.м на загальну суму 523946,55 грн. Вартість цього товару у такій кількості за цінами, що склалися на останніх аукціонах, становить 644666,66 грн. Розрахунок проведено з урахуванням звіту Рівненської міжрегіональної товарно-майнової біржі Прайс за результатами торгів, проведених 01 березня 2011 року, 26 травня 2011 року, 02 вересня 2011 року. Отже, різниця між цінами, що склалися на останніх аукціонах, та цінами, за якими позивач реалізував лісопродукцію ТзОВ Захід Ліс становить 120720,11 грн.

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З урахуванням встановлених у цій справі обставин, аналізу норм податкового законодавства, що врегульовує спірні правовідносини, суд дійшов переконання, що наведені відповідачем як суб`єктом владних повноважень аргументи доведені частково, при цьому суд не має підстав відхиляти обставини, доведені вироком Камінь-Каширського районного суду Волинської області від 01 липня 2015 року у справі №157/597/15-к, що набрав законної сили, зокрема, щодо факту реалізації у період з 13 квітня 2011 року по 29 листопада 2011 року соснового пиловника у загальній кількості 1562,202 куб.м на суму 523946,55 грн за цінами нижчими від тих, що склалися на аукціонних торгах та за цінами нижчими від відпускних цін, затверджених директором лісгоспу, при виконанні підприємством укладеного із ТзОВ Захід Ліс договору поставки лісопродукції від 16 лютого 2011 року №КК ЗЛ-2011. Вироком суду також встановлено, що загальна вартість реалізованого ДП Камінь-Каширський лісгосп пиловника соснового у кількості 1562,202 куб.м згідно з цінами, сформованими на аукціонних торгах, становить 644666,66 грн, тим самим вказаними діями заподіяно шкоду державним інтересам на загальну суму 120720,11 грн.

У період з 01 квітня 2011 року по 31 березня 2012 року ціноутворення на підприємстві забезпечував директор ОСОБА_1 (стор.8 акта ревізії від 24 жовтня 2011 року №710-14/77). Тому покликання відповідача у додаткових поясненнях суду від 19 серпня 2020 року (а.с.66-67 том 2) про можливе неврахування Камінь-Каширським районним судом Волинської області при ухваленні вироку від 01 липня 2015 року частини документів, які могли бути підписані не ОСОБА_1 , а іншою особою у період його тимчасової відсутності (відпустка, тимчасова непрацездатність), не може бути враховане судом, оскільки ґрунтується на припущеннях відповідача та не підтверджено належними доказами. Посилання представника відповідача у судовому засіданні не неповноту висновку судово-економічної експертизи та безпідставне неврахування експертом окремих первинних документів суд також відхиляє. З цього приводу суд зазначає, що експерт попереджений про кримінальну відповідальність за неправдивий висновок; доказів про притягнення експерта до відповідальності за завідомо неправильний висновок суду не надано. У відомості дослідження товарно-транспортних накладних, специфікацій-накладних щодо відвантаження лісопродукції ДП Камінь-Каширський лісгосп для ТзОВ Захід Ліс за період квітень-листопад 2011 року експерт зазначив про нечитабельність окремих товарно-транспортних накладних (а.с.106-111 том 2). Разом з тим, суд зауважує, що відповідач належними та допустимими доказами не довів правильність свого розрахунку, а в додатку 5 до акта перевірки при розрахунку заниження доходу в окремих випадках покликався на ціни аукціону від 01 березня 2014 року та 02 вересня 2014 року, у той час як спірні господарські операції мали місце виключно у 2011 році. Відтак, доведена сума заниження доходу з операцій продажу лісопродукції ТзОВ Захід Ліс становить 120720,11 грн та з цієї суми контролюючим органом мав би бути розрахований податок на прибуток.

Як встановлено абзацом четвертим пункту 10 підрозділу 4 розділу XX ПК України, ставка податку на прибуток підприємств з 01 квітня 2011 року по 31 грудня 2011 року становить 23 відсотки. Отже, за фактом заниження позивачем доходів у період з 13 квітня 2011 року по 29 листопада 2011 року підлягає донарахуванню грошове зобов`язання у сумі 27765,63 грн (120720,11 грн х 23%).

Доводи позивача про протиправність податкового повідомлення-рішення з підстав відсутності порушень з боку підприємства під час реалізації лісопродукції для ТзОВ Захід Ліс є суперечливими, оскільки факт заниження цін директором підприємства ним не заперечується та позивач у межах кримінального провадження визнаний потерпілим і ним був заявлений цивільний позов до ОСОБА_1 про відшкодування шкоди у сумі 120720,11 грн.

Суд відхиляє і доводи позивача про протиправність спірного податкового повідомлення-рішення з огляду на сплату податку на прибуток із суми заниження доходу 120720,11 грн після відшкодування директором підприємства ОСОБА_1 у 2015-2016 роках збитків підприємству. Оскільки сплата податку відбувалася після прийняття податкового повідомлення-рішення від 03 грудня 2014 року №, то повнота сплати податку має значення для встановлення наявності чи відсутності боргу підприємства перед бюджетом та не впливає на повноваження податкового органу донараховувати грошове зобов`язання за наслідками податкової перевірки, проведеної в жовтні 2014 року.

Окрім того, слід зазначити, що відповідно до підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України (в редакцій, чинній на час виникнення спірних правовідносин) однією з підстав проведення документальної позапланової перевірки є отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанови органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесену ними відповідно до закону.

Пунктом 8 Закону України від 20 листопада 2012 року №5503-VI Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо перегляду ставок деяких податків і зборів (далі - Закон №5503-VI), який набрав чинності 01 січня 2013 року, пункт 86.9 статті 86 ПК України викладено в новій редакції, відповідно до якої у разі якщо грошове зобов`язання розраховується контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної з обставин, визначених підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, щодо кримінального провадження, у якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків (юридичної особи) або фізичної особи - підприємця, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки приймається таким контролюючим органом протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання цим контролюючим органом відповідного судового рішення (обвинувальний вирок, ухвала про закриття кримінального провадження за нереабілітуючими підставами), що набрало законної сили.

Таким чином, наведене в указаній нормі обмеження стосується лише випадків прийняття акта індивідуальної дії (податкового повідомлення-рішення про визначення грошового зобов`язання) за результатами перевірки, призначеної у кримінальному провадженні, в якому розслідується кримінальне правопорушення стосовно посадової особи (посадових осіб) платника податків, що перевіряється, предметом якого є податки та/або збори.

Такий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 21 травня 2020 року у даній справі та суд зобов`язаний врахувати його при новому розгляді справи.

Натомість у справі, яка розглядається, предметом кримінального провадження, у межах якого призначено і проведено перевірку позивача, не були податки та/або збори, тому за таких обставин заборона на прийняття податкового повідомлення-рішення від 03 грудня 2014 року про нарахування грошового зобов`язання відсутня. Позивач помилково керувався у позовній заяві та додаткових письмових поясненнях від 15 липня 2020 року редакцією ПК України, зокрема пункту 86.9 Кодексу, що була чинною до наведених вище змін, внесених Законом 20 листопада 2012 року №5503-VI. Попередня редакція пункту 86.9 статті 86 ПК України (зі змінами, внесеними згідно із Законом України від 13 квітня 2012 року №4652-VI) встановлювала, що у разі якщо грошове зобов`язання розраховується органом державної податкової служби за результатами перевірки, призначеної відповідно до кримінального процесуального законодавства або закону про оперативно-розшукову діяльність, податкове повідомлення-рішення за результатами такої перевірки не приймається до дня набрання законної сили відповідним рішенням суду. Матеріали перевірки разом з висновками органу державної податкової служби передаються правоохоронному органу, що призначив перевірку. Статус таких матеріалів перевірки та висновків органу державної податкової служби визначається кримінальним процесуальним законодавством або законом про оперативно-розшукову діяльність.

Проте до спірних правовідносин підлягає застосуванню пункт 86.9 статті 86 ПК України в редакції Закону №5503-VI.

Таким чином, суд, виходячи із наданих частиною другою статті 245 КАС України повноважень, дійшов висновку, що позов слід задовольнити частково шляхом прийняття рішення про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Ратнівської ОДПІ від 03 грудня 2014 року № в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 10066,37 грн (37832,00 грн 27765,63 грн) та про відмову у задоволенні решти позовних вимог.

Керуючись статтями 2, 72-78, 243-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов Державного підприємства Камінь-Каширське лісове господарство (45500, Волинська область, місто Камінь-Каширський, вулиця Ковельська, 42, ідентифікаційний код юридичної особи 00991568) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, ідентифікаційний код юридичної особи 43143484) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Ратнівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Волинській області від 03 грудня 2014 року № в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 10066,37 грн (десять тисяч шістдесят шість грн 37 коп.).

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд.

Суддя Ж.В. Каленюк

Рішення у повному обсязі складено судом 21 жовтня 2020 року