Справа № 520/13600/19
Суддя: Мельнікова Л.В.
Дата ухвалення: 2020-10-05 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий І інстанції: Спірідонов М.О.

05 жовтня 2020 р.Справа № 520/13600/19

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді - Мельнікової Л.В.,

суддів - Рєзнікової С.С. , Бегунца А.О. ,

за участю секретаря судового засідання Машура А.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду у місті Харкові справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 року по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Джиемес Агро» до Головного управління ДПС у Харківській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

встановила:

12.12.2019 року позивач товариство з обмеженою відповідальністю «ДЖИЕМЕС АГРО» (далі ТОВ «ДЖИЕМЕС АГРО»), звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з позовом, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просив суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Харківській області від 15.10.2019 року № 1305984/42074640 про відмову в реєстрації податкової накладної від 28.09.2019 року № 01 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 28.09.2019 року № 01.

Обґрунтовує позовні вимоги позивач тим, що що рішення комісії ГУ ДПС у Харківській області від 15.10.2019 року № 1305984/42074640 про відмову в реєстрації податкової накладної від 28.09.2019 року № 01 в Єдиному реєстрі податкових накладних є незаконним та таким, що винесено з порушенням норм чинного законодавства України, а тому підлягає скасуванню та просить суд зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 28.09.2019 року № 01.

У відзиві на адміністративний позов, ГУ ДПС у Харківській області не погоджуючись із вимогами позивача зазначив, що позовні вимоги викладені у позовній заяві до ГУ ДФС у Харківській області, фактично позивач просить суд скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Харківській області від 15.10.2019 року № 1305984/42074640 та зазначає, що ГУ ДФС у Харківській області не приймало рішення від 15.10.2019 року № 1305984/42074640, у зв`язку із чим просив у задоволенні позову відмовити.

Від відповідача, ДПС України, відзив на адміністративний позов не надходив, отже, своїм правом на подання відзиву по адміністративній справі відповідач не скористався.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.01.2020 року адміністративний позов ТОВ «ДЖИЕМЕС АГРО» задоволений у повному обсязі, у спосіб, визначений позивачем.

Судове рішення вмотивоване тим, що ГУ ДПС у Харківській області, як суб`єктом владних повноважень під час реалізації повноважень, не дотримано одного з обов`язкових складових принципу верховенства - правової визначеності, оскільки у відповіді контролюючий орган не навів чітких ознак ризикової діяльності платника податку, не довів наявність таких ознак у діях платника, не було зазначено жодних відомостей про виявлені факти за наслідком опрацьованої податковим органом податкової інформації, вказівок на виявлені недостовірні дані, на конкретну декларацію, в якій виявлена така недостовірність, не вказано який вплив має отримана контролюючим органом податкова інформація на достовірність даних, які містяться у податкових деклараціях платника, що свідчить про можливе здійснення позивачем ризикових операцій.

Не погоджуючись із судовим рішенням, ГУ ДПС у Харківській області подано апеляційну скаргу, в якій з посиланням на порушення судом першої інстанції норм матеріального права вважає його безпідставним, просить скасувати та прийняти нове, в якому у задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування поданої апеляційної скарги відповідач вказує, що Харківським окружним адміністративним судом задовольняючи позовні вимоги помилково встановлено, що ТОВ «ДЖИЕМЕС АГРО» надало всі необхідні документи, які передбачені «Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних» затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 117 та з посиланням на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, прийнято рішення з неврахуванням доводів наданих представником відповідача.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції, - без змін.

За приписами ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги (ч. 1 ст. 308). Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язкової підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права (ч. 2 ст. 308).

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши докази по справі колегія суддів, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що 16.09.2019 року між позивачем - ТОВ «ДЖИЕМЕС АГРО» (продавець) та Приватним підприємством «В.І.П. СТРОЙ» (покупець) було укладено Договір

№ 181/31-н поставки олії соняшникової нерафінованої невимороженої 1 ґатунку.

28.09.2019 року відповідно до умов вказаного Договору № 181/31-н та специфікації б/н від 17.09.2019 року постачальник відвантажив покупцеві партію продукції (олії соняшникової) у кількості 26,69 т. за ціною 15625,00 грн. за тону без ПДВ на загальну суму 500 437,50 грн., що підтверджується видатковою накладною від 28.09.2019 року № 15.

Також судом встановлено, що позивачем на виконання вимог п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України було складено податкову накладну

від 28.09.2019 року № 01 та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстрі).

01.10.2019 року до зазначеної вище податкової накладної було отримано квитанцію № , згідно якої реєстрацію накладної було зупинено.

04.10.2019 року ТОВ «ДЖИЕМЕС АГРО», на виконання вимог контролюючого органу було подано до ГУ ДПС у Харківській області письмові пояснення за вих. № 18 щодо господарської операції за вищевказаною податковою накладною та копії документів, які підтверджують реальність здійснення такої господарської операції.

11.10.2019 року комісією ГУ ДПС України у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення № 305562/42074640 про неврахування Таблиці даних платника податків з приміткою «Наявність в органах державної податкової служби України податкової інформації, що свідчить про здійснення платником податків ризикових операцій».

Також судом встановлено, що 15.10.2019 року комісією ГУ ДПС України у Харківській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення № 1305984/42074640, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 28.09.2019 року № 01 в Реєстрі з підстави ненадання платником податку копій документів, а саме первинних документів щодо зберігання ТМЦ.

Також судом встановлено, що позивачем було оскаржено рішення до ДПС України, однак зазначене рішення було залишено без змін. У рішенні комісії ДПС України від 25.10.2019 року №40424/420746440/2, було зазначено в якості підстави відмови у реєстрації спірної податкової накладної, що платником податків не надано копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунку-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарі (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних мінових форм та галузевої специфіки, накладних.

Крім того, зі змісту оскаржуваного рішення від 15.10.2019 року

№ 1305984/42074640, залишеного без змін рішенням ДПС України від 25.10.2019 року № 40424/420746440/2, вбачається, що в якості підстави для відмови у реєстрації податкової накладної контролюючий орган зазначив: не надання платником податку копій документів, а саме первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг); з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (із зазначенням про відсутність документів на зберігання ТМЦ), однак подані позивачем - ТОВ «ДЖИЕМЕС АГРО», до контролюючого органу письмові пояснення та копії документів підтверджують здійснення позивачем господарських операцій із ТОВ «В.І.П.СТРОИ», за якими складено податкову накладну від 28.09.2019 року № 01. Ознак порушення вимог законодавства щодо їх складення вони не містять та є достатніми для прийняття Комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної в Реєстрі.

Господарські операції, за наслідками яких складено зазначену податкову накладну, здійснені позивачем в межах його господарської діяльності та підтверджуються усіма необхідними первинними документами. Зокрема, позивач надавав до контролюючого органу та до суду наступні докази, а саме: докази здійснення видаткової операції, на підставі якої було подано для реєстрації спірну накладну (копія договору поставки продукції, специфікація, довіреність, видаткова накладна, ТТН, рахунок); докази здійснення операцій з придбання сировини - насіння соняшника (договори поставки та купівлі-продажу продукції, накладні); документи, що підтверджують зберігання продукції (інвентаризаційні документи щодо залишків продукції на складі, експлікація складу, документи щодо наявності у ТОВ «ДЖИЕМЕС АГРО» основних засобів, які використовуються для переробки сировини, а також для зберігання продукції).

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.

Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції та надаючи правову оцінку спірним правовідносинам зазначає наступне.

Відповідно до пунктом 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Реєстрі та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Реєстрі платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 року в Реєстрі платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Колегією суддів встановлено, що на виконання вказаних норм законодавства, позивачем складено та направлено до контролюючого органу податкову накладну від 28.09.2019 року №1, для реєстрації в Реєстрі.

Так, відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України (тут і далі, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п. 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Редакція п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України змінена на підставі Закону України від 07.12.2017 № 2245-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» (надалі - Закон № 2245-VIII).

Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

Так, на виконання вказаної норми, 21.02.2018 року Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Порядок № 117), пунктом 10 якого зобов`язано ДФС визначити критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та погодити їх з Міністерством фінансів України.

Пунктом 3 Порядку № 117 (в редакції, чинній на момент реєстрації позивачем податкових накладних в Реєстрі) передбачено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак: 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих на реєстрацію у місяці, іншому ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений в них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/ розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 400 тис. гривень; одночасно значення показників D та P, розрахованих у цьому підпункті, мають такі розміри: D > 0,05, P < Pм х 1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

Пунктом 4 Порядку № 117 встановлено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначеній у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна/розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.

Відповідно до п.п. 5, 6 Порядку № 117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.п. 12, 13 Порядку № 117, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

На час виникнення спірних правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом ДФС України від 07.08.2019 року № 1962/99-99-29-01-01.

Пунктом 1 цього листа передбачено, що платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування, що є підставою комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС для розгляду питань, щодо встановлення ризиковості платника податків.

Пунктом 2 вищезазначеного листа встановлені критерії ризиковості здійснення операцій, відображених у податковій накладній/розрахунку, які слугують підставою для направлення квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку у Реєстрі.

Згідно пункту 10 Порядку № 117, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Пунктами 19, 20 Порядку № 117 передбачено, що комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі чи відмову у реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до пункту 21 Порядку № 117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що квитанцією від 01.10.2019 року № , реєстрацію податкової накладної від 28.09.2019 року № 01 було зупинено з посиланням на наявність в органах ДПС України податкової інформації, яка свідчить про здійснення платником податків ризикових операцій та не було чітко вказано підстав для її зупинення для реєстрації у Реєстрі, на що 04.10.2019 року ТОВ «ДЖИЕМЕС АГРО», на виконання вимог контролюючого органу, до ГУ ДПС у Харківській області надало письмові пояснення за вих. № 18 щодо господарської операції за вищевказаною податковою накладною та копії документів, які підтверджують реальність здійснення такої господарської операції.

Таким чином, з аналізу приписів Порядку № 117 (в редакції, чинній на момент реєстрації позивачем податкових накладних в Реєстрі) встановлено, що реєстрація податкової накладної в Реєстрі може бути зупинена з підстав відповідності критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення господарської операції.

При цьому, колегія суддів звертає увагу на те, що наведені критерії ризиковості є основою для роботи системи зупинення реєстрації податкових накладних, оскільки саме вони і є підставами, з яких реєстрацію податкової накладної може бути зупинено.

При цьому, листи міністерств, інших органів виконавчої влади, у конкретному спорі лист ДФС України від 07.08.2019 року № 1962/99-99-29-01-01, не є нормативно-правовими актами у розумінні ч. 3 ст. 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до ст. 7 КАС України.

Аналогічні висновки містить постанова Верховного Суду від 02.04.2019 року у справі № 822/1878/18.

Також колегія суддів враховує, що пункти 10, 20, 21 Порядку №117 були оскаржені у судовому порядку в рамках адміністративної справи №826/12108/18, по якій рішенням окружного адміністративного суду міста Києва від 05.06.2019 року вказані пункти Порядку №117 визнані протиправними та нечинними.

Дане судове рішення було залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019 року та постановою Верховного суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 10.03.2020 року.

Виходячи з положень ч.5 ст.242 КАС України, колегія суддів враховує наступні висновки Верховного Суду по справі №826/12108/18, а саме, що одним з процедурних порушень прийняття спірного регуляторного акту, що встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, є порушення порядку оприлюднення Кабінетом Міністрів України проекту Постанови №117, який встановлений статтею 9 Закону №1160-IV, має на меті одержання зауважень і пропозицій від фізичних та юридичних осіб, їх об`єднань та забезпечує дотримання принципу прозорості та врахування громадської думки.

Проект Постанови №117 був оприлюднений 16.02.2018 року, а через п`ять днів, 21.02.2018 року Кабінетом Міністрів України її було прийнято. В той час як нормою статті 9 Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності» (далі - Закон № 1160-IV) передбачено, що строк, протягом якого від фізичних та юридичних осіб, їх об`єднань приймаються зауваження та пропозиції, встановлюється розробником проекту регуляторного акту і не може бути меншим ніж один місяць та більшим ніж три місяці з дня оприлюднення проекту регуляторного акту та відповідного аналізу регуляторного впливу.

Кабінет Міністрів України не дотримався вимог імперативної норми Закону №1160-IV в частині прийняття регуляторного акту щонайменше через один місяць від дати оприлюднення проекту цього акту.

Постанова №117 дійсно не визначає конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі або підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, як то передбачено пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, натомість, на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити відповідні критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.

Верховний суд визнав, що позовні вимоги щодо протиправності пунктів 20, 21 Порядку №117 є обґрунтованими з підстав порушення процедури прийняття спірного регуляторного акта та компетенції його прийняття всупереч положень пункту 20.2 статті 20 Податкового кодексу України, за якою центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, яким є Міністерство фінансів України.

Верховний Суд визнав, що нормою пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України Кабінету Міністрів України надано право визначати виключно порядок та підстави зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до неї в Реєстрі, у той час як спірною постановою врегульовані питання як зупинення, так і відмови у такій реєстрації, що доводить факт прийняття відповідачем постанови за відсутності повноважень в частині відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування до неї в Реєстрі.

Оскільки спірне рішення ДПС України про відмову в реєстрації податкових накладних прийняте за формою згідно з додатком 2 до Порядку №117, тобто саме з підстав, які визначені пунктом 21 цього Порядку, колегія суддів вважає таке рішення неправомірним також і з урахуванням неправомірності пункту 21 цього Порядку №117, що встановлено судовими рішеннями по справі №826/12108/18.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункти перший та шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічну правову позицію викладено в постановах Верховного Суду від 04.12.2018 року по справі № 821/1173/17 та від 18.02.2020 року по справі № №360/1776/19.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, суд при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

В спірних правовідносинах, виходячи з початкового порушення принципів правової визначеності та передбачуваності зупиненням реєстрації податкової накладної на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, як подальша реалізація названого зупинення, не відповідає вимогам ст. 2 КАС України щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Судовим розглядом встановлено, що після зупинення реєстрації податкових накладних позивачем подані документи, передбачені п. 14 Порядку № 117, для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Реєстрі.

Однак, в оскаржуваному рішенні про відмову у реєстрації податкової накладної фактично було лише процитоване положення п. 14 Порядку № 117, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку контролюючого органу, не вистачає для здійснення реєстрації податкових накладних, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.

Не зважаючи на надіслані позивачем повідомлення та додані до нього документи, відповідач прийняв оскаржувані рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, без зазначення, як було вказано вище, мотивів неврахування поданих позивачем документів.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, а невиконання вказаних вимог призводить до його протиправності.

Проте, мотивація спірних рішень не узгоджується із презумпцією правомірності рішень/дій платника податків відповідно до практики Європейського суду з прав людини (рішення у справах «Вуліч проти Швейцарії», «Компанія «Вестберга таксі Актіеболаг») та приписів ст. 77 КАС України щодо покладення обов`язку доказування на податковий орган при вирішенні спорів, зокрема щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку.

Враховуючи вказане вище, колегія суддів вважає правомірним висновок суду першої інстанції про обґрунтованість позову в частині скасування рішення контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної. Відтак, належним способом відновлення порушених прав позивача є зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкову накладну.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо необґрунтованості рішення ГУ ДПС у Харківській області та зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 28.09.2019 року № 1.

Інші доводи апеляційної скарги означених висновків колегії суддів не спростовують.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (№ 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (№ 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

У відповідності до ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги спростовані наведеними вище обставинами та нормативно-правовим обґрунтуванням, у зв`язку з чим підстав для скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Підстави для розподілу судових витрат відсутні.

На підставі наведеного, керуючись ст. ст. 292, 293, 308, 315, 316, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 року, - без змін.

Постанова Другого апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дня її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку на протязі тридцяти днів, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)Л.В. Мельнікова
Судді(підпис) (підпис) С.С. Рєзнікова А.О. Бегунц
Постанова у повному обсязі складена і підписана 15 жовтня 2020 року.