Справа № 808/6449/15
Суддя: Баранник Н.П.
Дата ухвалення: 2020-10-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

01 жовтня 2020 року справа № 808/6449/15

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Баранник Н.П.,

суддів: Малиш Н.І., Щербака А.А.,

за участю секретаря судового засідання: Яковенко О.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційні скарги Акціонерного товариства "Оператор газорозподільної системи "Запоріжгаз", Офісу великих платників податків ДПС на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2019 року у справі № 808/6449/15 (суддя Стрельнікова Н.В., повний текст рішення складено 05.02.2020р.) за адміністративним позовом Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації "Запоріжгаз" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації Запоріжгаз (далі позивач або ПАТ Запоріжгаз) звернулось до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (правонаступником є Офіс великих платників податків ДПС) (далі відповідач):

- форми Р від 27.08.2015 № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 4 424 653,50 грн., у тому числі за основним платежем 2 949 769,00 грн. та за штрафними санкціями 1 474 884,50 грн.;

- форми Р від 17.06.2015 № про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 4 807 444,50 грн., у тому числі за основним платежем 3 204 963,00 грн. та за штрафними санкціями 1 602 481,50 грн.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2019 року позовні вимоги позивача було задоволено частково. Так, суд визнав протиправними та скасував:

-податкове повідомлення-рішення № в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 1 783 452 грн. 00 коп., у тому числі за податковими зобов`язаннями у розмірі 1188968 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 594 484 грн. 00 коп.;

- податкове повідомлення-рішення № в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі 1 703 058 грн. 00 коп., з яких за податковими зобов`язаннями 1 135 374 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями 567 687 грн. 00 коп..

В задоволенні решти позовних вимог суд відмовив.

З рішенням суду першої інстанції не погодились як позивач, так і відповідач, ними були подані апеляційні скарги.

Позивач оскаржив рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні його вимог. Посилаючись на порушення судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, позивач просить скасувати рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2019 року в частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти нове, яким позовні вимоги позивача задовольнити у повному обсязі.

Позивач вважає, що висновки суду першої інстанції, які фактично ґрунтуються на обставинах та висновках, відображених контролюючим органом в акті перевірки, суперечать матеріалам справи та спростовані доказами, що надавалися позивачем. Не підтвердження факту надзвичайних подій 17.10.2014р не спростовує фактів аварій на газопроводах, які трапились протягом місяця на території Запорізької області. Вжиття заходів з ліквідації аварій на газопроводах покладається на аварійно-диспетчерські служби підприємств газового господарства. Необхідності залучення для локалізації та ліквідації аварій на газопроводах ДСНС чинним законодавством не передбачено.

Відповідачем подано письмовий відзив на апеляційну скаргу позивача. У відзиві відповідач стверджує, що погоджується з висновками суду першої інстанції в оскарженій позивачем частині, вважає, що суд повно встановив обставини справи та дав належну оцінку доказам, що подавалися обома сторонами. Просить відмовити у задоволенні скарги позивача.

В свою чергу, відповідач також подав апеляційну скаргу на рішення суду першої інстанції у даній справі в частині задоволених позовних вимог.

Вважає, що судом було порушено норми матеріального та процесуального права, та надано невірну оцінку доказам, що є підставами для скасування рішення в оскарженій частині. Звертає увагу, що за результатами перевірки встановлено, що позивачем завищено витрати, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування (собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на суму послуг ПАТ «Харківгаз» з монтажу і встановлення побутових лічильників газу фізичним особам, при невизнанні доходів від реалізації таких товарів, виконаних робіт, надання послуг, на загальну суму 5 722 445грн. Позивачем не отримано доходів від реалізації послуг із встановлення лічильників газу населенню. Крім того, під час перевірки було встановлено, що проценти по депозитах та субординованому боргу включено до складу доходів за фактом отримання коштів на поточний рахунок, а не за фактом нарахування процентів як це перебачено нормами ПК України, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток на суму 29 947грн.. Також контролюючим органом поставлено під сумнів реальність господарських операцій позивача з ТОВ «ВКФ АТОН», в даному випадку мало місце отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди. По взаємовідносинам позивача з ТОВ «ПІВДЕНЬ- БУД» у перевіряємому періоді мало місце завищення податкового кредиту на загальну суму 838 695грн. оскільки не підтверджено належними доказами виконання робіт вказаним контрагентом.

Відповідач вважає, що висновки фахівців контролюючого органу, викладені в акті перевірки, ґрунтуються на законодавстві, та не були спростовані позивачем під час розгляду справи в суді першої інстанції. Відтак, податкові повідомлення-рішення відповідають вимогам Податкового кодексу України і підстави навіть для їх часткового скасування відсутні.

Позивач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу відповідача. У відзиві стверджує, що суд повно встановив обставини справи та дав належну оцінку доказам, що подавалися обома сторонами. Просить відмовити у задоволенні скарги відповідача.

Представники позивача у судовому засіданні прохали суд задовольнити апеляційну скаргу позивача, рішення суду першої інстанції скасувати в оскарженій частині та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог позивача у повному обсязі.

Представник відповідача просив задовольнити скаргу відповідача, а скаргу позивача залишити без задоволення.

Заслухавши представників сторін, вивчивши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, а в задоволенні скарги відповідача слід відмовити, враховуючи наступне.

З матеріалів справи встановлено, що уповноваженими фахівцями контролюючого органу була проведена планова виїзна документальна перевірка фінансово-господарської діяльності Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації Запоріжгаз з питань дотримання вимог податкового валютного та іншого законодавства за період з 01.02.2012 по 31.12.2014.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 29.05.2015 №85/28-04-41-10/03345716 (т.1 а.с. 71-217).

У висновках акту перевірки серед іншого встановлено наступні порушення:

- пп.14.1.27, пп.14.1.36, пп.14.1.56, пп. 14.1.206, пп. 14.1.268 п.14.1 ст.14, п.44.2 ст.44, п. п.135.2, п.135.5 ст.135, п.137.4, п.137.8 ст.137, п.138.1, п.138.4 ст.138, пп. 138.1.1 п.138.1, п.138.2., 138.8 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.140.3 ст.140 п.146.12 ст.146 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 3 906 674 грн., у т.ч. по періодах 2012 рік - 890 907 грн., 2013 рік - 299 611 грн., 2014 рік - 2 7716 159 грн.

- п.198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.4, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.4, п.201.10, п. 201.11 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого:

занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 3 208 256 грн. та завищено податок на додану вартість в березні 2014р на загальну суму 3 293грн.;

завищено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту у розмірі 1 136грн. за січень 2013р..

ПАТ Запоріжгаз були подані заперечення на акт перевірки. За результатом розгляду заперечень від 12.06.2015 №3471/10/28-04-41-00 від 12.06.2015 висновки перевірки залишені без змін.

На підставі акту від 29.05.2015 №85/28-04-41-10/03345716 податковим органом винесено податкові повідомлення-рішення:

- № від 17.06.2015, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 3 906 674 грн. та застосовано штрафні санкції в розмірі 2 910 242грн;

- № від 17.06.2015, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 3 204 963 грн. та застосовано штрафні санкції в розмірі 1 602 481,50 грн.,

- № від 17.06.2015, яким зменшено від`ємне значення податку на додану вартість у розмірі 1 136 грн.,

- № від 17.06.2015, яким застосовано штрафну санкцію за порушення вимог ст. 39 ПКУ у розмірі 3 086 284,25 грн.

Не погодившись із вказаними рішеннями, позивач подав скаргу до Межрегіонального головного управління ДФС - Центрального офісу з обслуговування великих платників.

Рішенням про результати розгляду скарги від 20.08.2015 №20477/10/281010433:

- скасовано податкове повідомлення-рішення № від 17.06.2015;

- скасовано податкове повідомлення-рішення № від 17.06.2015 в частині основного платежу 956 905 грн. та штрафної санкції 1 435 357,50 грн., та прийнято нове податкове повідомлення-рішення № від 27.08.2015, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток у розмірі 4 424 653,50 грн., у т.ч. за основним платежем 2 949 769 грн., за штрафними санкціями 1 474 884,50 грн.

- податкові повідомлення-рішення № від 17.06.2015 та № від 17.06.2015 залишено без змін.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення № від 17.06.2015 та № від 27.08.2015 протиправними, позивач звернувся до суду з позовом про їх скасування.

Суд першої інстанції частково задовольнив позовні вимоги. Так, скасовуючи оскаржені позивачем рішення відповідача № від 17.06.2015 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1 783 452,00грн та № від 27.08.2015 в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1 703 058,00 грн., суд вказав на безпідставність їх прийняття відповідачем в цих частинах, оскільки позивачем спростовано висновки акту перевірки про допущення порушень вимог податкового законодавства, а саме заниження позивачем доходу та неправомірне формування витрат у перевіряємому періоді.

Колегія судів погоджується з висновками суду першої інстанції в цій частині та не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції в оскарженій відповідачем частині, з огляду на наступне.

Зі змісту акту перевірки вбачається, що ПАТ Запоріжгаз враховано в податковому обліку відсотки по депозитних договорах і договорах субординованого боргу за подією отримання їх на поточний рахунок, а не за подією нарахування, що призвело до заниження у 2012 році та завищення у 2013-2014 об`єкта оподаткування податком на прибуток:

-за період з 01.10.2012 по 31.12.2012 занижено інші доходи, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, на суму відсотків по депозитних договорах субординованого боргу 1069 310 грн.;

-за період з 01.01.2013 по 31.12.2013 завищено інші доходи що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування на суму відсотків по депозитних договорах і договорах субординованого боргу 1 069 310 грн.;

- за період з 01.01.2014 по 31.12.2014 завищено інші доходи , що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, на суму відсотків по депозитних договорах і договорах субординованого боргу 856 110 грн.

В цілому за період перевірки вказане не призвело до заниження/завищення інших доходів, а лише вплинуло на заниження суми податку на прибуток на 29 947 грн. через застосування різних ставок податку на прибуток 2012 (21%), 2013 (19%), 2014 (18%) роках.

За таким порушенням до розрахунку грошового зобов`язання за податковим повідомленням рішенням № донараховано позивачу суму податку у розмірі 29 947 грн. та штрафні санкції 14973,50 (50%).

Судом встановлено, що у періоді з 01.10.2012 по 31.12.2014 ПАТ Запоріжгаз надавало банківським установам грошові кошти у володіння на відповідний строк та під процент.

Грошові кошти на умовах депозиту та умовах субординованого боргу залучалися на відповідні рахунки, в основному, банком ВАТ КБ Надра за наступними договорами строкового банківського вкладу (депозиту): №16/2010/1/0000029 від 21.10.2010, №0799/12/97 від 02.10.2012, №0799/13/18 від 04.03.2013, №0799/13/23 від 19.03.2013, №1 від 27.01.2014, №2 від 26.02.2014.

Так в ході дослідження вказаних договорів, зокрема договору №0799/12/97 від 02.10.2012 (сума депозиту 1150 000 грн.) встановлено наступне.

Сума відсотків за розрахунковий період з 01.12.2012 по 31.12.12 99839,48 грн. включена ПАТ Запоріжгаз не у грудні 2012, а у січні 2013 року за датою отримання 03.01.2013 на поточних рахунок.

За твердженням відповідача ПАТ Запоріжгаз за вказаним договором строкового банківського вкладу (депозиту) у грудні 2012 року занижено, а в січні 2013 року завищено процентні доходи на 99839,48 грн..

Відповідно до п.135.1 ст. 135 Податкового кодексу України, доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з:

доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті;

інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Згідно із п.135.2 ст. 135 Податкового кодексу України, доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За приписами п. 135.5. ст. 135 Податкового кодексу України, інші доходи включають: доходи у вигляді дивідендів, отриманих від нерезидентів, крім визначених підпунктом 153.3.6 пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу, процентів, роялті, від володіння борговими вимогами.

У відповідності до п.137.4 ст. 137 Податкового кодексу України, датою отримання доходів, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, є звітний період, у якому такі доходи визнаються згідно з цією статтею, незалежно від фактичного надходження коштів (метод нарахувань), визначений з урахуванням норм цього пункту та статті 159 цього Кодексу.

Відповідно до п.137.8 ст. 137 Податкового кодексу України, датою отримання доходів платника податку від проведення кредитно-депозитних операцій є дата визнання процентів (комісійних та інших платежів, пов`язаних зі створенням або придбанням кредитів, вкладів (депозитів), визначені згідно з правилами бухгалтерського обліку.

За обліковою політикою ПАТ «Запоріжгаз» (наказ №726-од ві 15.12.2011, наказ №823-од від 29.12.2012, наказ 449-од від 19.08.2013, наказ №827-од від 31.12.2013), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Доходами визнаються фінансові доходи, в тому числі проценти. Дохід відображається в бухгалтерському обліку в сумі справедливої вартості активів отриманих або належних до отримання. Проценти визнаються в тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування та строку користування відповідними активами.

Відповідачем не доведено, що дії позивача по включенню до складу доходів за фактом отримання коштів (процентів) на поточний рахунок, а не за фактом їх нарахування банком, призвели у цілому до заниження/завищення таких доходів у перевіряємому періоді.

Факт відображення у податковій звітності доходів з отриманих позивачем процентів у перевіряємому періоді за наведеними в акті перевірки договорами контролюючим органом не заперечується. Заниження позивачем доходів за вказаним епізодом не зафіксовано, а отже безпідставним є донарахування відповідачем позивачу грошових зобов`язань у розмірі 29 947 грн та фінансових санкцій у сумі 14 973,50 грн. (50%).

Наступне порушення, за яке нараховано позивачу грошове зобов`язання за податковим повідомленням рішенням № у розмірі 1 030 040 грн. та штрафні санкції 515 020 грн., полягає в завищенні ПАТ Запоріжгаз витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування (собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів, (робіт, послуг), на суму послуг ПАТ Харківгаз () з монтажу і встановлення побутових лічильників газу фізичним особам, при невизнанні доходів від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг, на загальну суму 5 722 445 грн.

Так, між ПАТ Запоріжгаз (замовник) та ПАТ Харківгаз (підрядник) було укладено договір підряду №745 від 18.11.2013, за умовами якого підрядник зобов`язувався виконувати роботи зі встановлення побутових газових лічильників газу населенню за відповідними адресами та Довідки про вартість виконаних будівельних робіт і витрати за формою №КБ-3.

Згідно п.1 договору замовник доручає та оплачує, а підрядник забезпечує відповідно до проектної документації та умов договору виконання робіт зі встановлення побутових газових лічильників у кількості 5841 штук згідно додатку №1 до даного договору; роботи виконуються з матеріалу підрядника.

Відповідно до п.2 договору, договірна ціна робіт визначається на основі протоколу погодження договірної ціни та без ПДВ складає 6 438 333, 33 грн., ПДВ 1 287 666,67 грн.

Замовником ПАТ Запоріжгаз 10.12.2013 на поточний рахунок ПАТ Харківгаз здійснена попередня оплата на суму 7 726 000,00 грн.

За фактами виконання умов договору між замовником та підрядником склададено акти приймання виконаних будівельних робіт за формою №КБ-2 на монтаж побутових лічильників газу населенню за відповідними адресами та довідки про вартість виконаних будівельних робіт і витрати за формою №КБ-3: від 31.05.2014 на 168 215,54 грн., від 30.06.2014 на 3902 626,52 грн., від 30.06.2014 на 1651 602, 44 грн.

Загальна сума за актами виконаних робіт по ПАТ Запоріжгаз в цілому склала 5 722 444,50 грн.

ПАТ Харківгаз надавало послуги ПАТ Запоріжгаз із встановлення побутових лічильників населенню (споживачам) на території Запорізької області, до складу яких входить: вартість монтажу побутового лічильника газу, обрізування діючого внутрішнього газопроводу, інші витрати, пов`язані із встановленням лічильників та вартість лічильників газу у кількості 5841 шт..

За висновками контролюючого органу ПАТ Запоріжгаз не отримувало компенсації за послуги із встановлення лічильників газу, та відповідно не отримало доходів від надання таких послуг. Такі висновки ґрунтуються на тому, що фінансування витрат ПАТ Запоріжгаз по безоплатному встановленю лічильників газу населенню здійснюється за рахунок коштів Інветиційної програми, яка формується та затверджується відповідно до Порядку формування інвестиційних програм газопостачальних газорозподільних, газотранспортних та газозберігаючих підприємств, затвердженого Постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сфері енергетики України від 28.11.2011 №2255.

Постановою НКРЕ України від 19.12.2013 №1607 схвалена Інвестиційна програма ПАТ Запоріжгаз на 2014 рік. Пунктом 4.5 розділу 4 Інвестиційної програми Заходи спрямовані на зниження ВТВ передбачено встановлення лічильників газу населенню за рахунок тарифу на транспортування згідно з Законом України Про забезпечення комерційного обліку природного газу всього 6440 шт. на загальну суму фінансування 7431,22 тис. грн. з ПДВ, в т.ч.: 1 квартал 2014 року 0 шт. сума 0 грн., 2 кв. 2014 року 0 шт. сума 0 грн., 3 кв. 2014 року - 3220 шт. сума 3715 тис. грн., 4 кв. 2014 року 3220 грн. сума 3716 грн.

До складу Інвестиційної програми (на 2013 рік та 2014 рік) входить фінансування вартості лише лічильників газу (вартість послуг сторонніх організацій по встановленню цих лічильників не є складовою Інвестиційної програми.).

Крім того перевіркою встановлено, що Інвестиційною програмою газорозподільного підприємства ПАТ Запоріжгаз на 2014 рік не передбачено фінансування у травні та червні 2014 року послуг ПАТ Запоріжгаз по встановленню лічильників у кількості 5841 шт. на суму 7 726 000 грн.

Інвестиційною програмою на 2013 рік (4 квартал) передбачено фінансування програми по встановленню лічильників у кількості 9140 шт.. ПАТ Запоріжгаз використало кошти інвестиційної програми на 2013 рік для перерахування авансів на адресу ПАТ Харківгаз у сумі 7726000 грн. у грудні 2013 року. Разом із цим, фактично лічильники газу були встановлені споживачам у травні, червні 2014 року у кількості 5841 шт. При цьому, ПАТ Запоріжгаз отримало фінансування (кошти Інвестиційної програми) на проведення заходів по встановленню цих лічильників газу у кількості 9140 шт. у 2013 році.

Такі висновки контролюючого органу спростовуються наступним.

Особливості встановлення лічильників газу споживачам визначаються Законом України "Про забезпечення комерційного обліку природного газу" від 16.06.2011 №3533-VI (далі - Закон №3533-VI).

Відповідно до п.1 ст. 2 Закону №3533-VI постачання природного газу здійснюється за умови його комерційного обліку. Суб`єкти господарювання, що здійснюють розподіл природного газу на відповідній території, зобов`язані забезпечити встановлення лічильників газу (п.1. ст.6 Закону №3533-VI).

Згідно зі ст. 3 Закону №3533-VI фінансування робіт з оснащення лічильниками газу населення здійснюється за рахунок:

-коштів суб`єктів господарювання, що здійснюють розподіл природного газу на відповідній території;

-коштів відповідного бюджету;

-інших джерел, не заборонених законодавством.

Вартість послуг з транспортування природного газу розподільними трубопроводами та постачання природного газу визначається регульованим тарифом, що встановлюється постановами НКРЕ.

Структурою тарифу на транспортування розподільними газопроводами природного газу, яка була визначена зазначеними вище постановами НКРЕ, передбачено як доходи (прибуток) ПАТ Запоріжгаз, так і витрати, в тому числі - на виконання інвестиційних програм, зокрема - щодо встановлення побутових лічильників газу.

Компенсація витрат на безкоштовне встановлення побутових лічильників газу була передбачена за рахунок тарифу на транспортування природного газу розподільними трубопроводами та постачання природного газу за регульованим тарифом:

-постановою НКРЕ від 28.12.2011 №141 Про встановлення тарифів на транспортування природного газу розподільними трубопроводами та постачання природного газу за регульованим тарифом для ПАТ Запоріжгаз, яка діяла у період з 28.12.2011 по 30.12.2013;

-постановою НКРЕ від 30.12.2014 №1809 Про встановлення тарифів на транспортування природного газу розподільними трубопроводами та постачання природного газу за регульованим тарифом для ПАТ Запоріжгаз, яка діяла у період з 30.12.2013 по 30.04.2014 ;

-постановою НКРЕ від 30.04.2014 № 588, яка діяла у період з 30.04.2013 по 03.03.2015;

Таким чином, ПАТ Запоріжгаз отримувало компенсацію витрат на встановлення побутових лічильників газу під час здійснення споживачами розрахунків за спожитий природний газ.

Відповідно до пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПКУ, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Отже, під час здійснення господарської діяльності з постачання та транспортування природного газу, ПАТ Запоріжгаз як отримувало доходи, так і несло витрати у зв`язку зі здійсненням такої діяльності. В цілому ж, фінансові показники ПАТ Запоріжгаз свідчать про те, що діяльність постачання та транспортування природного газу спрямована на отримання доходу, і така діяльність є господарською діяльністю у розумінні пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПКУ.

При цьому, встановлення побутових лічильників газу в рамках виконання інвестиційних програм є складовою (витратною) частиною основної господарської діяльності з транспортування природного газу розподільними газопроводами, на що прямо вказують перераховані вище постанови НКРЕ.

Окрім того, твердження податкового органу про те, що відповідно до постанови НКРЕ від 19.12.2013р. №1607, до складу Інвестиційної програми (на 2013 рік та 2014 рік) входить фінансування лише вартості лічильників газу (вартість послуг сторонніх організацій по встановленню цих лічильників не є складовою Інвестиційної програми) не відповідають дійсності та спростовуються постановами НКРЕ від 28.12.2011 № 141, від 30.12.2014 № 1809 та від 30.04.2014 р. № 588.

Заборони щодо залучення третіх осіб до виконання певних робіт програма не містить.

Щодо правомірності віднесення витрат у 2014 році при отриманні доходів у 2013 році.

В акті перевірки податковим органом не заперечується, що витрати на фінансування заходів з встановлення лічильників у травні, червні 2014 році були профінансовані Інвестпрограмою-2013, та увійшли до складу тарифу 2013 року, відповідно до Постанови НКРЕ від 28.12.2011 №141 Про встановлення тарифів на транспортування природного газу розподільними трубопроводами та постачання природного газу за регульованим тарифом для ПАТ Запоріжгаз (яка діяла у період з 28.12.2011 по 30.12.2013).

Тобто, ПАТ Запоріжгаз отримало компенсацію витрат на встановлення побутових лічильників газу в 2014 році після проведених споживачами розрахунків за спожитий природний газ за 2013 рік.

Пунктом 138.4 ст. 134 Податкового кодексу України визначено принцип нарахування витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, як витрати того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

За приписами п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу України, собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме:

прямих матеріальних витрат;

прямих витрат на оплату праці;

амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;

загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку;

вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг;

інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну);

Згідно з п.138.2 ст.138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

ПАТ Запоріжгаз на підставі актів виконаних робіт по монтажу побутових лічильників газу та у відповідності до договору підряду від 18.11.2013 року № 745, укладеного між ПАТ Запоріжгаз та ПАТ Харківгаз сформувало балансову вартість основних засобів, у вигляді малоцінних необігових активів та включило до собівартості реалізованих послуг у складі амортизації інших необоротних матеріальних активів (100% при введенні в експлуатацію), про що зазначено в Акті перевірки.

Правила та умови визнання в податковому обліку витрат з амортизації необоротних матеріальних активів наведені в ст.ст. 144-146 Податкового кодексу України.

Облік вартості, яка амортизується, ведеться за кожним об`єктом, що входить до складу окремої групи основних засобів (п. 146.1 ст 146 Податкового кодексу України).

Амортизація об`єкта основних засобів нараховується протягом строку корисного використання (експлуатації) об`єкта, установленого платником податку, але не менше мінімально допустимого строку, встановленого пунктом 145.1 статті 145 цього Кодексу, помісячно, починаючи з місяця, що наступає за місяцем введення об`єкта основних засобів в експлуатацію і зупиняється на період його реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших видів поліпшення та консервації (п. 146.2 ст. 146 Податкового кодексу України).

Відповідно до класифікації груп основних засобів та інших необоротних активів, наведеної у п.145.1 ст.145 ПКУ, малоцінні необоротні матеріальні активи, віднесені до 11 групи. Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів може нараховуватися за рішенням платника податків у першому місяці використання об`єкта в розмірі 50 відсотків його вартості, яка амортизується, та решта 50 відсотків вартості, яка амортизується, у місяці їх вилучення з активів (списання з балансу) внаслідок невідповідності критеріям визнання активом або в першому місяці використання об`єкта в розмірі 100 відсотків його вартості (пп. 145.1.6 п.145 ст. 145 ПКУ).

Згідно з п. 144.1. ст. 144 ПКУ амортизації підлягають витрати на придбання основних засобів, нематеріальних активів та довгострокових біологічних активів для використання в господарській діяльності.

Згідно з п. 144.2 ст.144 ПКУ не підлягають амортизації та повністю відносяться до складу витрат за звітний період витрати платника податку на:

утримання основних засобів, що знаходяться на консервації;

ліквідацію основних засобів;

придбання (виготовлення) сценічно-постановочних предметів вартістю до 5 тисяч гривень театрально-видовищними підприємствами - платниками податку;

витрати на виробництво національного фільму та придбання майнових прав інтелектуальної власності на національний фільм.

Не підлягають амортизації за приписами п. 144.3 ст.144 ПКУ та проводяться за рахунок відповідних джерел фінансування:

витрати бюджетів на будівництво та утримання споруд благоустрою та житлових будинків, придбання і збереження бібліотечних і архівних фондів;

витрати бюджетів на будівництво та утримання автомобільних доріг загального користування;

витрати на придбання та збереження Національного архівного фонду України, а також бібліотечного фонду, що формується та утримується за рахунок бюджетів;

вартість гудвілу;

витрати на придбання/самостійне виготовлення та ремонт, а також на реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів.

Термін "невиробничі основні засоби" означає необоротні матеріальні активи, які не використовуються в господарській діяльності платника податку.

Тобто, єдиною умовою для не врахування в податковому обліку витрат з придбання необоротних матеріальних активів є їх не використання в господарській діяльності платника податку.

Встановлення побутових лічильників газу в рамках виконання інвестиційних програм є складовою (витратною) частиною основної господарської діяльності з транспортування природного газу розподільними газопроводами, тобто обов`язковою умовою господарювання.

Матеріалами справи спростовуються висновки контролюючого органу про завищення ПАТ Запоріжгаз витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування (собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів, (робіт, послуг), на суму послуг ПАТ Харківгаз з монтажу і встановлення побутових лічильників газу фізичним особам, при невизнанні доходів від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг, на загальну суму 5 722 445 грн. Отже, донарахування спірними податковими повідомленнями рішеннями позивачу податкових зобов`язань та фінансових санкцій за вказаним епізодом також є безпідставним.

Стосовно наступного порушення встановленого під час перевірки, про завищення витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування по взаємовідносинах з ТОВ ВКФ Антон на суму 404 322 грн., встановлено наступне.

За вказаним порушенням контролюючим органом донараховано позивачу податковим повідомленням рішенням № від 27.08.2015 грошове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 75 387 грн. та штрафні санкції у сумі 37 693,50 грн.

Так, судом встановлено, що ПАТ Запоріжгаз з 28.08.2013 по 31.12.2014 мало взаємовідносини з ТОВ ВКФ Атон відповідно до договорів підряду №141 від 25.11.2013, №123 від 25.11.2013, №157 від 26.11.2013, №735/13 від 28.08.2013, №11/12 від 20.12.2013, №142 від 15.11.2013.

Відповідач стверджує, що ТОВ ВКФ Атон не надавало послуги ПАТ Запоріжгаз, первинні документи, оформлені по вказаним угодам, є недостовірними та не можуть підтверджувати право платника податків на формування витрат, що враховані при визначенні об`єкта оподаткування. В обґрунтування своєї позиції відповідач посилається на відсутність у контрагента позивача достатніх для виконання робіт людських та матеріальних ресурсів, відсутність дозволу на виконання робіт підвищеної небезпеки та/або експлуатацію устаткування підвищеної небезпеки.

Податковим кодексом України чітко встановлена процедура і порядок підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів

Так, пунктом 73.5 ст.73 ПК України визначено, що з метою отримання податкової інформації органи державної податкової служби мають право проводити зустрічні звірки даних суб`єктів -господарювання щодо платника податків.

Зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.

Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України. За результатами зустрічних звірок складається Довідка, яка надається суб`єкту господарювання у десятиденний термін.

Зустрічна звірка ТОВ ВКФ Атон контролюючим органом проведена не була і обставини виконання послуг (факти їх надання) для ПАТ Запоріжгаз не встановлювались.

Твердження фахівців СДПІ про те, що ТОВ ВКФ Атон не отримало дозволу на виконання робіт підвищеної небезпеки в даному випадку є безпідставними.

Так, проведення капітального ремонту будівель та благоустрою прилеглих територій не відноситься до робіт підвищеної небезпеки.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначаються Законом України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні № 996 від 16.07.1999 р. (далі Закон № 996).

Відповідно до ст. 8 Закону № 966 питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи), який здійснює керівництво підприємством та несе відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах відповідно до законодавства та установчих документів

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи (п.1 ст. 9 Закону № 966).

Первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію (ст. 1 Закону № 966).

Господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (ст. 1 Закону № 966).

Розглядаючи зміст документа в бухгалтерському обліку, важливо підкреслити, що первинні документи призначені для реєстрації господарських операцій і явищ, що виникають при здійсненні діяльності підприємства. У первинних документах бухгалтерського обліку реєструється не тільки факт господарської операції, а й інша обов`язкова для обліку і контролю інформація, визначена в п. 2 ст. 9 Закону № 966, зокрема:

назва документа (форми); дата складання;

назва підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості дентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг -осподарської операції тощо.

Таким чином, первинний документ може вважатися недійсним тільки якщо йому притаманні дефекти, обумовлені формою його складання. В інших випадках недійсність первинного документа пов`язана лише з недійсністю господарської операції, яку він реєструє.

Факт реальності господарських операцій між ПАТ Запоріжгаз та ТОВ ВКФ Атон встановлено рішеннями Господарського суду Запорізької області: від 20.10.2015 у справі № 908/5290/15, від 39.11.2015 у справі № 908/5291/15, від 02.12.2015 р. у справі №908/5296/15, від 02.12.2015 у справі № 908/5288/15, від 05.11.2015р. у справі №908/5090/15, від 01.02.2016 у справі № 508/6294/15 (т. 4 стор. 74 - 172, т. 5 стор. 17-23).

Таким чином, факти виконання ТОВ ВКФ Атон та ПАТ Запоріжгаз умов договорів підряду (фактичне виконання робіт та їх оплата) встановлено рішеннями суду і додаткового доказування не потребують відповідно до ч. 4 ст.78 КАС України.

Відповідно до п. 138.2 ст.138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Факт документального підтвердження витрат на капітальний ремонт будівель та документального підтвердження відповідних господарських операцій первинними документами, підтверджується фахівцями контролюючого органу на сторінці 34 акту перевірки.

Відповідно п. 146.12 ст.146 Податкового кодексу України, сума витрат, що пов`язана з ремонтом та поліпшенням об`єктів основних засобів, у тому числі орендованих або отриманих у концесію чи створених (збудованих) концесіонером у розмірі, що не перевищує 10% сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року, відноситься платником податку до складу витрат.

При цьому перевіркою не встановлено, що вартість робіт з капітального ремонту будівель, що були виконані ТОВ ВКФ Атон перевищує 10% сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітних 2013, 2014 року.

В матеріалах справи також наявні: кошторисна документація та податкові накладні (т.2 стор. 147 - 250, т. 3 стор. 1 215), акт огляду прихованих робіт, загальний журнал робіт (т. 2 стор. 124 127).

Отже, матеріалами справи спростовуються висновки акту перевірки щодо завищення витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування по взаємовідносинах з ТОВ ВКФ Антон на суму 404 322 грн..

З урахуванням викладеного, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток у загальному розмірі 1 703 058 грн. 00 коп.

Стосовно збільшення позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість та нарахування штрафних санкцій, судом встановлено наступне.

Так, в ході перевірки встановлено завищення ПАТ Запоріжгаз податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ ПІВДЕНЬ-БУД на загальну суму 838 695 грн.

У розрахунку суми грошового зобов`язання податкового повідомлення-рішення № від 17.06.2015, за вказаним порушенням позивачу донараховано суму податку з ПДВ у розмірі 838 695 грн. та штрафні санкції у сумі 419 347 грн.

Як свідчать матеріали справи, ПАТ Запоріжгаз мало взаємовідносини з ТОВ ПІВДЕНЬ-БУД на підставі договору підряду №18/769 від 12.12.2013 (т.3 а.с. 118-121).

За умовами договору ПАТ Запоріжгаз доручає, а ТОВ ПІВДЕНЬ-БУД бере на себе зобов`язання виконати власними і (або) залученими силами роботи з будівництва підвідного газопроводу до сіл: Мануйлівка, Петрівка Приморського району Запорізької області (від точки врізки біля с. Вячеславка до точки врізки на с. Зеленівка, Юріївка).

ТОВ ПІВДЕНЬ-БУД на адресу позивача виписані податкові накладні з номенклатурою: виконання робіт з будівництва підвідного газопроводу до с. Мануйлівка, Петрівка Приморського району Запорізької області.

На підтвердження факту виконання вказаним контрагентом робіт позивачем надано: акти приймання виконаних будівельних робіт за формою КБ-2в, акт передачі проектної документації будівництва об`єкту Газифікація сіл Мануйлівка, Петрівка, Приморського району від 07 11.2013; наказ ДКПВІ Запоріжагропроект від 21.11.2013 №25а Про авторський нагляд; договір про ведення авторського нагляду за будівництвом з ДК ПВІ Запоріжагропроект від 21.11.2013р. №17/12-13; проект будівництва об`єкту Газифікація сіл Мануйлівка, Петрівка, Приморського району, журнал ведення авторського надзору за будівництвом об`єкту «Газифікація сіл Мануйлівка, Петрівка, Приморського району».

В ході перевірки контролюючий орган прийшов до висновків про те, що формування ПАТ Запоріжгаз показників податкової звітності з податку на додану вартість по господарських операціях із ТОВ Південь-Буд здійснювалось на підставі недостовірних первинних документів, які не підтверджують факт придбання послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях. На підтвердження такого висновку податковий орган посилається на акт Токмацької ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області від 14.11.2014 №1219/22/37218085 документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ Південь-Буд з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість по взаємовідносинам з ТОВ Мілленіум Білд () за період з 01.04.2014 по 30.04.2014. Цим актом встановлено неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ Мілленіум Білд, яке було одним з контрагентів ТОВ Південь Буд та зроблений висновок про не підтвердження реальності здійснення господарських операцій по взаємовідносинам з ПАТ Запоріжгаз та ТОВ Мілленіум Білд. Також відповідач посилається на результати обробки інформаційних баз: АІС Податковий блок, звітності за формою 1-ДФ - чисельність працівників ТОВ Південь-Буд та ТОВ Міленіум Білд та суми виплачених ними доходів не відповідають даним актів за формою КБ-2в; а за даними Єдиного реєстру податкових накладних - кількість придбаних ТОВ Південь-Буд матеріалів не відповідає даним актів за формою КБ-2в.

Щодо висновків Акту документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ Південь-Буд від 14.11.2014 №1219/22/37218085.

Як свідчать матеріали справи, на підставі висновків вказаного акту податковим органом відкориговано в електронній базі Податковий блок показники податкової звітності з ПДВ ТОВ ПІВДЕНЬ-БУД за квітень 2014 року.

Разом із тим, постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 14.07.2015 у справі №808/2854/15, яка залишена без змін Ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 05.10.2015, задоволено позовні вимоги ТОВ ПІВДЕНЬ-БУД до Токмацької ОДПІ ГУ Міндоходіва у Запорізькій області, визнано протиправними дії Токмацької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Запорізькій області щодо коригування в електронній базі ІС Податковий блок показників податкової звітності з податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю Південь-Буд за квітень 2014 року; зобов`язано Токмацьку ОДПІ ГУ Міндоходів у Запорізькій області поновити в електронній базі ІС Податковий блок показники податкової звітності з податку на додану вартість ТОВ Південь-Буд за квітень 2014 року.

За таких обставин посилання податкового органу в даному випадку на результати перевірки, викладені в акті №1219/22/37218085 від 14.11.2014 є безпідставними.

Наведена в ЄРПН інформація стосується операцій, які підлягають обов`язковій реєстрації та не стосується податкових накладних, у яких сума податку на додану вартість в одній податковій накладній становить не більше 10 тисяч гривень (п. 11 підрозділ 2 розділу XX ПКУ, норма діяла з 01.01.2012 р. по 31.12.2014 р.). До того ж товар міг придбаватися у не платників податку на додану вартість та, відповідно, такі операції не підлягали відображенню в податковій звітності з податку на додану вартість ТОВ Південь-Буд.

Щодо встановлення дійсності правочинів між ПАТ Запиоріжгаз та ТОВ Південь-Буд.

Факт реальності господарських операцій між ПАТ Запоріжгаз та ТОВ Південь-Буд встановлено рішеннями Господарського суду Запорізької області від 02.11.2015 у справі №908/4856/15. (т.7 а.с.28-33).

На підтвердження виконання робіт було складено необхідну документацію: журнал авторського нагляду за будівництвом відповідно до ДБН А.2.2-4-2003, виконавчо-технічна документація, в т.ч. будівничий паспорт, журнали ведення зварювальних робіт, Акти на закриття прихованих робіт, затверджені ПАТ Запоріжгаз, ТОВ Південь-Буд та проектною організацією, протоколи перевірки та механічних випробувань, журнал робочих вертежів, загальний журнал робіт, декларація про початок виконання будівельних робіт, акти приймання виконаних робіт.

Отже, факти виконання ТОВ Південь-Буд та ПАТ Запоріжгаз умов договору підряду (фактичне виконання робіт та їх оплата) встановлені рішеннями суду, і додаткового доказування у даній справі не потребують.

Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

У відповідності до п.198.1 ст. 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з п. 198.3 ст. ст. 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі, коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше: ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних; для платників податку, що застосовують касовий метод, - ніж через 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку;

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Таким чином, податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, які є підставою для формування податкового обліку платника податків. Податкова накладна є документом, що підтверджує факт сплати покупцем ПДВ у ціні товару.

Дефектність та наявність ознак фіктивності контрагента платника податків сама собою не свідчить про обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагента або про дефектність самих господарських операцій, а відтак, не є вичерпним доказом при встановленні реальності або нереальності господарської операції, наявності або відсутності в ній ділової мети, яка за змістом пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції на отримання позитивного економічного ефекту.

Отже, висновки податкового органу щодо завищення ПАТ Запоріжгаз податкового кредиту по взаємовідносинах з ТОВ ПІВДЕНЬ-БУД на загальну суму 838 695 грн. є безпідставними, а податкове повідомлення рішення № від 17.06.2015 в частині донарахування позивачу податку з ПДВ у розмірі 838 695 грн. та штрафних санкцій у сумі 419 347 грн. є протиправним та підлягало скасуванню.

Оскільки суд дійшов висновку про необгрунтованість тверджень контролючого органу в акті перевірки про завищення позивачем витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування по взаємовідносинах з ТОВ ВКФ Антон на суму 404 322 грн, він обгрунтовано скасував податкове повідомлення-рішення № від 17.06.2015 в частині визначення позивачу грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 343 966 грн. та штрафних санкцій у сумі 171 983 грн..

Колегія судів погоджується з такими висновками суду першої інстанції та не вбачає підстав для скасування рішення суду першої інстанції в оскарженій відповідачем частині.

В той же час, суд апеляційної інстанції не погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявних порушень з боку позивача вимог податкового законодавства, а саме завищення витрат (собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на суму 10 079 974 грн. при списанні 1963690 куб. м. газу на аварії, що не підтверджені документально, за жовтень 2014 року (стор. 21-33 акта перевірки) та завищення податкового кредиту у листопаді 2014 року за рахунок вартості природного газу, списаного у жовтні 2014 року у кількості 1 963,69 тис. куб. м. на рахунок аварій як виробничо - технологічні витрати на суму 2 015 995 грн..

За цим порушенням податковим органом донараховано позивачу податковим повідомленням-рішенням № грошове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 1 814 395 грн. та штрафні санкції у розмірі 907 197 грн, а податковим повідомленням-рішенням № донараховано зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 2 015 995 грн. та штрафні санкції у розмірі 1 007 997,5 грн..

Колегія суддів вважає, що позовні вимоги позивача в частині, що стосується визнання протиправними та скасування вище зазначених податкових повідомлень-рішень, мають бути задоволені з наступних підстав.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Пунктом 140.3 статті 140 ПК України встановлено, що до витрат не включається сума фактичних втрат товарів, крім втрат у межах норм природного убутку чи технічних (виробничих) втрат та витрат із розбалансування природного газу в газорозподільних мережах, що не перевищують розмір, визначений Кабінетом Міністрів України, або іншим органом, визначеним законодавством України.

Тобто даною нормою визначено право газопостачальних/газотранспортних підприємств включати до витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, вартість втрат природного газу в газорозподільних мережах у розмірах, що встановлені КМУ, або іншим органом, визначеним законодавством України.

Обсяги втрат газу в результаті аварій та технологічних втрат розраховані позивачем згідно з «Методикою визначення питомих виробничо-технологічних витрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами», затвердженою наказом Мінпаливенерго від 30.05.2003 № 284, «Методикою визначення питомих втрат природного газу при його вимірюваннях побутовими лічильниками в разі не приведення газу до стандартних умов», затвердженою наказом Мінпаливенерго від 21.10.2003 №595 та «Положенням про порядок визначення граничних обсягів виробничо-технологічних витрат і нормованих втрат природного газу, що виникають у газорозподільних мережах», затвердженим Наказом Міністерства палива і енергетики України від 26.10.2014 №668. Інших нормативно-правових актів, які б визначали порядок розрахунку, в тому числі, фактичних втрат газу під час аварій у періоді, що перевірявся, не існувало.

ПАТ «Запоріжгаз» включило до витрат перевіряємого періоду вартість обсягів втрат газу у газорозподільних мережах в межах, що визначені на підставі названих методик.

Фактичний обсяг природного газу на виробничо-технологічні витрати і нормовані втрати природного газу підтверджується оформленими актами приймання-передачі газу між НАК «Нафтогаз України», ДК «Укртрансгаз» НАК «Нафтогаз України» та ПАТ «Запоріжгаз».

Колегія суддів звертає увагу, що втрати газу в результаті аварій та виробничо-технологічні втрати газу не є господарськими операціями, а тому підтверджуються спеціально розробленими відповідно до затверджених Методик документами.

Відповідно, правові норми, що регламентують господарські операції та їх документальне оформлення, не застосовуються щодо аварій на газопроводах.

В даній справі, господарською операцією (у розумінні до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні») є придбання природного газу у НАК «Нафтогаз України». Ця господарська операція оформлена належним чином, що підтверджують самі фахівці СДПІ в тексті Акту. Фахівці контролюючого органу допустили заміну понять підтвердження та підстави формування виробничо-технічних втрат природного газу.

Є помилковими висновки суду про те, що аварії на газопроводах у період жовтня 2014 року не відбувались. Такі висновки суд обгрунтував інформативними листами ГУ ДСНС України в Запорізькій області та Запорізького обласного центру з гідрометрологїї , які не підтвердили факт надзвичайних подій 17.10.2014р..

Проте, не підтвердження факту надзвичайних подій безпосередньо 17.10.2014р., не спростовує факту аварій на газопроводах, які трапились протягом місяця на території всієї Запорізької області.

Законодавчо не визначено обов`язку АТ «Запоріжгаз» повідомляти ГУ ДСНС України в Запорізькій області та Держгірпромнагляд, комунальні служби та інші органи виконавчої влади про кожну аварію, що сталася на газопроводах.

Відповідно до п. 4 ст. 2 Кодексу цивільного захисту України (далі - КЦЗУ), аварія - небезпечна подія техногенного характеру, що спричинила ураження, травмування населення або створює на окремій території чи території суб`єкта господарювання загрозу життю або здоров`ю населення та призводить до руйнування будівель, споруд, обладнання і транспортних засобів, порушення виробничого або транспортного процесу чи спричиняє наднормативні, аварійні викиди забруднюючих речовин та інший шкідливий вплив на навколишнє природне середовище.

Відповідно до п. 24 ст. 2 КЦЗУ, надзвичайна ситуація - обстановка на окремій території чи суб`єкті господарювання на ній або водному об`єкті, яка характеризується порушенням нормальних умов життєдіяльності населення, спричинена катастрофою, аварією, пожежею, стихійним лихом, епідемією, епізоотією, епіфітотією, застосуванням засобів ураження або іншою небезпечною подією, що призвела (може призвести) до виникнення загрози життю або здоров`ю населення, великої кількості загиблих і постраждалих, завдання значних матеріальних збитків, а також до неможливості проживання населення на такій території чи об`єкті, провадження на ній господарської діяльності.

Тобто, надзвичайна ситуація є обстановкою, яка може виникнути внаслідок настання події - аварії.

Відповідно до п. 8 Правил надання населенню послуг з газопостачання, роботи з ліквідації наслідків аварійних ситуацій у внутрішньобудинкових системах газопостачання і дворових газопроводах, які можуть призвести до нещасного випадку, виконуються цілодобово бригадами аварійно-диспетчерських служб газорозподільних підприємств за рахунок цих організацій.

Відповідно до п. 8.1 Правил безпеки систем газопостачання України, затверджених наказом Державного комітету України по нагляду за охороною праці від 01.10.1997 №254, які були чинними з 01.10.1997р. до 07.07.2015р. (далі - ПБСГУ), для локалізації і ліквідації аварійних ситуацій в спеціалізованих підприємствах газового господарства організується аварійно-диспетчерська служба (надалі - АДС), її філіали і пости з цілодобовою роботою, включаючи вихідні і святкові дні.

Таким чином, вжиття заходів з ліквідації аварій на газопроводах покладається на аварійно- диспетчерські служби підприємств газового господарства. Обов`язку щодо повідомлення ДСНС про аварії на газопроводах законодавчо не передбачено. Ліквідація аварій на газопроводах до завдань ДСНС не входить, а є виключною компетенцією АДС АТ «Запоріжгаз».

В акті перевірки контролюючитй орган зазначив: «Від ОУ СДПІ з ОВП у м. Запоріжжі, отримано податкову інформацію, що під час здійснення оперативних заходів були опитані особи від імені яких оформлені заявки про аварії, що зафіксовані у журналі АДС ПА Т «Запоріжгаз». Зазначеними особами не підтверджено фактів пошкодження газопроводів у жовтні 2014 року.»

Переліку адрес та прізвищ осіб, які були допитані у якості свідків акт не містить.

Відповідно до ч.1 ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Згідно з п. 3 ч. 2 ст. 72 КАС України, ці дані встановлюються показаннями свідків.

Обсяг газу, який актом перевірки не підтверджено з підстав надання письмових пояснень вибірково опитаних третіх осіб про відсутність фактів аварій, складає 224,082 куб. м., на суму 1 150 253,2 грн. (без ПДВ).

Згадувана «податкова інформація», одержана від опитаних осіб стосовно відсутності фактів аварій, в результаті яких сталися втрати природного газу, не має будь-якого підтвердження, а тому не може враховуватися судом як належний доказ. Судом не допитувалися свідки, на пояснення яких посилається контролюючий орган.

Також судом залишено поза увагою надані позивачем наступні докази:

журнали реєстрації заявок;

протоколи про пошкодження газопроводів;

розрахунки аварійних витоків газу;

подорожні листи автомобілів аварійно-диспетчерської служби АТ «Запоріжгаз».

В своїй сукупності такі докази підтверджують факти аварій, які стались на газопроводах та внаслідок яких втрачено газ.

Суд першої інстанції звернув увагу, що в журналах АДС не зазначено вихідні дані для розрахунку втрат природнього газу. Разом із тим, в протоколах та розрахунках втрат (приєднані до матеріалів справи) вихідні дані (діаметр пошкодження, тиск початковий, тиск кінцевий, перепад тиску, густина газу) для розрахунку визначено.

В даному випадку судом помилково поширено 9 аварійних випадків, які відповідач поставив під сумнів, на всі 157 зявок про аварії. Відповідно до аркушу 29 акту перевірки від 29.05.2015, перевіркою встановлено, що в журналах АДС ПАТ «Запоріжгаз» за жовтень 2014року зареєтровано 157 заявок про аварії, а фахівці контролюючого органу не перевіряли всі факти аварій за наведеними заявками та не спростували їх.

Оскільки виновки контролючого органу про допущені позивачем порушення, що полягають у завищенні витрат (собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг) на суму 10 079 974 грн. при списанні 1963690 куб. м. газу на аварії, що не підтверджені документально, за жовтень 2014 року (стор. 21-33 акта перевірки) та завищенні податкового кредиту у листопаді 2014 року за рахунок вартості природного газу, списаного у жовтні 2014 року у кількості 1 963,69 тис. куб. м. на рахунок аварій як виробничо - технологічні витрати на суму 2 015 995 грн., грунтуються на припущеннях та не пітверджені належними та допустимими доказами, є підстави для задоволення позовних вимог та скасування оскаржених податкових повідомлень-рішень відповідача і в цій частині, що оскаржує позивач.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції в оскарженій позивачем частині має бути скасоване з прийняттям нового про задоволення позовних вимог. В решті рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача - без задоволення.

Керуючись п.2 ч.1 ст.315, ст.317, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС - залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Акціонерного товариства "Оператор газорозподільної системи "Запоріжгаз" - задовольнити.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2019 року у справі № 808/6449/15 - скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог Акціонерного товариства "Оператор газорозподільної системи "Запоріжгаз" про скасування податкового повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС № від 27.08.2015 в частині донарахування податку на прибуток у сумі 1 814 395 грн. та штрафних санкцій у сумі 907 197 грн.; податкового повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС № від 17.06.2015 в частині донарахування позивачу 3 023 992,5 грн, у тому числі податку на додану вартість 2 015 995 грн. та штрафу 1 007 997,5 грн., та прийняти нове про задоволення цієї частини позовних вимог.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС № від 27.08.2015 в частині донарахування податку на прибуток у сумі 1 814 395 грн. та штрафних санкцій у сумі 907 197 грн..

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків ДФС № від 17.06.2015 в частині донарахування 3 023 992,5 грн податку на додану вартість, з яких основних зобов`язань 2 015 995 грн. та штрафних санкцій 1 007 997,5 грн..

В решті рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 17 грудня 2019 року у справі № 808/6449/15 - залишити без змін.

Стягнути на користь Акціонерного товариства "Оператор газорозподільної системи "Запоріжгаз" () за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків ДПС () понесені судові витрати на оплату судового збору в сумі 14 616,00 грн. (чотирнадцять тисяч шістсот шістнадцять гривень).

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного суду у випадках та в строки, визначені статтями 328,329 КАС України.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 01.10.2020р.

Повний текст постанови виготовлено 16.10.2020р.

Головуючий - суддя Н.П. Баранник

суддя Н.І. Малиш

суддя А.А. Щербак