Справа № 640/9372/20
Суддя: Бужак Наталія Петрівна
Дата ухвалення: 2020-10-06 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/9372/20
П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2020 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Бужак Н. П.

Суддів: Костюк Л.О., Кобаля М.І.

За участю секретаря: Ткаченка В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 липня 2020 року, суддя Федорчук А.Б., у справі за адміністративним позовом Дочірнього підприємства "Поліграфічний комбінат "Зоря" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

У С Т А Н О В И В:

Дочірнє підприємство "Поліграфічний комбінат "Зоря" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 20 лютого 2020 року №0106 та №0106.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що кредитний контракт від 01 лютого 2011 року №LLC-01.02.11 містить конкретний строк повернення основної суми кредитних коштів, відтак твердження контролюючого органу про те, що це безповоротна фінансова допомога через відсутність строку є безпідставними. При цьому, представник позивача стверджував, що в акті перевірки предметом дослідження був контракт, укладений з 2011 року, тобто за межами періоду перевірки. Також представник позивача повідомив, що у 2014 році ДП "Поліграфічний комбінат "Зоря" у 2014 році створено резерв сумнівних боргів, однак під час проведення перевірки копії таких документів податковим органом не запитувались.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 липня 2020 року адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Головне управління ДПС у м. Києві звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши осіб, що з`явились в судове засідання, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Судом встановлено, що у період з 27 листопада 2019 року по 11 січня 2020 року Головним управлінням ДПС у місті Києві на підставі направлень від 27 листопада 2019 року №547/26-15-05-01-06, №548/26-15-05-01-06, №566/26-15-05-06-02, №549/26-15-05-06-05, №471/26-15-05-03, №547/26-15-42-07, №2460/26-15-05-09-01, відповідно до статей 20, 77, 82 Податкового кодексу України на підставі плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єкта господарювання на 2019 рік згідно наказу Головного управління ДПС у місті Києві від 01 листопада 2019 року №2644, проведена планова виїзна документальна перевірка Дочірнього підприємства "Поліграфічний комбінат "Зоря" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2017 року по 30 вересня 2019 року, валютного законодавства за період з 01 липня 2017 року по 30 вересня 2019 року, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 липня 2017 року по 30 вересня 2019 року та іншого законодавства за відповідний період, за результатами якої складено відповідний акт перевірки від 17 січня 2020 року №23/26-15-05-01-06/32068913.

Відповідно до вказаного акту перевірки, встановлено наступні порушення:

- пункту 44.1, пункту 44.2 статті 44, пункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 Податкового кодексу України, пункту 5 та пункту 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Доходи", затвердженого наказом Міністерства юстиції України від 29 листопада 1999 року №290, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року №860/4153, пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20, в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 15 555 240 гривень, в т.ч. за три квартали 2019 року у сумі 15 555 240,00 гривень та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за три квартали 2019 року на суму 78 957 964,00 грн.

На підставі вказаного акта перевірки податковим органом 20 лютого 2020 року прийнято податкове повідомлення-рішення №0106, яким Дочірньому підприємству "Поліграфічний комбінат "Зоря" зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 78 954 964,00 грн та податкове повідомлення-рішення №0106, на підставі якого позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 19 444 050,00 грн, в т.ч. 15 555 240 грн за основним платежем та 3 888 810,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Не погоджуючись з вищезазначеними рішенням контролюючого органу, вважаючи їх протиправними та такими, що прийняті з порушенням норм податкового законодавства, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтями 67 та 68 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом, неухильно додержуватися Конституції України та законів України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 року № 2755- IV (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України встановлено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу (п. 135.1 статті 135 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 137.1 статті 137 Податкового кодексу України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Пунктом 2 статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року встановлено: бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством.

Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документу, дату і місце складання, назву підприємства, зміст та обсяг господарської операції, посади осіб відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.

Статтею 1 Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, під господарською операцією розуміється дія або подія яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань власному капіталі, відомості про яку містяться в первинному документі що підтверджує її здійснення.

Згідно зі ст. 1, ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Таким чином, пунктами 3, 4, 5, 6 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року передбачено, що інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Операції в іноземній валюті відображаються також у валюті розрахунків та платежів по кожній іноземній валюті окремо.

Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.

Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов`язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена п.1.2 ст.1, п.2.1 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 року за №168/704 де зазначено, що господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Також, вимоги щодо підтвердження показників податкової звітності містить і податковий кодекс України. Так, у відповідності до п.44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Виходячи із змісту вказаних вище законодавчих актів як у бухгалтерському, так і у податковому обліку дані формуються на підставі первинних документів. В основі формування звітних даних бухгалтерського та податкового обліку про доходи, покладено дані певних документів, що підтверджують отримання цих доходів.

Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Як убачається із матеріалів справи, в ході перевірки встановлено, що Дочірнє підприємство "Поліграфічний комбінат "Зоря" отримало кредитні кошти згідно кредитного контракту від 01 лютого 2011 року №LLC-01.02.11 від компанії "LALCENTERSTREET ENTERPRISES LIMITED" (Кіпр).

Предметом вказаного контракту визначено, що компанія надає позичальнику кредит для поповнення обігових коштів у сумі 10 000 000,00 дол. США строком на 5 років з 07 лютого 2011 року по 07 лютого 2016 року на умовах 10,5 відсотків річних.

Умовами кредитного контракту передбачено, що кредит може бути наданий компанією позичальнику окремими траншами. З моменту отримання першого траншу кредиту до 01 лютого 2012 року позичальнику надається пільговий період, в рамках якого він має право не платити відсотки за кредитом, які нараховуються з моменту отримання кредиту. Повернення основної суми кредиту відбувається наступним чином - до 07 лютого 2016 року повинно бути повернено 10 000 000,00 дол. США. Дозволяється дострокове погашення кредиту.

Додатковими угодами №1 від 03 липня 2012 року, №2 від 31 липня 2012 року, №3 від 23 квітня 2013 року, №7 від 27 травня 2019 року та №8 від 17 вересня 2019 року внесено зміни до пункту 8 щодо зміни реквізитів компанії "LALCENTERSTREET ENTERPRISES LIMITED" (Кіпр).

Крім того, додатковими угодами внесено зміни до порядку повернення кредиту.

У акті перевірки контролюючий орган виходив з того, що станом на 30 вересня 2019 року кредитний контракт від 01 лютого 2011 року №LLC-01.02.11 протермінований в частині повернення кредитних коштів, а додаткові угоди не містять встановлених строків повернення кредитних коштів.

Відповідно до пункту 3 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року №73, "зобов`язання" - це заборгованість підприємства, котра виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.

Тобто, під "кредиторською заборгованістю" мається на увазі заборгованість підприємства перед іншим юридичним і фізичним особам, що виникла в результаті здійснених раніше дій (подій), оцінена в гривнях і щодо якої в підприємства існують зобов`язання її погашення в певний строк.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов`язання та її розкриття у фінансовій звітності визначені в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання" (далі - П(С)БО 11, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20.

Згідно п. 135.1 статті 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Відповідно до пп. 135.5.4 та 135.5.5 п. 135 статті 135 ПК України інші доходи, зокрема, включають:

суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи;

суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишаються неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (в тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із цим Кодексом мають пільги з цього податку, в тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені пунктом 151.1 статті 151 цього Кодексу.

При цьому, за пп. 14.1.257 п. 14.1 статі 14 ПК України фінансовою допомогою є фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.

Безповоротна фінансова допомога - це: сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних); сума процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповерненою на кінець звітного періоду, у розмірі облікової ставки Національного банку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Поворотна фінансова допомога - це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов`язковою до повернення.

Відтак, безповоротна фінансова - це, зокрема, сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

Частинами 1-2 статті 509 Цивільного кодексу України встановлено, що зобов`язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов`язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов`язку. Зобов`язання виникають з підстав, встановлених статтею 11 цього Кодексу.

Пунктом 1 ч.2 статті 11 Цивільного кодексу України передбачено, що однією з підстав виникнення цивільних прав та обов`язків є договори та інші правочини.

Згідно ч.2 статті 530 ЦК України, якщо строк (термін) виконання боржником обов`язку не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги, кредитор має право вимагати його виконання у будь-який час. Боржник повинен виконати такий обов`язок у семиденний строк від дня пред`явлення вимоги, якщо обов`язок негайного виконання не випливає із договору або актів цивільного законодавства.

За ч.1 статті 257 Цивільного кодексу України загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

За змістом ч.1 статті 260 ЦК України, початок перебігу позовної давності співпадає з моментом виникнення в зацікавленої сторони права на позов, тобто можливості реалізувати своє право в примусовому порядку через суд.

У відповідно до п.п. 4, 5 і 6 П(С)БО 11 "Зобов`язання", за строком погашення зобов`язання поділяють на: довгострокові (очікуваний строк погашення перевищує 12 місяців або операційний цикл) та поточні (очікуваний строк погашення не перевищує операційного циклу чи 12 місяців).

Поточні зобов`язання відображаються в балансі за сумою погашення (недисконтованою сумою грошових коштів або їх еквівалентів, котра, як очікується, буде сплачена для погашення зобов`язання в процесі звичайної діяльності підприємства).

Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Аналізуючи зміст пункту 5 П(С)БО 11 "Зобов`язання" можна дійти правового висновку, що під словами "не підлягає погашенню" слід мати на увазі випадок, коли є впевненість у тому, що заборгованість уже не погашатиметься. Зокрема, така впевненість може бути у такому випадку як сплив строк позовної давності (під яким в ст. 256 Цивільного кодексу України розуміється строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу) та прийняття рішення не погашати борг після його закінчення.

Тобто, після спливу строку позовної давності боржник може бути впевненим, що кредитор не зможе звернутися до суду з вимогою про погашення заборгованості, а тому погашення такої заборгованості вже не є обов`язком боржника. З огляду на зазначене, боржник може або розрахуватися з кредитором за такими зобов`язаннями, або ж прийняти рішення про їх непогашення.

Відповідно до ст.ст. 257, 260 Цивільного кодексу України загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.

Позовна давність обчислюється за загальними правилами визначення строків, встановленими статтями 253-255 цього Кодексу.

Згідно зі статтею 253 Цивільного кодексу України перебіг строку починається з наступного дня після відповідної календарної дати або настання події, з якою пов`язано його початок.

Таким чином, перебіг строку позовної давності розпочинається з наступного дня після відповідної календарної дати чи настання події, із якою пов`язаний його початок. Зокрема така подія може настати в день, коли особа дізналася (або могла дізнатися) про порушення власного права чи про особу, котра його порушила (як то визначено в ч. 1 ст. 261 Цивільного кодексу України).

При цьому, ч. 5 ст. 261 Цивільного кодексу України передбачено, що за зобов`язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання. За зобов`язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред`явити вимогу про виконання зобов`язання. Якщо боржникові надається пільговий строк для виконання такої вимоги, перебіг позовної давності починається зі спливом цього строку.

Наведені положення дають підстави також для висновку, що у договірних правовідносинах початок перебігу строку позовної давності також залежить від умов договору, укладеного між боржником і кредитором, щодо строків виконання зобов`язання.

Відповідно до статті 530 Цивільного кодексу України, якщо у зобов`язанні встановлений строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін). Зобов`язання, строк (термін) виконання якого визначений вказівкою на подію, яка неминуче має настати, підлягає виконанню з настанням цієї події.

Отже, у разі якщо зобов`язання має визначений строк виконання (у договорі чітко зазначено, до якої дати чи в який строк сторони повинні виконати свої зобов`язання), то перебіг позовної давності розпочинається зі спливом строку виконання (що передбачено в частині 5 статті 261 Цивільного кодексу України та кореспондується зі статтею 530 цього Кодексу). Тобто, фактично перебіг позовної давності розпочинається з дня, наступного за останнім днем, у який відповідне зобов`язання мало бути виконано.

Згідно з підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;

б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;

в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими.

За визначенням підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України фінансова допомога - основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).

Разом з тим, як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, пунктом 2 кредитного контракту визначено строк повернення основної суми кредиту до 07 лютого 2016 року.

Додатковою угодою №4 до кредитного контракту внесено зміни до пункту 1.1 контракту, згідно яких "компанія надає позичальнику кредит для поповнення обігових коштів у сумі 10 000 000,00 дол. США строком по 07 лютого 2016 року. Умови кредитування: до 31 грудня 2014 року - 10,5 відсотків річних; з 01 січня 2015 року до 07 лютого 2016 року - 5 % річних.

Також, додатковою угодою №5 від 25 січня 2016 року до кредитного контракту №LCC-01.02.11 від 01 лютого 2011 року внесено зміни до пункту 1.1 контракту, якими передбачалось, що "компанія надає позичальнику кредит для поповнення обігових коштів у сумі 10 000 000,00 дол. США строком по 07 лютого 2016 року. Умови кредитування: до 31 грудня 2014 року - 10,5 % річних; з 01 січня 2015 року до остаточного погашення кредиту 5 % річних".

"Відсотки до користування кредитними коштами нараховуються і сплачуються за фактичний термін користування до повного погашення кредиту".

З наявних матеріалів справи вбачається, що додатковою угодою №6 від 24 квітня 2017 року визначено строк повернення визначено до 07 лютого 2016 року.

Таким чином, колегія суддів зазначає, що кредитний контракт та додаткові угоди до нього містять відомості щодо кінцевого строку повернення кредитних коштів, що спростовує доводи контролюючого органу щодо встановлених строків повернення кредитних коштів.

Як слідує з вищевикладених обставин, датою повернення кредитних коштів визначено 07 лютого 2016 року, а тому суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що підстави вважати суму кредиту безповоротною фінансовою допомогою відсутні та відсутні підстави донарахування позивачу грошових зобов`язань.

Крім того, акті перевірки міститься висновок про те, що позивачем не створювався резерв сумнівних боргів по дебіторській заборгованості з ПАТ "Банк Форум".

Порядок коригування фінансового результату на різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень), у тому числі резерву сумнівних боргів, визначено нормами статті 139 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями).

Згідно з п. 4 ПБО 10 сумнівний борг - це поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником. У листі № 31-04200-30-5/7021 надано роз`яснення, що підставою для визнання боргу сумнівним та наступного створення резерву сумнівних боргів може бути наявність обставин, що засвідчують, та професійних суджень, які підтверджують невпевненість одержання доходу (непогашення дебіторської заборгованості).

Підприємство у наказі про облікову політику може також навести критерії, які дають змогу бухгалтеру обґрунтовано вважати певну поточну дебіторську заборгованість сумнівним боргом.

Резерв сумнівних боргів створюється щодо поточної дебіторської заборгованості, до якої відповідно до п. 4 ПБО 10 належить сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу.

У відповідності до п. 7 ПБО 10 поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Згідно з п. 4 ПБО 10 чистою реалізаційною вартістю дебіторської заборгованості є сума поточної дебіторської заборгованості за вирахуванням резерву сумнівних боргів.

Отже, підприємству слід на дату балансу обчислити і створити резерв сумнівних боргів для того, щоб мати можливість визначити і відобразити у звітності саме чисту реалізаційну вартість відповідної поточної дебіторської заборгованості (а не всю поточну дебіторську заборгованість). Завдяки цьому у звітності підприємства не завишатимуть суму активу (дебіторської заборгованості) та не занижуватимуть витрати (а саме витрати на створення резерву сумнівних боргів). Це цілком відповідає принципу обачності, який передбачає застосування в бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов`язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства (ст. 4 Закону про бухоблік).

Водночас, відповідно до пп. 139.2.2 пункту 139.2 статті 139 Податкового кодексу України (із змінами та доповненнями) фінансовий результат до оподаткування збільшується: - на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; - на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів.

Як свідчать матеріали справи, у 2014 році відповідно до Постанови Правління Національного банку України від 13 червня 2014 року №355 "Про відкликання банківської ліцензії та ліквідацію Публічного акціонерного товариства "БАНК ФОРУМ" та згідно з рішенням виконавчої дирекції Фонду №49 з 16 червня 2014 року розпочалась процедура ліквідації Публічного акціонерного товариства "БАНК ФОРУМ".

Відповідно до даних затвердженого 16 вересня 2014 року виконавчою дирекцією Фонду гарантування вкладів фізичних осіб Реєстру акцептованих вимог кредиторів ПАТ "БАНК ФОРУМ" (протокол №197/14) ДП "Поліграфічний комбінат "Зоря" було визнано кредитором.

Враховуючи ту обставину, що банк у 2014 році не було ліквідовано, але банківська ліцензія відкликана та розпочато процедуру ліквідації, підприємство у 2014 році створило резерв сумнівних боргів виходячи із суми коштів на рахунках у ПАТ "БАНК ФОРУМ".

Таким чином, ДП "Поліграфічний комбінат "Зоря" у 2014 році було створено резерв сумнівних боргів, що спростовує висновки посадових осіб контролюючого органу про те, що такий резерв не створено.

Разом з тим, податковий орган не заперечував та не надав належних доказів витребування інформації про формування резерву сумнівних боргів в ході проведення перевірки.

Крім того, в акті перевірки вказано про порушення п.п. 139.2.1. п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України та необхідність збільшити фінансовий результат до оподаткування під час виключення безнадійної дебіторської заборгованості з активів у 2019 році.

Згідно з підпунктом 139.2.1 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; на суму витрат від списання дебіторської заборгованості понад суму резерву сумнівних боргів.

Як встановлено в ході розгляду справи, позивач не формував відповідний резерв сумнівних боргів у 2019 році та не відносив до витрат податкового обліку будь-яку суму під час створення резерву за правилами податкового обліку, що діяли у 2014 році.

Таким чином, застосовувати норми п.п. 139.2.1. п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України у 2019 році у платника податків не було підстав, адже платник податків не створював (формував) такий резерв за грошовими коштами в ПАТ "БАНК ФОРУМ" у 2019 році. При цьому, виключення безнадійної дебіторської заборгованості з активів було здійснено платником податків з одночасним зменшенням величини резерву сумнівних боргів, як цього і вимагає П(С)БУ № 10.

Також у листі Державної фіскальної служби України від 03.03.2017 року № 4488/6/99-99-15-02-02-15 зазначено, що починаючи з 01.01.2017 року платник податку зменшує фінансовий результат до оподаткування на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів). При цьому зменшення фінансового результату здійснюється лише на суму дебіторської заборгованості, яка відповідає ознакам пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, чинним на дату її списання, незалежно від періоду створення резерву сумнівних боргів за такою заборгованістю.

Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, платником податків у 2014 році було створено резерв сумнівних боргів, а у 2019 році відбулось його зменшення у зв`язку з ліквідацією банку (визнанням дебіторської заборгованості безнадійною та її списанням), що свідчить про дотримання позивачем норм Податкового кодексу України та правил бухгалтерського обліку.

Окрім того, колегія суддів зазначає, що кредитним договором чітко визначено конкретний строк повернення основної суми кредитних коштів. Водночас додатковими угодами зазначений строк змінено не було, а тому доводи представника апелянта про те, що кредитний контракт не містить строку повернення основної суми кредитних коштів є безпідставними.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявності правових підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 20 лютого 2020 року №0106 та №0106, оскільки вони прийняті всупереч нормам податкового законодавства.

При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, оскільки суд всебічно перевіривши обставини справи, вирішив спір у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.

Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 липня 2020 року.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду є законним і обґрунтованим, ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому підстав для його скасування не має.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 липня 2020 року - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач: Бужак Н.П.

Судді: Костюк Л.О.

Кобаль М.І.

Повний текст виготовлено: 06 жовтня 2020 року.