Справа № 140/3670/19
Суддя: Обрізко Ігор Михайлович
Дата ухвалення: 2020-10-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 жовтня 2020 рокуЛьвівСправа № 140/3670/19 пров. № А/857/4465/20

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Обрізко І.М.,

суддів Онишкевича Т.В., Сеника Р.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року у справі № 140/3670/19 (рішення ухвалено в м. Луцьку, головуючий суддя Плахтій Н.Б.) за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АВТРЕЙД» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

встановив:

ТзОВ «АВТРЕЙД» (надалі позивач) звернувся з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби України в Івано-Франківській області (надалі відповідач) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оформлене протоколом від 23 серпня 2019 року №95, в частині включення до переліку ризикових платників податків ІТС «Податковий блок» Товариства з обмеженою відповідальністю «АВТРЕЙД» відповідно до абзаці 6 підпункту 1.6 пункту 1 критеріїв ризиковості, зареєстрованих ДФС за №1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019. Зобов`язано Головне управління ДПС у Волинській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «АВТРЕЙД» з переліку ризикових платників податків.

Задовольняючи позов, суд виходив з того, що відповідачем не доведено, що існують підстави для застосування до позивача пункту 1.6 Критеріїв ризиковості платників податку з відповідним внесенням до переліку ризикових суб`єктів господарювання за ознакою «наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування».

Суд зауважив, що віднесення платника податків до переліку ризикових платників податків на підставі критеріїв ризиковості, визначених виключно листом від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01, є безпідставним, оскільки листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а тому не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Маються покликання на позицію Верховного Суду.

Щодо аргументів відповідача про те, що спірне рішення щодо визначення товариства таким, що відповідає пункту 1.6 Критеріїв ризиковості платника податку, не тягне за собою виникнення негативних наслідків для позивача, то суд зазначив, що в силу вимог пункту 6 Порядку №117 відповідність платника податків критеріям ризиковості тягне за собою безумовне зупинення реєстрації усіх без виключень податкових накладних/розрахунків коригувань, поданих платником. При цьому, такі наслідки є неминучі та носять для платника негативний характер з огляду на те, що строк реєстрації кожної податкової накладної значно збільшується, а на платника покладається додатковий обов`язок щодо надання пояснень та документів, при цьому остаточне рішення про реєстрацію податкової накладної чи про відмову в реєстрації буде прийнято лише після надання таких пояснень та документів і за результатами їх розгляду комісією центрального рівня.

Відтак, суд відступив від правової позиції, викладеної Верховним Судом у постановах від 25 квітня 2018 року у справі №826/1902/15, від 18 вересня 2018 року у справі №818/398/15, від 20 листопада 2019 року у справі №480/4006/18.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи та з неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права.

В обґрунтування апеляційної скарги звертається увага на те, що за результатами засідання Робочою групою визначено, що підприємства імпортери транспортних засобів згідно переліку (додаток 1 до службового листа від 23.08.2019 №1071/03-20-07=03-11) мають ознаки ймовірних «вигодоформуючих» СГД. Таким чином, на засіданні Комісії ГУ ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в ЄРПН або відмову у такій реєстрації, у зв`язку із отриманням даної податкової інформації, прийнято рішення про включення ТОВ «АВТРЕЙД» до переліку ризикових платників.

Апелянт вважає, що розгляд комісією контролюючого органу питання про внесення платників податку до переліку ризикових платників податків з відповідними висновками є підставою для внесення зокрема, до АІС «Податковий блок», інформації щодо внесення /включення платників податку до переліку ризикових платників податків згідно з пунктом 1.6 Критеріїв, що не порушує прав платника податків,, оскільки безпосередньо не породжує певних правових наслідків для суб`єктів відповідних правовідносин і не має обов`язкового характеру, а є лише результатом проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та / або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації і відображенням певної інформації бази даних контролюючого органу.

Враховуючи наведене, внесення контролюючим органом платника податку до переліку ризикових платників податків є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка не створює для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжує для нього обов`язкових юридичних наслідків. Включення суб`єктом владних повноважень до бази даних певної інформації не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.

Маються покликання на правовий висновок Верховного Суду, який не врахував суд першої інстанції при прийнятті рішення.

Просить скасувати рішення суду першої інстанції та у задоволенні позову відмовити.

Відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є, зокрема, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд не в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що рішенням Комісії Головного управління ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації оформленим протоколом 95 від 23.08.2019 року, ТзОВ «АВТРЕЙД» включено до переліку ризикових платників податків ІТС «Податковий блок» відповідно до абзацу 6 підпункту 1.6 пункту 1 критеріїв ризиковості, зареєстрованих в ДФС за №1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 року (а.с.10).

Вважаючи рішення відповідача, оформлене протоколом від 23.08.2019 №95, щодо внесення до переліку ризикових платників податків незаконним та таким, що порушує його права, товариство звернулось із позовом до суду.

Відповідно до підпункту 20.1.45 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі - ПК України, в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.

Положеннями пункту 61.1 статті 61 ПК України визначено, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (підпункт 62.1.2 пункту 62.1 статті 62 ПК України).

Водночас згідно з пунктом 71.1 статті 71 ПК України інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Збір податкової інформації та отримання податкової інформації контролюючим органом врегульовано статтями 72, 73 ПК України.

Відповідно до пунктів 74.1, 74.3 статті 74 ПК України податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, є державною власністю.

Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючими органами.

Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок №117).

Пунктом 2 Порядку №117 передбачено, що терміни вживаються у такому значенні: моніторинг - сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства;

критерій оцінки ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник моніторингу, що характеризує ризик;

ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а»/«б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а»/«б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено у такій податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до пунктів 5-7 Порядку №117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку. У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пункту 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Листом Державної фіскальної служби України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01 визначені «Критерії ризиковості платника податку» та «Критерії ризиковості здійснення операцій».

Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року №117 (далі - Порядок роботи комісій).

Цей Порядок визначає організаційні та процедурні засади діяльності комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - комісії контролюючих органів), а також права та обов`язки її членів. Комісії контролюючих органів також приймають рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість, а комісія центрального рівня розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (пункт 1 вказаного Порядку роботи комісій).

За правилами пунктів 17, 23 Порядку роботи комісій під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення. Протокол підписується головою комісії контролюючого органу (у разі його відсутності - заступником), заступником голови комісії, секретарем комісії та членами комісії, які брали участь у засіданні. Протокол засідання комісії контролюючого органу повинен містити перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.

Контролюючий орган здійснює моніторинг податкових накладних/розрахунків коригування шляхом аналізу наявної податкової інформації, що міститься в інформаційних ресурсах ДФС з метою виявлення ризиків порушення норм податкового законодавства.

Отже, здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Дії контролюючого органу щодо внесення до електронної бази даних інформації, незалежно від джерела її отримання (чи то отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи то за результатами засідання Комісії ГУ ДФС), є службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків в порядку, передбаченому ПК України та нормативно-правовими актами, прийнятими на виконання вимог цього Кодексу. Способом здійснення таких дій є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів. Інформація, зібрана відповідно до норм ПК України, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів.

Обов`язковою ознакою дій/бездіяльності/рішень суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер.

Дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної), рівно як і протокол Комісії, не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.

Саме така правова позиція висловлена в постановах Верхового Суду від 17.07.2020 у справі №280/1098/19, від 10.07.2019 у справі №520//5168/19, від 03.03.2019 №240/3665/19.

У своїй постанові від 17.07.2020 Верховний Суд зазначив, що на користь вище вказаної позиції свідчить зміст положень підпункту 201.16.3 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України в редакції, яка вже не діяла на час спірних правовідносин, проте чітко визначала, що саме рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Після внесення змін до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України Законом №2245-VIII законодавець виключив зазначену норму з Кодексу, надавши повноваження Кабінету Міністрів України визначати порядок та підстави реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Кабінет Міністрів України від 21 лютого 2018 року постановою №117 затвердив Порядок розгляду скарг на рішення комісій регіонального рівня, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації. Зміст положень цього Порядку вказує на те, що платник податків має оскаржити в адміністративному або судовому порядку саме рішення комісії контролюючого органу про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з дня набрання таким рішенням чинності.

Віднесення Комісією контролюючого органу позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є передумовою зупинення податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В подальшому відповідність критеріям ризиковості має бути спростовано платником податків шляхом подання на вимогу податкового органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, і лише ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Отже, законодавством передбачено певний порядок виконання податковими органами своїх функцій щодо податкового контролю, що в правовідносинах, які розглядаються, визначений у формі перевірки наданих платником податків пояснень та документів щодо проведених ним операцій. А тому, саме рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН призведе до певних негативних правових наслідків для платника податків, та, вважаючи рішення контролюючого органу неправомірним, особа може звернутись до суду за захистом прав, (свобод) та інтересів від порушень з боку суб`єкта владних повноважень, і в межах цього спору підставами позову, серед іншого, можуть бути доводи щодо неправомірності дій контролюючого органу по віднесенню платника податків до переліку таких платників податків які відповідають критеріям ризиковості.

Відтак, використання контролюючим органом податкової інформації, наявної в інформаційних системах ДПС або внесення інформації в такі бази за результатами її опрацювання у певних спосіб здійснення податкового контролю, зокрема, віднесення позивача до платників, які відповідають критеріям ризиковості, є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань, безпосередньо рішення Комісії по віднесенню платника податків до переліку таких платників, які відповідають критеріям ризиковості, без прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань не порушує права та інтереси позивача.

Дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.

Колегія суддів зазначає, що в даному випадку внесення контролюючим органом платника податку до переліку ризикових платників податків є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжує для нього обов`язкових юридичних наслідків. Включення суб`єктом владних повноважень до бази даних певної інформації не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.

Таким чином, апеляційний суд дійшов висновку про те, що протокольне рішення Комісії Головного управління ДФС у Волинській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про внесення ТзОВ «АВТРЕЙД» до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, оформлене протоколом від 23.08.2019 №95, не є рішенням (актом) суб`єкта владних повноважень в розумінні пункту 19 частини першої статті 4 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суд першої інстанції не взяв до уваги вищезазначене та дійшов помилкового висновку про задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 308, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області задовольнити.

Скасувати рішення Волинського окружного адміністративного суду від 19 лютого 2020 року у справі № 140/3670/19 та прийняти постанову, якою в задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю «АВТРЕЙД» відмовити.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. М. Обрізко
судді Т. В. Онишкевич
Р. П. Сеник