Справа № 460/1852/19
Суддя: Глушко Ігор Володимирович
Дата ухвалення: 2020-09-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 вересня 2020 рокуЛьвівСправа № 460/1852/19 пров. № А/857/2236/20

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.,

суддів: Довгої О.І., Матковської З.М.,

за участю секретаря судового засідання: Омеляновської Л.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2019 року, ухвалене суддею Щербаковим В.В. у м. Рівне о 15:49, повний текст якого складений 18 грудня 2019 року, у справі №460/1852/19 за адміністративним позовом Малого підприємства Товариства з обмеженою відповідальністю "Олісма" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

07 серпня 2019 року позивач Мале підприємство Товариство з обмеженою відповідальністю "Олісма" звернувся до суду із позовом до відповідача Головного управління ДФС у Рівненській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 31 липня 2019 року № та від 31 липня 2019 року №.

В обгрунтування позовних вимог зазначає, що підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, якими до платника податків застосовані штрафні санкції, передбачені ст. 127 ПК України, слугували висновки акту, складеного за результатами перевірки, про порушення строків сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору. Однак за наведених виявлених порушень податковим законодавством передбачено, що платних податків підлягає притягненню до відповідальності відповідно до ст.126 ПК України.

Також зазначає, що невірне визначення суми грошового зобов`язання з ПДФО та військового збору відповідачем призвело до помилкового нарахування пені.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2019 року адміністративний позов задоволено.

Не погоджуючись з вищевказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, наведених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, відповідно до ст.52 Кодексу адміністративного судочинства України допущено заміну відповідача правонаступником Головним управлінням ДПС у Рівненській області.

Ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 31 серпня 2020 року, постановленою без виходу до нарадчої кімнати, враховуючи положеня пункту 3 Розділу VI "Прикінцеві положення" КАС України в редакції Закону №540-ІХ від 30.03.2020, зважаючи на особливості розгляду справи та з метою дотримання строків розгляду апеляційної скарги, продовжено строк розгляду адміністративної справи.

Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, перевіривши матеріали справи, колегія суддів приходить до висновку, що у задоволенні апеляційної скарги слід відмовити, з наступних підстав.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Згідно з ст.67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно з пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України (далі ПК України) цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що ГУ ДФС у Рівненській області було проведено документальна позапланову виїзну перевірку МП ТОВ ОЛІСМА в тому числі з питань повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.

Перевіркою встановлено, що станом на 31.12.2018 та надату перевірки товариством утриманий з виплачених доходів, але не перерахований до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 9425479,27 грн, військовий збір 449005,12 грн, несплачено ПДФО та військовий збір під час настання граничних термінів їх сплати до бюджету, передбачених п.168.1 ст.168 ПК України, неподання податковим агентом платіжних доручень для перерахування належних до сплати ПДФО та військового збору, що є порушеннями пп.14.1.180, пп.14.1.156, пп.14.1.175 п. 14.1 ст. 14, п. 31.1 ст.31, п.54.2 ст.54, абз.2 п.57.1 ст.57, п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171, пп «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, про що складено акт від 11.07.2019 року №1410/17-00-12-02/13977624 (т.1 а.с.10-50).

31.07.2019 на підставі акту перевірки ГУ ДФС у Рівненській області прийнято:

- податкове повідомлення-рішення №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з ПДФО на загальну суму 21420747,64 грн, в тому числі: за податковим зобов`язанням 9425479, 27 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 9225458,82 грн, пеня - 2761809,55 грн;

- податкове повідомлення-рішення №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 1214662, 21 грн, в тому числі: за податковим зобов`язанням 449005,12 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 640855,67 грн, пеня - 124801,42 грн.

Позивач, вважаючи податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області № від 10.07.2019 від 31.07.2019 та № від 31.07.2019 протиправними, звернувся до суду з вимогою про їх скасування.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.

За визначенням, вказаним у підпункті 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України, грошове зобов`язання платника податків сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Згідно з пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до ст.36 ПК України податковим обов`язком платника податку визнається його обов`язок обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Такий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором, він є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом.

Пунктом 31.1 ст.31 ПК України встановлено, що строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.

Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Так, відповідно до пункту 54.2 статті 54 Податкового кодексу України грошове зобов`язання щодо суми податкових зобов`язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов`язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Згідно з пунктом 57.1 статті 57 Кодексу платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

Підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 Кодексу передбачено, що податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV вказаного Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому ст. 18 та р. IV вказаного Кодексу (пп.168.1.2 п.168.1 ст. 168 ПК України).

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (пп.168.1.5 п.168.1 ст. 168 ПК України).

Відповідно до пп.168.1.2 п.168.1 ст. 168 ПК України для цілей Розділу IV. «Податок на доходи фізичних осіб» та п.54.2 ст. 54 цього Кодексу під терміном граничний термін сплати до бюджету податку розуміються строки сплати податку, визначені цим пунктом.

Згідно з пп. 1.4 та пп.1.5, пп.1.6 п. 16-1 підрозділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи збройних сил України встановлюється військовий збір.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюється у порядку, встановленому ст. 168 Податкового кодексу.

Відповідальним за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені ст.176 Податкового кодексу України.

Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та у спосіб, визначені ст.176 Податкового кодексу.

Виходячи із системного аналізу норм статей 54, 57 та 168 Податкового кодексу України, податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору вважається узгодженим після подачі платником податків податкового розрахунку форми 1-ДФ, що прирівняний до податкової декларації.

Тобто, контролюючий орган вправі визначати у податковому повідомленні-рішенні суму основного грошового зобов`язання з ПДФО та військового збору лише у випадку, коли податковий агент порушив правила нарахування та декларування податку, збору (тобто, не нарахував або занизив у податковому розрахунку суми ПДФО, військового збору).

Відтак за правилом «від зворотного» у випадку повного та достовірного нарахування та декларування податковим агентом сум ПДФО, військового збору у податковому розрахунку контролюючий орган не вправі самостійно визначати такому платнику суму основного зобов`язання з ПДФО та військового збору шляхом прийняття податкових повідомлень-рішень.

Подібне правозастосування наведене Верховним Судом у постановах від 07 лютого 2018 року (справа №813/5787/15), від 21 серпня 2018 року (справа №817/481/17).

Визначальним для вирішення справи є дослідження та встановлення чи було позивачем здійснено нарахування податку з доходів фізичних осіб та військового збору, а також дат перерахування до бюджету нарахованого та утриманого податку на доходи фізичних осіб та військового збору, що має встановлюватись виключно на підставі первинних документів.

Пунктом 126.1 ст. 126 ПК України передбачено, що якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Положення ст.126 ПК України застосовуються у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов`язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Підпунктом 127.1 ст. 127 Кодексу встановлено, що ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Отже, пунктом 127.1 статті 127 Кодексу передбачено санкції за ненарахування, неутримання та/або несплату (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.

Таким чином, для застосування пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України потрібно, що б нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу. Тобто склад порушення пов`язується з фактом виплати доходу без утримання нього податку та збору.

У разі якщо виплата доходу, а відповідно, і перерахування податку здійснені з порушенням строку, визначеного підпунктом 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 Кодексу, фактично має місце порушення, передбачене статтею 126 Кодексу, відповідно, і штрафні санкції мають бути застосовані у встановленому нею розмірі.

Згідно правових висновків, викладених в постанові від 21.01.2020 судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду по справі №820/11382/15, кваліфікуючою ознакою для застосування відповідальності відповідно до ст. 127 ПК України в даному спорі є порушення саме податковим агентом встановлених правил щодо утримання податку у джерела виплати доходу. Джерелом виплати доходу є заробітна плата, з якої податковим агентом утримано податок на доходи фізичних осіб, але не перераховано у встановлені терміни до бюджету. Статтею 127 ПК встановлено міру відповідальності, яка покладається на платника податків, у тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при цьому розмір штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не відповідно до часу затримки такої несплати (як передбачено статтею 126 ПК), а залежно від кількості допущених порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу. Відтак, підставою для накладення штрафу згідно з ст. 127 ПК України є несплата (неперерахування) податковим агентом до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.

Відповідно до ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду.

Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішень суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне.

У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч.2 ст. 77 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 77 КАС України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (ч.3 ст. 90 КАС України).

З наявних у матеріалах справи доказів судом встановлено, що МП ТОВ Олісма протягом періоду, охопленого перевіркою (січень 2017 - грудень 2018 року) щоквартально подавало податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою № 1ДФ, у якій декларувало суми нарахованого та виплаченого доходу та військового збору, суми утриманого податку.

Разом з тим акт перевірки не містить вказівки про виявлення порушень щодо достовірності та повноти декларування сум ПДФО та військового збору, у ньому зафіксовано факт несплати ПДФО та військового збору у строки, встановлені ПК України.

В той же час, судом встановлено, що збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем з податку на доходи фізичних осіб контролюючий орган здійснив на підставі самостійно нарахованого платником податку на доходи фізичних осіб та військового збору у розрахунку цього податку, але не сплаченого у строк, встановлений статтею 168 ПК України.

Оскільки МП ТОВ ОЛІСМА самостійно нарахувало і задекларувало грошове зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб за вказаний спірний період в сумі 9425479,27 грн, та військового збору в сумі 449005,12 грн, що підтверджується також актом перевірки, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про відсутність у контролюючого органу правових підстав для прийняття податкових повідомлень-рішень про збільшення суми грошового зобов`язання.

Під час проведення перевірки контролюючим органом було встановлено, що МП ТОВ Олісма нараховує та утримує ПДФО і військовий збір своєчасно, однак сплачує з порушенням термінів, встановлених ПК України (не своєчасно перераховано ПДФО та військовий збір до бюджету та не в повній мірі).

Тобто, порушення позивачем податкового законодавства у вигляді несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб відповідає передбаченому статтею 126 ПК України складу порушення.

Разом з тим, судом встановлено та не заперечується відповідачем, що до МП ТОВ Олісма застосовані штрафні (фінансові) санкції, передбачені 127.1 статті 127 ПК України.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до змісту наведеної норми відповідальність за порушення, передбачене цієї статтею, може мати місце лише у разі, коли платник податків, в тому числі податковий агент, допустив бездіяльність щодо нарахування, утримання та/або сплати (перерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника, тобто, взагалі не виконав зазначених обов`язків або сплата податку здійснюється після виплати доходу платнику податку.

Однак, у спірному випадку МП ТОВ Олісма вчинивши порушення, а саме виплату доходу на користь платника податків без попереднього або одночасного нарахування та утримання з цих доходів податку та військового збору не підлягає притягненню до відповідальності за ст. 127 Податкового кодексу України.

Крім того, згідно з п. 129.2 ст. 129 Податкового кодексу України у разі скасування нарахованого контролюючим органом зобов`язання (його частини) у порядку адміністративного та /або судового оскарження пеня за період заниження такого грошового зобов`язання (його частини) скасовується.

Враховуючи наведені вище обставини, застосування відповідачем норми ст.127 Податкового кодексу України є протиправним, а тому спірні податкові повідомлення-рішення, якими застосовано штрафні санкції на підставі вказаної статті, донараховано податкові зобов`язання зі сплати ПДФО, військового збору та нараховано пеню підлягають скасуванню.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління...».

Су апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідачем на виконання вимог ч.2 ст.77 КАС України не виконано обов`язку доведення правомірності прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Наведені обставини враховані судом першої інстанції при перевірці законності та обґрунтованості оскаржуваного податкового повідомлення-рішення на відповідність критеріям правомірності рішень суб`єкта владних повноважень, визначених ч.2 ст. 2 КАС України, та стосовно наявності підстав для їх скасування.

Надаючи правову оцінку правомірності застосування контролюючим органом збільшеного розміру штрафної (фінансової) санкції, суд першої інстанції також дійшов правомірного висновку, що суд не вправі підміняти собою компетентний орган та приймати рішення щодо зміни підстав застосування штрафної (фінансової) санкції та визначення її розміру.

З огляду на наведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що позовні вимоги Малого підприємства Товариства з обмеженою відповідальністю "Олісма" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС у Рівненській області від 31 липня 2019 року № та податкового повідомлення рішення від 31 липня 2019 року № є підставними, обгрунтованими та підлягають задоволенню.

Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.

Керуючись статтями 242, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329, 331 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2019 року, у справі №460/1852/19 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя І. В. Глушко
судді О. І. Довга
З. М. Матковська
Повне судове рішення оформлене суддею-доповідачем 01.10.2020 згідно з ч.3 ст.321 КАС України.