Справа № 160/4321/20
Суддя: Царікова Олена Василівна
Дата ухвалення: 2020-08-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
20 серпня 2020 року Справа № 160/4321/20
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
Головуючого суддіЦарікової О.В.,
за участі секретаря судового засіданняШелгунової І.А.,
представника позивача Черкасової О.В.,
представника відповідача Прохорова С.С.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпро адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства «Поліпром» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В обґрунтування позову позивачем зазначено, що оскаржене податкове повідомлення - рішення є протиправним та підлягає скасуванню судом, оскільки прийняте відповідачем на підставі висновків, зроблених за результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробниче підприємство «Поліпром» (далі - ТОВ НВП «Поліпром»), які не відповідають фактичним обставинам справи, є помилковими, необґрунтованими, зробленими в результаті неправильного застосування норм чинного податкового законодавства.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22 квітня 2020 року відкрито провадження у справі в порядку загального позовного провадження, підготовче судове засідання призначене на 25 травня 2020 року. Останнє судове засідання відбулося 20 серпня 2020 року.
01 червня 2020 року позивач надав відповідь на відзив, в якому заперечив проти доводів відповідача та вказав, що акт перевірки складений з порушенням порядку оформлення результатів документальних перевірок, зокрема, відповідач в акті перевірки не зазначив жодних конкретних господарських операцій, при здійсненні яких вчинені порушення, посилався на необґрунтованість визначення сум заниженого фінансового результату до оподаткування, а тому просив суд задовольнити адміністративний позов повністю.
Суд, дослідивши матеріали справи, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позовна заява, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, вважає позовні вимоги такими, що підлягають задоволенню з таких підстав.
Видами діяльності позивача є: код КВЕД 46.12 Діяльність посередників у торгівлі паливом, рудами, металами та промисловими хімічними речовинами; код КВЕД 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням; код КВЕД 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; код КВЕД 46.76 Оптова торгівля іншими проміжними продуктами; код КВЕД 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); код КВЕД 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; код КВЕД 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; код КВЕД 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки.
Згідно з умовами договорів комісії, укладених ТОВ НВП «Поліпром» (комісіонер) з комітентами (ТДВ «Перечинський лісохімічний комбінат», ТДВ «Пологівський хімічний завод «Коагулянт»), всі дії здійснюються за рахунок та за дорученням комітента. Всі транспортні витрати, витрати пов`язані з реалізацією ТМЦ, та інші витрати здійснюються за рахунок комітента та компенсуються ними.
На виконання договорів комісії, укладених з ТДВ «Перечинський лісохімічний комбінат» від 01 лютого 2017 року № 803-015-GA17, ТДВ «Пологівський хімічний завод «Коагулянт» від 06 травня 2015 року № 401-131-DF15 (комітенти) були укладені експортні договори з ф. «ASHMOND EXPRESS L.P.» (Великобританія), ф. «Carrbridge Developments Limited» (Великобританія) та ф. «East-West Chemicals Asset Management Limited, Nicosia» (Кіпр).
При здійсненні вищевказаних експортних договорів позивачем було отримано валютні кошти, які було продано на загальну суму 961801564,00 грн. та в подальшому «гривня» була повернута безпосередньо комітентам ТДВ «Перечинський лісохімічний комбінат», ТДВ «Пологівський хімічний завод «Коагулянт», відповідно до умов договорів комісії. Собівартість реалізованої валюти становила 965764736 грн. Збиток від операції склав в розмірі 3963172 грн. ТОВ НВП «Поліпром» було віднесено суму збитку до складу витрат, що враховані при визначенні об`єкту оподаткування, та, відповідно, зменшено об`єкт оподаткування податком на прибуток.
Щодо вказаного порушення суд зазначає таке.
Як встановлено судом та підтверджується наявними матеріалами справи, ТОВ НВП Поліпром (комісіонер) укладені договори комісії :
На виконання цих договорів ТОВ НВП «Поліпром» здійснював продаж деревно-вугільної продукції нерезидентам, а саме ф. «ASHMOND EXPRESS L.P.» (Великобританія), ф. «Carrbridge Developments Limited» (Великобританія) та ф. «East-West Chemicals Asset Management Limited, Nicosia» (Кіпр).
Однак, окрім цих контрактів з означеними нерезидентами укладені прямі експортні контракти, а саме: № 101-184-DB16 від 11.05.2016 р., №101-185-DB16 від 11.05.2016 р. та № 101-194-DB від 10.08.2018р., по яких ТОВ НВП «Поліпром» також здійснював продаж деревно-вугільної продукції, про що зазначено в акті перевірки ( стор. 30 акта перевірки).
Гривні на загальну суму 961801564,00 були отримані ТОВ НВП «Поліпром» по всіх зовнішньоекономічних договорах, тобто як по прямих експортних контрактах, так і по контрактах, укладених на виконання договорів комісії. Собівартість реалізованої валюти становила 965764736 грн. Збиток від операцій продажу валюти склав в розмірі 3963172 грн. При цьому розподіл збитків, які сформувались по операціям в рамках договорів комісії, та збитків, сформованих від операцій по прямим експортним договорам, при визначені заниження фінансового результату до оподаткування контролюючим органом не здійснювався.
Судом з`ясовано, що донарахування відповідачем зроблені виходячи з твердження, що збиток від продажу валюти, отриманий саме в рамках договорів комісії, не повинен враховуватися в складі витрат позивача. Разом з тим, відповідачем не спростовано той факт, що у зв`язку з неможливістю розподілу збитків, донарахування зроблені по всіх зовнішньоекономічних договорах, а не тільки контрактах, укладених на виконання договорів комісії.
Відповідно до п.56.4. ст. 56 ПК України обов`язок доведення того, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом у випадках, визначених цим Кодексом, або будь-яке інше рішення контролюючого органу є правомірним, покладається на контролюючий орган.
З урахуванням викладеного, суд дійшов висновку про необгрунтованість висновку контролюючого органу щодо заниження фінансового результату до оподаткування у розмірі 3 957190,00 грн.
Статтею 3 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) зазначено, що одними із загальних засад цивільного законодавства є свобода договору та свобода підприємницької діяльності, яка не заборонена законом.
Згідно зі ст. 11 ЦК України підставами виникнення цивільних прав та обов`язків, зокрема, є договори та інші правочини.
Відповідно до статті 6 ЦК України сторони мають право укласти договір, який не передбачений актами цивільного законодавства, але відповідає загальним засадам цивільного законодавства. Сторони мають право врегулювати у договорі, який передбачений актами цивільного законодавства, свої відносини, які не врегульовані цими актами. Сторони в договорі можуть відступити від положень актів цивільного законодавства і врегулювати свої відносини на власний розсуд. Сторони в договорі не можуть відступити від положень актів цивільного законодавства, якщо в цих актах прямо вказано про це, а також у разі, якщо обов`язковість для сторін положень актів цивільного законодавства випливає з їх змісту або із суті відносин між сторонами. Положення частин першої, другої і третьої цієї статті застосовуються і до односторонніх правочинів.
Главою 69 ЦК України передбачено порядок та умови укладання договору комісії, відповідно до якого встановлено, що за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов`язується за дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або кілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Договір комісії може бути укладений на визначений строк або без визначення строку, з визначенням або без визначення території його виконання, з умовою чи без умови щодо асортименту товарів, які є предметом комісії. Істотними умовами договору комісії, за якими комісіонер зобов`язується продати або купити майно, є умови про це майно та його ціну.
Комісіонер зобов`язаний вчиняти правочини на умовах, найбільш вигідних для комітента, і відповідно до його вказівок. Якщо у договорі комісії таких вказівок немає, комісіонер зобов`язаний вчиняти правочини відповідно до звичаїв ділового обороту або вимог, що звичайно ставляться. (стаття 1014 ЦК України)
Статтею 1024 ЦК України передбачено право комісіонера на відшкодування витрат, зроблених ним у зв`язку з виконанням договору комісії, за якою комісіонер має право на відшкодування витрат, зроблених ним у зв`язку з виконанням своїх обов`язків за договором комісії, зокрема у випадку, якщо він або субкомісіонер вжив усіх заходів щодо вчинення правочину, але не міг його вчинити за обставин, які від нього не залежали.
Тобто, умовами договору може бути визначено, які саме витрати комісіонера підлягають відшкодуванню комітентом, а які витрати або ризики діяльності, у тому числі пов`язані із зовнішньоекономічною діяльністю, є власними витратами комісіонера.
Відповідно до частин 1 та 2 статті 67 Господарського кодексу України відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюються на основі договорів. Підприємства вільні у виборі предмета договору, визначенні зобов`язань, інших умов господарських взаємовідносин, що не суперечать законодавству України. Доказів чи доводів того, що позивачем укладені угоди, які суперечать діючому законодавству, відповідачем не наведено.
В положеннях вищеозначених договорів комісії зазначено, що транспортні витрати, витрати по митному оформленню та сертифікації продукції, а також інші витрати, пов`язані з реалізацією ТМЦ, покладаються на Комісіонера з наступним відшкодуванням цих витрат Комітентом.
Відповідно до умов додаткових угод до договорів комісії (додаткові угоди: №1 до договору №40l-132-DG15 від 04.01.2016р., №2 до договору №401-133-DE15 від04.01.2016р., додаткова угода б/н до договору №401-134-DN15 від 04.01.2016р.; додаткова угода б/н до договору №401-135-DG15 від 04.01.2016р.; № 2 до договору №401-187DJ15 від 04.01.2016р.; №1 до договору №401-227-DA15 від 04.01.2016р.; №1 до договору №401-071-DA16 від 01.03.2016р.; №1 до договору №803-015-GA17 від 04.01.2016р.; № 1 до договору №401-131-DF15 від 04.01.2016р.) сторонами визначено, що комісіонер має право здійснювати розрахунки з комітентом як у національній валюті, так і у валюті розрахунків з покупцями товару, поставленого за договором. У випадку розрахунків у національній валюті комісіонер доручає обслуговуючому його банку здійснити реалізацію іноземної валюти, що надійшла на рахунок комісіонера від нерезидентів, як оплата за товар поставлений на виконання договору. Комісіонер зобов`язаний перерахувати на поточний рахунок комітента суму коштів, отриманих як оплата за поставлений товар із розрахунку цін зазначених в документах на передачу товару. У випадках реалізації товару за ціною вищою, ніж вказана на документах на передачу - в сумі фактичної реалізації, вказаної в вантажно-митній декларації. Усі ризики, пов`язані із продажам валюти на МВРУ несе комісіонер без подальшого відшкодування Комітентом.».
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджений наказом Міністерства фінансів України від 10.08.2000 №193 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 17.08.2000 за №515/4736, визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах та відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць за межами України в грошовій одиниці України (далі - П(С)БО №21).
Згідно з п. 5 П(С)БО №21 операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня, дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов`язань, власного капіталу, доходів і витрат).
Визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики).
Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).
Курсові різниці від перерахунку монетарних статей про інвестиційну і фінансову діяльність відображаються у складі інших доходів (витрат) (пункт 8 П(С)БО №21).
Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, яка затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 р. за №893/4186, передбачено, що на субрахунку 711 "Дохід від купівлі-продажу іноземної валюти" узагальнюється інформація про доходи від купівлі-продажу іноземної валюти, зокрема додана різниця між ціною купівлі-продажу іноземної валюти та її балансовою вартістю. На субрахунку 714 "Дохід від операційної курсової різниці" узагальнюється інформація про доходи від курсових різниць за активами й зобов`язаннями підприємства - пов`язаними з операційною діяльністю підприємства.
На субрахунку 942 "Витрати на купівлю-продаж іноземної валюти" узагальнюється інформація про витрати на купівлю-продаж іноземної валюти, зокрема від`ємна різниця між ціною купівлі-продажу іноземної валюти та її балансовою вартістю. На субрахунку 945 "Витрати від операційної курсової різниці" ведеться облік втрат за активами й зобов`язаннями операційної діяльності підприємства від зміни курсу гривні до іноземної валюти.
Згідно пункту 4 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", який затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 №290 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 14 грудня 1999 р. за № 860/4153 (далі - П(С)БО №15) балансова вартість валюти - вартість іноземної валюти, визначена за валютним курсом грошової одиниці України до іноземної валюти на дату здійснення господарської операції або на дату складання балансу.
Відповідно до п. 5 П(С)БО №15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
За приписами пункту 9.1 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", який затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 №318 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 19 січня 2000р. за № 27/4248 (далі - П(С)БО №16) витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (п.6 П(С)БО №16).
Згідно п.7 П(С)БО №16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
З урахуванням вищевикладеного та враховуючи положення ст. ст. 1011, 1024 Цивільного кодексу України можна дійти висновку що, якщо умовами договору комісії не зазначено іншого, комісіонер має право на відображення операцій купівлі-продажу валюти у складі своїх доходів (витрат), а також курсових різниць.
За приписами пункту 6.2 П(С)БО №15 Положення не визнаються доходами сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо.
Пунктом 9.1 П(С)БО №16 визначено, що не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо.
З урахуванням змісту додаткових угод до договорів комісії, різниця між ціною продажу іноземної валюти та її балансовою вартістю не є платежами на користь комітента, принципала тощо, як визначено п. 6.2 П(С)БО 15 «Дохід» та 9.1 П(С)БО 16 «Витрати».
За визначенням ст.1 Закону № 996-XIV первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до ст. 1 Закону № 996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Співставлення змісту первинних документів та доказів підтвердження фактичного здійснення господарських операцій (податкові та видаткові накладні, банківські виписки, платіжні доручення, звіти, контракти, договори) вказує, що позивач здійснив витрати (збитки) при здійсненні продажу валюти, та правомірно зазначив витрати в бухгалтерському обліку.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Пунктом 44.2 статті 44 ПК України визначено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.
Оскільки позивачем не порушено порядок відображення у бухгалтерському обліку операцій купівлі-продажу іноземної валюти та курсових різниць, висновки відповідача щодо порушення позивачем підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, є необґрунтованими та недоведеними.
Згідно приписів пункту 5 розділу 2 Порядку №727, факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.
При цьому згідно з підпунктом 2 пункту 4 розділу 3 Порядку у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:
- викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;
- викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;
- зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;
- у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;
- у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів.
Судом встановлено, що зі змісту акта перевірки не прослідковується, по яким саме господарським операціям, з якими контрагентами, на підставі яких первинних документів, податковим органом зроблено висновок про заниження позивачем податку на прибуток, пояснення із цього приводу не надані відповідачем і під час розгляду справи.
Таким чином, висновки акта перевірки не відображають об`єктивно й в повній мірі, з посиланням на первинні документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на податкові органи.
Європейський суд з прав людини в рішенні від 20.10.2011 у справі «Рисовський проти України» підкреслив особливу важливість принципу "належного урядування", який, зокрема, передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, Суд зазначив, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.
ТОВ НВП «Поліпром» звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області визнання протиправним та скасування вищезазначеного податкового повідомлення рішення.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18 травня 2020 року у справі № 160/2620/20 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробниче підприємство "Поліпром" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задоволено, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішенння Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «ПС» № від 10 грудня 2019 року, за яким до Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробниче підприємство "Поліпром" застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 510,00 грн.

Означеним судовим рішенням встановлено, що акт на підставі якого було винесене оскаржене податкове повідомлення-рішення № від 10.12.2019 не містить жодного висновку щодо ненадання документів чи їх копій. Тобто факт, що всі первинні та інші документи з питань обчислення і сплати податків та зборів підприємством були надані до перевірки, ГУ ДПС у Дніпропетровській області не ставить під сумнів та не заперечує. Також, акт, складений за результатами документальної планової виїзної перевірки №15862/04-36-05-02/19155069 від 12.12.2019 теж не містить жодного висновку щодо ненадання документів чи їх копій. Як зазначено в акті перевірки (стор.4): «на запити від 20.11.2019 р. та 25.11.2019 щодо пояснень стосовно отримання фінансового результату від операцій купівлі - продажу валюти отриману від здійснення експортних операцій в межах договорів комісії від ТОВ НВП «Поліпром» отримані неповні відповіді, про що складено акт про не надання документів/їх копій». У вказаних актах не зазначено конкретних первинних документів податкового та бухгалтерського обліку, які на думку відповідача, ТОВ НВП «Поліпром» не надало до перевірки.

За таких обставин, висновки контролюючого органу про заниження позивачем фінансового результату до оподаткування на 3957190,00 грн. при розрахунку курсових різниць при виконання зовнішньоекономічних договорів в межах договорів комісії та завищення фінансового результату до оподаткування за 4 квартал 2017 року на 5983 є необгрунтованими та такими, що не підтверджені матеріалами справи.

Щодо встановленого порушення щодо неправомірного заниження показників декларації з податку на прибуток за 2016-2018 роки в сумі 1 051447 грн, суд виходить з такого.

Як видно з акта перевірки від 12 грудня 2019 року № 15826/04-36-05-02/10155069, перевіркою встановлено, що за період з 01.10.2016 по 30.09.2019 ТОВ НВП «Поліпром» здійснено нарахування відсотків за контрактом відсоткової позики від 19.07.2012 № 624-258-8D12 з урахуванням додаткової угоди №1 від 18.08.2017 в загальній сумі 3504 825 грн (в т.ч. за 2016 рік - 694878 грн, за 2017 рік - 2594688 грн, за 2018 рік - 215259 грн).

Контракт відсоткової позики від 19.07.2012 № 624-258-8D12 укладено з компанією «SINOPHIL INVESTMENT LIMITED». Cyprus - позикодавець, юридична особа: 2, Verenikis, Egkomi, P.C. 2413. Nicosia. Cyprus в особі ОСОБА_1 , який діє на підставі доручення від 12.11.11, банківські рахунки: Account No 0155-40-855495-06 IBAN: CY 54 0020 0155 0000 0040 8554 9506 Beneficiary`s Bank: Bank of Cyprus Public company Ltd Nicosia. Cyprus SWIFT: BCYPCY2N Nicosia, Cyprus.

Згідно з пп. 140.5.4 п. 140.5 ст 140 ПК України фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг (крім операцій, зазначених у пункті 140.2 та підпункті 140.5.6 цього пункту, та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу), придбаних у нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб - нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), включених до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України відповідно до підпункту 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Вимоги цього підпункту не застосовуються платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

При цьому, якщо ціна придбання товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг перевищує їх ціну, визначену за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки".

З акта перевірки встановлено, що відповідачу не надано інформацію щодо підтвердження платником податку витрат за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 ПК України, та позивачем не заповнено рядок 3.1.7 додатку PI декларації з податку на прибуток за 2016-2018 роки.

Відповідно до первинних документів, наданих до перевірки, за період з 01.10.2016 по 30.10.2019 загальна сума господарських операцій по вищевказаному нерезиденту склала 3504825 грн, тобто 30% вартості цих операцій складають 1051447 грн.

З огляду на зазначене відповідач дійшов висновку, що ТОВ НВП «Поліпром» в порушення пп. 140.5.4 п.140.5 ст. 140 ПК України неправомірно занижено показники декларації з податку на прибуток за 2016-2018 роки в сумі 1051447 грн, в т.ч. за 2016 рік в розмірі 208463 грн, в 2017 році в розмірі 778405 грн, в 2018 році в розмірі 64578 грн.

Суд не погоджується з наведеними висновками відповідача в акті, з огляду на таке.

Як встановлено судом, між ТОВ НВП «Поліпром» (позичальник) та Sinophil Investment Limited (позикодавець) укладено контракт відсоткової позики від 19 липня 2012 року №624-258-8D12, предметом якого є позика у сумі 5000000,00 (п`ять мільйонів) доларів США терміном на 5 (п`ять) років.

Додатковою угодою від 18.08.2017 №1 до вищезазначеного контракту зазначено, що даний контракт набуває чинності з моменту його реєстрації у Національному банку України і діє до дати фактичного погашення позики і відсотків, яку зареєстровано НБУ 11.09.2017 номер реєстрації А1935.

Також, свідоцтвом Податкового управління Нікосії Міністерства фінансів Республіки Кіпр від 25 квітня 2019 року підтверджено, що Sinophil Investment Limited є резидентом Кіпру відповідно до Угоди між Урядом Республіки Кіпр та Урядом України про уникнення подвійного оподаткування доходів та майна, яку було підписано у м. Нікосія 8 листопада 2012 року. Вищезазначений резидент підлягає оподаткуванню на Кіпрі стосовно доходу за 2019 рік, який отримано з усіх джерел від 07.09.2010, дати його реєстрації в Департаменті реєстрації компаній та офіційних ліквідаторів.

Республіка Кіпр включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України, а саме розпорядження від 25 грудня 2013 року № 1042-р «Про затвердження переліку держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні», розпорядження від 14 травня 2015 року № 449-р «Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, встановленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Кодексу», розпорядження від 16 вересня 2015 року № 977-р «Про затвердження переліку держав (територій), які відповідають критеріям, встановленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Кодексу».

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 44.2 статті 44 Податкового кодексу України визначено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Пунктом 135.1 статті 135 Податкового кодексу України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Господарські операції, передбачені пп 39.2.1.1 і 39.2.1 пп. 39.2 ст. 39 ПК України (в редакції на момент вчинення операцій), визначаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

З 2018 року:

річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 150 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 10 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік.

Судом встановлено та підтверджено відповідачем, що ТОВ НВП «Поліпром» згідно поданої звітності з податку на прибуток з контрагентом Sinophil Investment Limited, не підпадає під визначення контрольованих операцій.

Згідно п. 39.1 статті 39 ПК України обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу "витягнутої руки", якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов`язаними особами у співставних неконтрольованих операціях. Якщо умови в одній чи більше контрольованих операціях не відповідають принципу "витягнутої руки", прибуток, який був би нарахований платнику податків в умовах контрольованої операції, що відповідає зазначеному принципу, включається до оподатковуваного прибутку платника податку.

Відповідно до пункту 140.5.4 статті 140 ПК України, фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг (крім зазначених у пункту 140.2 та у підпункту 140.5.5 пункту 140.5 статті 140 Кодексу та операцій, які визнанні контрольованими відповідно до статті 39 Кодексу), придбаних зокрема у нерезидентів (у тому числі пов`язаних осіб нерезидентів), зареєстрованих у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 підпункту 39.2.1. пункту 39.2 статті 39 цього Кодексу.

Вимоги підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Кодексу можуть не застосовуватися платником податку, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, але без подання звіту.

При цьому, якщо ціна придбання товарів, у тому числі необоротних активів (крім активів з права користування за договорами оренди), робіт та послуг перевищує їх ціну, визначену за принципом "витягнутої руки" відповідно до процедури, встановленої статтею 39 цього Кодексу, коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом "витягнутої руки".

Податковий орган застосував дані норми ПК України в акті, проте, з вищезазначених норм встановлено, що оподаткування процентів за борговими зобов`язаннями передбачено пп. 140.1-140.3 ст. 140 ПК України.

Так, під борговими зобов`язаннями для цілей даного пункту слід розуміти зобов`язання за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО, зобов`язання за договорами фінансового лізингу та іншими запозиченнями незалежно від їх юридичного оформлення.

Для платника податку, у якого сума боргових зобов`язань, визначених в пункті 140.1 цієї статті, що виникли за операціями з пов`язаними особами-нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3,5 рази (для фінансових установ та компаній, що займаються виключно лізинговою діяльністю, - більш ніж в 10 разів), фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов`язаннями, що виникли за операціями з пов`язаними особами - нерезидентами, над 50 відсотками суми фінансового результату до оподаткування, фінансових витрат та суми амортизаційних відрахувань за даними фінансової звітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів.

Суми боргових зобов`язань, що виникли за операціями з пов`язаними особами - нерезидентами, та власного капіталу для цілей цього пункту визначається як середнє арифметичне значення боргових зобов`язань та власного капіталу на початок та кінець звітного податкового періоду з урахуванням процентів, зазначених у пункті 140.3 цієї статті.

Проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного пунктом 140.2 цієї статті, які збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків від суми процентів, що залишилися не врахованими у зменшення фінансового результату до оподаткування, з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 140.2 цієї статті.

Sinophil Investment Limited не є пов`язаною з ТОВ НВП «Поліпром», що також підтверджується відповідачем, у зв`язку з чим коригування фінансового результату до оподаткування, передбачене пунктом 140.2 статті 140 ПК України, не здійснюється.

Суд також погоджується із доводами позивача стосовно допустимості як доказу обґрунтованості позовних вимог, посилання на податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 19.04.2019 р. №1718/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, надану іншому платнику податків.

Згідно пункту 52.2 статті 52 ПКУ податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. Але, в силу приписів підпункту 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 ПКУ одним з основних принципів оподаткування визнано рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу.

Керуючись цим принципом, податковий орган повинен застосовувати однаковий підхід при визначенні обсягу податкових прав і обов`язків у тотожних правовідносинах, оскільки юридична рівність в оподаткуванні може бути забезпечена лише за умови однакового розуміння і тлумачення правової норми; неоднакове застосування фіскальним органом податкових та інших законодавчих норм є проявом дискримінаційного підходу та призводить до порушення прав платників у сфері оподаткування. Саме такий висновок зробив ВАСУ при розгляді справи № 821/2295/15-а (Ухвала ВАСУ від 25.05.2016 р. № К/800/8796/16).

В зазначеній податковій консультації від 19.04.2019 №1718/6/99-99-15-02-02-15/ІПК Державною фіскальною службою України, зокрема роз`яснено, що нормами Податкового кодексу України не передбачено проведення коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства, при здійснені платником податку на прибуток підприємств операцій з нарахування відсотків за кредитним договором, за винятком, коли позичальником виступає пов`язана особа - нерезидент.

Відповідно до ст. 14.1.206 ПК України проценти - дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. До процентів включаються платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит. Проценти нараховуються у вигляді відсотків на основну суму заборгованості чи вартості майна або у вигляді фіксованих сум. У разі якщо залучення коштів здійснюється шляхом продажу облігацій, казначейських зобов`язань чи ощадних (депозитних) сертифікатів, емітованих позичальником, або шляхом врахування векселів та здійснення операцій з придбання цінних паперів із зворотним викупом, сума процентів визначається шляхом нарахування їх на номінал такого цінного паперу, виплати фіксованої премії чи виграшу або шляхом визначення різниці між ціною розміщення (продажу) та ціною погашення (зворотного викупу) такого цінного паперу. Платежі за іншими цивільно-правовими договорами незалежно від того, встановлені вони в абсолютних (фіксованих) цінах або у відсотках суми договору або іншої вартісної бази, не є процентами.

Позивач зазначив, що в спірний період операції з отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів регулювались Положенням про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів і надання резидентами позик в іноземній валюті нерезидентам, затвердженим постановою Національного банку України від 17.06.2004 року № 270, та постановою Національного банку України від 03.08.2004 року № 363 "Про встановлення процентних ставок за зовнішніми запозиченнями резидентів", відповідно до яких позивачем визначалась процента ставка по кредитам.

Відповідно до пункту 1 постанови Національного банку України від 03.08.2004 № 363 «Про встановлення процентних ставок за зовнішніми запозиченнями резидентів» (яка діяла у спірний період) встановлено: враховуючи вартість запозичень на міжнародних фінансових ринках, установити такі максимальні розміри процентних ставок (з урахуванням комісій, неустойки та інших зборів, установлених відповідними договорами) для короткострокових, середньострокових та довгострокових запозичень, за якими резиденти мають здійснювати зовнішні запозичення у вигляді кредитів, позик в іноземній валюті 1-ї групи Класифікатора іноземних валют та банківських металів, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 04.02.98 N 34 (v0521500-98) (у редакції постанови Правління Національного банку України від 02.10.2002 N 378 ( z0841-02 ), зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 24.10.2002 за N 841/7129 (зі змінами) (далі - Класифікатор), а саме: для фіксованої процентної ставки: зі строками запозичень до 1 року - не вище 9,8% річних; зі строками запозичень від 1 до 3 років - не вище 10% річних; зі строками запозичень понад 3 роки - не вище 11% річних; для плаваючої процентної ставки: ставка LIBOR для тримісячних депозитів у доларах США плюс 750 базисних пунктів.

Згідно контракту відсоткової позики від 19 липня 2012 року № 624-258-8D12 між ТОВ НВП «Поліпром» (позичальник) та Sinophil Investment Limited (позикодавець) відсоткова фіксована ставка за користування позикою встановлюється в розмірі 8 (восьми) відсотків річних, із розрахунку 360 (триста шістдесят) днів у році.

Суд погоджується з доводами позивача про те, що розмір процентної ставки не перевищував максимального значення процентної ставки, яка була встановлена Національним банком України, відповідав нормам чинного законодавства та принципу «витягнутої руки».

В свою чергу, під час розгляду справи в суді представником відповідача не надано розрахунку щодо розміру процентної ставки по кредиту, з яким платник податків, на його думку, мав би здійснювати порівняння та джерела походження такої інформації, що також спростовує твердження контролюючого органу про порушення ТОВ НВП «Поліпром» вимог підпункту 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 Податкового кодексу України.

Згідно з п. 1, 2, 3 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

У відповідності до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд, перевіривши податкове повідомлення - рішення № від 23.01.2020 (форми "Р") Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на відповідність положенням ч.2 ст.2 КАС України дійшов висновку, що відповідачем суду не були надані достатні докази, які свідчать, що оскаржене податкове повідомлення - рішення № від 23.01.2020 (форми "Р") прийнято обґрунтовано та правомірно, судом встановлено, що означене податкове повідомлення-рішення прийнято без врахування всіх обставин, що мають суттєве значення для правильного прийняття рішення.

З наведених підстав, оскаржене податкове повідомлення - рішення № від 23.01.2020 (форми "Р") є протиправним та таким, що підлягає скасуванню судом.

Таким чином, позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню судом.

У відповідності до ч.1, ч. 3 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст. ст. 132, 139, 194, 242 - 246, 250, 255, 295 КАС України, суд,-

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства «Поліпром» (вул. Старокозацька, буд. 5, м. Дніпро, 49000 і.к. 19155069) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (вул. Сімферопольська, 17а, м. Дніпро, 49005, і.к. 43145015) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 23.01.2020 № (форми "Р").

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю науково-виробничого підприємства «Поліпром» судові витрати з оплати судового збору у сумі 16904 (шістнадцять тисяч дев`ятсот чотири) грн 16 коп.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення складений 31 серпня 2020 року.

Суддя О.В. Царікова