Справа № 640/2161/19
Суддя: Оксененко Олег Миколайович
Дата ухвалення: 2020-09-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/2161/19 Суддя (судді) першої інстанції: Скочок Т.О.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 вересня 2020 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Оксененка О.М.,

суддів: Лічевецького І.О.,

Мельничука В.П.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 травня 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві про визнання протиправним та скасування наказу, -

В С Т А Н О В И В :

ОСОБА_1 звернулась до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у місті Києві, в якому просила: визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у м. Києві про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки платника податку ОСОБА_1 від 06.11.2018 №16430.

Позов обґрунтовано тим, що перевірки проведена з порушенням вимог абз. 2 п. 78.4 ст. 78 Податкового кодексу України, якою передбачено, що право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному ст. 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 травня 2020 року у задоволенні позовних вимог - відмовлено.

Позивач, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги - задовольнити.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що у даній справі оскаржується наказ про проведення позапланової невиїзної перевірки, та про намір проведення такої перевірки позивач була ознайомлена лише в останній день її проведення, що свідчить про порушення абзацу 2 пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України.

Крім того, апелянт звертає увагу, що наказ про проведення документальної позапланової перевірки видається під час проведення процедури оскарження - контролюючим органом вищого рівня, який розглядає скаргу платника податку, відтак оскаржуваний Наказ повинен був виданий саме ДФС України, а не Головним управлінням ДФС у місті Києві.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідачем зазначено, що незалежно від прийняття платником податків рішення про допуск (не допуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших ріщень, платник податків не позбавлений права посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо він вважає, що вказане зумовлює протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

Згідно п.3 частини першої ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) також у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДФС у м. Києві прийнято наказ від 06.11.2018 №16430 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )», яким на підставі пп. 75.1.2 п. 75 ст. 75, пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78, ст. 79 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), п. 2 ст. 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (зі змінами та доповненнями) та наказу Державної фіскальної служби України від 02.11.2018 №709 визначено провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з 07.11.2018 по дату завершення перевірки, тривалістю 3 робочі дні, перевірку провести з питань, що стали предметом оскарження.

На підставі викладеного, Головним управлінням ДФС у м. Києві сформовано повідомлення від 06.11.2018 №69540/С/26-15-42-03-27 про проведення з 07.11.2018 документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 та з питань повноти нарахування та сплати єдиного внеску та загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017 тривалістю 5 робочих днів.

За результатами наведеного, на виконання наказу від 06.11.2018 №16430 Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності та повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, внаслідок чого складено акт від 15.11.2018 №4532/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 , в якому вказано про наступні порушення:

- п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2016-2017 роки у сумі 188 601,74 грн., в т.ч. по періодах: за 2016 рік - 20 032,38 грн., за 2017 рік - 168 569,36 грн.;

- п. 16-1 пп. 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), в результаті чого не нараховано та не сплачено військового збору за 2016-2017 роки у розмірі 15 716,80 грн., в т.ч. по періодам: за 2016 рік - 1 669,36 грн., за 2017 рік - 14 047,44 грн.;

- п. 4 частини другої ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (зі змінами та доповненнями), в результаті чого звіт пор нарахований дохід застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску та таблицю №1 нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування фізичними особами-підприємцями за 2017 рік не подано;

- абз. 3 частини восьмої ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижено єдиний внесок у сумі 117 106,00 грн., а саме по періодам: за 2016 рік - 15 829,00 грн., за 2017 рік - 101 277,00 грн.;

- п. 181.1 ст. 181, п. 183.2 ст. 183, ст. 187, п. 201.8 ст. 201 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на додану вартість у розмірі 55 078,00 грн. за грудень 2017 року;

- п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), в результаті чого не надано до перевірку книгу обліку доходів і витрат для визначення суми загального річного оподаткованого доходу.

Вважаючи наказ про проведення документальної позапланової невиїзної податкової перевірки протиправним, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки оскаржуваний наказ від 06.11.2018 №16430 реалізовано шляхом проведення відповідної перевірки та складання за її результатами акту перевірки від 15.11.2018 №4532/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовано ряд порушень вимог податкового законодавства та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за перевіряємий період, тому оскарження такого наказу не є належним способом захисту порушеного права платника податків.

Колегія суддів погоджується з наведеними висновками суду першої інстанції з огляду на таке.

У силу вимог частини другої ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема: визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України.

Згідно п.п.20.1.4 п.20.1. ст.20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За правилами пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями) (далі - Кодекс або ПК України або повністю назва), контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

У силу вимог п.п. 75.1.2 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Відтак, податковий орган наділений правом проводити перевірки, одним із різновидів яких є документальні позапланові перевірки.

У відповідності п. 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

За правилами п. 78.5 статті 78 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, копії наказу про проведення перевірки, службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

При цьому, абзац п`ятий підпункту 81.1 статті 81 ПК України визначає, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється (абзац шостий підпункту 81.1 статті 81 ПК України).

Зі змісту зазначених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки: непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків документів, визначених абзацами другим-четвертим пункту 81.1 статті 81 ПК України (направлення та наказу на проведення перевірки, службового посвідчення); оформлення документів, вказаних в абзацах другому-третьому пункту 81.1 статті 81 ПК України, з порушенням вимог, встановлених цим пунктом.

Тобто, лише дотримання посадовими особами контролюючого органу законодавчо установлених обмежень щодо призначення податкової перевірки є обов`язковою передумовою реалізації податковим органом права на проведення перевірки.

При цьому, Судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 сформульовано правовий висновок згідно якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Як свідчать матеріали справи, 06 листопада 2018 року Головним управлінням ДФС у м. Києві прийнято наказ №16430 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )», яким на підставі пп. 75.1.2 п. 75 ст. 75, пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78, ст. 79 Податкового кодексу України (зі змінами та доповненнями), п. 2 ст. 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (зі змінами та доповненнями) та наказу Державної фіскальної служби України від 02.11.2018 №709 визначено провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з 07.11.2018 по дату завершення перевірки, тривалістю 3 робочі дні.

Вважаючи вказаний наказ протиправним апелянт наголошує на тому, що дана перевірка була невиїзною, тому вона як платник податків була позбавлена можливості допустити або не допустити перевіряючих до перевірки з огляду на протиправність її проведення.

Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на п.19 статті 4 КАС України згідно з яким індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

У абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що «…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію.»

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи «правового акту індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права.

Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21 лютого 2020 року у справі №826/17123/18.

Таким чином, з огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що з огляду на реалізацію оскаржуваного наказу від 06.11.2018 №16430 шляхом проведення відповідної перевірки та складання за її результатами акту перевірки від 15.11.2018 №4532/26-15-42-03-30/ НОМЕР_1 , та винесення податкових повідомлень-рішень, тому оскарження такого наказу не є належним способом захисту порушеного права платника податків так як вказаний наказ вичерпав свою дію.

Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.

Інші доводи апеляційної скарги не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.

За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.

Отже при ухваленні оскаржуваної постанови судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для її скасування.

За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 242, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України суд,

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 травня 2020 року -залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 329-331 КАС України.

Головуючий суддя О.М. Оксененко

Судді І.О. Лічевецький

В.П. Мельничук