Справа № 640/19908/19
Суддя: Собків Ярослав Мар'янович
Дата ухвалення: 2020-09-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 вересня 2020 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Собківа Я.М.,

суддів: Земляної Г.В., Сорочка Є.О.,

за участю секретаря: Вовк І.Р.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 грудня 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія "Вап-капітал" до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія "Вап-капітал" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень -рішень Головного управління ДФС у м. Києві від 25.02.2019 року за № про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 5 420 471,00грн., з яких за основним платежем - 5 420 471,00грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 0грн.; від 25.02.2019 року за № про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік у розмірі 756 000,00грн.; від 25.02.2019 року за № про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 816 583 070,50грн.; від 25.02.2019 року за № про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 1,00грн.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 грудня 2019 року позов задоволено.

Не погодившись із вказаним рішенням суду, Головне управління ДПС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 грудня 2019 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

Апелянт мотивує свої вимоги тим, що судом першої інстанції неповністю з`ясовані обставини справи, порушено норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Як вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДФС у м. Києві відповідно до ст.ст. 20, 77, 82 ПК України, п. 2 ч. 1 ст. 13 розділу ІV, ст. 25 розділу VІ Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", на підставі плану-графіка проведення документальних перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік, наказ від 06.12.2018р. №17835, проведено перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія "Вап-Капітал" за результатами якої 25.01.2019р. складено акт №39/26-15-14-06-02/38315548 "Про результати документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015р. по 31.12.2017р., валютного - за період з 01.01.2015р. по 31.12.2017р., єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 08.08.2012р. по 31.12.2017р." (далі по тексту - Акт перевірки).

Актом перевірки встановлені порушення:

- п.п. 134.1.1 статті 134 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 5 420 471,00грн., у тому числі за 2015 рік на 5 420 471,00грн.;

- п.п. 134.1 статті 134 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 899 998,00грн. за 2017 рік;

- п. 49.2, п.п. 49.18.2 статті 49, п.п. "б" п. 176.2 статті 176 ПК України, р. ІІІ "Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку", затвердженого наказом Мінфіну України від 13.01.2015р. №4, а саме: подання не в повному обсязі з недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь фізичних осіб за 4 квартал 2016 року, 3 квартал 2017 року;

- п. 1 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг";

- п. 2.6 гл. 2 Постанови Правління НБУ від 15.12.2004р. №637 "Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні".

Позивачем у зв`язку з незгодою з висновками Акту перевірки підприємством подані заперечення на Акт перевірки.

Відповідачем за результатами розгляду заперечень надано відповідь від 21.02.2019 р. №32083/10/26-15-14-06-02 "Про розгляд заперечення", відповідно до якої встановлено, що "Товариством надано аргументовані докази, що вплинули на зміну висновків перевірки в частині порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 статті 134 Кодексу, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 899 998грн., в тому числі за 2017 рік на 899 998грн.", а також викладено висновки Акту перевірку в новій редакції.

25 лютого 2019 року Головним управлінням ДФС у м. Києві прийняті податкові повідомлення - рішення №, яким за порушення п.п. 134.1.1 статті 134 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у розмірі 5 420 471,00грн.; №, яким за порушення п.п. 134.1.1 статті 134 ПК України зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 756 000,00грн. за 2017 рік; №, яким за порушення п. 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ №637 від 15.12.2004р. до позивача застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 816 583 070,50грн. та №, яким за порушення п. 1 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності у розмірі 1,00грн.

Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідача протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Як вбачається з Акту перевірки, у розділі 3.1.1.1 Дохід та фінансовий результат до оподаткування, визначені за правилами бухгалтерського обліку вказано, що "Перевіркою повноти визначення задекларованих ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" показників у рядку 01 Декларації "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" у загальній сумі 40 378 568 грн. за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 встановлено їх заниження на загальну суму 30 113 724 грн., в тому числі за 2015 рік - на 30 113 724 грн.".

Такий висновок зроблений відповідачем з посиланням на те, що за підсумками 2015 року ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" мав провести дооцінку цінних паперів емітентів ТОВ "КУА "Холдинг Груп" (), ПАТ "ЗНВКІФ "Контроль Фінанс" (), ПАТ "ЗНВКІФ "Максимум Фінанс" () на загальну суму 30 113 724,00грн. В порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 cт. 134 Кодексу, встановлено заниження ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" задекларованих показників у рядку 01 Декларації "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на загальну суму 30 113 724 грн., в тому числі за 2015 рік - на 30 113 724 грн. за рахунок нездійснення переоцінки цінних паперів до справедливої вартості та не включення до складу доходу суми дооцінки (арк.11 Акту перевірки).

Відповідачем самостійно здійснено дооцінку балансової вартості цінних паперів до справедливої вартості станом на 31.12.2015 року, встановлено відхилення на суму 30 113 724,00 грн. і розраховано податок на прибуток 2015 року за ставкою - 18% (додаток №6 до Акту перевірки).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

За змістом частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

При цьому відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

За приписами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про зобов`язання та її розкриття у фінансовій звітності визначені Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 (далі - П(С)БО 11).

Згідно пункту 4 П(С)БО 11 поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Водночас, довгостроковими зобов`язаннями є всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.

Згідно з пунктом 5 П(С)БО 11 зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

За приписами пункту 6 П(С)БО 11 з метою бухгалтерського обліку зобов`язання поділяються на довгострокові; поточні; непередбачені зобов`язання; доходи майбутніх періодів.

Водночас, до довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов`язання; відстрочені податкові зобов`язання; довгострокові забезпечення (п. 7 П(С)БО 11).

Відповідно до пункту 10 П(С)БО 11 довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Тобто для відображення в балансі довгострокових зобов`язань за їх теперішньою вартістю останні мають відповідати наступним критеріям: 1) зобов`язання мають бути довгостроковими; 2) на такі зобов`язання мають нараховуватися відсотки. При цьому зі змісту пункту 10 П(С)БО 11 слідує, що ці дві умови мають існувати одночасно.

Як вбачається з матеріалів справи, станом на 31.12.2015р., відповідно до даних бухгалтерського обліку та виписок про стан рахунку у цінних паперах, на балансі ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" обліковувались наступні цінні папери: ТОВ "КУА "Холдинг Груп" (ЗНВПІФ "АВК") у кількості - 9 880 штук по ціні 993,04грн. за 1 цінний папір, у загальному розмірі 9 811 280,00грн.; ПАТ "ЗНВКІФ "Контроль Фінанс" у кількості - 9 000 штук по ціні 50,00грн. за 1 цінний папір, у загальному розмірі 450 000,00грн.; ПАТ "ЗНВКІФ" "Максимум Фінанс" у кількості - 9 000 штук по ціні 50,00грн. за 1 цінний папір, у загальному розмірі 450 000,00грн.

Відповідно до статті 121 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" для складання фінансової звітності застосовуються МСФЗ, якщо вони не суперечать цьому Закону, та офіційно оприлюднені на веб-сайті Міністерства фінансів України.

Відповідно до наказів про облікову політику ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" від 02.01.2015 №ОД-1, від 04.01.2016 №ОД-1, від 03.01.2017 №03-ОД "Про організацію бухгалтерського обліку та облікової політики" з додатками, ведення бухгалтерського обліку здійснюється за принципами і методами, передбаченими міжнародними стандартами фінансової звітності/міжнародними стандартами бухгалтерського обліку (МСФЗ/МСБО).

Відповідно до п. 11 наказів про облікову політику фінансові інструменти обліковуються відповідно до МСБО 32 "Фінансові інструменти: подання" і МСФЗ 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка". Фінансові інвестиції та фінансові інструменти, призначені для торгівлі обліковуються за справедливою вартістю з віднесенням їх змін на прибуток або збиток.

Згідно з п. 16 наказів про облікову політику доходи Товариства від операцій з фінансовими інструментами, що утримуються до продажу, визнається відповідно до МСБО 39 внаслідок зміни справедливої вартості фінансового інструменту.

Різниці операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, визначаються відповідно до п. 141.2 ст. 141 ПК України.

Так, відповідно до підпункту 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується:

- на суму від`ємного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

- на суму від`ємного загального результату переоцінки цінних паперів (загальна сума уцінок цінних паперів перевищує загальну суму їх дооцінок за податковий (звітний) період) (крім державних цінних паперів або облігацій місцевих позик), відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Згідно з підпунктом 141.2.2 пункту141.2 статті 141 ПК України фінансовий результат до оподаткування зменшується:

- на суму позитивного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Відповідно до п. 141.2.3. платники податку окремо визначають загальний фінансовий результат за операціями з продажу або іншого відчуження цінних паперів звітного періоду відповідно до національних або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Окрім того, положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 "Фінансові Інструменти", що затверджене наказом Міністерства фінансів України від 30.11.2001 № 559 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України від 19.12.2001 за № 1050/6241 (далі -П(С)БО 13), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Поворотна фінансова допомога відповідає визначенню поняття "фінансовий інструмент", що передбачене у пункті 4 вказаного Положення - контракт, який одночасно приводить до виникнення (збільшення) фінансового активу в одного підприємства і фінансового зобов`язання або інструмента власного капіталу в іншого.

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III "Податок на прибуток підприємств" Кодексу.

Як було встановлено судом першої інстанції, позивачем у 2016 та 2017 роках було замовлено у суб`єкта оціночної діяльності, включеного до Державного реєстру оцінювачів та суб`єктів оціночної діяльності експерта-оцінювача ОСОБА_1 , код НОМЕР_1 , свідоцтво від 19.08.2002 №2172, і проведено оцінку ринкової вартості пакетів цінних паперів, про що є відповідні звіти, які надавались позивачем під час перевірки та адміністративного оскарження. Згідно інформації даних звітів підтверджується балансова вартість 1 цінного паперу - ТОВ "КУА "ХОЛДИНГ ГРУП" (ЗНВПІФ "АВК") у розмірі 993 грн за 1 цінний папір, ПАТ "ЗНВКІФ "КОНТРОЛЬ ФІНАНС" та ПАТ "ЗНВКІФ "МАКСИМУМ ФІНАНС" у розмірі 50,00 грн за 1 цінний папір. У 2017 році вартість 1-го цінного паперу знизилась, що також підтверджується відповідними звітами та інформацією з офіційного сайту НКЦПФР.

Відповідно до п. 2 Міжнародного стандарту фінансової звітності 13 "Оцінка справедливої вартості" (МСФЗ 13) справедлива вартість - це ринкова оцінка, а не оцінка з урахуванням специфіки суб`єкта господарювання. Для деяких активів та зобов`язань може бути ринкова інформація або ринкові операції, інформація про які є відкритою. Для інших активів та зобов`язань може не бути ринкової інформації або ринкових операцій, інформація про які є відкритою. Проте мета оцінки справедливої вартості в обох випадках однакова -визначити ціну, за якою відбувалася б звичайна операція продажу актива чи передачі зобов`язання між учасниками ринку на дату оцінки за нинішніх ринкових умов (тобто, вихідну ціну на дату оцінки з точки зору учасника ринку, який утримує актив або має зобов`язання).

Відповідно до п. 9 МСФЗ 13, цей МСФЗ визначає справедливу вартість як ціну, яка була б отримана за продаж активу, або сплачена за передачу зобов`язання у звичайній операції між учасниками ринку на дату оцінки.

Окрім того, у п. 24 МСФЗ 13 зазначено, що справедлива вартість - це ціна, яка була б отримана за продаж активу або сплачена за передачу зобов`язання у звичайній операції на основному (або найсприятливішому) ринку на дату оцінки за поточних ринкових умов (тобто вихідна ціна), незалежно від того, чи спостерігається така ціна безпосередньо, чи оцінена за допомогою іншого методу оцінювання.

Таким чином, посилання Головного управління ДПС у м. Києві в апеляційній скарзі на те, що відповідно до положень МСФЗ 13 цінні папери, які є фінансовими інвестиціями, оцінюються на дату балансу, є необґрунтованими.

Також за доцільне колегія суддів вважеє зазначити, що відповідно до статті 5 Закону №2658-ІІІ суб`єктами оціночної діяльності є:

-суб`єкти господарювання - зареєстровані в установленому законодавством порядку фізичні особи - суб`єкти підприємницької діяльності, а також юридичні особи незалежно від їх організаційно-правової форми та форми власності, які здійснюють господарську діяльність, у складі яких працює хоча б один оцінювач, та які отримали сертифікат суб`єкта оціночної діяльності відповідно до цього Закону;

-органи державної влади та органи місцевого самоврядування, які отримали повноваження на здійснення оціночної діяльності в процесі виконання функцій з управління та розпорядження державним майном та (або) майном, що є у комунальній власності, та у складі яких працюють оцінювачі.

Згідно зі статтею 6 Закону України №2658-ІІІ оцінювачами можуть бути громадяни України, іноземці та особи без громадянства, які склали кваліфікаційний іспит та одержали кваліфікаційне свідоцтво оцінювача відповідно до вимог цього Закону.

Частиною 1 статті 8 Закону України "Про акціонерні товариства" (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що ринкова вартість майна у разі його оцінки відповідно до цього Закону, інших актів законодавства або статуту акціонерного товариства визначається на засадах незалежної оцінки, проведеної відповідно до законодавства про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність.

У рішенні про результати розгляду скарги від 25.04.2019 року зазначено про те, що відповідач не здійснював оцінки майна у розумінні Закону України "Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні", але при цьому не наведено жодного посилання на норми права яким керувався ревізор-інспектор здійснюючи власну дооцінку цінних паперів, визначаючи справедливу вартість.

При цьому, згідно з даними Державного реєстру оцінювачів та суб`єктів оціночної діяльності, який розміщений на офіційному сайті Фонду державного майна України і знаходиться у вільному доступі, вбачається, що ОСОБА_2 не є суб`єктом оціночної діяльності. До Акту перевірки не надано жодних свідоцтв, які б свідчили про можливість здійснювати оціночну діяльність та проводити дооцінку цінних паперів саме ревізором-інспектором Концур Одаркою Вікторівною.

З наведених випадків обов`язковості проведення оцінки майна не вбачається обов`язку ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" здійснювати оцінку справедливої вартості акцій станом саме на 31.12.2015 року.

Крім того, відповідно до ухвали Шевченківського районного суду м. Києва від 02 лютого 2017 року у справі № 761/3111/17, провадження № 1-кс/761/2098/2017, зазначено: "30 січня 2017 року до Шевченківського районного суду м. Києва надійшло клопотання старшого слідчого з ОВС першого відділу розслідування кримінальних проваджень слідчого управління фінансових розслідувань Офісу великих платників податків ДФС Бацанова О.В., погоджене прокурором у кримінальному провадженні - прокурором відділу Генеральної прокуратури України Яцининим В.В., у кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 0000351 від 30.11.2015 року, за ознаками злочинів, передбачених ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 209 КК України, про накладення арешту на цінні папери, а саме: акції, облігації, іменні сертифікати таких емітентів, .... зокрема ПАТ "ЗНВКІФ "Контроль Фінанс" (код ЄДРПОУ - 37838406), ... ПАТ "ЗНВКІФ "Максимум Фінанс" (код ЄДРПОУ - 37838432), ТОВ "КУА "Холдинг груп" (код ЄДРПОУ - 35141110)..., шляхом зупинення їх обігу".

В ухвалі суду зазначено: "Крім того, на вимогу слідчого управління фінансових розслідувань МГУ ДФС - ЦО з ОВП №1060/10/28-10-09-03, Національною комісією з цінних паперів та фондового ринку листом від 12.03.2016 №13/03/5514 надано відомості, що вищевказані емітенти мають ознаки фіктивності, а також приймались рішення про зупинення торгівлі цінними паперами таких емітентів, про що приймались відповідні Рішення Комісії... На виконання ухвали Солом`янського районного суду м. Києва від 12 травня 2016 року Національна комісія з цінних паперів та фондового ринку здійснила перевірки емітентів зазначених вище та встановила наявність ознак фіктивності в таких емітентів: ... ПАТ "ЗНВКІФ "Контроль Фінанс" (код ЄДРПОУ - 37838406) має одну ознаку фіктивності; ПАТ "ЗНВКІФ "Максимум Фінанс" (код ЄДРПОУ - 37838432) має одну ознаку фіктивності; ПАТ "Черкаський ремонтно-транспортний завод" (код ЄДРПОУ - 14209896) має дві ознаки фіктивності; ПАТ "СІАМ-Капітал" (код ЄДРПОУ - 35723951) має п`ять ознак фіктивності; ТОВ "Торгово-промислова компанія "Омега" (код ЄДРПОУ - 35634846) має чотири ознаки фіктивності... Результати перевірки з додатками надані листом ДКЦПФР від 12.07.2016 №13/02/15270.".

Тобто, обіг цінних паперів зупинено за рішенням суду, отже неможливо взагалі стверджувати і вираховувати будь-яку ціну, яка б можливо могла бути отримана за продаж активів.

У той же час, відповідно до Акту перевірки контролюючим органом здійснено аналіз справедливої вартості цінних паперів ТОВ "КУА "Холдинг Груп" (ЗНВПІФ "АВК"), ПАТ "ЗНВКІФ "Контроль Фінанс" та ПАТ "ЗНВКІФ "Максимум Фінанс" за біржовим та позабіржовим курсом, станом на 31.12.2015р. та виведено середню ціну.

У той же час, представник позивача та представник відповідача під час судового засідання суду апеляційної інстанції пояснили, що методика за якою позивач мав визначити справедливу вартість цінних паперів відсутня.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів апеляційної інстанції підтримує висновок Окружного адміністративного суду міста Києва, що податкове повідомлення - рішення від 25.02.2019 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 5 420 471,00 грн., з яких за основним платежем - 5 420 471,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 0 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.02.2019 року №, колегія суддів зазначає наступне.

З Акту перевірки вбачається, що перевіряючими поставлено під сумнів балансову вартість акцій ПАТ "ЗНВКІФ "КОНТРОЛЬ ФІНАНС" та ПАТ "ЗНВКІФ "МАКСИМУМ ФІНАНС" станом на 01.01.2015 року у загальній сумі 900 000 грн., що стало підставою для висновку про неправомірність уцінки цінних паперів у сумі 899 998 грн.

Не погоджуючись з даним висновком, ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" під час оскарження в адміністративному порядку, надало Договір міни цінних паперів №12ДД-2612/4 від 26.12.2012; Акт від 29.12.2012 прийому-передачі цінних паперів та виконаних зобов`язань до Договору міни цінних паперів №12ДД-2612/4 від 26.12.2012; Протокол від 29.12.2012 року; Виписку про операції з цінними паперами на рахунку у цінних паперах №005046 за станом на 02.01.2013, та Звіти про незалежну оцінку ринкової вартості цінних паперів 2016 та 2017 років (про які зазначено вище).

Результатом розгляду заперечень на Акт перевірки стало викладення висновків Акту перевірки в новій редакції та зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік з 899 998 грн. до 756 000,00 грн., що і стало підставою прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №.

Судом першої інстанції було встановлено, що на підставі Рішення НКЦПФР від 07.06.2016 №642 "Про зупинення внесення змін до системи депозитарного обліку цінних паперів" зупинено з 08.06.2016 внесення змін до системи депозитарного обліку щодо акцій ПАТ "ЗНВКІФ "КОНТРОЛЬ ФІНАНС" (код 37838406) та акцій ПАТ "ЗНВКІФ "МАКСИМУМ ФІНАНС" (код 37838432).

На підставі Рішення НКЦПФР від 08.11.2016 №1081 "Щодо зупинення внесення змін до системи депозитарного обліку цінних паперів, випущених компаніями з управління активами пайових інвестиційних фондів, крім операцій, пов`язаних з викупом та спадкуванням даних цінних паперів" зупинено з 09.11.2016 внесення змін до депозитарного обліку щодо інвестиційних сертифікатів ТОВ "КУА "ХОЛДИНГ ГРУП", що діє в інтересах та за рахунок ЗНПВІФ "АВК", код 35141110.

З урахуванням Звітів про незалежну оцінку ринкової вартості цінних паперів, Рішень НКЦПФР щодо зупинення обігу цінних паперів ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" в бухгалтерському обліку здійснено уцінку інвестиційних сертифікатів ТОВ "КУА "ХОЛДИНГ ГРУП", що діє в інтересах та за рахунок ЗНПВІФ "АВК" (код 35141110) та акцій ПАТ "ЗНВКІФ "КОНТРОЛЬ ФІНАНС" (код 37838406), ПАТ "ЗНВКІФ "МАКСИМУМ ФІНАНС" (код 37838432) до справедливої вартості (3,00 грн.) та відображено у складі витрат уцінку цінних паперів у сумі 10 711 277 грн., в тому числі за 2017 рік - 10 711 277 грн.

В бухгалтерському обліку дана операція відображена наступним чином:

Дт 386 Кт 143 на суму 9 811 279 грн.;

Дт 38 Кт 352 на суму 899 998 грн.;

Дт 944 Кт 386 на суму 10 711 277 грн.

Відповідно до п. 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до п. 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з абзацом 11 статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Відповідно до абзацу другого пункту 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995р. за номером 168/704, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Під час перевірки поставлено під сумнів інформацію про балансову вартість станом на 01.01.2015 року, що з урахуванням положень п. 44.3 ст. 44 ПК України, виходить за межі строку 1095 днів та не зобов`язує ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" забезпечувати зберігання документів понад встановлений строк.

При цьому, відображення у складі витрат уцінки цінних паперів ПАТ "ЗНВКІФ "КОНТРОЛЬ ФІНАНС" (код 37838406) та ПАТ "ЗНВКІФ "МАКСИМУМ ФІНАНС" (код 37838432) за 2017 рік у розмірі 899 998 грн. відбувалось з урахуванням даних балансу на підставі Звітів про незалежну оцінку ринкової вартості цінних паперів, Рішень НКЦПФР щодо зупинення обігу цінних паперів.

проте, відповідно до п.п. 2 пункту 4 розділу III Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року № 727, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 р. за № 1300/27745, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно: - викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення; - викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; - зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; - у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів; -у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів; - у разі відмови посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки; - у разі надання посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.

Як вбачається з Акту перевірки контролюючим органом не вказано які саме норми порушено позивачем при непроведенні дооцінки в 2015 році та проведенні уцінки в 2017 році та якими нормами законодавства керувався ревізор-інспектор під час власної дооцінки цінних паперів та іменних сертифікатів, не будучи суб`єктом оціночної діяльності, що не відповідає вимогам вказаного вище Порядку №727.

Будь-яких доказів на спростування доводів позивача та наданих ним доказів відповідачем в апеляційній скарзі не наведено.

Враховуючи балансову вартість, а також зважаючи на Звіти про незалежну оцінку ринкової вартості цінних паперів емітентів ПАТ "ЗНВКІФ "Контроль Фінанс" і ПАТ "ЗНВКІФ "Максимум Фінанс" станом на 30.09.2016 року та 30.03.2017 року, здійснені суб`єктом оціночної діяльності експертом-оцінювачем ОСОБА_1 , вбачається підтвердження ринкової вартості цінних паперів ПАТ "ЗНВКІФ "Контроль Фінанс" у розмірі 450 000 гривень за 9000 шт. і ПАТ "ЗНВКІФ "Максимум Фінанс" у розмірі 450 000 гривень за 9000 шт. станом на 30.09.2016 року та вже 1 гривня за 9000 шт. за акції ПАТ "ЗНВКІФ "Контроль Фінанс" і 1 гривня за 9000 шт. ПАТ "ЗНВКІФ "Максимум Фінанс" станом на 30.03.2017 року, а тому є правомірним здійснення уцінки до ринкової вартості (2 гривні) акцій ПАТ "ЗНВКІФ "Контроль Фінанс" і ПАТ "ЗНВКІФ "Максимум Фінанс".

Таким чином, висновок про порушення позивачем п.п. 134.1. п. 134.1 ст.134 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 756 000,00 грн., в тому числі за 2017 рік - на 756 000,00 грн. є неправомірним, а податкове повідомлення-рішення від 25.02.2019 року за № про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2017 рік у розмірі 756 000,00 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.02.2019 року №, колегія суддів зазначає наступне.

Як вбачається з п.п. 3.3.3.1 Акту перевірки відповідачем наведено інформацію щодо неоприбуткування до каси підприємства готівкових коштів у сумі 175 053 362,43грн., а саме: за 2015р. - 11 736 748,33 грн; за 2016р. - 141 512 963,81 грн; за 2017р. - 21 803 650,29 грн.

В якості підстави для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 25.02.2019р. № враховано висновки Акту перевірки про порушення вимог п. 2.6 гл. 2 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого постановою Правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004 р. (далі Положення №637) та застосовано відповідальність на підставі пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54 ПК України і згідно з абз. 3 ст. 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 р. № 436/95.

Як вбачається з матеріалів справи, ТОВ "Фінансова компанія "Вап-Капітал" у перевіряємий період використовувало 682 програмно - технічні комплекси самообслуговування (далі по тексту - ПТКС).

Дані ПТКС відповідно до договорів оренди були орендовані позивачем у фізичних та юридичних осіб, зокрема: договір оренди №40/2015 з ОСОБА_3 - 70 ПТКС; договір оренди №23/2015 з ОСОБА_4 - 16 ПТКС; договір оренди №37/2015 з ОСОБА_5 -45 ПТКС; договір оренди №38/2015 з ОСОБА_6 - 53 ПТКС; договір оренди №09/2015 з ОСОБА_7 - 78 ПТКС; договір оренди №03/2015 з ОСОБА_8 - 45 ПТКС; договір оренди №32/2015 з ОСОБА_9 - 18 ПТКС; договір оренди №17/2015 з ОСОБА_10 - 4 ПТКС; договір оренди №33/2015 з ОСОБА_11 - 3 ПТКС; договір оренди №10/1/2015 з ОСОБА_12 - 1 ПТКС; договір оренди №05/2015 з ОСОБА_13 - 6 ПТКС; договір оренди №02/2015 з ОСОБА_14 - 5 ПТКС; договір оренди №04/2015 з ОСОБА_15 - 3 ПТКС; договір оренди №06/2015 з ОСОБА_16 - 5 ПТКС; договір оренди №4/2015 з ОСОБА_17 - 4 ПТКС; договір оренди №35/2015 з Гомілко B.C. - 16 ПТКС; договір оренди №07/2015 з ОСОБА_18 - 12 ПТКС; договір оренди №42/2015 з ОСОБА_19 - 1 ПТКС; договір оренди №08/2015 з ОСОБА_20 - 1 ПТКС; договір оренди №36/2015 з ОСОБА_21 - 15 ПТКС; договір оренди №10/2015 з ОСОБА_22 - 9 ПТКС; договір оренди №21/2015 з ОСОБА_23 - 1 ПТКС; договір оренди №11/2015 з ОСОБА_24 - 88 ПТКС; договір оренди №34/2015 з ОСОБА_25 - 3 ПТКС; договір оренди №12/2015 з ОСОБА_26 - 1 ПТКС; договір оренди №43/2015 з ОСОБА_27 - 1 ПТКС; договір оренди №45/2015 з ОСОБА_28 - 1 ПТКС; договір оренди №44/2015 з ОСОБА_29 - 1 ПТКС; договір оренди №46/2015 з ОСОБА_30 - 1 ПТКС; договір оренди №13/2рі5 з ПП "Міарком" - 16 ПТКС; договір оренди №15/2015 з Млинар A.M. - 8 ПТКС; договір оренди №14/2015 з ОСОБА_31 - 7 ПТКС; договір оренди №39/2015 з ОСОБА_32 - 14 ПТКС; договір оренди №16/2015 з ОСОБА_33 - 18 ПТКС; договір оренди №17/2015 з ОСОБА_34 - 2 ПТКС; договір оренди №22/2015 з ОСОБА_35 - 5 ПТКС; договір оренди №19/2015 з ОСОБА_36 - 10 ПТКС; договір оренди №30/2015 з ОСОБА_37 - 14 ПТКС; договір оренди №31/2015 з ОСОБА_38 - 5 ПТКС; договір оренди №24/2015 з ОСОБА_39 - 7 ПТКС; договір оренди №20/2015 з ОСОБА_40 - 2 ПТКС; договір оренди №49/2015 з ОСОБА_41 - 1 ПТКС; договір оренди №18/2015 з ПП "Тарго" - 8 ПТКС; договір оренди №02/2016 з ОСОБА_42 - 17 ПТКС; договір оренди №26/2015 з ОСОБА_43 - 2 ПТКС; договір оренди №27/2015 з ОСОБА_44 - 5 ПТКС; договір оренди №28/2015 з ОСОБА_45 - 1 ПТКС; договір оренди №50/2015 з ОСОБА_46 - 6 ПТКС; договір оренди №01/2016 з ОСОБА_47 - 6 ПТКС; договір оренди №25/2015 з ОСОБА_48 - 16 ПТКС; договір оренди №29/2015 з ОСОБА_49 - 1 ПТКС; договір оренди №01/2015 з ОСОБА_50 - 4 ПТКС.

Відповідно до оборотно-сальдових відомостей по рахунку 333, наказів по особовому складу, посадових інструкцій та пояснень посадових осіб ТОВ "ФК "Вап-Капітал" готівкові кошти, які надходили до ПТКС за період 2015р. - 2017р. в подальшому були інкасовані працівниками суб`єкта господарювання та здані до установи банку.

В 2015 році працівниками ТОВ "ФК "Вап-Капітал" інкасовано з ПТКС готівкових коштів на суму 11 736 748,33грн., зокрема: ОСОБА_11 - 66379,00грн.; ОСОБА_9 - 430068,00грн.; ОСОБА_51 - 110629,67грн.; ОСОБА_52 - 523582,00грн.; ОСОБА_17 - 119807,00грн.; ОСОБА_53 - 160474,00грн.; ОСОБА_54 - 89731,00грн.; ОСОБА_55 - 278248,00грн.; ОСОБА_7 - 2040469,00грн.; ОСОБА_22 - 268854,00грн.; ОСОБА_56 - 17700,00грн.; ОСОБА_57 - 949238,00грн.; ОСОБА_58 - 155468,00грн.; ОСОБА_59 - 90809,00грн.; ОСОБА_2 - 4676,00грн.; ОСОБА_60 - 10750,00грн.; ОСОБА_31 - 76728,00грн.; ОСОБА_61 - 426305,00грн.; ОСОБА_62 - 45500,00грн.; ОСОБА_63 - 783858,00грн., ОСОБА_64 - 154193,00грн.; ОСОБА_65 - 99752,00грн.; ОСОБА_33 - 302700,00грн.; ОСОБА_66 - 215733,00грн.; ОСОБА_35 - 43410,00грн.; ОСОБА_67 - 341008,00грн.; ОСОБА_37 - 265890,00грн.; ОСОБА_68 - 95740,00грн.; ОСОБА_69 - 101452,00грн.; ОСОБА_41 - 19229,00грн.; ОСОБА_4 - 85234,00грн.; ОСОБА_70 - 581885,00грн.; ОСОБА_71 - 2086692,00грн.; ОСОБА_72 - 160226,66грн.; ОСОБА_46 - 140010,00грн.; ОСОБА_73 - 288993,00грн.; ОСОБА_50 - 105327,00грн.

В 2016 році працівниками ТОВ "ФК "Вап-Капітал" інкасовано з ПТКС готівкових коштів на суму 141 512 963,81грн., зокрема: ОСОБА_11 - 604810,00грн.; ОСОБА_9 - 6433555,00грн.; ОСОБА_51 - 1023199,95грн.; ОСОБА_74 - 93117,00грн.; ОСОБА_52 - 4108542,00грн.; ОСОБА_17 - 1414649,00грн.; ОСОБА_53 - 2137245,00грн.; ОСОБА_54 - 354359,00грн.; ОСОБА_55 - 3027173,15грн.; ОСОБА_75 - 4879472,00грн.; ОСОБА_7 - 18134629,00грн.; ОСОБА_76 - 928295,00грн.; ОСОБА_22 - 2875414,00грн.; ОСОБА_56 - 152300,00грн.; ОСОБА_77 - 1015455,00грн.; ОСОБА_57 - 11935106,00грн.; ОСОБА_58 - 3083619,00грн.; ОСОБА_59 - 1148590,00грн.; ОСОБА_2 - 94134,67грн.; ОСОБА_60 - 128320,00грн.; ОСОБА_31 - 889923,00грн.; ОСОБА_61 - 5392600,87грн.; ОСОБА_62 - 77700,00грн., ОСОБА_63 - 8537621,00грн.; ОСОБА_64 - 2497155,00грн.; ОСОБА_65 -2277882,42грн.; ОСОБА_78 - 2446926,00грн.; ОСОБА_33 - 3856393,00грн.; ОСОБА_79 - 1496633,00грн.; ОСОБА_35 - 270690,00грн.; ОСОБА_67 - 4501841,00грн.; ОСОБА_37 - 2115361,00грн.; ОСОБА_80 - 752302,00грн.; ОСОБА_68 - 1928115,00грн.; ОСОБА_69 - 379327,00грн.; ОСОБА_81 - 1367371,00грн.; ОСОБА_41 - 203891,00грн.; ОСОБА_4 - 4152819,00грн.; ОСОБА_70 - 3150682,00грн.; ОСОБА_71 - 19974785,00грн.; ОСОБА_82 - 1180085,00грн.; ОСОБА_72 - 1214180,75грн.; ОСОБА_46 - 297235,00грн.; ОСОБА_47 -1324749,00грн.; ОСОБА_73 - 6274660,00грн.; ОСОБА_50 - 1380051,00грн.

В 2017 році працівниками ТОВ "ФК "Вап-Капітал" інкасовано з ПТКС готівкових коштів на суму 21 803 650,29грн., зокрема: ОСОБА_83 - 21 803 650,29грн.

Як зазначає відповідач, готівкові кошти, які були інкасовані з ПТКС працівниками ТОВ "ФК "Вап-Капітал" за період 2015р. - 2017р. в касових книгах не відображені, прибуткові касові ордери та видаткові касові ордери на вищезазначені суми не складалися, та як наслідок не оприбутковувались.

У матеріалах справи міститься договір від 17 грудня 2015 року № ПД167 про надання послуг по прийому грошових коштів, укладений між позивачем та ТОВ "Діджи", відповідно до якого, останній доручає, а позивач (Агент) зобов`язується здійснювати прийом та переказ (перерахування) на поточний рахунок ТОВ "Діджи" грошових коштів (Платежів) від фізичних осіб (Платників) на умовах визначених Договором. Агент надає Компанії послуги по Інформаційно-технологічному обслуговуванню, зокрема, миттєво повідомляє Компанію про кожен прийнятий Платіж шляхом, визначеним цим Договором та Додатками до нього. За надання послуг по прийому та переказу грошових коштів Агент отримує винагороду в порядку та розмірі, передбаченими даним Договором. Агент підтверджує, що за законодавством має право приймати платежі через ПТКС та здійснювати переказ коштів (зокрема, діє як агент банку або є небанківською фінансовою установою) та зобов`язується надати Компанії копії всіх відповідних дозвільних документів, ліцензій, довіреностей тощо (п. 1.1-1.4 Договору).

Відповідно до Договору №2312-15/ПП від 15.12.2015р. про прийом платежів укладеного між позивачем (Фінансова установа) та ТОВ "Хмельницькінфоком" (Замовник), останній доручає, а Фінансова установа зобов`язується здійснювати прийом та переказ (перерахування) на поточний рахунок Замовника грошових коштів (Платежів) від фізичних або юридичних осіб (Платників) на умовах визначених Договором, виконуючи наступні дії: 1.1 Організувати прийом Платежів від Споживачів на користь Замовника, позначеного під назвою "KHMInfoCom", фіксуючи надходження платежів на Реквізити (маска коду платежу: оплата рахунку, і т.п.) в система Замовника, з використанням процесингової системи Фінансової установи в точній відповідності з технологією прийому Платежів, описаній в цьому Договорі та Додатками до цього Договору; 1.1.2 Забезпечувати перерахування Замовнику прийнятих з використанням процесингової системи Фінансової установи Платежів на поточній рахунок Замовника у строки, встановлені Правилами та цим Договором.

Правовідносини, пов`язані із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, веденням касових операцій під час здійснення готівкового обігу у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також щодо повноважень контролюючих органів у вищезазначеній сфері, врегульовано Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" № 265/95-ВР від 06.07.1995р. (далі -Закон № 265/95-ВР), Податковим кодексом України тощо.

У ст. 2 Закону № 265/95-ВР наведено визначення реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО), згідно із яким - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з купівлі-продажу іноземної валюти та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо.

Також у даній нормі наведено тлумачення поняття "книга обліку розрахункових операцій" (далі-КОРО), під яким розуміється прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Згідно з п.п.1-7 ст. 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції;

3) застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, з додержанням встановленого порядку їх застосування;

4) забезпечувати цілісність пломб реєстратора розрахункових операцій та незмінність його конструкції та програмного забезпечення;

5) у разі незастосування реєстраторів розрахункових операцій у випадках, визначених цим Законом, проводити розрахунки з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки з додержанням встановленого порядку їх ведення, крім випадків, коли ведеться облік через електронні системи прийняття ставок, що контролюються у режимі реального часу центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів;

6) забезпечувати зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення;

7) подавати до органів доходів і зборів звітність, пов`язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв`язку.

Згідно з ст. 15 Закону № 265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог цього Закону здійснюють органи доходів і зборів шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.

Контролюючими органами є органи доходів і зборів - центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування єдиної державної податкової, державної митної політики в частині адміністрування податків і зборів, митних платежів та реалізує державну податкову, державну митну політику, забезпечує формування та реалізацію державної політики з адміністрування єдиного внеску, забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями при застосуванні податкового та митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску (далі - центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику), його територіальні органи (п. 41.1 ст. 41 ПК України).

Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями) врегульовано Положенням про ведення касових операцій у національній валюті в Україні № 637 від 15.12.2004р., затвердженим постановою Правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004р. (далі - Положення №637).

Оприбуткування готівки - проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій (п.п. 1.2 Положення №637).

Підпунктом 2.2 Положення №637 встановлено, що підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів. Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.

Відповідно до вимог п. 2.6 Положення №637 - уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Підприємствам, яким Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку. Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

У зв`язку з вищевикладеним колегія суддів приходить до висновку, що у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися саме у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Відповідно до п. 7.3 Положення №637 відповідальність за дотримання порядку ведення операцій з готівкою покладається на підприємців, керівників підприємств. Особи, які винні в порушенні порядку ведення операцій з готівкою, притягуються до відповідальності в установленому законодавством України порядку. У разі виявлення порушень установленого порядку ведення операцій з готівкою органи державної податкової служби України застосовують до порушників штрафні санкції на підставі подання органів контролю згідно з законодавством України.

Указом Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" № 436/95 від 12.06.1995р. передбачено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу, зокрема, за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки сума штрафу дорівнює п`ятикратному розміру неоприбуткованої суми (абз. 3 п. 1 Указу).

Відповідно, за місцем прийняття готівкових коштів, тобто за місцем розташування ПТКС, не здійснюється будь яких розрахункових операцій, оскільки не здійснюється продажу товарів, робіт, послуг; не надається послуга з переказу коштів, оскільки момент отримання послуги з переказу коштів не пов`язаний у часі з моментом внесення грошових коштів до ПТКС. Час надання послуги пов`язаний з моментом зарахування грошових коштів на рахунок отримувача.

Колегія суддів звертає увагу, що виїмка коштів з ПТКС та здавання їх до банківських установ неможливо ототожнювати з надходженням готівкових коштів від третіх осіб та їх не оприбуткування.

Відповідно до норм діючого законодавства України, операції з переказу коштів, які виконує ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" не є розрахунковими операціями в розумінні Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" № 265/95-ВР, та не передбачають надходження і оприбуткування готівки, що надходить до кас в розумінні п.2.6 гл. 2 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" № 637, що, в свою чергу, унеможливлює застосування штрафних санкцій передбачених абз. 3 ст.1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 р. № 436/95.

З метою отримання роз`яснень окремих вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні №637 від 15.12.2004 року, ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" звернулось до Національного банку України, як державного органу, до компетенції якого відноситься розгляд питань регулювання касових операцій у національній валюті в Україні.

Листом від 19.02.2019 №50-0006/9523 Національний банк України надав роз`яснення щодо застосування пункту 2.6 Положення №637, зокрема, "Здавання готівкової виручки (готівки) здійснюється самостійно (у тому числі із застосуванням платіжних пристроїв та через пункти приймання готівки) або через відповідні служби, яким згідно із законодавством надано право на перевезення валютних цінностей та інкасацію коштів.

Отже, у разі здавання через службу інкасації небанківською фінансовою установою готівкової виручки (готівки), яка отримана через програмно-технічні комплекси самообслуговування для подальшого переказу, немає необхідності заносити її до касової книги та відповідно оформлювати прибутковими/видатковими касовими ордерами, зважаючи на те, що така готівка зараховується на окремий поточний рахунок/рахунки у безготівковому порядку".

Таким чином, вказана інформація Національного банку України цілком підтверджує правову позицію ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" щодо інкасації небанківською фінансовою установою перерахованих через ПТКС готівкових коштів та відсутності обов`язку заносити їх до касової книги.

Враховуючи період перевірки 2015-2017 року ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" з урахуванням вищенаведеного був позбавлений можливості встановлення реєстраторів розрахункових операцій з причин відсутності сертифікованих моделей останніх для ПТКС.

Наведена обставина унеможливлює застосування відповідальності за порушення вимог п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004 p., яке полягає у не оприбуткуванні готівкових коштів на загальну суму 175 053 362,43 грн..

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду України у постановах від 1 квітня 2014 року (справа № 21-54а 14), від 4 листопада 2015 року (справа № 21-3680а15).

Крім того, відповідно до податкового повідомлення-рішення від 25.02.2019 року за №, підставою застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені вказано, зокрема, абз. 3 ст.1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 р. № 436/95 (із змінами та доповненнями), оскільки перевіркою встановлено порушення вимог п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004 p., яке полягає у не оприбуткуванні готівкових коштів на загальну суму 175 053 362,43 грн.

Отже, висновок про порушення п. 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України № 637 від 15.12.2004 p., яке полягає у не оприбуткуванні готівкових коштів на загальну суму 175 053 362,43 грн., є безпідставним, а податкове повідомлення-рішення від 25.02.2019 року за № про застосування суми штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 816 583 070,50 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Однією з головних ознак складу податкового правопорушення є суб`єктивна сторона, яка проявляється у формі вини. Саме винною у вчиненні податкового правопорушення визнається особа, яка вчинила протиправне діяння умисно чи з необережності. Відсутність вини особи у здійсненні податкового правопорушення є обставиною, що виключає притягнення особи до відповідальності за вчинення податкового правопорушення.

Відповідачем не доведено вини позивача щодо даного податкового правопорушення.

Крім того, колегія суддів зазначає, що Указ Президента України №436/95 від 12.06.1995р. "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" втратив чинність 23.06.2019р. на підставі Указу Президента України від 20.06.2019р. №418/2019.

Щодо позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.02.2019 року №, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Як встановлено відповідачем під час перевірки, ТОВ "ФК "ВАП-КАПІТАЛ" здійснює свою діяльність з переказу коштів. В Акті перевірки зазначено порушення позивачем пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а саме: проведення розрахункових операцій з приймання готівки за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 із застосуванням програмно-технічних комплексів самообслуговування (ПТКС) на суму 175 053 362,43грн. без застосування належним чином зареєстрованих, опломбованих та переведених у фіскальний режим роботи реєстраторів розрахункових операції (арк..30 Акту).

За визначенням статті 2 Закону № 265/95-ВР програмно-технічний комплекс самообслуговування застосовується у значенні, наведеному в Законі України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні".

Розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Як зазначено вище, технічні особливості ПТКС полягають у тому, що сам по собі ПКТС це частина системи до якої входять сервер фінансової компанії, комп`ютерна система фінансової компанії, разом із програмним забезпеченням, що забезпечує сам переказ, тобто, це пристрій, що дає змогу користувачеві здійснювати операції з ініціювання переказу коштів, а також виконувати інші операції відповідно до функціональних можливостей цього пристрою без безпосередньої участі оператора (касира).

Тобто, ПТКС виконує лише частину операції з усього циклу операції з переказу коштів. Суть функції ПТКС полягає в прийнятті готівкових коштів для переказу. Отже, це лише частина операції за якою слідують інкасація, фінансовий моніторинг та безпосередньо сам переказ.

Відповідно до пункту 1.24 статті 1 Закону № 2346-ІІІ переказ коштів (далі - переказ) -рух певної суми коштів з метою її зарахування на рахунок отримувача або видачі йому у готівковій формі. Ініціатор та отримувач можуть бути однією і тією ж особою.

Відповідно до пункту 8.5 статті 8 Закону № 2346-ІІІ строки проведення переказу за допомогою платіжних інструментів, крім встановлених пунктами 8.1 - 8.4 цієї статті, визначаються правилами платіжної системи та договорами, що укладаються між учасниками та користувачами платіжної системи. Строк виконання міжбанківського переказу, що здійснюється на підставі клірингових вимог, не може перевищувати строк, установлений пунктом 8.4 цієї статті.

Таким чином, за місцем прийняття готівкових коштів, тобто за місцем розташування ПТКС, не здійснюється будь-яких розрахункових операцій, оскільки не здійснюється продажу товарів, робіт, послуг; не надається послуга з переказу коштів, оскільки момент отримання послуги з переказу коштів не пов`язаний у часі з моментом внесення грошових коштів до ПТКС. Час надання послуги пов`язаний з моментом зарахування грошових коштів на рахунок отримувача.

Крім того, відповідачем в апеляційній скарзі та під час судового засідання не спростовано твердження позивача, що в перевіряємий період 2015 - 2017 роки позивач був позбавлений можливості встановлення реєстраторів розрахункових операцій з причин відсутності сертифікованих моделей останніх для ПТКС.

Отже, податкове повідомлення - рішення від 25.02.2019 року № є протиправним та підлягає скасуванню.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "Фінансова компанія "Вап-Капітал".

Згідно з ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Всі наведені апелянтом доводи не спростовують вірних висновків суду першої інстанції.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 грудня 2019 року залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя-доповідач Собків Я.М.

Суддя Земляна Г.В.

Суддя Сорочко Є.О.

Повний текст постанови виготовлено - 14 вересня 2020 року.