Справа № 160/5530/20
Суддя: Букіна Лілія Євгенівна
Дата ухвалення: 2020-07-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 липня 2020 року Справа № 160/5530/20
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючий суддя - Букіна Л.Є.,
за участю: секретаря судового засідання Котляревська Г.С.,
представника позивача - Домашовець К.О.,
представника відповідача - не з`явився,
представник третьої особи-1 - Олійник Ю.М.,
представник третьої особи-2 - не з`явився
розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовом Приватного акціонерного товариства "Агра" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, треті особи, які не заявляють самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача - Дніпровська міська рада, Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-
В обґрунтування позову у заявах по суті Підприємство посилалось на протиправність оскарженого рішення як такого, що прийнято відповідачем не у спосіб передбачений законодавством України.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду 27.05.2020 року прийнято позовну заяву до розгляду та призначено підготовче засідання.
Відповідач позов не визнав та заперечуючи проти його задоволення у відзиві на позовну заяву вказав, що здійснюючи оскаржене донарахування порушень вимог податкового законодавства не допустив, ураховуючи, що Підприємство протягом визначеного у Акті періоду завідомо декларує занижені показники орендної плати за земельні ділянки, що знаходяться у його користуванні відповідно до укладених договорів оренди.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.06.2020 р. залучено до участі у справі № 160/5530/20 як третіх осіб, які не заявляють самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача - Дніпровську міську раду та Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду 20.06.2020 року закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.
У судовому засіданні представники учасників справи підтримали правові позиції та надали суду пояснення, аналогічні тим, що викладені у заявах по суті.
Заслухавши пояснення представників учасників справи, дослідивши письмові докази, долучені до матеріалів справи, проаналізувавши відповідні норми чинного на момент виникнення спірних правовідносин законодавства, суд виходить із такого.
Судом встановлено та із матеріалів справи слідує, що на підставі Наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 12.12.2019 року № 1632-п проведено документальну позапланову виїзну перевірку Приватного акціонерного товариства «АГРА» з питань повноти нарахування плати за землю (орендна плата та/або земельний податок) за земельні ділянки, що перебувають в користуванні ПрАТ «АГРА» за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року.
28.01.2020 р. Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на адресу Товаристо направлено лист від №9631/10/04-36-05-04 «Про результати розгляду заперечень», в якому, як встановлено судом, з-поміж іншого, викладено частину Акту перевірки в іншій редакції.
Досліджуючи зміст акту, суд зазначає, що у Відповідача виникли розбіжності щодо нарахування та сплати ПрАТ «АГРА» орендної плати відносно земельних ділянок, які знаходяться на території Соборного району, а саме:
На звернення Департаменту економіки, фінансів та міського бюджету Дніпропетровської міської ради Центром надання адміністративних послуг надано, зокрема, витяги із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, які були використані Відповідачем при перевірці, а саме:
Натомість, Позивачем отримано витяги від ГУ Держгеокадастру у Дніпропетровській області по вищепереліченим земельним ділянкам, а саме:
Натомість, як слідує із витягу від 11.07.2019 року №1107-4461 (з припискою «станом на 2017 рік») та витягу від 11.07.2019 року №1107-4460 (з припискою «станом на 2018 рік»), що були використані Відповідачем при перевірці, коефіцієнт функціонального використання (Кф) визначено на рівні 1,20; цільове призначення земельної ділянки (КВЦПЗ): 11.02 - для розміщення та експлуатації основних, підсобних і допоміжних будівель та споруд підприємств переробної, машинобудівної та іншої промисловості, відповідно, нормативна грошова оцінка збільшена та становить 45 978 151,81 грн.
Відповідно до п.3 Розділу ІІ Порядку №489, нормативна грошова оцінка всіх категорій земель та земельних ділянок населених пунктів (за винятком земель сільськогосподарського призначення та земельних ділянок водного фонду, що використовуються для риборозведення) визначається згідно з формулою 1.
Таким чином, коефіцієнт функціонального використання земельної ділянки, який впливає на визначення нормативної грошової оцінки земельної ділянки, яка є базою оподаткування плати за землю, встановлюється залежно від коду виду цільового призначення земель. При цьому, суд звертає увагу на те, що у Примітках Додатку І до Порядку №489 визначено, що у разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф) застосовується із значенням 2,0.
Отже, єдиною умовою за якої починаючи з 01.01.2017 р. повинен застосовуватися Кф інший, ніж із значенням « 2,0», є наявність у відомостях Державного земельного кадастру коду Класифікації видів цільового призначення земель.
Суд зазначає, що наказ Міністерства аграрної політики та продовольства України від 27.03.2018 р. №162, яким внесено зміни до Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженого наказом Міністерства аграрної політики та продовольства України від 25.11.2016 р. №489, яким підвищено коефіцієнт Кф, набрав чинності лише з 17.07.2018 р.
Крім того, згідно з Додатком № 9 до Порядку №489, яким затверджено форму витягу із технічної документації про нормативну грошову оцінку, передбачено зазначення у витязі із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки лише дати формування витягу. Зазначення у витязі інших дат, в тому числі, стосовно визначення нормативної грошової оцінки станом на будь-яку іншу дату, Додатком 9 до Порядку №489 не передбачено.
Таким чином, суд доходить висновку про правомірність застосування Позивачем у розрахунку розміру орендної плати відомостей, які були отримані ним від ГУ Держгеокадастру в Дніпропетровській області, при тому, що витягів із технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, на які посилався Відповідач при проведенні перевірки, на час подання декларацій ПрАТ «АГРА» не існувало, а тому вони не могли бути враховані Позивачем при розрахунку розміру орендної плати за землю.
При цьому, відповідальність за правильність визначення показників (в тому числі, і коефіцієнта функціонального використання Кф) при формуванні Витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки та обчисленні нормативної грошової оцінки земельної ділянки на підставі цих показників, покладається на орган, що його формує (в розрізі спірних відносин - Головне управління Держгеокадастру у м. Дніпропетровську Дніпропетровської області). За таких обставин, користувач земельної ділянки лише використовує відомості про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, визначену у Витягу на момент складання податкової звітності та не може нести відповідальність за правильність її обчислення.
Крім того, листом від 06.02.2020 р. Позивач звернувся із запитом до Відділу у м. Дніпро Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області з проханням надати відомості про нормативну грошову оцінку та коефіцієнт, який характеризує функціональне використання наступних земельних ділянок (Кф):
Листом від 07.02.2020 року, Відділ у м. Дніпро Головного управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області надав відповідь на запит ПрАТ «АГРА», згідно якого вбачається наступне:
Таким чином, судом встановлено, що інформація, надана Відділом у м. Дніпро ГУ Держгеокадастру у Дніпропетровській області листом від 07.02.2020 року повністю відповідає інформації, що містилась у Витягах із технічної документації про нормативну грошову оцінку вищевказаних земельних ділянок, що знаходяться на території Соборного району, які були отримані та використані Позивачем при обчисленні та сплаті орендної плати за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року.
Щодо витягів про нормативну грошову оцінку земельних ділянок, що були отримані Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області та які були використані при перевірці, суд зазначає наступне.
Як свідчать матеріали справи, Акт перевірки містить інформацію про використання контролюючим органом витягів про нормативну грошову оцінку вищезазначених земельних ділянок, які було сформовано в 2018 та 2019 р. з приміткою «станом на 2017 рік/станом на 01.01.2017 р./станом на 2018 рік ». Таким чином, всі ці витяги отримано на дату, що вже минула.
Відповідно до Земельного кодексу України та Закону України «Про оренду землі», користування землею в Україні є платним.
Згідно з статтею 21 Закону України «Про оренду землі», орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою. Розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).
Так, з 01.01.2011р. набрав чинності Податковий кодекс України який, відповідно до пункту 1.1 статті 1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, і, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом.
Згідно з пп.14.1.147 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України плата за землю це обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності
Відповідно до пп.14.1.136 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.
Відповідно до п.288.7 ст.288 Податкового кодексу України, податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів застосовується відповідно до вимог статей 285-287 цього розділу.
Базовим податковим (звітним) періодом для плати за землю є календарний рік (п.285.1 ст.285 Податкового кодексу України). Базовий податковий (звітний) рік починається 1 січня і закінчується 31 грудня того ж року (для новостворених підприємств та організацій, а також у зв`язку із набуттям права власності та/або користування на нові земельні ділянки може бути меншим 12 місяців) (п.285.2 ст.285 Податкового кодексу України).
Згідно з пунктом 288.1 статті 288 Податкового кодексу України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.
Платником орендної плати є орендар земельної ділянки (п.288.2 ст.288 Податкового кодексу України). Об`єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду (п.288.3 ст.288 Податкового кодексу України).
Розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем (п.288.4 ст.288 Податкового кодексу України).
Пунктом 286.2 ст.286 Податкового кодексу України визначено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.
Відповідно до п. 287.3 ст.287 Податкового кодексу України , податкове зобов`язання щодо плати за землю, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за податковий період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) місяця.
Згідно з п.289.1 ст.289 Податкового кодексу України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.
Відповідно до ч.2 ст.20 Закону України «Про оцінку земель», дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель.
Витяг із технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин (ч.3 ст. 23 Закону України «Про оцінку земель»).
Отже, вищенаведені правові норми у контексті спірних правовідносин свідчать, що розмір орендної плати за землю має обчислюватись платником податків на підставі умов договору оренди і з дотриманням вимог Податкового кодексу України, який передбачає визначення орендної плати виходячи з нормативної грошової оцінки земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, і величину цього коефіцієнту щороку розраховує центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин за певною формулою.
У той час, як базою оподаткування земельним податком є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом, а в разі відсутності проведення нормативної грошової оцінки - площа таких земельних ділянок.
З моментом набрання чинності рішенням ради про затвердження нормативної грошової оцінки пов`язується можливість застосування самої нормативної грошової оцінки.
Відповідно до ч. 3 ст.201 Земельного кодексу України, нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується для визначення розміру земельного податку, втрат сільськогосподарського і лісогосподарського виробництва, економічного стимулювання раціонального використання та охорони земель тощо.
Підпунктом 14.1.125 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України передбачено, що нормативна грошова оцінка земельних ділянок для цілей розділу ХІІІ Податкового кодексу - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений відповідно до законодавства центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.
Відповідно до ч.5 ст.5 Закону України «Про оцінку земель» від 11.12.2003 року № 1378-IV, нормативна грошова оцінка земельних ділянок використовується, зокрема, для визначення розміру земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відповідно до ст.18 Закону № 1378-IV, нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться відповідно до державних стандартів, норм, правил, а також інших нормативно-правових актів на землях усіх категорій та форм власності.
Нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться юридичними особами, які є розробниками документації із землеустрою відповідно до Закону України «Про землеустрій».
Відповідно до ч.ч. 1, 2 ст. 20, ст. 23 Закону України «Про оцінку земель» від 19.06.2003 року №962 - IV, за результатами нормативної грошової оцінки земельних ділянок складається технічна документація. Дані про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки оформляються як витяг з технічної документації з нормативної грошової оцінки земель. Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.
Відповідно до п. 1.3 Порядку № 18/15/21/11, нормативна грошова оцінка земель використовується для визначення розміру земельного податку, орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, а також під час розроблення показників та механізмів економічного стимулювання раціонального використання та охорони земель.
Під час розрахунку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів ураховується коефіцієнт функціонального використання земель.
Згідно з п. 3.5 Порядку № 18/15/21/11, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф) (додаток 1, табл. 1.1), ураховує відносну прибутковість видів економічної діяльності. Зокрема, при оцінюванні одного квадратного метра земельної ділянки населених пунктів ураховується коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки.
Відповідальність за правильність визначення показників (в тому числі і коефіцієнта функціонального використання - Кф) при формуванні Витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельної ділянки та обчисленні нормативної грошової оцінки земельної ділянки на підставі цих показників, покладається на орган, що його формує (в розрізі спірних відносин - Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області).
За таких обставин, користувач земельної ділянки лише використовує відомості про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, визначену у Витягу на момент складання податкової звітності та не може нести відповідальність за правильність її обчислення.
Таким чином, Позивач належним чином розрахував та сплатив орендну плату за вищезазначені земельні ділянки на підставі витягів про нормативну грошову оцінку земельної ділянки, які отримав відповідно до чинного законодавства. Будь-яких інших витягів товариство не отримувало, в тому числі, ті, що були використані Відповідачем при перевірці.
Крім того, судом встановлено, що листом від 28.01.2020 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області, з-поміж іншого, викладено частину Акту перевірки в іншій редакції, а саме змінено висновки Акту перевірки на наступні: «.. встановлено заниження орендної плати за земельні ділянки, на загальну суму 1 547 063,41 грн., в т.ч. по Соборному району м. Дніпра в сумі 798 300,48 за 2017 рік та в сумі 306 519,71 грн. за 2018 рік, а також по Шевченківському районі м. Дніпра в сумі 734 595,21 грн. за 2017 рік та завищення в сумі 292 351,99 за 2018 рік.».
Натомість, в Акті перевірки від 28.12.2019 року Відповідач фактично зафіксував результати проведеної перевірки сплати орендної плати за землю по земельним ділянкам, що знаходяться на території Шевченківського району за період з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року, якою встановлено завищення плати Позивачем на суму 57 905,53 грн.
Таким чином, Відповідачем повністю змінено результати перевірки шляхом виправлення інформації за допомогою листа, що на переконання суду, є порушенням Податкового Кодексу України в частині порядку оформлення результатів документальної позапланової перевірки.
Відповідно до п.78.8 ст.78 Податкового Кодексу України, порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено ст.86 Кодексу.
Відповідно до п. 86.1 ст.86 Податкового Кодексу України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, у строки визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.
Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).
У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із зауваженнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.
Відповідно до п. 86.7 ст.86 Податкового Кодексу України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.
У разі якщо платник податків виявив бажання брати участь у розгляді його заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів, зазначивши про це в запереченні та/або листі про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, контролюючий орган зобов`язаний повідомити такому платнику податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень та/або листа про надання додаткових документів у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду. Повідомлення має бути надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
Участь керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу у розгляді заперечень платника податків до акта перевірки є обов`язковою. Такі заперечення є невід`ємною частиною акта (довідки) перевірки.
Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.

Відповідно до п. 86.8 ст.86 Податкового Кодексу України, податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 р. № 727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 р. за № 1300/27745 затверджено «Порядок оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами» (надалі - «Порядок»).

Згідно абз. 4,5 розділу II Порядку, в акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Згідно абз. 2 п. 4 розділу III Порядку, у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;

у разі відмови посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки;

у разі надання посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.

Так, поняття «технічна помилка» визначена пп. 14.1.182 ст. 14 ПК України. Технічна помилка - помилка, вада або дефект у програмному забезпеченні або програмних складових, програмно-апаратному устаткуванні, каналах зв`язку, функціонуванні електронного цифрового підпису, що викликає в ньому/них неправильний або неочікуваний результат, або призводить до неочікуваної роботи, або унеможливлює роботу електронного кабінету.

Відповідно до п. 2 Порядку, акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

В акті (довідці) документальної перевірки, інформативних додатках та інших матеріалах не допускаються будь-які виправлення цифрових показників, дат та інших даних (ч.4 п.6, розділу «Основні вимоги до оформлення документальних перевірок» Порядку).

Пунктом п.78.8 ст.78 ПК України визначено, що порядок оформлення документальної позапланової перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 цього Кодексу, де визначено, що за результатами документальної позапланової перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта або довідки про результати перевірки або неможливості його вручення та підписання у зв`язку з відсутністю платника податків або його законних представників за місцезнаходженням такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених у цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт.

Ні Податковий кодекс України, ні Порядок оформлення результатів документальних перевірок не передбачають можливості вносити уточнення до акту перевірки окремим листом, що фактично вказує на встановлення нових порушень, не зафіксованих актом перевірки, що суперечить вимогам чинного законодавства.

Вказана правова позиція також узгоджується з правовою позицією Вищого адміністративного суду України, яка викладена в ухвалі від 22.11.2016 р. у справі №К/800/9095/16.

Положення ПК України передбачають, що результати перевірки оформлюються актом або довідкою (ст. 86 ПК України).

Органами державної влади, до яких відноситься і ГУ ДПС у Дніпропетровській області не дотримано принцип «належного урядування», суть якого полягає в тому, що потреба в виправленні минулої «помилки» не повинна непропорційним чином втручатись в нове право, набуте особою, яка покладається на легітимність добросовісних дій державного органу (рішення ЄСПЛ у справі «Пінкова та Пінк проти Чеської Республіки»).

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються (рішення ЄСПЛ у справі «Гаші проти Хорватії» та «Тріо проти Хорватії»).

Європейський суд з прав людини у рішенні від 20.10.2011 «Рисовський проти України» (№29979/04) підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Згідно з пунктом 71 вказаного рішення державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

Як також наголосив Європейський суд з прав людини в рішення від 26.06.2014 у справі «Суханов та Ільченко проти України» (заяви №68385/10 та №71378/10), перша і найбільш важлива вимога статті 1 Першого протоколу полягає в тому, що будь-яке втручання органів влади у право мирно володіти своїм майном має бути законним і переслідувати законну мету «в інтересах суспільства». Будь-яке втручання має бути пропорційним переслідуваній меті. Іншими словами, має бути досягнуто «справедливого співвідношення» між інтересами суспільства і вимогами щодо захисту прав людини. Такий баланс не досягнутий, якщо особа чи особи у справі мали нести індивідуальні або додаткові обов`язки (див., серед багатьох інших органів влади, «Колишній король Греції та інші проти Греції» [GC], заяви №25701/94, §§ 79 і 82, ЄСПЛ 2000-XII).

Відповідно до частини першої статті 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права.

Верховенство права - це панування права в суспільстві. Верховенство права вимагає від держави його втілення у правотворчу та правозастосовну діяльність, зокрема у закони, які за своїм змістом мають бути проникнуті передусім ідеями соціальної справедливості, свободи, рівності тощо.

Всі ці елементи права об`єднуються якістю, що відповідає ідеології справедливості, ідеї права, яка значною мірою дістала відображення в Конституції України.

Справедливість - одна з основних засад права, є вирішальною у визначенні його як регулятора суспільних відносин, одним із загальнолюдських вимірів права, яка проявляється в рівності всіх перед законом, цілях і засобах, що обираються для їх досягнення.

Справедливе застосування норм права - є передусім недискримінаційний підхід та неупередженість.

Аналіз акта перевірки свідчить про невідповідність його загальної та описової частин вимогам, встановленим у Порядку №727, та містить висновки, які базуються на домислах перевіряючих.

Враховуючи вищевикладене, суд доходить висновку, що викладені в Акті перевірки обставини, що слугували прийняттю оскарженого податкового повідомлення-рішення, є неправомірними та необгрунтованими, спростовуються вищенаведеними доказами та прийняті без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.

Статтею 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

У рішеннях Європейського суду з прав людини склалася практика, яка підтверджує, що дискреційні повноваження не повинні використовуватися свавільно, а суд повинен контролювати рішення, прийняті на підставі реалізації дискреційних повноважень, максимально ефективно (рішення у справі «Hasan and Chaush v. Bulgaria» №30985/96).

Принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішенням повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland), №37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 20.10.2011 року у справі «Рисовський проти України» (п.70, п.71) Європейський Суд з прав людини підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування», який, зокрема, передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. Суд зазначив, що на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

Згідно з частиною 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставах, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Оцінюючи наявні докази, суд дотримується позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої, суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумним сумнівом».

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаг» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «...адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

В адміністративному судочинстві діє принцип офіційності, який полягає в активній позиції суду щодо з`ясування всіх обставин у справі. Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Враховуючи вищенаведене, суд вважає, що відповідачем не підтверджено належними доказами правомірність прийняття оскарженого рішення, у зв`язку з чим таке рішення підлягає скасуванню, а позовні вимоги - задоволенню.

Відповідно до статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, на рахунок позивача підлягають стягненню судові витрати зі сплати судового збору.

Керуючись ст. 241-246, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, -

В И Р І Ш И В:

Позов Приватного акціонерного товариства «АГРА» задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «Р» від 31.01.2020 р. №, яким Приватному акціонерному товариству «АГРА» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: «Орендна плата з юридичних осіб 18010600» у розмірі 1657233, 33 грн. (один мільйон шістсот п`ятдесят сім тисяч двісті тридцять гривень 33 копійки).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Приватного акціонерного товариства «АГРА» судові витрати за сплату судового збору у розмірі 21 020,00 грн. (двадцять одна тисяча двадцять грн. 00 коп.).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, у разі якщо її не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного перегляду справи.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи рішення суду оскаржується до Третього апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд відповідно до підпункту 15.5 пункту 15 частини 1 розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення може бути оскаржене протягом тридцяти днів з дня його складення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Повний текст рішення суду складений 30 липня 2020 року.

Суддя Л.Є. Букіна