Справа № 826/17689/18
Суддя: Пасічник С.С.
Дата ухвалення: 2020-09-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 вересня 2020 року

м. Київ

справа № 826/17689/18

адміністративне провадження № К/9901/10303/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

за участю секретаря судового засідання Лопушенко О.В.,

представників позивача Дороніної О.М., Павліченко Л.М.,

представника відповідача Корнейчука О.Л.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Чернігівгаз» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва у складі судді Федорчука А.Б. від 28 січня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Вівдиченка Т.Р., суддів Костюк Л.О., Кучми А.Ю. від 10 квітня 2019 року у справі за позовом Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Чернігівгаз» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У жовтні 2018 року Публічне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації «Чернігівгаз» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - відповідач, Офіс), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 16 жовтня 2018 року №, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «Надходження від викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення (19010100) на суму 6316517,24 грн., в тому числі сума грошового зобов`язання 5053213,79 грн. та сума штрафних санкцій 1263303,45 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначало, що Товариство на підставі виданих дозволів на викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами самостійно обчислює суму екологічного податку щоквартально, виходячи з фактичних обсягів викидів відповідно до статті 249 Податкового кодексу України (далі - ПК України). Розрахунки таких викидів надавались при перевірці й саме останні є підставою для нарахування екологічного податку. Однак фахівці Офісу провели нарахування екологічного податку не на фактичні обсяги забруднюючих речовин, викинутих в повітря та підтверджених органом виконавчої влади (або його підрозділу), що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища, а виходячи із власних розрахунків, не вказавши переліку стаціонарних джерел, об`єми фактичних викидів по кожному з них, структурних підрозділів Товариства, по яким проведено розрахунок. Вважає, що відповідачем під час перевірки були довільно та бездоказово визначені обсяги викидів природного газу в атмосферне повітря і безпідставно розцінено їх як база оподаткування екологічним податком, до того ж застосовані при перевірці норми, які не мають відношення до податкового законодавства. На думку позивача, метан є парниковим газом та не відноситься до забруднюючих речовин, відповідно до діючого законодавства викиди метана не нормуються. Також стверджує про безпідставність віднесення Товариства в цілому до стаціонарного джерела забруднення, адже підприємство здійснює свою діяльність по всій території Чернігівської області і має декілька стаціонарних джерел забруднення, визначених органом, що реалізує державну політику із здійсненням державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього середовища, по місцю розташуванню кожного з яких подається до контролюючого органу окрема декларація по екологічному податку.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 січня 2019 року, яке залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2019 року, у задоволенні позову Товариства відмовлено.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, виходив з того, що Товариство, як оператор газорозподільних мереж, що придбаває природний газ для виробничо-технологічних витрат та нормованих втрат, а також послуги балансування обсягів природного газу, зобов`язане нараховувати та сплачувати екологічний податок з викидів метану в атмосферне повітря, оскільки такий газ не споживається кінцевими споживачами, а обсяги такого газу (метану) фактично є викидами в атмосферне повітря. Оскільки при розрахунку обсягів викидів забруднюючих речовин від неконтрольованої емісії метану на дифузійних джерелах зазначені втрати (витрати) не враховано, а докази щодо проведення будь-яких робіт, під час яких втрачається природний газ, до перевірки не надано, суд дійшов висновку про доведення відповідачем обставин порушення Товариством податкового законодавства, яке полягає у заниженні відповідної суми грошового зобов`язання зі сплати екологічного податку за викиди забруднюючих речовин в частині використання газу на виробничо-технологічні втрати та витрати за період з 01 липня 2014 року по 30 вересня 2017 року.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування ними норм як національного законодавства, зокрема Закону України «Про охорону атмосферного повітря» від 16 жовтня 1992 року №2707-XII, наказу Міністерства екології та природних ресурсів України від 14 березня 2002 року №104 «Про затвердження Переліку речовин, які входять до «твердих речовин» та «вуглеводнів» і за викиди яких справляється збір», постанови Кабінету Міністрів України від 29 листопада 2001 року №1598 «Про затвердження переліку найбільш поширених і небезпечних забруднюючих речовин, викиди яких в атмосферне повітря підлягають регулюванню», наказу Міністерства охорони навколишнього природного середовища України від 27 червня 2006 року №309 «Про затвердження нормативів граничнодопустимих викидів забруднюючих речовин із стаціонарних джерел», постанови Кабінету Міністрів України від 9 березня 1999 року №343 «Про затвердження Порядку організації та проведення моніторингу в галузі охорони атмосферного повітря», наказу Національного агентства екологічних інвестицій України від 05 жовтня 2009 року №73 «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо підготовки методик для інвентаризації викидів парникових газів від антропогенних джерел», наказу Держкомстату від 22 квітня 2011 року №98 «Про затвердження Методики розрахунку викидів забруднюючих речовин та парникових газів у повітря від використання палива на побутові потреби в домогосподарствах», Методики визначення питомих виробничо-технологічних втрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 30 травня 2003 року №264, Методики визначення питомих виробничо-технологічних витрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 30 травня 2003 року №264, та Методики визначення питомих втрат природного газу при його вимірюваннях побутовими лічильниками в разі неприведення об`єму газу до стандартних умов, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 21 жовтня 2003 року №595, Кодексу газорозподільних систем, затвердженого постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг, від 30 вересня 2015 року №2494, так і положень міжнародного законодавства - Кіотського протоколу до Рамкової Конвенції Організації Об`єднаних Націй про зміну клімату, ратифікованого Верховною Радою України Законом України від 04 лютого 2004 року №1430-IV, Монреальського протоколу про речовини, що руйнують озоновий шар, а також порушення процесуальних норм - вирішення спору без повного та всебічного дослідження всіх обставин, що мають істотне значення для правильного розгляду справи, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове рішення про задоволення позову у повному обсязі.

В своїй касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій, які, погодившись із контролюючим органом, безпідставно ототожнили визначені обсяги виробничо-технологічних витрат (втрат) природного газу з обсягом викиду природного газу в атмосферне повітря та визначили їх як об`єкт оподаткування екологічним податком, адже в силу проведення відповідних технологічних, регламентних робіт з експлуатації і утримання газорозподільних мереж при транспортуванні газу до кінцевого споживача унеможливлюється розмежування таких витрат і втрат для цілей оподаткування екологічним податком. До того ж вказує на те, що метан згідно чинного національного та міжнародного законодавства є парниковим газом та не підпадає під визначення забруднюючих речовин, за викиди яких в атмосферне повітря справляється екологічний податок.

Відповідач у поданому до суду відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Судом здійснено заміну відповідача у справі на належного - Офіс великих платників податків ДПС.

В судовому засіданні представники позивача підтримали касаційну скаргу, просили їі задовольнити; представник відповідача проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з наступного.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що Товариство є оператором газорозподільних мереж та надає споживачам послуги з розподілу природного газу газорозподільними мережами; є платником екологічного податку на викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин, в тому числі вуглеводнів, та нараховує екологічний податок згідно пункту 240.1 статті 240 ПК України.

У період з 01 липня 2014 року по 30 вересня 2017 року позивачем задекларовано екологічного податку за викиди стаціонарними джерелами забруднення на загальну суму 115562,08 грн.

Офісом у період з 24 липня 2018 року по 18 вересня 2018 року проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питання повноти нарахування та сплати екологічного податку за викиди забруднюючих речовин в частині використання газу на виробничо-технологічні втрати та витрати за період з 01 липня 2014 року по 30 вересня 2017 року, за результатами якої складено акт від 25 вересня 2018 року №2817/28-10-42-03/03358104.

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог пункту 240.1 статті 240, підпункту 242.1.1 пункту 242.1 статті 242, пунктів 249.1, 249.2, 249.3 статті 249 ПК України, в результаті чого у період, який перевірявся, занижено екологічний податок на загальну суму 7179184,42 грн.

Такий висновок контролюючого органу обґрунтовується тим, що Товариство у період з 01 липня 2014 року по 30 вересня 2017 року здійснювало придбання природного газу для виробничо-технологічних та нормованих втрат газу у НАК «Нафтогаз Україна» та Товариства з обмеженою відповідальністю «РГК Трейдинг».

У 2016-2017 роках позивач отримував послуги по балансуванню обсягів природного газу від Публічного акціонерного товариства «Укртрансгаз». Відповідно до наданих підприємством до перевірки актів приймання-передачі природного газу, що складені на виконання умов договорів на постачання природного газу, Товариством за період з 01 липня 2014 року по 30 вересня 2017 року отримано від Публічного акціонерного товариства «Укртрансгаз» послуги балансування природного газу в обсязі 33576,302 тис. куб. м. газу.

За висновком відповідача придбані об`єми природного газу не реалізовувались споживачам, а використовувались на виробничо-технологічні витрати та виробничо-технологічні втрати, є втратами (витратами) природного газу, які у відповідності до статті 1 Закону України «Про охорону атмосферного повітря» від 16 жовтня 1992 року №2707-XII є викидами в атмосферне повітря забруднюючої речовини (метану) та об`єктом оподаткування екологічним податком.

Роблячи такий висновок, Офіс виходив з того, що до визначеного пунктом 243.1 статті 243 ПК України переліку забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення увійшли такі забруднюючі речовини як «тверді речовини» та «вуглеводні» й до останніх, у свою чергу, згідно із наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 14 березня 2002 року №104 «Про затвердження Переліку речовин, які входять до «твердих речовин» та «вуглеводнів» і за викиди яких справляється збір» входить «Метан» - основна частина природного газу (CH4). Враховуючи, що обсяги емісії метану, як забруднювача, здійснюються елементами газового господарства Товариства - трубопроводами, газовим обладнанням та газовими приладами, які по своїй природі є дифузними джерелами, для яких згідно пункту 9 статті 2 Протоколу ООН про реєстри викидів і перенесення забруднювачів від 21 травня 2003 року, ратифікованого Законом України від 3 лютого 2016 року №980-VIII, практично недоцільно проводити звітність для кожного окремого джерела, розрахунок екологічного податку необхідно здійснювати для стаціонарного (дифузного) джерела - підприємства в цілому.

Як зазначено у акті перевірки, оскільки підприємством не надано первинних документів щодо напрямків використання природного газу, окрім обсягів газу, що втрачаються під час вимірювання побутовими лічильниками в разі неприведення об`єму газу до стандартних умов, то розрахунки обсягів викидів забруднюючих речовин від неконтрольованої емісії метану на дифузних джерелах виконані на підставі матеріалів, наданих НКРЕ, зведених розрахунків запланованих виробничо- технологічних втрат із застосуванням Методик визначення питомих виробничо-технологічних втрат (витрат) природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 30 травня 2003 року №264, та Методики визначення питомих втрат природного газу при його вимірюваннях побутовими лічильниками в разі неприведення об`єму газу до стандартних умов, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України від 21 жовтня 2003 року №595.

На підставі вказаного акту контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення про збільшення Товариству суми грошового зобов`язання з екологічного податку.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини Верховний Суд виходить з наступного.

Відповідно до підпункту 240.1.1 пункту 240.1 статті 240 ПК України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) платниками екологічного податку є суб`єкти господарювання, юридичні особи, що не провадять господарську (підприємницьку) діяльність, бюджетні установи, громадські та інші підприємства, установи та організації, постійні представництва нерезидентів, включаючи тих, які виконують агентські (представницькі) функції стосовно таких нерезидентів або їх засновників, під час провадження діяльності яких на території України і в межах її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони здійснюються, зокрема, викиди забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення.

За змістом, наведеним у підпунктів 14.1.230 пункту 14.1 статті 14 ПК України, стаціонарним джерелом забруднення є підприємство, цех, агрегат, установка або інший нерухомий об`єкт, що зберігає свої просторові координати протягом певного часу і здійснює викиди забруднюючих речовин в атмосферу та/або скиди забруднюючих речовин у водні об`єкти.

У відповідності до статті 242 ПК України об`єктом та базою оподаткування екологічним податком є, зокрема, обсяги та види забруднюючих речовин, які викидаються в атмосферне повітря стаціонарними джерелами.

У разі якщо під час провадження господарської діяльності платником податку здійснюються різні види забруднення навколишнього природного середовища та/або забруднення різними видами забруднюючих речовин, такий платник зобов`язаний визначати суму податку окремо за кожним видом забруднення та/або за кожним видом забруднюючої речовини (пункт 249.2 статті 249 ПК України).

Наступним пунктом статті 249 ПК України установлено, що суми податку, який справляється за викиди в атмосферне повітря забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення, обчислюються платниками податку самостійно щокварталу виходячи з фактичних обсягів викидів та ставок податку.

Зазначені норми ПК України свідчать про те, що лише фактичні обсяги викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами забруднення є об`єктом оподаткування екологічним податком.

Ставки податку за викиди в атмосферне повітря окремих забруднюючих речовин стаціонарними джерелами забруднення передбачені пунктом 243.1 статті 243 ПК України, до яких, у тому числі, віднесено вуглеводні.

Як вже зазначалося вище, контролюючий орган у ході проведеної перевірки дійшов висновку, що Товариство, як оператор газорозподільних мереж, який придбаває природний газ для виробничо-технологічних витрат та нормованих витрат, а також послуги балансування обсягів природного газу, зобов`язане нараховувати та сплачувати екологічний податок з викидів метану в атмосферне повітря, оскільки такий газ згідно із наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 14 березня 2002 року №104 «Про затвердження Переліку речовин, які входять до «твердих речовин» та «вуглеводнів» і за викиди яких справляється збір» входить до вуглеводнів, не споживається кінцевими споживачами, а обсяги такого газу (метану) фактично є викидами в атмосферне повітря.

У зв`язку із наведеним слід зазначити, що відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 15 липня 1997 року №786 «Про порядок нормування питомих витрат паливно-енергетичних ресурсів у суспільному виробництві» наказом Міністерства палива та енергетики України від 30 травня 2003 року №264 затверджені Методики визначення питомих втрат (витрат) та виробничо-технологічних витрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами (далі - Наказ №264), які поширюються на газопостачальні та газорозподільні підприємства, а також на споживачів газу, комерційні вузли обліку газу яких розташовані на їх території, в частині обрахування втрат (витрат) газу, які виникають на газопроводі та його елементах від місця входу газопроводу на територію споживача або від точки балансового розмежування до місця встановлення комерційного вузла обліку газу споживача.

Наказом Міністерства палива та енергетики України від 21 жовтня 2003 року №595 затверджено Методику визначення питомих втрат природного газу при його вимірюваннях побутовими лічильниками в разі неприведення об`єму газу до стандартних умов (далі - Наказ №595), яка призначена для розрахунків питомих втрат газу в разі неприведення до стандартних умов результатів вимірювання об`ємів газу низького тиску, які вимірюються лічильниками, що не мають спеціальних пристроїв для автоматичного приведення до стандартних умов їх показів при зміні тиску та/або температури газу.

Як зазначено у пункті 1.2 наказу Міністерства енергетики та вугільної промисловості України №737 від 23 листопада 2011 року «Про визначення розмірів нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат природного газу в газорозподільних мережах» (далі - Наказ №737), газорозподільні підприємства самостійно згідно з методиками, затвердженими наказами Міністерства палива та енергетики України, розраховують річні обсяги нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат природного газу на календарний рік та не пізніше ніж за 2 місяці до початку року подають їх на затвердження до Міністерства енергетики та вугільної промисловості України.

На підставі даних, отриманих від газорозподільних підприємств щодо розрахованих річних обсягів нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат природного газу, Міністерство енергетики та вугільної промисловості України впродовж місяця затверджує щодо кожного газорозподільного підприємства розміри нормативних втрат і виробничо-технологічних витрат природного газу в газорозподільних мережах на наступний календарний рік (пункт 1.3 Наказу №737).

За змістом вказаних методик, затверджених Наказом №264, виробничо-технологічні втрати (витрати) газу - це газ, що втрачається під час транспортування газу газорозподільними та внутрішньобудинковими мережами, а також під час виконання профілактичних робіт і поточних ремонтів (витрачається під час виконання комплексу робіт, пов`язаних з введенням в експлуатацію новозбудованих, реконструйованих або капітально відремонтованих об`єктів системи газопостачання та на опалення газорегуляторних пунктів та іншого газорегуляторного обладнання).

Розрахунок допустимих та фактичних обсягів виробничо-технологічних втрат (витрат) газу здійснюється газопостачальним або газорозподільним підприємством самостійно.

Виробничо-технологічні (нормовані) втрати газу - це граничний витік газу, під час якого ще можливо забезпечити надійне функціонування та умовну нормативну герметичність газопроводів, з`єднувальних деталей, арматури, компенсаторів, газового обладнання, приладів тощо. Крім того, до виробничо-технологічних втрат належить об`єм витоку газу під час технічного обслуговування, поточного ремонту, заміни арматури, приладів, обладнання, що використовує газ, і з`єднувальних деталей, який не перевищує норм, установлених чинними нормативними документами. До виробничо-технологічних витрат газу належать витрати газу під час врізування або підключення новозбудованих, або після капітального ремонту, або реконструйованих газопроводів, об`єктів системи газопостачання житлових та громадських будівель, промислових підприємств тощо, а також у разі виконання пусконалагоджувальних робіт на них та витрати газу на опалення газорегуляторних пунктів та іншого газорегуляторного обладнання.

У відповідності до методики, затвердженої Наказом №595, розрахунки питомих втрат газу здійснюються за допомогою коефіцієнтів коригування показів лічильників. Питомі втрати газу визначаються підприємствами з газопостачання та газифікації розрахунковим шляхом самостійно згідно з даною методикою і включаються до собівартості транспортування газу цих підприємств.

Таким чином виробничо-технологічні втрати (витрати) газу це газ, що втрачається під час його транспортування газорозподільними та внутрішньобудинковими мережами, під час виконання профілактичних робіт, ремонтів, при його вимірюваннях побутовими лічильниками в разі неприведення об`єму газу до стандартних умов тощо, а отже виробничо-технологічні втрати (витрати) газу виникають з об`єктивних причин, як наслідок технологічного процесу та зношеності газотранспортної системи, і такі витрати є невід`ємною частиною виробничого процесу розподілу природного газу та формують собівартість надання таких послуг.

Відповідно до пункту 4 глави 6 розділу III Кодексу газорозподільних систем, затвердженого постановою Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах енергетики та комунальних послуг від 30 вересня 2015 року №2494 (далі - Кодекс газорозподільних систем), об`єм (обсяг) фактичних втрат та виробничо-технологічних витрат природного газу за підсумками місяця та календарного року визначається оператором ГРМ відповідно до глави 1 розділу XII цього Кодексу та розраховується як різниця між об`ємом (обсягом) надходження природного газу, до ГРМ у відповідний період і об`ємом (обсягом) природного газу, який розподілений між підключеними до/через ГРМ споживачами та переданий в суміжні ГРМ протягом зазначеного періоду.

Максимально допустимі обсяги виробничо-технологічних втрат природного газу, що як більш легка ніж повітря речовина неконтрольовано надходить в атмосферне повітря, визначаються шляхом розрахунку згідно з методикою, затвердженою Наказом №264, (пункт 5.8 цієї методики). При цьому порядок розрахунків виробничо-технологічних втрат газу встановлено пунктом 6 методики і передбачає, що вичерпна кількість інформації, яка необхідна для розрахунку втрат природного газу, як обсягу викидів вуглеводнів в атмосферу стаціонарними джерелами, обмежена показниками, наведеними в таблицях додатків 1-4 до методики.

Зокрема, додатки 1-4 містять кількісні (в одиницях обсягу кубічні метри природного газу за добу) показники граничних втрат - викидів лінійними та точковими виробничими елементами з диференціацією за показниками технологічних умов провадження господарської діяльності, таких як тиск в газопроводі та діаметр газопроводу, які експлуатуються.

Пунктом 6.5 методики визначено формулу розрахунку загального обсягу виробничо-технологічних втрат газу за відповідний період, а згідно її пункту 6.4 виробничо-технологічні втрати газу розраховуються за результатами роботи за місяць, квартал, рік. Загальний обсяг виробничо-технологічних витрат газу за відповідний період визначається за формулами, наведеними у пункті 5.5 методики.

Отже виробничо-технологічні втрати (витрати) природного газу є складовою викидів в атмосферне повітря стаціонарними джерелами під час здійснення підприємствами з газопостачання та газифікації основного виду господарської діяльності, а розрахунок таких втрат встановлений законодавчо. Методики визначення питомих виробничо-технологічних втрат (витрат) природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, затверджені Наказом №264, дають можливість визначити граничні обсяги втрат (витрат) та умовну їх розрахункову величину залежно від технічних характеристик газопроводу, але не дають можливість визначити фактичні втрати (витрати), зокрема, ті з них, які стали саме викидами в атмосферне повітря.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку дає підстави для висновку, що не весь об`єм (обсяг) фактичних втрат та виробничо-технологічних витрат природного газу є таким його об`ємом, який безпосередньо (фізично) потрапив чи міг потрапити (витік), скинутий оператором газорозподільної мережі в атмосферне повітря. Тобто між обсягами викидів в атмосферне повітря газу та його виробничо-технологічними витратами (втратами) не існує прямого зв`язку, такі обсяги не корелюють безпосередньо між собою.

Водночас статтею 22, пунктом 23.1, пунктом 23.2 статті 23 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку. Базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об`єкта оподаткування. База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об`єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов`язання. База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.

Що ж стосується конкретних правовідносин, які є предметом розгляду у справі, то, як вже вказувалося вище, об`єктом оподаткування екологічним податком є лише фактичні обсяги викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами.

Пунктом 109.1 статті 109 ПК України встановлено, що податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

За правилом, установленим пунктом 56.4 статті 56 ПК України, обов`язок доведення правомірності нарахування або прийняття будь-якого іншого рішення контролюючим органом у судовому оскарженні встановлюється процесуальним законом.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

З огляду на зміст наведених норм саме на податкові органи покладається обов`язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового та іншого законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні зобов`язання та застосовано фінансові санкції, довести правомірність нарахування суми таких зобов`язань.

Однак, у справі, яка розглядається, суд першої інстанції, з висновками якого погодився й апеляційний суд, не обґрунтував та не зазначив, які саме первинні бухгалтерські чи інші документи підтверджують здійснення позивачем викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря стаціонарними джерелами у таких обсягах, що призвело до заниження об`єкту оподаткування екологічним податком та, як наслідок, несплату до бюджету відповідних податкових зобов`язань у період з 01 липня 2014 року по 30 вересня 2017 року загалом у розмірі 7179184,42 грн. Зі змісту ж акту перевірки вбачається, що відповідач провів нарахування екологічного податку не на фактичні обсяги забруднюючих речовин, викинутих в результаті діяльності Товариства в повітря, як це передбачено статтею 242 ПК України, а виходячи із загальних обсягів виробничо-технологічних витрат та нормованих втрат природного газу, які, як вже зазначено вище, не мають прямого зв`язку із забрудненням довкілля.

Обставини проведення контролюючим органом розрахунку об`єкту оподаткування екологічним податком саме таким чином підтверджуються і довідкою від 18 вересня 2018 року, складеною державним інспектором з охорони навколишнього природного середовища Чернігівської області, на яку безпідставно посилалися суди як на наявність повноважень у Офісу діяти у такий спосіб, адже у цій довідці посадовою особою органу виконавчої влади, що реалізує державну політику із здійснення державного нагляду (контролю) у сфері охорони навколишнього природного середовища, вказується про неможливість проведення відповідних розрахунків та встановити фактичні обсяги викидів таких речовин, через відсутність первинної облікової інформації.

Тобто суди попередніх інстанцій, обмежившись лише посиланням на ненадання позивачем під час перевірки певних документів, що практично унеможливило перевірку фактичних обсягів викидів забруднюючих речовин в атмосферне повітря, передчасно дійшли висновку про наявність складу податкового правопорушення, який має бути доведений суб`єктом владних повноважень належними та допустимими доказами у справі, й безпідставно обов`язок доказування переклали на позивача.

При цьому слід зазначити, що в оскаржуваних рішеннях судів попередніх інстанцій наводяться міркування щодо законності збільшення позивачу податкового зобов`язання зі сплати екологічного податку, в основу яких покладено перелік речовин, які входять до «твердих речовин» та «вуглеводнів» і за викиди яких справляється збір, затверджений наказом Міністерства екології та природних ресурсів України від 14 березня 2002 року №104. Попри наведене, в судових рішеннях не викладено обґрунтованих мотивів щодо питань, які зумовлені характером правовідносин, з яких виник спір, і підлягають з`ясуванню з метою вирішення останнього, а саме чи є метан (CH4) - основна складова природного газу забруднюючою речовиною, що викидається в атмосферне повітря стаціонарними джерелами й завдає шкоди навколишньому природному середовищу.

Судові рішення, які переглядаються, не містять належного аналізу та оцінки викладених у позовній заяві аргументів позивача, що ґрунтуються на нормах національного і міжнародного законодавства, які, на думку Товариства, підлягають застосування при вирішення даного спору та доводять відсутність з його боку вчинення податкового правопорушення.

Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Вимоги частини четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

В даному ж випадку неповнота при з`ясуванні обставин справи призвели до передчасних висновків судів попередніх інстанцій по суті спору.

Установивши помилковість висновків судів першої та апеляційної інстанцій, касаційний суд позбавлений можливості прийняти нове судове рішення, оскільки відповідно до частини другої статті 341 КАС України не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним.

Враховуючи наведене, судові рішення на підставі статті 353 КАС України підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції, в ході проведення якого необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 341, 344, 349, 353, 355, 359 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Чернігівгаз» задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 січня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 квітня 2019 року скасувати, а справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

СуддіС.С. Пасічник І.А. Васильєва В.П. Юрченко