Справа № 500/2492/18
Суддя: Мандзій Олексій Петрович
Дата ухвалення: 2020-08-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/2492/18

13 серпня 2020 рокум.Тернопіль

Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:

головуючого судді Мандзія О.П.

за участю:

секретаря судового засідання Порплиці Т.В.

представника позивача Гураль Р.В.

представника відповідача Мурована І.Я.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДФС у Тернопільській області (далі - відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДФС у Тернопільській області "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055 (т.1 а.с.4-6).

Ухвалою суду від 03.12.2018 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Ухвалено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 21.12.2018 року.

Ухвалою суду від 21.12.2018 року, постановленою в судовому засіданні, без виходу до нарадчої кімнати, згідно ч.7, 8 ст.243 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), прийнято до розгляду заяву про зміну предмету позову (т.1 а.с.36-47), згідно якої позовними вимогами є визнати протиправними та скасувати:

наказ "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055;

податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №6, яким збільшено суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб, в розмірі 277709,90 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №6 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 1,00 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №6 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 12101722,05 грн.

Ухвалою суду від 08.02.2019 року, постановленою в судовому засіданні, без виходу до нарадчої кімнати, згідно ч.7, 8 ст.243 КАС України, прийнято до розгляду заяву про зміну (уточнення) позовних вимог (т.3 а.с.136-138), згідно якої такими є визнати протиправними та скасувати:

наказ "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055;

податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №6, яким збільшено суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб, в розмірі 277709,90 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №6 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 1,00 грн.;

податкове повідомлення-рішення від 06.12.2018 року №6 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 9534963,40 грн.

Ухвалою суду від 04.04.2019 року призначено судову економічну експертизу в адміністративній справі та зупинено провадження до одержання висновку експертизи.

Тернопільським науково-дослідним експертно-криміналістичним центром МВС України надіслано повідомлення від 26.12.2019 року №6.3-55/19 про неможливість проведення судової експертизи (т.4 а.с.72-74).

Ухвалою суду від 08.01.2020 року провадження в адміністративній справі поновлено та призначено підготовче засідання на 28.01.2020 року.

Ухвалою суду від 24.02.2020 року, постановленою в судовому засіданні, без виходу до нарадчої кімнати, згідно ч.7, 8 ст.243 КАС України, допущено заміну відповідача Головного управління ДФС у Тернопільській області правонаступником - Головне управління ДПС у Тернопільській області.

Ухвалою суду від 05.03.2020 року відмовити у задоволенні клопотання про залишення позовної заяви без розгляду, визнано поважними причини пропуску строків звернення до адміністративного суду у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування рішень.

Ухвалою суду від 08.07.2020 року, постановленою в судовому засіданні, без виходу до нарадчої кімнати, згідно ч.7, 8 ст.243 КАС України, закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 13.08.2020 року.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що 18.05.2018 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області винесено наказ №1055 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ". Проте позивач був відсутній в плані-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік, а включення до затвердженого і оприлюдненого річного плану-графіка проведення перевірок в поточному році інших платників податків не відповідає нормам п.77.1 ст.77 Податкового кодексу України (далі - ПК України).

За результатами перевірки, викладеними в акті від 20.06.2018 року №1731/19-00-13-06/ НОМЕР_1 , було помилково зроблено висновок про перевищення граничних обсягів доходу у 2017 році, перебуваючи на 2 групі платника єдиного податку; незастосування реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО) з 01.01.2016 року; неоприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку доходів, а саме торгівельна виручка за 2015-2017 роки, яка внесена на рахунок в банку, неоприбуткована в книзі обліку доходів, оскільки встановленим неоприбуткуванням готівкових коштів у повній сумі їх надходження у книзі обліку доходів відповідач вважає факти внесення ОСОБА_1 на розрахунковий рахунок коштів з призначенням платежу "внесення торгової виручки за період... " в розмірі, який перевищує обліковані суми в книзі обліку доходів за відповідний період. В ході перевірки дати одержання готівкових коштів, як і власне сам факт одержання, встановлено не було, а тому у спірних правовідносинах має місце підміна дня одержання готівки, на день її внесення на банківський рахунок, що є недопустимим. Внесену ОСОБА_1 готівку в 2017 році з призначенням платежу "торгова виручка за період 2015-2017 років", без врахування невнесеної готівки 2015 та 2016 років, відповідач включає до доходу позивача 2017 року, хоча в 2017 році ці кошти тільки були внесені на рахунок, а отримані в попередніх роках, конкретні дати отримання, яких і необхідно було встановити під час перевірки. При цьому, банківська виписка є єдиним доказом відповідача, який підтверджує походження готівкових коштів, тоді як призначенні платежу "внесення торгової виручки за період... " є допущеною помилкою замість "внесення власних заощаджень", яку виправити не можливо.

За таких обставин, позивач вважає протиправними та такими, що підлягають до скасування спірні наказ та податкові повідомлення-рішення, що і зумовило звернення до суду з даним позовом.

В судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги з мотивів, викладених у позовній заяві (т.1 а.с.4-6), з урахуванням заяв про зміну предмету позову (т.1 а.с.36-47) та про зменшення позовних вимог (т.3 а.с.136-138), відповіді на відзив (т.4 а.с.9-19) та поясненнях (т.4 а.с.202-209), просив суд задовольнити їх в повному обсязі. Наголосив, що процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення перевірки. Ведення Книги обліку доходів в періоді 2015-2017 років було єдиною передбаченою законодавством формою обліку для платником єдиного податку 2 групи, яким був фізична особа-підприємець ОСОБА_1 . Тоді як покладені в основу акту перевірки висновки про заниження ОСОБА_1 задекларованого обсягу доходу, в зв`язку з помилковим зазначення позивачем в призначенні платежу "внесення торгової виручки за період... " в банківських виписках, ґрунтуються на логічно невірних проведених розрахунках. Про помилковість розрахунки відповідача свідчить і повідомлення Тернопільського науково-дослідного експертно-криміналістичного центру МВС України про неможливість проведення судової експертизи від 26.12.2019 року за №6.3-55/19, оскільки здійснити їх об`єктивно не можливо. При цьому, грошове зобов`язання, визначене податковим повідомленням-рішенням від 06.12.2018 року №06, оскаржується в судовому порядку, тобто є неузгодженим, і під час такого оскарження втратив чинність Указ Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 року №436/95 (далі - Указ Президента №436/95), на підставі якого був застосований штраф.

Представник відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнав, з підстав наведених у відзиві (т.1 а.с.24-28, 164-171, т.3 а.с.146-168) та поясненнях (т.3 а.с.226-228, т.4 а.с.218-224), просив у задоволенні позову відмовити у повному обсязі. Заперечуючи проти позову, відповідач послався на те, що наказ Головного управління ДФС у Тернопільській області "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055 виданий в межах діючого законодавства, оскільки позивач включений до плану-графіку проведення документальних планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2018 рік шляхом коригування у відповідності з вимогами ст.77 ПК України та Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 року №524. Позивач допустив посадових осіб Головного управління ДФС у Тернопільській області до проведення перевірки, яку проведено з його відома та в присутності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , а тому права платника податків можуть порушувати лише наслідки її проведення. Так, в ході перевірки встановлено неоприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку доходів №23874/3, а саме торгівельна виручка за 2015-2017 роки в загальній сумі 2420344,41 грн., з яких: 320068,12 грн. за 2015 рік, 38813,05 грн. за 2016 рік та 2061463,24 грн. за 2017 рік, яка внесена на рахунки в банківських установ АТ "ОТП Банк" та АБ "Укргазбанк", дані виписок яких про рух коштів є первинними документами господарських операцій із перерахунку коштів. Водночас, позивач був зобов`язаний у зв`язку з перевищення платником єдиного податку 2 групи обсягу доходу: протягом 2015 року (1316811,27 грн. більше 1 млн. грн.) при здійсненні своєї господарської діяльності з 01.01.2016 року застосовувати РРО або перейти на використання виключно безготівкових розрахунків та протягом 2017 року (2981119,47 грн. більше 1,5 млн. грн.) сплатити єдиний внесок із суми перевищення за ставкою 15%, що становить 222167,92 грн. Таким чином, відповідач вважає, що наявні всі визначені законом підстави для складення оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, єдиним аргументом протиправності яких є нібито помилкове, невірне зазначення позивачем в платіжних документах поле "призначення платежу", подана до банку заява про зміни яких не є належним доказом.

Дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представників сторін, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, суд при прийнятті рішення виходить з наступних підстав і мотивів.

Судом встановлено, і це не заперечується сторонами, що позивач ОСОБА_1 13.06.2007 року зареєстрований як фізична особа-підприємець, основним видом економічної діяльності якого є роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах, перебував на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності із застосуванням ставки єдиного податку 2 групи.

Відділом планування контрольно-перевірочної роботи управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Тернопільській області 02.04.2018 року засобами інформаційних систем направлено до ДФС України проекти коригування плану-графіка документальних планових перевірок на поточний рік.

Відповідно до Плану-графіку проведення планових документальних перевірок, який було розміщено на офіційному веб-сайті Державної фіскальної служби України, позивач шляхом коригування включений до плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків фізичних осіб на 2018 рік в 1 групу (платники податків - фізичні особи, у яких обсяг доходу за рік не перевищує 20 млн. грн.) з місяцем початку перевірки 5 місяць.

Головним управлінням ДФС у Тернопільській області 18.05.2018 року винесено наказ №1055 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " (т.1 а.с.30). Копію вказаного наказу та письмове повідомлення №146 від 18.05.2018 року (т.1 а.с.33) надіслано рекомендованим поштовим відправленням з повідомленням про вручення, яке вручено позивачу 23.05.2018 року (т.1 а.с.31).

З 31.05.2018 року по 13.06.2018 року, ГУ ДФС у Тернопільській області проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 31.12.2017 року, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, результати якої оформлено актом від 20.06.2018 року №1731/19-00-13-06/ НОМЕР_1 (т.1 а.с.12-20).

Перевіркою достовірності визначення в податкових деклараціях обсягу доходу встановлено, що за період з 01.01.2015 року по 31.12.2015 року підприємець задекларував 996742,85 грн. виручки від реалізації лікарських засобів. На підставі даних книги обліку доходів, даних форми 1-ДФ, даних виписок банку про рух коштів на розрахунковому рахунку, даних поданих декларацій встановлено розбіжність між задекларованим підприємцем доходом і доходом згідно даних перевірки в сумі 320068,12 грн., яка виникла внаслідок не відображення в книзі обліку доходів готівки, яку фізична особа-підприємець ОСОБА_1 вніс на розрахункові рахунки із призначенням платежу "внесення торгової виручки", а саме згідно виписок про рух коштів на розрахунковому рахунку № НОМЕР_2 в АБ "Укргазбанк" за 2015 рік:

1. 06.01.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 110,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за 06.01.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

2. 26.01.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 4300,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за 24.01.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

3. 02.02.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 4300,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за 01.02.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

4. 05.02.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 150000,00 грн. з призначенням, як внесення торгової виручки за період з 02.01.2015 року по 04.02.2015 року, фактична виручка за період з 02.01.2015 року по 04.02.2015 року згідно книги обліку доходів становить 61215,21 грн., а тому виручку в сумі 88784,79 грн. не відображено в такій;

5. 24.02.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 13000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 20.02.2015 року по 23.02.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

6. 16.03.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 147000,00 грн. з призначенням, як внесення торгової виручки за період з 02.01.2015 року по 05.02.2015 року, фактична виручка за період з 02.01.2015 року по 04.02.2015 року була зазначена у вищезгаданий період, а виручка за 05.02.2015 року згідно книги обліку доходів становить 1897,68 грн., а виручку в сумі 145102,30 грн. не відображено в такій;

7. 20.03.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 10000,00 грн. з призначенням, як внесення торгової виручки за період з 18.03.2015 року по 19.03.2015 року, фактична виручка за період з 18.03.2015 року по 19.03.2015 року згідно книги обліку доходів становить 4131,33 грн., а тому виручку в сумі 5868,67 грн. не відображено в такій;

8. 25.03.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 3300,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за 24.03.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

9. 03.04.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 35000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 01.03.2015 року по 02.04.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

10. 21.04.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 5000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 16.04.2015 року по 17.04.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

11. 22.04.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 5000,00 грн. з призначенням, як внесення торгової виручки за період 21.04.2015 року, фактична виручка за період 21.04.2015 року згідно книги обліку доходів становить 1414,03 грн., а тому виручку в сумі 3585,97 грн. не відображено в такій.;

12. 24.04.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 200000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 09.02.2015 року по 29.03.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

13. 29.04.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 5000 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки;

14. 13.07.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 100000,00 грн. з призначенням, як внесення торгової виручки за період з 01.05.2015 року по 10.06.2015 року, фактична виручка за період з 01.05.2015 року по 10.06.2015 року згідно книги обліку доходів становить 67515,98 грн., а тому виручку в сумі 32484,02 грн. не відображено в такій;

15. 14.07.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 100000,00 грн. з призначенням, як внесення торгової виручки за період з 11.06.2015 року по 13.07.2015 року, фактична виручка за період з 11.06.2015 року по 13.07.2015 року згідно книги обліку доходів становить 55757,35 грн., а тому виручку в сумі 44242,65 грн. не відображено в такій;

16. 02.09.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 200,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за 01.09.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

17. 09.10.2015 року вніс на розрахунковий рахунок 5000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 01.10.2015 року по 02.10.2015 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

Таким чином, у період 2015 року платником внесено до установ банку готівку із призначеним "торгівельна виручка" в сумі 787210,00 грн. Залишок готівки не внесеної на рахунки у банку становить 209262,85 грн. (996742,85- 787210,00= 209262,85). Обсяг доходу позивача становив 1316811,27 грн., а саме: 996742,85 грн. (дані податкової звітності за 2015 рік) +88784,79 грн. +145102,30 грн. + 5868,67 грн. + 3585,97 грн. + 32484,02 грн. + 44242,65 грн. (торгова виручка, яка внесена на банківські рахунки і не відображена в книзі обліку доходів за 2015 рік).

За період з 01.01.2016 року по 31.12.2016 року підприємець задекларував 993450,68 грн. виручки від реалізації лікарських засобів. На підставі даних книги обліку доходів, даних форми 1-ДФ, даних виписок банку про рух коштів на розрахунковому рахунку, даних поданих декларацій встановлено розбіжність між задекларованим підприємцем доходом і доходом згідно даних перевірки в сумі 38813,05 грн., яка виникла внаслідок не відображення в книзі обліку доходів готівки, яку фізична особа-підприємець ОСОБА_1 вніс на розрахункові рахунки з призначенням платежу "внесення торгової виручки", а саме згідно виписок про рух коштів на розрахунковому рахунку № НОМЕР_3 в АТ "ОТП Банк" за 2016 рік:

1. 24.02.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 1700,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за 02.01.2016 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

2. 10.03.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 10000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 01.01.2016 року по 05.01.2016 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

3. 20.04.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 4300,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за 12.04.2016 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

4. 24.05.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 100000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 14.04.2016 року по 24.05.2016 року, фактична виручка за період з 14.04.2016 року 24.05.2016 року згідно книги обліку доходів становить 88483,45 грн., а тому виручку в сумі 11516,55 грн. не відображено в такій;

5. 13.06.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 4000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 06.06.2016 року по 07.06.2016 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

6. 29.06.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 15000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 24.05.2016 року по 30.05.2016 року, фактична виручка за період з 24.05.2016 року по 30.05.2016 року згідно книги обліку доходів становить 13577,04 грн., а тому виручку в сумі 1422,96 грн. не відображено в такій;

7. 06.07.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 93000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 01.06.2016 року по 06.07.2016 року, фактична виручка за період з 01.06.2016 року по 06.07.2016 року згідно книги обліку доходів становить 68461,34 грн., а тому виручку в сумі 24538,66 грн. не відображено в такій;

8. 02.08.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 8000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 07.07.2016 року по 09.07.2016 року, фактична виручка за період з 07.07.2016 року по 09.07.2016 року згідно книги обліку доходів становить 6665,12 грн., а тому виручку в сумі 1334,88 грн. не відображено в такій;

9. 05.09.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 4300,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 10.07.2016 року по 11.07.2016 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

10. 10.11.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 8500,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 07.11.2016 року по 10.11.2016 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

11. 06.12.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 4600,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки;

12. 15.12.2016 року вніс на розрахунковий рахунок 6000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період з 14.11.2016 року по 16.11.2016 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

Таким чином, у період 2016 року платником внесено до установ банку готівку із призначеним "торгівельна виручка" в сумі 259400,00 грн. Залишок готівки не внесеної на рахунки у банку становить 734050,68 грн. (993450,68- 259400,00= 734050,68). Обсяг доходу позивача становив 1032263,73 грн., а саме: 993450,68 грн. (дані податкової звітності за 2016 рік) +11516,55 грн. +1422,96 грн. + 24538,66 грн. + 1334,88 грн. (торгова виручка, яка внесена на банківські рахунки і не відображена в книзі обліку доходів за 2016 рік).

За період з 01.01.2017 року по 31.12.2017 року підприємець задекларував 994890,06 грн. виручки від реалізації лікарських засобів. На підставі даних книги обліку доходів, даних форми 1-ДФ, даних виписок банку про рух коштів на розрахунковому рахунку, даних поданих декларацій встановлено розбіжність між задекларованим підприємцем доходом і доходом згідно даних перевірки в сумі 1986229,41 грн., яка виникла внаслідок не відображення в книзі обліку доходів готівки, яку фізична особа-підприємець ОСОБА_1 вніс на розрахункові рахунки з призначенням платежу "внесення торгової виручки", а саме згідно виписок про рух коштів на розрахунковому рахунку № НОМЕР_3 в АТ "ОТП Банк" за 2017 рік:

1. 01.02.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 1000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за 03.01.2017 року (відповідає фактичній сумі обсягів доходу згідно книги обліку доходів);

2. 03.02.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 4100,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки;

3. 16.02.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 4300,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017року;

4. 27.02.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 1500,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки;

5. 02.03.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 4200,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 року;

6. 10.03.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 4300,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

7. 29.03.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 300000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

8. 30.03.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 300000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

9. 04.04.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 100000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

10. 06.04.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 200000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

11. 13.04.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 363000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2016-2017 роки;

12. 26.04.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 1500,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

13. 27.04.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 2000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

14. 27.04.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 70000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

15. 28.04.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 700,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 року;

16. 26.05.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 4200,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

17. 06.06.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 1500,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

18. 08.06.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 4240,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

19. 30.06.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 4200,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

20. 13.07.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 1500,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

21. 14.07.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 11600,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

22. 24.07.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 22000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

23. 26.07.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 1500,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

24. 03.08.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 20000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

25. 17.08.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 30000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

26. 30.08.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 5000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

27. 01.09.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 270000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

28. 01.09.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 500000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

29. 04.09.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 500000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

30. 05.09.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 190000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

31. 07.09.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 43000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

32. 18.09.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 60530,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

33. 22.09.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 14500,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

34. 28.09.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 44400,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

35. 03.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 1000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки;

36. 04.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 66000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

37. 10.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 12000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

38. 11.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 28500,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

39. 17.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 21000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

40. 23.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 39000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

41. 24.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 40000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

42. 25.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 4000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

43. 26.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 46100,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

44. 27.10.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 57300,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

45. 06.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 1973,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

46. 07.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 20000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

47. 09.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 18700,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки;

48. 13.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 129000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

49. 14.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 1100,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

50. 15.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 45000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки;

51. 20.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 85000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

52. 22.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 5600,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

53. 27.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 102600,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

54. 28.11.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 5700,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

55. 11.12.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 60300,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки;

56. 12.12.2017 року вніс на розрахунковий рахунок 50000,00 грн. з призначенням, як внесення торговельної виручки за період 2015-2017 роки.

Таким чином, у період 2017 року платником внесено до установ банку готівку із призначеним "торгівельна виручка" в сумі 3924703,00 грн. Залишок готівки не внесеної на рахунки у банку за попередні періоди 2015-2016 роки становить 943583,53 грн. (209262,85 + 734050,68 = 943583,53). Обсяг доходу позивача, згідно позиції податкового органу, становив 2981119,47 грн. (3924703,00 - 943583,53 = 2981119,47).

Неоприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку доходів №23874/3, а саме торгівельна виручка за 2015-2017 роки в загальній сумі складає 2420344,41 грн., з яких: 320068,12 грн. за 2015 рік, 38813,05 грн. за 2016 рік та 2061463,24 грн. за 2017 рік, яка внесена на рахунки в банківських установ АТ "ОТП Банк" та АБ "Укргазбанк".

Так, у висновку акта перевірки від 20.06.2018 року №1731/19-00-13-06/ НОМЕР_1 зазначено про порушення, зокрема:

1. пп.2 п.291.4 ст.291, пп.1 п.293.4 ст.293 ПК України, а саме - перевищення граничних обсягів доходу у 2017 році перебуваючи на 2 групі платника єдиного податку, внаслідок чого донараховано єдиного податку за 2017 рік в сумі 222167,92 грн.;

2. п.296.10 ст.296 ПК України, а саме - незастосування РРО з 01.01.2016 року;

3. неоприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку доходів, а саме - торгівельна виручка за 2015-2017 роки в загальній сумі 2420344,41 грн., яка внесена на рахунок в банку, неоприбуткована в книзі обліку доходів №23874/3 відповідно до вимог п.2.2, 2.6 гл.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, яке затверджене постановою Правління Національного банку України №637 від 15.12.2004 року.

На підставі акта перевірки, з урахуванням заперечень фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (т.3 а.с.208-2015), 13.07.2018 року Головним управління ДФС у Тернопільській області прийнято:

податкове повідомлення-рішення №6, яким за порушення пп.2 п.291.4 ст.291, пп.1 п.293.4 ст.293 ПК України на підставі пп.54.3.1 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58 ,п.123.1 ст.123 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб, в розмірі 277709,90 грн. (т.1 а.с.69);

податкове повідомлення-рішення №6, яким за порушення п.296.10 ст.296 ПК України на підставі п.1 ст.17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 року №66/95-ВР застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 1,00 грн. (т.1 а.с.67);

податкове повідомлення-рішення №6, яким за порушення п.2.2 гл.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, яке затверджене постановою Правління Національного банку України №637 від 15.12.2004 року, на підставі абз.3 ст.1 Указу Президента України від 12.06.1995 року № 436/96 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки", застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 12101722,05 грн. (т.1 а.с.68).

За результатами розгляду скарги позивача на вказані податкові повідомлення-рішення, рішенням ДФС України від 27.09.2018 року №14853/Р/99-99-11-02-01-14 скасоване податкове повідомлення-рішення 13.07.2018 року №6 в частині застосованих штрафних санкцій поза межами строків, визначених п.114.1 ст.114, ст.102 ПК України(т.1 а.с.89-94) та Головним управління ДФС у Тернопільській області 06.12.2018 року прийнято податкове повідомлення-рішення №6 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 9534963,40 грн. (т.1 а.с.94).

Не погодившись із наказом про проведення перевірки та податковими повідомлення-рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Згідно ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість висновків відповідача, викладених в акті перевірки, і винесених на підставі них спірного рішення на відповідність вимогам ч.2 ст.2 КАС України, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені ПК України.

Пунктом 75.1 ст.75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

У відповідності до вимог пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Порядок проведення документальних планових перевірок встановлено ст.77 ПК України.

Пунктом 77.1. ст.77 ПК України передбачено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Згідно з п.77.4. ст.77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копії наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Отже, виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної виїзної перевірки.

При цьому, за приписами п.42.2. ст.42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Як встановлено судом, відділом планування контрольно-перевірочної роботи управління податків і зборів з фізичних осіб Головного управління ДФС у Тернопільській області 02.04.2018 року засобами інформаційних систем направлено до ДФС України проекти коригування плану-графіка документальних планових перевірок на поточний рік.

Відповідно до Плану-графіку проведення планових документальних перевірок, який було розміщено на офіційному веб-сайті Державної фіскальної служби України, позивач шляхом коригування включений до плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків фізичних осіб на 2018 рік в 1 групу (платники податків - фізичні особи, у яких обсяг доходу за рік не перевищує 20 млн. грн.) з місяцем початку перевірки 5 місяць.

На підставі плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2018 рік з урахуванням коригувань, 18.05.2018 року Головним управлінням ДФС у Тернопільській області винесено наказ №1055 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " (т.1 а.с.30)

Дослідженими в ході судового розгляду доказами підтверджено факт надіслання відповідачем 18.05.2018 року позивачу наказу №1055 та повідомлення №146 про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 рекомендованим поштовим відправленням з повідомленням про вручення, яке вручено позивачу 23.05.2018 року, про що свідчить підпис останнього (т.1 а.с.31) та ним не заперечується.

Таким чином, суд вважає, що відповідач дотримався вимог діючого законодавства при проведенні документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

Абзаци 5 та 6 п.81.1 ст.81 ПК України визначають, що у разі непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється .

Зі змісту наведених правових норм вбачається, що законодавцем встановлено випадки, коли платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки, тоді як у спірних правовідносинах позивач допустив посадових осіб Головним управлінням ДФС у Тернопільській області до проведення перевірки, яку проведено з його відома та у його присутності.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у рішенні від 21.02.2020 року у справі №826/17123/18 щодо вимоги про визнання протиправним та скасування наказу, яка заявлена як самостійний предмет позову, зазначив, що у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку про відмову у задоволенні позовних вимог про скасування наказу від 18.05.2018 року №1055 "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " з огляду на факт вичерпання останнім дії внаслідок реалізації.

В частині розгляду позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень, суд застосовує такі положення чинного законодавства, що регулюють спірні правовідносини, та враховує наступні обставини.

За змістом пп.2 п.291.4 ст.291 ПК України суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на групи платників єдиного податку, серед яких друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:

не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;

обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень.

Згідно з вимогами пп.1 п.292.1 ст.292 ПК України доходом фізичної особи - підприємця - платника єдиного податку є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої - третьої групи (фізичні особи - підприємці) у розмірі 15 відсотків до суми перевищення обсягу доходу, визначеного у підпунктах 1, 2 і 3 пункту 291.4 статті 291 цього Кодексу (пп.1 п.293.4 ст.293 ПК України).

Відповідно до п.296.10 ст.296 ПК України реєстратори розрахункових операцій не застосовуються платниками єдиного податку другої і третьої груп (фізичні особи - підприємці) незалежно від обраного виду діяльності, обсяг доходу яких протягом календарного року не перевищує 1000000 гривень. У разі перевищення в календарному році обсягу доходу понад 1000000 гривень застосування реєстратора розрахункових операцій для такого платника єдиного податку є обов`язковим. Застосування реєстратора розрахункових операцій розпочинається з першого числа першого місяця кварталу, наступного за виникненням такого перевищення, та продовжується у всіх наступних податкових періодах протягом реєстрації суб`єкта господарювання як платника єдиного податку.

Пунктом 292.6 ст.292 ПК України визначено, що датою отримання доходу платника єдиного податку є дата надходження коштів платнику єдиного податку у грошовій (готівковій або безготівковій) формі, дата підписання платником єдиного податку акта приймання-передачі безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

Відповідно до пп.296.1.1 п.296.1 ст.296 ПК України платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи (фізичні особи - підприємці), які не є платниками податку на додану вартість, ведуть Книгу обліку доходів шляхом щоденного, за підсумками робочого дня, відображення отриманих доходів.

Згідно з п.5 Порядку ведення книги обліку доходів і книги обліку доходів і витрат та порядків їх ведення для платників єдиного податку першої, другої та третьої груп, які не є платниками податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 19.06.2015 року №579, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 07.07.2015 року за №800/27245, записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід, зокрема про кошти, які надійшли на поточний рахунок платника податку та/або які отримано готівкою, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

Отже, до книги обліку доходів вносяться доходи за підсумками робочого дня, які надійшли на розрахунковий рахунок платника, отримані готівкою та/або вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг).

Порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), а також окремі питання організації банками роботи з готівкою регулюює Положенням про ведення касових операцій, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року №637, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за №40/10320 (далі - Положення №637), яке втратило чинність 05.01.2018 року згідно з постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 року №148.

Пунктом 2.2 Положення №637 передбачено, що підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів.

Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.

Відповідно до п.4.1 Положення №637 з метою забезпечення здійснення розрахунків готівкою підприємства повинні мати касу, а їх керівники мають забезпечити належне облаштування цієї каси та надійне зберігання готівкових коштів у ній.

Згідно з п.2.6 Положення №637, уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Підприємствам, яким Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Під оприбуткуванням готівки, згідно з п.1.2 Положення №637, розуміється проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Так, фактичною підставою прийняття спірних податкових повідомлень-рішень стали висновки відповідача про порушення позивачем вимог законодавства, що полягали в неоприбуткуванні готівкових коштів в книзі обліку доходів 23874/3 (т.1 а.с.176-207) на підставі банківських виписок про внесення торгівельної виручки на рахунок протягом 2015-2017 років (т.1 а.с.121-161), в загальній сумі 2420344,41 грн., з яких: 320068,12 грн. за 2015 рік, 38813,05 грн. за 2016 рік та 2061463,24 грн. за 2017 рік, та перевищення, як платником єдиного податку 2 групи, обсягу доходу протягом 2015 року (1316811,27 грн. більше 1 млн. грн.), за наслідком чого фізична особа-підприємець ОСОБА_1 був зобов`язаний з 01.01.2016 року застосовувати РРО або перейти на використання виключно безготівкових розрахунків, та протягом 2017 року (2981119,47 грн. більше 1,5 млн. грн.), у зв`язку з чим донараховано єдиний внесок із суми перевищення за ставкою 15% в розмірі 222167,92 грн.

Проведеною перевіркою встановлено, що у період 2015 року платником внесено до установ банку готівку із призначеним "торгівельна виручка" в сумі 787210,00 грн. Залишок готівки не внесеної на рахунки у банку становить 209262,85 грн. (996742,85 - 787210,00= 209262,85). Обсяг доходу позивача становив 1316811,27 грн., а саме: 996742,85 грн. (дані податкової звітності за 2015 рік) +88784,79 грн. +145102,30 грн. + 5868,67 грн. + 3585,97 грн. + 32484,02 грн. + 44242,65 грн. (торгова виручка, яка внесена на банківські рахунки і не відображена в книзі обліку доходів за 2015 рік).

У період 2016 року платником внесено до установ банку готівку із призначеним "торгівельна виручка" в сумі 259400,00 грн. Залишок готівки не внесеної на рахунки у банку становить 734050,68 грн. (993450,68- 259400,00= 734050,68). Обсяг доходу позивача становив 1032263,73 грн., а саме: 993450,68 грн. (дані податкової звітності за 2016 рік) +11516,55 грн. +1422,96 грн. + 24538,66 грн. + 1334,88 грн. (торгова виручка, яка внесена на банківські рахунки і не відображена в книзі обліку доходів за 2016 рік).

У період 2017 року платником внесено до установ банку готівку із призначеним "торгівельна виручка" в сумі 3924703,00 грн. Залишок готівки не внесеної на рахунки у банку за попередні періоди 2015-2016 роки становить 943583,53 грн. (209262,85 + 734050,68 = 943583,53). Обсяг доходу позивача становив 2981119,47 грн. (3924703,00 - 943583,53 = 2981119,47).

Проте, покладені в основу акту перевірки висновки про заниження позивачем задекларованого обсягу доходу ґрунтуються на припущеннях у проведених розрахунках, оскільки визначена відповідачем торгова виручка, яка внесена на банківські рахунки і не відображена в книзі обліку доходів за 2015 рік в розмірі 320068,12 грн., за 2016 рік - 38813,05 грн. та за 2017 рік - 2061463,24 грн., враховуючи внесення платником до установ банку готівки у відповідні роки в розмірі 787210,00 грн., 259400,00 грн. та 3924703,00 грн., може свідчити і виключно про несвоєчасне оприбуткування готівки.

Важливим є той факт, що дані за час до 13.07.2015 року не можуть братися судом до у ваги, оскільки податковий орган безпідставно перевищив 1095 дений строк проведення перевірки, що стало підставою для часткового скасування повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №6 в адміністративному порядку оскарження.

В свою чергу, з метою з`ясування чи підтверджуються документально обставини та розрахунки викладені в акті перевірки №1731/19-00-13-06/ НОМЕР_1 від 20.06.2018 року, ухвалою суду від 04.04.2019 року було призначено судову економічну експертизу в адміністративній справі.

Однак, Тернопільським науково-дослідним експертно-криміналістичним центром МВС України надіслано повідомлення від 26.12.2019 року №6.3-55/19 про неможливість проведення судової експертизи (т.4 а.с.72-74). Судовим експертом зазначено, що згідно наданих на дослідження банківських виписок встановлено надходження грошових коштів у 2017 році на загальну суму 3924703,00 грн., в тому числі з призначенням "внесення торговельної виручки за період 2015-2017" без надання уточнень щодо періодів, за які було внесено "торговельну виручку" - на загальну суму 3853403,00 грн. У вищенаведених банківських виписках вказані загальні суми надходження грошових коштів за 2015-2017 роки без розподілу сум доходів за відповідні періоди по роках, у зв`язку з чим неможливо визначити та ідентифікувати "торгівельну виручку" за відповідні періоди по роках, визначити період, в якому саме фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 було перевищено обсяг доходу.

Суд відзначає, що оскільки відповідач дати одержання готівкових коштів не встановив, як і власне сам факт одержання таких коштів, то у спірних правовідносинах відбулася підміна дня одержання готівки - отримання доходу платником єдиного податку, на день її внесення на банківський рахунок, що є недопустимим.

Разом з тим, як свідчать надані позивачем до заперечень на акт перевірки (т.3 а.с.208-2015) письмові докази, кошти, що визнані відповідачем результатами господарської діяльності фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , є власні заощадження. Помилково ж зазначені у платіжних документах призначення платежів, позивач зверненнями 24.05.2018 року до банківських установ просив привести у відповідність та вважати правильними призначення платежів "внесення власних заощаджень готівкою" (т.1 а.с.75, 76), які мали місце до проведення перевірки та були відомі посадовим особам Головного управління ДФС у Тернопільській області (т.1 а.с.71-72).

Згідно з п.3.8 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 21.01.2004 року №22, обов`язковим реквізитом платіжного доручення є "призначення платежу", який заповнюється платником так, щоб надавати повну інформацію про платіж та документи, на підставі яких здійснюється перерахування коштів отримувачу; повноту інформації визначає платник з урахуванням вимог законодавства України, а також він перевіряє дані, що зазначені в реквізиті платіжного доручення «призначення платежу».

При цьому, п.2.9, 2.29 вказаної Інструкції встановлено, що банк не має права робити виправлення в розрахунковому документі клієнта, за винятком випадків, обумовлених пунктом 2.26 цієї глави та іншими нормативно-правовими актами Національного банку.

Платник має право в будь-який час до списання платежу з рахунку відкликати з банку, що його обслуговує, платіжні доручення в порядку, визначеному внутрішніми правилами цього банку.

Отже, право визначати призначення платежу відповідно до чинного законодавства України належить виключно платнику, тобто особі, що здійснює відповідний платіж. У випадку ж, якщо грошові кошти вже були списані з рахунку платника та зараховані на рахунок отримувача, переказ набуває статусу завершеного (п.30.1 ст.30 Закону України "Про платіжні системи та переказ коштів в Україні"). Відтак, з моменту списання платежу з рахунку внесення змін до призначення платежу такого платіжного доручення є неможливим. А питання уточнення інформації, вказаної у реквізиті "призначення платежу" виконаного платіжного доручення вирішується сторонами у порядку, узгодженому між ними, без участі банку. Зазначене підтверджується листом Національного Банку України від 9 червня 2011 року №25-111/1438-7141 "Про заміну інформації у реквізиті "Призначення платежу", яким встановлено, що після списання коштів з рахунку платника питання щодо уточнення інформації, зазначеної у реквізиті "Призначення платежу", вирішується між сторонами без участі банку.

Визначальним у змісті наведених законодавчих норм, якими регулюються правильність заповнення платіжного доручення, є те, що вони регулюють правовідносини між банком та платником, у той час економічний зміст тієї чи іншої господарської операції визначається платниками податків самостійно та на власний розсуд, а не - контролюючим органом.

Вказане узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постанові від 19.06.2018 року (справа №809/34/17) та від 01.07.2020 року (справа №824/74/19-а).

Суд вважає за необхідне відзначити, що дані виписок банку про рух коштів на розрахункових рахунках позивача є єдиним доказом відповідача, який свідчить про походження готівкових коштів. Тому, дані виписок банку про рух коштів тільки опосередковано може вказувати на факт отримання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 торгової виручки протягом 2015-2017 років, що потребує підтвердження іншими доказами для відповідності принципу достатності доказів, передбаченому ч.1 ст.76 КАС України.

Також, контролюючим органом не надано доказів наявності вироку в кримінальній справі відносно позивача при доведенні фактів допущення порушень вимог податкового законодавства платником податків.

Доказами в адміністративному судочинстві, у відповідності до ч.1 ст.72 КАС України, є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

При цьому, за приписами ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" суд визначив, що "... адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі і поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".

З огляду на викладене, суд приходить до переконання, що відповідачем, як суб`єкт владних повноважень, не було представлено суду достатніх беззаперечних доказів на обґрунтування висновків про порушення позивачем вимог законодавства, у зв`язку допущенням помилки в призначенні платежу, що полягали в неоприбуткуванні готівкових коштів в книзі обліку доходів в загальній сумі 2420344,41 грн. та перевищення, як платником єдиного податку 2 групи, обсягу доходу протягом 2015 та 2017 років.

Щодо застосування до позивача штраф у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми на підставі абз.3 ст.1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 року № 436/95 (далі - Указ №436/95) згідно із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 06.12.2018 року №6, слід також зазначити наступне.

Так, положеннями абз.3 ст.1 Указу №436/95 (який втратив чинність згідно з Указом Президента України від 20.06.2019 року №418/2019) визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Верховною Радою України 06.07.1995 року прийнято Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі. Встановлення норм щодо незастосування РРО у інших законах, крім ПК, не допускається.

Пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" визначено, що до приведення чинного законодавства у відповідність із цим Законом чинні закони та інші нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.

Водночас прийнятим 06.07.1995 року Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" також установлена відповідальність за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V "Відповідальність за порушення вимог цього Закону".

Так, п.1 ч.1 ст.17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього закону, а саме: у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Отже, об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абз.3 ст.1 Указу №436/95, так і того, що визначене п.1 ч.1 ст.17 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", фактично полягає у одних і тих самих діях.

Питання застосування наведених вище норм було предметом розгляду Великої Палати Верховного Суду (постанова від 20.05.2020 року у справі №1340/3510/18).

У зазначеному судовому рішенні викладено правовий висновок про те, що оскільки шляхом прийняття Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ №436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.

Суд критично оцінює розрахунок по порушеннях щодо неоприбуткування готівкових коштів встановлених актом перевірки від 20.06.2018 року (т. 4 а.с.226).

Так рішенням ДФС України від 27.09.2018 року №14853/Р/99-99-11-02-01-14 скасоване податкове повідомлення-рішення 13.07.2018 року №6 в частині застосованих штрафних санкцій поза межами строків, визначених п.114.1 ст.114, ст.102 ПК України (т.1 а.с.89-94), а податкове повідомлення-рішення №6 від 06.12.2018 року про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій на суму 9534963,40 грн. прийнято в межах 1095 строку. Разом з тим в розрахунок суми неоприбуткованої готівки в графі "1" взято відомості за 01.05.2015 по 10.06.2015 року та 11.06.2015 року по 13.07.2015 року, що не повинні були бути предметом перевірки, але безпідставно увійшли до розрахунку оскаржених податкових повідомлень - рішень. Також вкрай необґрунтовано відповідачем в розрахунку неоприбуткованої готівки за 2017 рік включено внесення готівкових коштів з призначенням платежу "внесення торгівельної виручки за період 2015- 2017", оскільки з даних з такого платежу взагалі не можливо, навіть за логікою податкового органу, встановити дату і суми отримання такої виручки, а врахування отриманих сум до 13.07.2015 року є взагалі поза межами 1095 денного строку перевірки. Тобто внесення сум виручки, яка отримана в 2015 -2016 роках без встановлення дат їх отримання, до сум неоприбуткованої готівки в в 2017 році є протиправним.

Разом з тим суд відмічає, що виявленні позивачем помилки в розрахунках (т. 4 а.с. 204-205 ) теж не є вірними, оскільки в загалній сумі не відображають логічного - арефметичного порядку розрахунку необлікованих коштів, якщо вважати внесенні кошти на рахунок в 2015 - 2917 роках, як виручку підприємця отриману у день внесення.

З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд приходить до висновку, що відповідач при прийняті податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір, діяв без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), що призвело до безпідставного податкового навантаження на позивача, тому податкові повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №6, №6 та від 06.12.2018 року №6 не відповідають вимогам ч.2 ст.2 КАС України, а отже є протиправними та підлягають скасуванню.

Таким чином, виходячи з встановлених обставин справи, оцінивши добуті докази в їх сукупності за правилами ст.90 КАС України та наведені положення чинного законодавства, суд дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають до задоволення частково.

При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч.1 ст.139 КАС України).

Згідно ч.3 ст.139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Оскільки позов підлягає до задоволення частково, то суд присуджує на користь позивача здійснені ним та документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору розмірі 8105,20 грн. згідно квитанції №4818548 від 20.12.2018 року (т.1 а.с.35) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Тернопільській області.

Керуючись ст. 139, 241-246, 250 КАС України, суд

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №6 яким збільшено суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб, податкове повідомлення-рішення від 13.07.2018 року №6 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій, податкове повідомлення-рішення від 06.12.2018 року №6 про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій,

Відмовити у задоволенні вимоги про визнання протиправними та скасування наказу "Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 " від 18.05.2018 року №1055.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Тернопільській області сплачений фізичною особою - підприємцем ОСОБА_1 судовий збір на суму 8105 (вісім тисяч сто пять) гривень 20 копійок квитанція від 20.12.2018 року № платежу 4818548.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 25 серпня 2020 року.

Реквізити учасників справи:

позивач: - фізична особа підприємець ОСОБА_1 місцезнаходження/місце проживання АДРЕСА_1 ЄДРПОУ/РНОКПП НОМЕР_1

відповідач: - Головне управління ДПС у Тернопільській області місцезнаходження/місце проживання вул. Білецька, 1,м. Тернопіль,46003 ЄДРПОУ/РНОКПП НОМЕР_4 ;

Головуючий суддя Мандзій О.П.