Справа № 620/1203/20
Суддя: Кузьмишина Олена Миколаївна
Дата ухвалення: 2020-08-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 620/1203/20 Суддя (судді) першої інстанції: Клопот С.Л.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 серпня 2020 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Кузьмишиної О.М.,

Суддів: Бужак Н.П., Костюк Л.О.

за участю секретаря судового засідання Білоус А.С.

представник позивача: не з`явився;

від відповідача: Діжевська В.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Державного агентства лісових ресурсів України на рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 01 червня 2020 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» до Державного агентства лісових ресурсів України про визнання протиправними дій,

В С Т А Н О В И В :

Державне підприємство «Корюківське лісове господарство» звернулось до суду з позовом до Державного агентства лісових ресурсів України та просить: визнати протиправними дії Державного агентства лісових ресурсів України щодо проведення внутрішнього аудиту - оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів за період з 01.01.2019 по 01.02.2020 та складання Довідки до аудиторського звіту щодо оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів від 03.03.2020.

Свої вимоги обґрунтовує тим, що захід внутрішнього аудиту проведений всупереч вимогам п. 6 Порядку утворення структурних підрозділів внутрішнього аудиту та проведення такого аудиту в міністерствах, інших центральних органах виконавчої влади, їх територіальних органах та бюджетних установах, які належать до сфери управління міністерств, інших центральних органів виконавчої влади та п. 3 глави 2 «Стандарт 2 «Незалежність і об`єктивність» Розділу ІІ «Стандарти якісних характеристик» Стандартів внутрішнього аудиту.

Також позивач зазначає, що відповідачем, за результатами проведення внутрішнього аудиту, не було складено документ, передбачений п. 3 глави 7 «Стандарт 11 «Планування діяльності з внутрішнього аудиту» Розділу ІІ «Стандарти якісних характеристик» Стандартів внутрішнього аудиту.

Таким чином позивач зазначає, що проведення внутрішнього аудиту - оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів за період з 01.01.2019 по 01.02.2020 та складання Довідки до аудиторського звіту щодо оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів від 03.03.2020 є протиправними.

Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 01.06.2020 р. позов задоволено. Визнано протиправними дії Державного агентства лісових ресурсів України щодо проведення внутрішнього аудиту - оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів за період з 01.01.2019 по 01.02.2020 та складання Довідки до аудиторського звіту щодо оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів від 03.03.2020.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу в якій він просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким в задоволенні позову відмовити. Обґрунтовуючи свої заперечення, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не взято до уваги заперечення відповідача. Зокрема, щодо інформації наданої Держлісагентству, підписаної начальником Зінченком О.І. та головним спеціалістом - аудитором Чернігівського ОУЛМГ Силка Н.О., за результатами якої, підрозділом внутрішнього аудиту Держлісагентства проведено попередній аналіз оцінки ризиків державних підприємств, які координуються Чернігівським обласним управлінням лісового та мисливського господарства, за результатами якого встановлено високий вплив ризиків (4-9) балів та відповідно висока ймовірність виникнення ризиків від впровадження фінансово-господарської діяльності по ДП «Корюківський лісгосп», а саме: невиконання плану обсягу рубок молодняка; обсяг заготівлі деревини від рубок формування і оздоровлення лісів; відновлення лісів; природне поновлення в лісовому фонді; витрати на ведення мисливського господарства; надходження від ведення мисливського господарства; заготівля ліквідної деревини в порядку рубок головного користування; співвідношення залишків лісопродукції до місячної заготівлі деревини; зменшення середньомісячної заробітної плати штатного працюючого; внесення капітальних інвестицій, відповідно до виконання фінансового плану.

Поряд з цим, крім проведеної попередньої оцінки ризиків, пов`язаної із об`єктом внутрішнього аудиту, з визначенням ймовірності та суттєвості помилок, невідповідностей та інших ризиків, також проведено коефіцієнтний аналіз , відповідно до вимог визначених Методикою аналізу фінансово-господарської діяльності підприємств державного сектору економіки, яка затверджена наказом Міністерства фінансів України від 14.02.2006 № 170, який засвідчив високі ризики погіршення показників фінансово-господарської діяльності ДП «Корюківський лісгосп», а саме: зниження ефективності використання активів та темпів економічного зростання та розвитку підприємства; зменшення вкладання коштів у підприємство, що призвело до погіршення інвестиційної привабливості підприємства; зменшення рентабельності активів, яку забезпечує прибуток від основної виробничої діяльності (значне зниження прибутковості діяльності) та інше.

Судом не враховано, що проведеним аналізом звітності підприємства за 2019 рік встановлено зростання дебіторської заборгованості на 6033 тис. грн та кредиторської - на 4779 тис. грн., що не супроводжується відповідним зростанням обсягу реалізації продукції підприємства, а фінансово-економічні показники за 2019 рік та виконання фінансового плану свідчать про збільшення витрат над доходами, що призвело до зменшення отримання прибутку за 2019 рік від запланованого на 46 відсотків. Попередній аналіз даних електронного обліку деревини свідчить про виникнення ризику щодо викривлення ведення бухгалтерського обліку, незаконного використання заготовленої деревини, безпідставного списання бирок, не контрольованості сортиментної структури деревини, розкрадання (прихована реалізація) коштів підприємства, впливу цінової політики на деревину по області, зменшення нарахувань та сплати податків.

З урахуванням отриманих попередніх результатів високого ступеню ризиків та погіршення показників фінансово-економічної діяльності ДП «Корюківський лісгосп», підприємство було включено до переліку державних підприємств, що входять до сфери управління Чернігівського ОУЛМГ, які підлягали дослідженню згідно із Додатком № 1 до наказу Держлісагентства від 21.02.2020 № 51.

Окрім того, судом першої інстанції не взято до уваги те, що відповідно до п. 1 опублікованого на сайті Операційного плану визначено територіальні органи, які за результатами оцінки ризиків включені до об`єктів з проведення внутрішнього аудиту із періодом та терміном здійснення внутрішнього аудиту. Окрім того, такі заходи мають бути проведені щодо дотримання нормативно-правових актів законодавства України, лісогосподарської діяльності, лісо відведення, охорони лісів від пожеж, незаконних рубок та інших шкідливих явищ, тощо.

Отже, на думку апелянта, судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення не повно з`ясовано всі обставини у справі, які підтверджують законність дій відповідача.

Також апелянт вважає помилковими висновки суду першої інстанції в частині висновків, що стосуються неправомірності дій відповідача по складанню довідки за результатами проведеного аудиту, з огляду на наказ Держлісагентства від 31.03.2016 р. № 105, яким затверджено Інструкцію з проведення внутрішніх аудитів на підприємствах, установах, організаціях, що належать до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України, п. 4.6 якої визначено, що при проведенні внутрішнього аудиту на декількох підконтрольних об`єктах складається довідка про участь в аудиті.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Обґрунтовуючи свої заперечення зазначає, що результати оцінки ризиків можуть бути підставою проведення внутрішнього аудиту виключно у випадку, коли така оцінка ризиків була покладена в основу затверджених стратегічного та операційного плану внутрішнього аудиту, а проведення внутрішнього аудиту виключно на підставі попередньої оцінки ризиків, без включення таких заходів внутрішнього аудиту до планів є неправомірним. Вважає, що суд першої інстанції не порушував норм процесуального права, вірно дослідив всі докази та встановив обставини у справі.

В судовому засіданні представник апелянта підтримала апеляційну скаргу та просила суд її задовольнити.

Від представників позивача надійшло клопотання про відкладення розгляду справи, яке обґрунтовано тим, що представник позивача надає правову допомогу одночасно іншій особі на підставі договору про надання правової допомоги від 15.06.2020 р. та 19.08.2020 р. о 16 год. 30 хв. має бути присутнім на судовому засіданні у Новозаводському районному суді міста Чернігова у справі № 751/4213/20. При цьому, керівник ДП «Корюківське лісове господарство» Петренко Олег Анатолійович перебуває на амбулаторному лікуванні, що підтверджується відповідною довідкою Корюківської центральної районної лікарні.

Заслухавши думку представника апелянта, порадившись на місці, колегія суддів ухвалила відхилити клопотання представника позивача та подальший розгляд справи здійснювати без участі представників позивача за наявними в матеріалах справи доказами.

У відповідності до ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі - КАС України) справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги та, перевіривши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга є необґрунтованою та не підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ДП «Корюківське лісове господарство» (надалі - ДП «Корюківський лісгосп», позивач) є юридичною особою, зареєстрованою у встановленому законодавством порядку 27.07.1998.

Дата запису в Єдиному державному реєстрі про включення до Єдиного державного реєстру відомостей про юридичну особу: 17.02.2005, номер запису: 1 000071, що здійснює діяльність, що відповідає Коду КВЕД 02.40 Надання допоміжних послуг у лісовому господарстві (основний); Коду КВЕД 02.20 Лісозаготівлі; Коду КВЕД 02.30 Збирання дикорослих недеревних продуктів; Коду КВЕД 02.10 Лісівництво та інша діяльність у лісовому господарстві.

З 24.02.2020 по 06.03.2020, на підставі Наказу Державного агентства лісових ресурсів України №51 від 21.02.2020, комісією в складі завідувача сектору внутрішнього аудиту Держлісагентства Петрової І.О., завідувача сектору внутрішнього Київського обласного та по м. Києву управляння лісового та мисливського господарства Шелудько В.В., головного інженера ДП "Тетерівський лісгосп" Зубок А.В., провідного інженера охорони та захисту лісу ДП "Фастівський лісгосп" Клевака Р.В., провідного інженера охорони та захисту лісу ДП "Білоцерківський лісгосп" Хоменка О.Ю., інженера лісового господарства ДП "Вищедубечанський лісгосп" Топчий М.С., головного бухгалтера ДП "Звенигородський лісгосп" Золотоверхої Т.О., головного економіста ДП "Сумський лісгосп" Снігура С.А. та спеціалістів Державного підприємства "Корюківське лісове господарство" проведена оцінка діяльності підприємства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської та лісогосподарської діяльності, використання, збереження та обліку активів за період діяльності з 01.01.2019 по 01.02.2020.

На підставі проведених досліджень 03.03.2020 було складено та вручено Довідку до аудиторського звіту щодо оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів (надалі - Довідка від 03.03.2020).

Позивач, вважаючи дії відповідача щодо проведення внутрішнього аудиту Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» протиправними, звернувся до суду із позовом.

Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив із того, що захід внутрішнього аудиту проведений відповідачем всупереч вимогам п. 6 Порядку утворення структурних підрозділів внутрішнього аудиту та проведення такого аудиту в міністерствах, інших центральних органах виконавчої влади, їх територіальних органах та бюджетних установах, які належать до сфери управління міністерств, інших центральних органів виконавчої влади та п. 3 глави 2 «Стандарт 2 «Незалежність і об`єктивність» Розділу ІІ «Стандарти якісних характеристик» Стандартів внутрішнього аудиту.

Позивачу по завершенню заходу внутрішнього аудиту не було надано аудиторський звіт, а лише надано Довідку до аудиторського звіту щодо оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів від 03.03.2020.

Колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, виходячи із наступного.

Згідно п. 5.3 Статуту ДП «Корюківський лісгосп», у редакції наказу Державного агентства лісових ресурсів №193 від 28.03.2019, майно підприємства є державною власністю і закріплюється за ним на праві господарського відання.

Відповідно до ч. 3 ст. 26 Бюджетного кодексу України, розпорядники бюджетних коштів в особі їх керівників організовують внутрішній контроль і внутрішній аудит та забезпечують їх здійснення у своїх закладах та у підвідомчих бюджетних установах.

Внутрішнім аудитом є діяльність підрозділу внутрішнього аудиту в бюджетні установі, спрямована на удосконалення системи управління, запобігання фактам незаконного, неефективного та не результативного використання бюджетних коштів, виникненню помилок чи інших недоліків у діяльності бюджетної установи та підвідомчих їй бюджетних установ, поліпшення внутрішнього контролю.

Основні засади здійснення внутрішнього контролю і внутрішнього аудиту та порядок утворення підрозділів внутрішнього аудиту визначаються Кабінетом Міністрів України.

На виконання зазначеного положення, Кабінетом Міністрів України постановою від 28 вересня 2011 року № 1001 було затверджено Порядок здійснення внутрішнього аудиту та утворення підрозділів внутрішнього аудиту (надалі - Порядок № 1001).

Згідно п. 2 Порядку об`єктом внутрішнього аудиту є діяльність державного органу, його територіальних органів, підприємств (у тому числі суб`єктів господарювання, державна частка у статутному капіталі яких перевищує 50 відсотків чи становить величину, яка забезпечує державі право вирішального впливу на господарську діяльність таких суб`єктів господарювання), установ та організацій, що належать до сфери його управління, в повному обсязі або з окремих питань (на окремих етапах), та заходи, що здійснюються керівниками таких органів, підприємств, установ та організацій для забезпечення ефективного функціонування системи внутрішнього контролю (дотримання принципів законності та ефективного використання бюджетних коштів та інших активів, досягнення результатів відповідно до встановленої мети, виконання завдань, планів і вимог щодо їх діяльності).

Відповідно до п. 3 Порядку № 1001, у центральному органі виконавчої влади для проведення внутрішнього аудиту утворюється як самостійний підрозділ - структурний підрозділ внутрішнього аудиту (далі - підрозділ).

За рішенням керівника центрального органу виконавчої влади підрозділи утворюються в його територіальних органах та бюджетних установах в межах штатної чисельності їх працівників.

В силу приписів п. 5 зазначеного Порядку, підрозділ відповідно до покладених на нього завдань:

1) проводить оцінку: ефективності функціонування системи внутрішнього контролю; ступеня виконання і досягнення цілей, визначених у стратегічних та річних планах; ефективності планування і виконання бюджетних програм та результатів їх виконання, управління бюджетними коштами; якості надання адміністративних послуг та виконання контрольно-наглядових функцій, завдань, визначених актами законодавства; використання і збереження активів; надійності, ефективності та результативності інформаційних систем і технологій; управління державним майном; правильності ведення бухгалтерського обліку та достовірності фінансової і бюджетної звітності; ризиків, які негативно впливають на виконання функцій і завдань державного органу, його територіальних органів, підприємств, установ та організацій, що належать до сфери його управління;

3) планує, організовує та проводить внутрішні аудити, документує їх результати, готує аудиторські звіти, висновки та рекомендації, а також проводить моніторинг врахування рекомендацій;

4) взаємодіє з іншими структурними підрозділами державного органу, його територіального органу та бюджетної установи, іншими державними органами, підприємствами, їх об`єднаннями, установами та організаціями з питань здійснення внутрішнього аудиту;

5) подає керівникові державного органу, його територіального органу та бюджетної установи аудиторські звіти і рекомендації для прийняття ним відповідних управлінських рішень;

6) звітує про результати діяльності відповідно до вимог цього Порядку та стандартів внутрішнього аудиту;

7) виконує інші функції відповідно до його компетенції.

Згідно п. 6 Порядку № 1001 внутрішній аудит проводиться згідно із стратегічними та операційними планами діяльності з внутрішнього аудиту (далі - стратегічний та операційний плани).

Стратегічний план повинен враховувати стратегію державного органу (у разі її наявності) та визначати завдання і результати, яких підрозділ повинен досягнути протягом наступних трьох років.

Операційний план складається на календарний рік з урахуванням завдань та результатів виконання стратегічного плану.

Стратегічний та операційний плани формуються підрозділом на підставі результатів оцінки ризиків та затверджуються керівником державного органу, його територіального органу, бюджетної установи не пізніше початку планового періоду.

Зміни до стратегічного та операційного планів вносяться в порядку їх затвердження не пізніше завершення планового періоду.

У разі створення підрозділів у територіальних органах та бюджетних установах державного органу складаються зведені стратегічний та операційний плани (далі - зведені плани) діяльності з внутрішнього аудиту в державному органі, його територіальних органах та бюджетних установах, які формуються підрозділом та затверджуються керівником державного органу.

Керівники територіальних органів та бюджетних установ забезпечують подання стратегічного та операційного планів керівникові підрозділу державного органу для подальшого формування зведених планів і подання їх керівникові державного органу на затвердження в установлений ним строк.

Стратегічний та операційний плани (зведені плани) та зміни до них оприлюднюються на офіційному веб-сайті державного органу, його територіального органу та бюджетної установи.

Копії затверджених стратегічних та операційних планів (зведених планів) та змін до них надсилаються Мінфіну протягом десяти робочих днів з дати їх затвердження.

За рішенням керівника державного органу, його територіального органу, бюджетної установи можуть проводитися позапланові внутрішні аудити.

Відповідно до п. 8 Порядку № 1001 внутрішній аудит проводиться відповідно до стандартів, затверджених Мінфіном.

Так, наказом Міністерства фінансів України від 04 жовтня 2011 року № 1247, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 20 жовтня 2011 року за № 1219/19957, затверджені Стандарти внутрішнього аудиту (далі також - Стандарти).

Відповідно до п. 3 глави 2 «Стандарт 2 «Незалежність і об`єктивність» Розділу ІІ «Стандарти якісних характеристик» Стандартів організаційна незалежність забезпечується через:

- підписання декларації внутрішнього аудиту;

- затвердження керівником установи положення про підрозділ внутрішнього аудиту, стратегічного та операційного планів діяльності з внутрішнього аудиту (далі - стратегічний та операційний плани);

- інформування керівником підрозділу внутрішнього аудиту керівника установи про стан виконання стратегічного та операційного планів й інших завдань, а також про наявність обмежень у проведенні внутрішнього аудиту чи ресурсах.

Відповідно до п. 2 глави 7 «Стандарт 7 «Планування діяльності з внутрішнього аудиту» Розділу ІІ «Стандарти якісних характеристик» Стандартів керівник підрозділу внутрішнього аудиту забезпечує формування стратегічного та операційного планів на підставі результатів оцінки ризиків з метою визначення пріоритетів роботи підрозділу внутрішнього аудиту, що мають враховувати стратегію (пріоритети) та цілі діяльності установи. З метою формування стратегічного та операційного планів керівник підрозділу внутрішнього аудиту повинен з`ясувати та врахувати думку керівника установи, а також провести консультації з відповідальними за діяльність особами щодо проблемних питань та ризиків, які впливають на досягнення установою цілей.

Аналіз наведених вище норм свідчить про те, що на підрозділ внутрішнього аудиту законом покладено обов`язок, зокрема, щодо проведення оцінки ефективності функціонування системи внутрішнього контролю; ефективності планування і виконання бюджетних програм та результатів їх виконання, управління бюджетними коштами; якості надання адміністративних послуг та виконання контрольно-наглядових функцій, завдань, визначених актами законодавства; використання і збереження активів; надійності, управління державним майном; правильності ведення бухгалтерського обліку та достовірності фінансової і бюджетної звітності; ризиків, які негативно впливають на виконання функцій і завдань державного органу, його територіальних органів, підприємств, установ та організацій, що належать до сфери його управління; організація та проведення внутрішніх аудитів.

Внутрішній аудит проводиться за результатами поданих керівниками територіальних органів та бюджетних установ стратегічних та операційних планів керівникові підрозділу державного органу для подальшого формування зведених планів. Затверджені керівником державного органу стратегічні та операційні (зведені плани) мають бути надіслані Мінфіну протягом десяти робочих днів з дати їх затвердження та оприлюднені на офіційному веб-сайті державного органу, його територіального органу та бюджетної установи. За результатами проведеного внутрішнього аудиту складається аудиторський звіт.

Як встановлено судом першої інстанції, на сайті Державного агентства лісових ресурсів України оприлюднено Операційний план діяльності з внутрішнього аудиту на 2020 рік (із змінами), що затверджений головою А. Заблоцьким 24.01.2020.

Згідно вказаного Плану, ДП «Корюківський лісгосп» було включено до об`єктів на яких здійснювалися заходи із проведення внутрішнього аудиту.

Об`єктом внутрішнього аудиту є дотримання нормативно-правових актів законодавства України - лісогосподарська діяльність; лісовідведення; охорона лісів від пожеж, незаконних рубок та інших шкідливих явищ; використання лісових ресурсів за період з 01.05.2017 по закінчений період 2020 року у 2 півріччі 2020 року.

Натомість, як вбачається із матеріалів справи, предметом внутрішнього аудиту стала оцінка діяльності ДП «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів за період з 01.01.2019 по 01.02.2020, який не було включено до Операційного плану діяльності з внутрішнього аудиту на 2020 рік (зі змінами).

При цьому, колегія суддів звертає увагу на те, що у додатку до Операційного плану діяльності з внутрішнього аудиту на 2020 рік, в якому зазначено обґрунтування щодо внесення змін до операційного плану діяльності внутрішнього аудиту Державного агентства лісових ресурсів України та його територіальних органів на 2020 рік, затвердженого т.в.о. голови Держлісагентства 18.12.2019 р., відсутні зміни щодо предмета аудиту стосовно ДП «Корюківське лісове господарство» в частині проведення об`єкта внутрішнього аудиту - бухгалтерський облік, який, як зазначає відповідач, здійснювався за результатами отриманої ним інформації та здійсненої попередньої оцінки бухгалтерської звітності підприємства та фінансово-економічних показників за 2019 рік на предмет визначення ступеня ризиковості останніх.

Таким чином, зважаючи на те, що в Операційному плані відсутній об`єкт для внутрішнього обліку - бухгалтерський облік, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що захід внутрішнього аудиту проведений всупереч вимогам п. 6 Порядку № 1006 та п. 3 глави 2 «Стандарт 2 «Незалежність і об`єктивність» Розділу ІІ «Стандарти якісних характеристик» Стандартів внутрішнього аудиту, оскільки відповідачем проведено внутрішній аудит стосовно питань, які не були його об`єктом (предметом).

Щодо доводів апелянта стосовно того, що ним правомірно складено Довідку до аудиторського звіту, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п. 3, 4 глави 7 «Стандарт 11 «Планування діяльності з внутрішнього аудиту» Розділу ІІ «Стандарти якісних характеристик» Стандартів офіційним документом проведеного внутрішнього аудиту є аудиторський звіт, який містить:

- резюме - стислий виклад основних висновків та рекомендацій;

- основну частину - цілі, обсяг і результати виконання аудиторського завдання;

- висновки та рекомендації.

Аудиторський звіт має бути точним (без помилок та викривлень), об`єктивним (усі висновки підтверджуються аудиторськими доказами), чітким (зрозумілим та логічним), стислим (містити інформацію по суті), вичерпним (містити висновки до всіх питань аудиторського завдання) та своєчасним (підготовленим у визначені терміни).

Наказом Державного агентства лісових ресурсів України від 31.03.2016 р. № 105 затверджено Інструкцію з проведення внутрішніх аудитів на підприємствах, установах та організаціях, що належать до сфери управління Державного агентства лісових ресурсів України (надалі - Інструкція № 105).

Відповідно до п. 4. 5 зазначеної Інструкції, офіційним документом є аудиторський звіт, який складається на центральному та територіальному рівнях і підконтрольному суб`єкті.

Згідно із п. 4.6 при проведенні внутрішнього аудиту на декількох підконтрольних об`єктах складається довідка про участь в аудиті (далі - довідка).

Довідка складається у двох примірниках, один з яких залишається на підконтрольному суб`єкті, другий - у матеріалах аудиту як додаток до аудиторського звіту.

Довідка підписується аудитором (аудиторською групою), який проводив збір інформації для аудиторського дослідження за місцезнаходженням відповідного підконтрольного суб`єкта, керівником та головними спеціалістами підконтрольного суб`єкта.

Пунктом 5.2 Інструкції № 105 передбачено, що аудиторський звіт складається у одному примірнику, підписується, після його обговорення та узгодження, керівником аудиторської групи або аудиторською групою та керівником підконтрольного суб`єкта і його заступниками, в залежності від напрямку проведеного дослідження, після фрази «ознайомлені, претензій до аудиторської групи (аудитора) не маємо».

На письмову вимогу керівника підконтрольного суб`єкту керівником, який ініціював проведення внутрішнього аудиту, вирішується питання про надання копії аудиторського висновку.

Аналізуючи положення даної Інструкції та доводи апелянта, колегія суддів вважає, що довідка до аудиторського звіту не є самостійним документом, яка може містити в цілому оцінку обсягів і результатів виконання аудиторського завдання та висновків за наслідками його проведення. Така довідка є додатком до аудиторського звіту та засвідчує лише участь у проведенні аудиту підконтрольних суб`єктів та певну інформацію, яка вже висвітлена в самому аудиторському звіті.

Натомість за результатами діяльності підрозділів внутрішнього аудиту в системі Держлісагентства має бути підготовлений та складений Звіт (зведений звіт) (форми 1-ДВА), як того вимагає п.п. 3, 4 глави 7 «Стандарт 11 «Планування діяльності з внутрішнього аудиту» Розділу ІІ «Стандарти якісних характеристик».

Слід зауважити, що відповідно до Операційного плану діяльності з внутрішнього аудиту на 2020 рік, за результатами проведеного внутрішнього аудиту повинен бути складений саме Звіт (арк. 33 т.1).

Як встановлено судом першої інстанції, позивачу по завершенню заходу внутрішнього аудиту не було надано аудиторський звіт, а лише надано Довідку до аудиторського звіту щодо оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів від 03.03.2020.

При цьому, сама Довідка від 03.03.2020 містить відомості про те, що дослідження оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» розпочато 24.02.2020, а закінчено 06.03.2020.

Отже, відповідачем за результатами проведення внутрішнього аудиту, не було складено документ, передбачений п. 3 глави 7 "Стандарт 11 "Планування діяльності з внутрішнього аудиту" Розділу ІІ "Стандарти якісних характеристик" Стандартів внутрішнього аудиту.

За таких обставин, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції, що відповідач, при проведенні внутрішнього аудиту ДП «Корюківський лісгосп», діяв поза межами повноважень та не у спосіб, що визначений Конституцією та законами України, а отже Довідка до аудиторського звіту щодо оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів від 03.03.2020 складена з порушеннями вимог Стандартів внутрішнього аудиту.

З огляду на викладене, дії відповідача щодо проведення внутрішнього аудиту - оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів за період з 01.01.2019 по 01.02.2020 та складання Довідки до аудиторського звіту щодо оцінки діяльності Державного підприємства «Корюківське лісове господарство» Чернігівського обласного управління лісового та мисливського господарства щодо правильності ведення бухгалтерського обліку, дотримання законодавчих актів з питань фінансово-господарської діяльності, використання, збереження та обліку активів від 03.03.2020 є протиправними.

Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи вищенаведене, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України судові витрати не підлягають відшкодуванню.

Керуючись ст.ст. 243, 244, 250, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Державного агентства лісових ресурсів України залишити без задоволення.

Рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 01 червня 2020 року залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя: О.М. Кузьмишина

Судді: Н.П.Бужак

Л.О.Костюк

Повний текст постанови виготовлено 20.08.2020 р.