Справа № 380/1020/20
Суддя: Потабенко Варвара Анатоліївна
Дата ухвалення: 2020-07-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
справа №380/1020/20
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 липня 2020 року зал судових засідань №6

Львівський окружний адміністративний суд:

в складі головуючої судді - Потабенко В.А.,

за участю секретаря судового засідання - Олійник Л.В.,

за участі:

представника позивача - Назарка А.Р., згідно договору,

представника відповідача - Козоріз О.О., згідно довіреності,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львова за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" до Головного управління ДФС у Львівській області, Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними дій, скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -

в с т а н о в и в :

товариство з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя", (далі - ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя", позивач) звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - ГУ ДФС у Львівській області, відповідач 1), Головного управління ДПС у Львівській області (далі - ГУ ДПС у Львівській області, відповідач 2), Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач 3), в якому, з врахуванням заяви про збільшення позовних вимог, просить:

- визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Львівській області зі здійснення моніторингу податкових накладних та перевірки на відповідність критеріям ризиковості ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" () згідно Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 № 117;

- визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Львівській області пов`язані із внесенням ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" () до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків;

- визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про внесення ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" () до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків, оформлене протоколом від 15.01.2019 №9;

- зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області () виключити ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (код) з переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.09.2019 № 1289702/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 18 від 28.08.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 18 від 28.08.2019, що складена ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.11.2019 № 1330362/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 19 від 10.09.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 19 від 10.09.2019, що складена ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.11.2019 №1326944/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 17 від 21.08.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 17 від 21.08.2019, що складена ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.09.2019 року №1289686/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 12 від 02.08.2019 року;

- зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 12 від 02.08.2019, що складена ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.09.2019 №1289678/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 13 від 03.08.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 13 від 03.08.2019 року, що складена ТзОВ"Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.09.2019 №1289693/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 14 від 05.08.2019;

- зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 14 від 05.08.2019, що складена ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання.

При обґрунтуванні позовних вимог позивач зазначає, що згідно з нормами Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117, визначено спосіб та порядок дій контролюючого органу при реєстрації платником податків податкової накладної/розрахунку коригування, при якому за відсутності ознак, визначених у п. 3 Порядку №117, контролюючий орган позбавлений права здійснювати моніторинг та перевірку на відповідність критеріям ризиковості платника. У рішенні комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, яке оформлене протоколом від 15.01.2019 №9, яким внесено ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку ризикових платників податків, відсутнє посилання на будь-яку наявну у відповідача податкову інформацію, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій. Контролюючим органом не направлялись на адресу позивача будь-яких запитів щодо надання документів по ризиковим операціям та не проводилось перевірок щодо правомірності формування податкового кредиту. ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" здійснює свою господарську діяльність у суворій відповідності до вимог чинного податкового законодавства та не проводить ризикових операцій. Зазначає, що комісією Головного управління ДФС у Львівській області безпідставно внесено ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку ризикових платників податків, адже позивач не відповідає жодному з критеріїв ризиковості платника податку, зазначеному у п.п. 1.6 п. 1 листа ДФС України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18. Водночас, внесення позивача до переліку ризикових платників податків мало негативні наслідки для такого у вигляді відмови у реєстраціях податкових накладних. Також зазначає, що лист Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18 не може вважатися актом, який затверджено ДФС України та погоджено з Міністерством фінансів України, а є лише службовою кореспонденцією, що носить лише роз`яснювальний, інформаційний або рекомендаційний характер, та не може спричиняти для платника податків негативних наслідків. Вважає, що ефективним засобом правового захисту, який забезпечить поновлення порушеного права являється оскарження дій контролюючого органу щодо моніторингу податкових накладних та перевірку на відповідність критеріям ризиковості ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" та рішення Комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, яке оформлене протоколом від 15.01.2019 №9, про внесення ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку ризикових платників податків. Зазначає, що будь-яке рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, повинні містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено. Зазначає, що оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних суб`єкта владних повноважень не містить чіткого визначення підстав та мотивів для прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, внаслідок чого рішення відповідача не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії суб`єкта владних повноважень, що перешкоджає платнику податків своєчасно та в повній мірі виконати свої обов`язки та скористатись своїми правами, передбаченими чинним податковим законодавством, яким врегульовано порядок реєстрації податкових накладних у єдиному реєстрі податкових накладних, що свідчить про їх необґрунтованість і протиправність. Здійснюючи моніторинг відповідач підмінив за своїм змістом проведенняподаткової перевірки як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Вважає, що відмова у реєстрації податкової накладної з підстав ненадання платником податку копій документів є необґрунтованою, безпідставною та протиправною, а тому а при прийнятті рішень комісія головного управління ДПС у Львівській області виявила надмірний формалізм, відступивши від оцінки суті господарської операції, у зв`язку з чим, оскаржені рішення підлягають скасуванню. Враховуючи наведене, просить суд позовні вимоги задовольнити повністю.

Ухвалою судді від 05.02.2020 відкрито провадження у справі, вирішено проводити розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

20.02.2020 від позивача надійшла заява про збільшення позовних вимог (вх. 9789).

25.02.2020 на адресу суду від відповідача 2 надійшов відзив на позовну заяву (вх. 10456), у якому відповідач 2 проти позову заперечив та просив у його задоволенні відмовити. Таку позицію обґрунтовує тим, що обов`язковою ознакою дій суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскарженні в суді, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер. Дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права. Внесення до системи АІС "Податковий блок" податкової інформації щодо відповідності ТОВ критеріям ризиковості є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань. Також зазначає, що віднесення платника податків до ризикових та зупинення реєстрації податкової накладної є дискреційними повноваженнями податкового органу і не є рішеннями про відмову у реєстрації податкової накладної, яке може потягти за собою порушення прав позивача та його контрагентів. З приводу визнання протиправними та скасування рішень комісії ГУ ДПС у Львівській області, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних вважає, що комісією прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних правомірно, оскільки наданні платником податку копії документів не є достатніми для прийняття відповідного рішення про реєстрацію.

11.03.2020 від позивача надійшла відповідь на відзив (вх. № 13535).

26.03.2020 від позивача надійшла заява про збільшення позовних вимог (вх.16760).

28.04.2020 на адресу суду від відповідача 2 надійшов відзив на заяву про збільшення позовних вимог (вх.21713).

07.05.2020 від представника відповідача 2 надійшли додаткові пояснення по справі (вх. № 23224).

15.06.2020 від позивача надійшло клопотання про доручення доказів (вх. №29557).

15.06.2020 від представника відповідача 2 надійшли додаткові пояснення (вх. №29555).

07.07.2020 від позивача надійшли додаткові пояснення (вх. №33536).

Ухвалою суду від 15.07.2020 без виходу до нарадчої кімнати закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав повністю з підстав, викладених в позовній заяві, заяві про збільшення позовних вимог, відповіді на відзив та додаткових поясненнях. Просив позов задовольнити в повному обсязі.

Представник відповідача 1, 2 проти позову заперечила повністю з підстав, що викладені у відзиві на позовну заяву та поясненнях по справі, просила у задоволенні позову відмовити.

Представник відповідача 3 в судове засідання не прибув. Причин неявки суду не повідомив. Належно неодноразово повідомлений про дату, час та місце розгляду справи.

Заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.

Судом встановлено, що ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" зареєстроване як юридична особа 08.06.2000 з присвоєнням ідентифікаційного коду 30947615. Основний вид економічної діяльності - код КВЕД 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

28.08.2019 між ДП "Радивилівський комбінат хлібопродуктів" (Покупець) та ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (Продавець) був укладений договір на закупівлю зерна №156. У зв`язку з виконанням зазначеного договору 28.08.2019 було складено видаткову накладну №18, відповідно до якої покупцю передано зерно пшениці 3 класу 2019 року у кількості 200 т. на загальну суму 83800,80 грн. (сума ПДВ 139666,80 грн.), крім цього, листом від 28.08.2019 № 102 ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" звернулось до ДП "Радивилівський комбінат хлібопродуктів" з проханням переоформити пшеницю 3 класу урожаю 2019 року в кількості 200 т. на ДП "Радивилівський комбінат хлібопродуктів".

У зв`язку із вищенаведеним позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 28.08.2019 року №18.

За результатами обробки вищезазначеної податкової накладної, автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України позивачу надіслано квитанцію про зупинення її реєстрації відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), підстава - податкова накладна/розрахунок коригування (надалі - ПН/РК) відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Відтак, підприємству запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем в електронному вигляді направило на адресу податкового органу повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності та правомірності здійснення господарської операції, відображених у податковій накладній від 28.08.2019 № 18, та копії первинних та додаткових документів щодо здійснення цієї операції, а саме: договір на закупівлю зерна від 28.08.2019 №156, лист на переоформлення пшениці, листа про проведення оплати, видаткову накладну №18 від 28.08.2019, платіжне доручення про оплату товару.

Рішенням Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 25.09.2019 № 1289702/30947615 було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 18 від 28.08.2019.

Підставою прийняття вищевказаного рішення зазначено неподання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарі/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікат відповідності), наявність яких передбачена договором та / або законодавством.

Крім того, 10.09.2019 між ТзОВ "Агро Фонд" (Покупець) та ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (Постачальник) був укладений договір поставки №10/09/2019-12. У зв`язку з виконанням зазначеного договору 10.09.2019 складено видаткову накладну №19, відповідно до якої покупцю передано ячмінь у кількості 562,274 т. на загальну суму 2136643,45 грн. (сума ПДВ 356107,24 грн.), крім цього, 10.09.2019 між сторонами оформлено акти прийому-передачі складських квитанцій №129, 130.

У зв`язку із вищенаведеним позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 10.09.2019 №19.

За результатами обробки вищезазначеної податкової накладної, автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України позивачу надіслано квитанцію про зупинення її реєстрації відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, підстава - ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Підприємству запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем в електронному вигляді направило на адресу податкового органу повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності та правомірності здійснення господарської операції, відображених у податковій накладній від 10.09.2019 № 19 та копії первинних та додаткових документів щодо здійснення цієї операції, а саме: лист пояснення, податкову накладну від 10.09.2019 №19 з квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної, договір поставки від 10.09.2019 №10/09/2019-2, видаткову накладну від 10.09.2019 №19, накладні на відгрузку з господарства на елеватор, акти на очищення та реєстрів накладних за прийняте зерно, акти приймання-передачі ячменю, складські квитанції, договір на відповідальне зберігання зерна, акти витрат насіння та садивного матеріалу, договір купівлі-продажу насіння ячменю, звіт про посівні площі, звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур, податкові декларації платника єдиного податку четвертої групи, відомості про основні засоби, акт звірки взаємних розрахунків, платіжне доручення на сплату послуг елеватора, довідки сільських рад щодо орендованих земель, видаткові накладних та ТТН на придбання насіння ячменю, платіжні доручення на оплату продукції.

Рішенням Комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації. від 14.11.2019 № 1330362/30947615 було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 19 від 10.09.2019.

Підставою прийняття вищевказаного рішення зазначено неподання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи, банківській виписки з особових рахунків.

Крім того, 21.08.2019 між ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (Постачальник) та ТзОВ "Агро Престиж" (Покупець) був укладений Договір на поставку сільськогосподарської продукції №21/08. У зв`язку з виконанням зазначеного договору 21.08.2019 було складено видаткову накладну №17, відповідно до якої покупцю передано ячмінь 3 класу 2019 року у кількості 120 т. на загальну суму 504000,00 грн. (сума ПДВ 84000,00 грн.). Крім цього, 21.08.2019 між ТОВ "Агро Престиж", ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" та ДП "Радивилівський комбінат хлібопродуктів" оформлено акт прийому-передачі складської квитанції №81, відповідно до якого ТОВ "Агро Престиж" прийняло зерно ячменю (3 класу) в кількості 120000 (сто двадцять тонн 000) кг., яке знаходиться на зберіганні в ДП "Радивилівський КХП", а ДП "Радивилівський КХП" підтверджує надходження на ім`я ТОВ "Агро Престиж" вказаного ячменю.

У зв`язку із вищенаведеним позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 21.08.2019 №17.

За результатами обробки вищезазначеної податкової накладної, автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу надіслано квитанцію про зупинення її реєстрації відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, підстава -ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Підприємству запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем в електронному вигляді направило на адресу податкового органу повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності та правомірності здійснення господарської операції, відображених у податковій накладній від 21.08.2019 № 17 та копії первинних та додаткових документів щодо здійснення цієї операції, а саме: пояснення від 05.11.2019 №117, податкову накладну від 21.08.2019 №17 з квитанцією про зупинення, договір на поставку сільськогосподарської продукції №21/08 від 21.08.2019, видаткову накладну від 21.08.2019 №17, накладні на відгрузку ячменю з господарства на елеватор - ДП "Радивилівський комбінат хлібопродуктів", акт на очищення, сушіння зерна, реєстр накладних за прийняте зерно з визначенням якості по середньому зразку, акт приймання-передачі складської квитанції №81 від 21.08.2019, складську квитанцію №81 з карточкою аналізу зерна, договір на відповідальне зберігання зерна від 24.06.2019 №72, акти витрати насіння і садивного матеріалу, договір купівлі-продажу насіння ячменю із ТОВ "Волинь Нова" від 11.04.2019 №1104/88627, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур, звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур, податкову декларацію платника єдиного податку четвертої групи, відомості про основні засоби, акт звірки взаємних розрахунків між ТОВ "Агро Престиж" та ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" специфікацію №1 до Договору поставки сільськогосподарської продукції №21/08 від 21.08.2019, довідки сільської ради щодо орендованих земель пайового фонду, видаткову накладну та товаротранспортну накладну на придбання посівного матеріалу.

Рішенням Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 11.11.2019 №1326944/30947615 було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 17 від 21.08.2019.

Підставою прийняття вищевказаного рішення зазначено неподання платником податку копій документів, а саме: розрахункові документи, банківські виписки з особових рахунків.

22.11.2019 року ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" подано до ДПС України скаргу на рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.11.2019 № 1326944/30947615 та копії первинних та додаткових документів щодо здійснення цієї операції.

Рішенням за результатами розгляду скарги на рішення комісії регіонального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 26.11.2019 №42378/30947615/2, комісії ДПС України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, залишено скаргу без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Крім того, 02.08.2019 між ТЗОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" (Постачальник) та ТзОВ"Агро Фонд" (Покупець) був укладений договір поставки №02/08/2019-2 щодо поставки ярого ячменю. У зв`язку з виконанням зазначеного договору 02.08.2019 було складено видаткову накладну №12, відповідно до якої покупцю передано ярий ячмінь у кількості 61,36 т. на загальну суму 226418,40 грн. (сума ПДВ 37736,40 грн.), видаткову накладну №13 від 03.08.2019, відповідно до якої покупцю передано ярий ячмінь у кількості 24,36 т. на загальну суму 89888,40 грн. (сума ПДВ 14981,40 грн.) та видаткову накладну №14 від 05.08.2019, відповідно до якої покупцю передано ярий ячмінь у кількості 17,36 т. на загальну суму 62704,32 грн. (сума ПДВ 10450,72 грн.).

У зв`язку із вищенаведеним позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 02.08.2019 №12, від 03.08.2019 №13, від 05.08.2019 №14.

За результатами обробки вищезазначених податкових накладних, автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України позивачу надіслано квитанції про зупинення їх реєстрації відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, підстава - ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку".

Підприємству запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем в електронному вигляді направило на адресу податкового органу повідомлення від 19.09.2019 № про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено на підтвердження реальності та правомірності здійснення господарської операції, відображених у податкових накладних від 02.08.2019 №12, від 03.08.2019 №13, від 05.08.2019 та копії первинних та додаткових документів щодо здійснення цієї операції, а саме: видаткову накладну від 02.08.2019 №12 та товарно-транспортні накладні №02-08-001 від 02.08.2019 року та №02-08-002 від 02.08.2019, видаткову накладну від 03.08.2019 №13 та товарно-транспортну накладну №02-08-003 від 03.08.2019, видаткову накладну від 05.08.2019 №14 та товарно-транспортну накладну №02-08-004 від 05.08.2019, договір №02/08/2019-2 від 02.08.2019 з специфікацією №1 від 02.08.2019, договір №02/08/2019-2 від 02.08.2019 з специфікацією №2 від 05.08.2019, платіжне доручення №12343 від 09.08.2019, платіжне доручення №12349 від 09.08.2019 року, платіжне доручення №9184 від 09.08.2019.

Рішеннями Комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, від 25.09.2019 №1289686/30947615, від 25.09.2019 №1289678/30947615, від 25.09.2019 №1289693/30947615 було відмовлено в реєстрації податкових накладних від 02.08.2019 №12, від 03.08.2019 №13, від 05.08.2019 року №14.

Підставою прийняття вищевказаних рішень зазначено неподання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарі/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та або/законодавством.

26.11.2019 представником позивача - адвокатом Назарко А.Р. - направлено до Головного управління ДПС у Львівській області адвокатський запит про надання інформації та її документального підтвердження, зокрема стосовно внесення до переліку ризикових платників податків ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя".

29.11.2019 Головне управління ДПС у Львівській області у відповідь на адвокатський запит листом №13800/10/06.3-05 повідомило, що комісією Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 15.01.2019 включено ТОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" () до переліку ризикових платників податку та надано витяг з протоколу від 15.01.2019 №9.

Відповідно до протоколу від 15.01.2019 №9 вбачається, що підставою для прийняття рішення про включення ТОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" () в перелік підприємств, які відповідають Критеріям ризиковості платника податків, являється наступна інформація:

"Керівник - ОСОБА_5 . Головний бухгалтер - ОСОБА_2 . Засновники - ОСОБА_3 , ОСОБА_4 . Пов`язані особи: ОСОБА_3 є керівником:

ЛОСА "ГАЛИЦЬКА ФЕДЕРАЦІЯ АЙКІДО" (), ТзОВ"ОЛЕАН" () та засновником:

ЛОСА "ГАЛИЦЬКА ФЕДЕРАЦІЯ АЙКІДО" (), ТзОВ"ГАЛ-АРС" (), ПП "МГ НАДБУЖЖЯ" (), ГО "СПОРТИВНО-МИСЛИВСЬКИЙ КЛУБ "НАДБУЖЖЯ" (), ТзОВ"ОЛЕАН"(), ТзОВ"МИСЛИВСЬКЕ ГОСПОДАРСТВО "НАДБУЖЖЯ" ().

Згідно поданої звітності з ЄСВ за листопад 2018 року чисельність працюючих становить 36 чол.

Придбання: цукор - 59, 2 тонни, паливо дизельне, послуги, азофоска (нітроамофоска) засоби захисту рослин, міндобрива, квас хлібний, кабачки - 1,5 т., огірки - 6,2 т, хурма - 15 т, мандарини -10 т, перець свіжий - 2,5 т.

Постачання: насіння соняшника, соя, ячмінь, пшениця.

Відсутня інформація про складські приміщення"

При прийнятті рішення суд керується таким.

Щодо позовних вимог про протиправність дій Головного управління ДФС у Львівській області зі здійснення моніторингу податкових накладних та перевірку на відповідність критеріям ризиковості ТзОВ"Мисливське господарство "Надбужжя" відповідно порядку зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету міністрів України від 21.02.2018 № 117; про протиправність дій Головного управління ДФС у Львівській області, пов`язаних із внесенням ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків; визнання протиправним та скасування Рішення Комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про внесення ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків, оформленого протоколом від 15.01.2019 №9; зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області () виключити ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" () з переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків, то суд зазначає наступне.

Згідно з положеннями статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Повноваження та функції податкового органу визначено ст. 19, ст. 19-1, ст. 20 ПК України, нормами ст. 61, ст. 71 ПК України врегульовано питання податкового контролю. Збір податкової інформації та отримання податкової інформації контролюючим органом врегульовано статтями 72, 73 ПК України.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 № 117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі - Порядок №117).

Пунктом 2 Порядку №117 передбачено, що терміни вживаються у такому значенні: моніторинг - сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства;

Отже, єдиним нормативним документом, яким врегульовано питання моніторингу податкових накладних та перевірку на відповідність критеріям ризиковості платника є Порядок № 117.

Відповідно до п. 4 Порядку № 117, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у п.3 цього Порядку, такі податкова накладна/розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.

Пунктом 3 Порядку № 117 передбачено, що податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D>0,03, Р<РмЧ1,4, де:

D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T;

S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами;

T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування;

P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування;

Рм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.

Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

Згідно з п. 5 Порядку № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Пунктом 6 Порядку № 117 передбачено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Аналізуючи наведені норми законодавства та встановлені фактичні обставини справи, суд дійшов висновку, що відповідно до Порядку № 117, податковий орган зобов`язаний був дотримуватись хронологічного порядку дій при реєстрації податкових накладних, а саме:

1. перший етап - домоніторинговий (перевірка до ознак зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування).

Податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, перевіряються відповідно до ознак зупинення їх реєстрації, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації (п.3 Порядку № 117).

2. другий етап - моніторинговий (перевірка на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку).

У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування не відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна/розрахунок коригування підлягають моніторингу. Податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку (п.5 Порядку №117).

3. третій етап - перевірка платника на відповідність критеріям ризиковості та зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п. 6 Порядку № 117).

Враховуючи вищевказані норми за відсутності у платника податків ознак, визначених у пункті 3 Порядку № 117 контролюючий орган позбавлений права здійснювати моніторинг та перевірку на відповідність критеріям ризиковості платника.

Як свідчать матеріали справи, відповідач, не здійснюючи перевірки на відповідність ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" ознакам, визначеним у п.3 Порядку № 117,0 прийняв рішення про внесення позивача до переліку ризикових платників податків.

Суд встановив, що відповідачами не надано жодного документального доказу на підтвердження існування будь-якої податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

У ході розгляду справи відповідачами не надано жодних доказів, які б досліджувалися в ході засідання комісії та які слугували підставою для прийняття оскаржуваного рішення від 15.01.2019 року №9. Не надано і доказів, які б вказували на наявність ознак ризиковості здійснення операцій по поданих на реєстрацію податкових накладних, що зумовило б включення позивача до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Щодо твердження відповідача про те, що обов`язковою ознакою дій суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскарженні в суді, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер; дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права; внесення до системи АІС "Податковий блок" податкової інформації щодо відповідності ТзОВ критеріям ризиковості є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань; віднесення платника податків до ризикових та зупинення реєстрації податкової накладної є дискреційними повноваженнями податкового органу і не є рішеннями про відмову у реєстрації податкової накладної, яке може потягти за собою порушення прав позивача та його контрагентів, суд зазначає таке.

Відповідно до п. 10 № 117, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

На виконання п.10 Порядку № 117 Державна фіскальна служба України листом від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18 затвердила Критерії ризиковості платника податку.

На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18.

Слід зазначити, що вказані Критерії ризиковості платника податку не затверджено нормативним актом ДФС України та не погоджено Міністерством фінансів України, що суперечить вимогам п.10 Порядку №117.

Згідно з Положенням про Міністерство фінансів України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 №375, Міністерство у межах повноважень видає накази, організовує і контролює їх виконання. Саме накази Мінфіну, а не листи, є регуляторними актами, розробляються, розглядаються, приймаються та оприлюднюються з урахуванням вимог Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності". Нормативно-правові акти Мінфіну підлягають державній реєстрації в установленому законодавством порядку. Накази Мінфіну, видані у межах повноважень, передбачених законом, обов`язкові для виконання центральними органами виконавчої влади, їх територіальними органами, місцевими держадміністраціями, органами місцевого самоврядування, підприємствами, установами, організаціями незалежно від форми власності та громадянами.

Крім того, відповідно до ст.1 Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності" від 11.09.2003 №1160-IV, регуляторний акт - це:

прийнятий уповноваженим регуляторним органом нормативно-правовий акт, який або окремі положення якого спрямовані на правове регулювання господарських відносин, а також адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання;

прийнятий уповноваженим регуляторним органом інший офіційний письмовий документ, який встановлює, змінює чи скасовує норми права, застосовується неодноразово та щодо невизначеного кола осіб і який або окремі положення якого спрямовані на правове регулювання господарських відносин, а також адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання, незалежно від того, чи вважається цей документ відповідно до закону, що регулює відносини у певній сфері, нормативно-правовим актом;

Регуляторний орган - Верховна Рада України, Президент України, Кабінет Міністрів України, Національний банк України, Національна рада України з питань телебачення і радіомовлення, інший державний орган, центральний орган виконавчої влади, Верховна Рада Автономної Республіки Крим, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, місцевий орган виконавчої влади, орган місцевого самоврядування, а також посадова особа будь-якого із зазначених органів, якщо відповідно до законодавства ця особа має повноваження одноособово приймати регуляторні акти.

Отже, Критерії ризиковості платника податку і Критерії ризиковості здійснення операцій мають ознаки регуляторного акта, оскільки встановлюють норми права, передбачають неодноразове їх застосування щодо невизначеного кола осіб та здійснюють безпосередній вплив на господарську діяльність суб`єктів господарювання, так як спрямовані на правове регулювання відносин щодо визначення платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, що є підставою для зупинення реєстрації податкових накладних, сформованих таким платником податків.

Статтею 25 Закону України "Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності" визначено особливості прийняття регуляторних актів органами виконавчої влади, їх посадовими особами та встановлено наступне.

Регуляторний акт не може бути прийнятий або схвалений уповноваженим на це органом виконавчої влади або його посадовою особою, якщо наявна хоча б одна з таких обставин: відсутній аналіз регуляторного впливу; проект регуляторного акта не був оприлюднений; проект регуляторного акта не був поданий на погодження із уповноваженим органом; щодо проекту регуляторного акта уповноваженим органом було прийнято рішення про відмову в його погодженні.

Окрім того, постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.1992 №731 затверджено Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади, відповідно до п.3 якого, на державну реєстрацію подаються нормативно-правові акти, прийняті уповноваженими на це суб`єктами нормотворення в електронній (через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади) або паперовій формі в порядку, визначеному Мін`юстом, що містять норми права, мають неперсоніфікований характер і розраховані на неодноразове застосування, незалежно від строку їх дії (постійні чи обмежені певним часом) та характеру відомостей, що в них містяться, у тому числі з грифами "Для службового користування", "Особливої важливості", "Цілком таємно", "Таємно" та іншими, а також прийняті в порядку експерименту.

Згідно з п.п. "б" п. 4 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади державній реєстрації підлягають нормативно-правові акти будь-якого виду (постанови, накази, інструкції тощо), якщо в них є одна або більше норм, що, зокрема, мають міжвідомчий характер, тобто є обов`язковими для інших міністерств, органів виконавчої влади, а також органів місцевого самоврядування, підприємств, установ і організацій, що не входять до сфери управління органу, який видав нормативно-правовий акт.

Відповідно до п. 6 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади, державну реєстрацію здійснюють, зокрема, нормативно-правових актів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади - Мін`юст.

За вимогами п. 15 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади, Міністерства, інші центральні органи виконавчої влади направляють для виконання нормативно-правові акти лише після їх державної реєстрації та офіційного опублікування. У разі порушення зазначених вимог нормативно-правові акти вважаються такими, що не набрали чинності, і не можуть бути застосовані. При направленні на виконання та опублікуванні нормативно-правового акта посилання на дату і номер державної реєстрації акта є обов`язковим.

Отже, якщо певний документ, виданий центральним органом виконавчої влади, містить норми права, він підлягає обов`язковій державній реєстрації в Міністерстві юстиції України.

Слід відмітити, що Критерії ризиковості розраховані на неодноразове використання, визначають зміст прав та обов`язків суб`єктів господарювання, однак не були зареєстровані у Міністерстві юстиції України.

При цьому, суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладених у постанові Верховного Суду від 02.04.2019 у справі №822/1878/18, зокрема: "Листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні ст. 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством".

Листи - це службова кореспонденція, вони не є нормативно-правовими актами, можуть носити лише роз`яснювальний, інформаційний та рекомендаційний характер і не повинні містити нових правових норм, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер. Такі правові норми мають бути викладені виключно у нормативно-правовому акті, затвердженому відповідним розпорядчим документом уповноваженого відповідно до законодавства суб`єкта нормотворення, погодженому із заінтересованими органами та зареєстрованому в органах юстиції в порядку, встановленому законодавством про державну реєстрацію нормативно-правових актів. У разі встановлення листами нових правових норм вони підлягають відкликанню з місць застосування органом, що їх видав, та скасуванню.

Згідно з положеннями ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, лист Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18, яким визначаються оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, не є нормативно-правовим актом, оскільки не зареєстрований у Міністерстві юстиції України у відповідності до вимог ст. 117 Конституції України та Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.12.1992 №731.

Лист Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18 не може вважатися актом, який затверджено Державною фіскальною службою України та погоджено з Міністерством фінансів України, а є лише службовою кореспонденцією, яка носить лише роз`яснювальний, інформаційний або рекомендаційний характер та не може спричиняти для платника податків негативних наслідків.

Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 03.03.2020 у справі № 240/3665/19, від 10.07.2020 у справі № 520/5168/19

Також, суд наголошує, щов матеріалах справи відсутні докази відповідності ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" Критеріям ризиковості платника податку, визначеним у листі Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 № 4065/99-99-07-05-04-18 та правомірності включення відповідачем ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків.

Суд наголошує, що згідно із правовою позицією, яка викладена у постанові Верховного Суду від 20.11.2019 у справі № 480/4006/18, інформація, що надійшла за результатами податкового контролю, не може бути виключена з баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку.

Дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.

Аналогічна правова позиція викладена у постанова Верховного Суду від 20.11.2019 у справі №480/4006/18, від 03.03.2020 року у справі №240/3665/19, від 19.05.2020 року №160/10287/19.

При прийняті даного рішення суд враховує й правову позицію, викладену у постанові Верховного Суду від 10.07.2020 у справі № 520/5168/19, згідно із якою, рішення Комісії по віднесенню платника податків до переліку таких платників які відповідають критеріям ризиковості порушує права та інтереси позивача у випадку прийняття контролюючим органом рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань.

Як вбачається з матеріалів справи, саме внаслідок внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії про внесення ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку ризикових платників податків, Головним управлінням ДПС у Львівській області та у зв`язку з прийняттям оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних позивач змушений був звернутись за захистом своїх прав із відповідним позовом до суду.

Також, суд наголошує, що правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості й забезпечує ефективне поновлення в правах (абз. 10 п. 9 Рішення Конституційного Суду України від 30.01.2003 №3-рп/2003).

Згідно з ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

В свою чергу ч.2 ст. 5 КАС України передбачає, що захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Згідно за постановами Верховного Суду України від 31.05.2016 у справі №826/11379/14, від 10.05.2016 у справі №п/800/362/15, від 20.04.2016 у справі №826/16796/14, від 12.04.2016 у справі №813/7851/13-а, від 01.03.2016 у справі №826/4860/13-а, від 03.02.2016 у справі 826/72/15, від 02.02.2016 у справі № 804/14800/14, від 24.11.2015 у справі №816/1229/14 (21-3669а15), від 17.11.2015 у справі №2а-18442/11/2670, від 16.09.2015 у справі №826/4418/14 (21- 1465а15) встановлено, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникав би необхідності повторного звернення до суду, а здійснювалося б примусове виконання рішення.

Окрім цього, надаючи правову оцінку належності обраного позивачем способу захисту, слід зважати й на його ефективність з точки зору ст. 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Крім цього, у п. 145 рішення від 15.11.1996 у справі "Чахал проти Об`єднаного Королівства" Європейський суд з прав людини зазначив, що згадана норма гарантує на національному рівні ефективні правові засоби для здійснення прав і свобод, що передбачаються Конвенцією, незалежно від того, яким чином вони виражені в правовій системі тієї чи іншої країни.

Отже, "ефективний засіб правового захисту" у розумінні ст. 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права і одержання особою бажаного результату; винесення рішень, які не призводять безпосередньо до змін в обсязі прав та забезпечення їх примусової реалізації, не відповідає розглядуваній міжнародній нормі.

Стаття 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод вимагає, щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності небезпідставної заяви за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менше, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути ефективним як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (п. 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі Афанасьєв проти України від 05.04.2005 (заява № 38722/02)).

Отже, ефективний засіб правового захисту у розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права і одержання особою бажаного результату; винесення рішень, які не призводять безпосередньо до змін в обсязі прав та забезпечення їх примусової реалізації, що не відповідає розглядуваній міжнародній нормі.

Таким чином, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі "Чуйкіна проти України" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE, заява 28924/04) констатував: "50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у ст. 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином ст. 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21.02.1975 у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), п.п. 28 - 36, Series A N 18).

Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог п. 1 ст. 6 Конвенції. Ціль Конвенції - гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для п. 1 ст. 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява N 58112/00, п. 45, від 10.07.2003, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява №48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".

Таким чином, Європейський суд з прав людини неодноразово у своїх рішеннях, аналізуючи національні системи правового захисту на предмет дотримання права на ефективність внутрішніх механізмів в аспекті забезпечення гарантій, визначених ст. 13 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод, вказував, що для того, щоб бути ефективним, засіб захисту має бути незалежним від будь-якої вжитої на розсуд державних органів дії, бути безпосередньо доступним для тих, кого він стосується (див. рішення від 06.09.2005 р. у справі "Гурепка проти України" (Gurepka v. Ukraine) , заява №61406/00, п. 59); спроможним запобігти виникненню або продовженню стверджуваному порушенню чи надати належне відшкодування за будь-яке порушення, яке вже мало місце (рішення від 26.10.2000 у справі "Кудла проти Польщі" (Kudla v. Poland), заява №30210/96, п. 158) (п. 29 рішення Європейського суду з прав людини від 16.08.2013 р. у справі "Гарнага проти України" (Garnaga v. Ukraine), заява №20390/07).

Отже, на переконання суду, ефективним засобом правового захисту, який забезпечить поновлення порушеного права являється оскарження дій контролюючого органу щодо моніторингу податкових накладних та перевірку на відповідність критеріям ризиковості ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних та рішення Комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, яке оформлене протоколом від 15.01.2019 №9, про внесення ТОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку ризикових платників податків підлягають оскарженню а скаржник захищений судом від протиправності дій контролюючого органу.

Судом береться до уваги покликання позивача на те, що дії контролюючого органу щодо моніторингу податкових накладних та перевірку на відповідність критеріям ризиковості ТОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" відповідно Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних та рішення Комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, яке оформлене протоколом від 15.01.2019 №9, про внесення ТОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку ризикових платників податків, безпосередньо впливають на права та обов`язки товариства, перешкоджають провадженню господарської діяльності останнього з огляду на те, що всі податкові накладні, які реєструє позивач в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, автоматично зупиняються і це створює додаткові перешкоди в здійсненні господарських операцій (а саме необхідність постійно витрачати додатковий час, трудові та матеріальні ресурси на підготовку пояснень та копій документів з метою розблокування податкових накладних), а також руйнує ділову репутацію позивача перед контрагентами, а також свідчать про непрозорість та непередбачуваність дій відповідача, що перешкоджають можливості платника податків планувати в подальшому свою господарську діяльність.

З урахуванням викладеного, суд зазначає, що на позивача покладається додатковий обов`язок щодо надання пояснень та документів, при цьому, остаточне рішення про реєстрацію податкової накладної чи про відмову в реєстрації буде прийнято лише після надання таких пояснень та документів. Негативні наслідки від необґрунтованого прийняття зазначеного рішення полягають також у тому, що контрагенти позивача не мають можливості сформувати податковий кредит за податковою накладною, реєстрація якої зупинена, що у подальшому несе ризики припинення господарських відносин між позивачем та його контрагентами.

Враховуючи вищенаведене, твердження відповідача про те, що віднесення платника податків до ризикових та зупинення реєстрації податкової накладної є дискреційними повноваженнями податкового органу і не є рішеннями про відмову у реєстрації податкової накладної, яке може потягти за собою порушення прав позивача та його контрагентів, не знайшло свого підтвердження у матеріалах справи, а, відтак, є безпідставним.

Таким чином, позовні вимоги щодо визнання протиправними дій Головного управління ДФС у Львівській області зі здійснення моніторингу податкових накладних та перевірку на відповідність критеріям ризиковості ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" відповідно до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в єдиному реєстрі податкових накладних, дій Головного управління ДФС у Львівській області, пов`язаних із внесенням ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків; визнання протиправним та скасування Рішення Комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про внесення ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків, оформленого протоколом від 15.01.2019 №9, зобов`язання Головного управління ДПС у Львівській області () виключити ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" () з переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків, є обґрунтованими та підлягають до задоволення.

Щодо позовних вимог про визнання протиправними та скасування рішень Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, то суд зазначає наступне.

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 ст.201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Редакція п.201.16 ст.201 ПК України змінена на підставі Закону України "Про внесення змін до ПК України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018" від 07.12.2017.

Пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 01.03.2018 визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.

21.02.2018 на виконання вимог Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році" Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, пунктом 10 якого зобов`язано ДФС визначити критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та погодити їх з Міністерством фінансів України.

Відповідно до п. 6, 7 Порядку № 117 у разі, коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з п. п. 12, 13 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 14 Порядку №117 визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який включає в себе:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 21 Порядку № 117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;

ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;

надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Критерії ризиковості здійснення операцій на час виникнення спірних правовідносин були визначені листом ДФС від 21.03.2018 № 959/99-99-07-18 за погодженням з Міністерством фінансів України від 22.03.2018. Критерії погоджено за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.

Отже, на час прийняття спірного у цій справі акта індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція п.201.16 ст.201 ПК України, відповідно до вимог якої прийнято Порядок № 117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.

На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом Державної фіскальної служби України від 05.11.2018 №4065/99-99-07-05-04-18.

Як вже було зазначено вище, вказані Критерії ризиковості платника податку не затверджено нормативним актом ДФС України та не погоджено Міністерством фінансів України, що суперечить вимогам п.10 Порядку №117.

Вирішуючи питання щодо законності рішення відповідача про відмову у реєстрації податкової накладної, суд вважає за необхідне надати оцінку рішенню (діям) щодо зупинення реєстрації цієї податкової накладної, яка за своїм змістом є передумовою для прийняття відповідачем оскаржуваного у даній справі рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Як вбачається із матеріалів справи, у квитанціях відповідачем вказано, що податкові накладні зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, у зв`язку з тим, що останні відповідають підпункту 1.6 пункту 1 "Критеріїв ризиковості платника податку".

Разом з тим жодного посилання на конкретний критерій, визначений у п. 1.6, не наведено.

Суд наголошує на тому, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Контролюючий орган має зажадати від платника податку документів та пояснень на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19).

Суд зазначає, що відповідно до загальних вимог, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

З урахуванням викладеного, суд зазначає, що рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, не відповідають вимогам ст. 2 КАС України щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості.

Як свідчать матеріали справи, після зупинення реєстрації податкових накладних позивачем були подані до Комісії документи, передбачені п. 14 Порядку №117, для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Водночас, в оскаржуваному рішенні Комісії про відмову в реєстрації такої податкової накладної фактично було лише процитоване положення п. 14 Порядку №117, а саме: четвертий абзац цього пункту, тобто викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку відповідача, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.

При цьому, судом з матеріалів справи встановлено, що подані ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" для реєстрації податкової накладної документи не мають дефекту форми, змісту або походження, які в силу ч.2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", п. 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, спричинили б втрату первинними документами юридичної сили, та підтверджують факт здійснення господарських операцій.

Отже, в спірних рішеннях відповідачем в порушення вимог чинного законодавства не наведено обґрунтувань причин відмови в реєстрації податкових накладних, складених ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя" та не враховано надіслані позивачем пояснення і долучені до них документи.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02.07.2019 у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19), від 16.04.2019 у справі №К/9901/4895/19 (справа №826/10649/17), від 28.10.2019 у справі №К/9901/23858/19 (справа №640/983/19).

Отже, аналізуючи наведені норми законодавства та фактичні обставини справи, суд зазначає, що відмова у реєстрації податкових накладних з підстав ненадання платником податку копій документів є необґрунтованою, безпідставною та, відповідно, протиправною, а тому а при прийнятті рішень комісія Головного управління ДПС у Львівській області виявила надмірний формалізм, відступивши від оцінки суті господарської операції, у зв`язку з чим, оскаржені рішення підлягають скасуванню.

При вирішенні даної справи суд враховує практику Європейського суду, відповідно до якої Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 01.07.2003, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10.02.2010 у справі "Серявін та інші проти України" Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Враховуючи вищенаведене, твердження відповідача про те, що комісією прийнято рішення про відмову у реєстрації податкових накладних правомірно, так як наданні платником податку копії документів не є достатніми для прийняття відповідного рішення про реєстрацію, не знайшло свого підтвердження у матеріалах справи, а, відтак, є безпідставним.

Таким чином, позовні вимоги про визнання протиправними та скасування рішень Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обґрунтованими та підлягають до задоволення.

Щодо позовних вимог про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, що складена ТзОВ "Мисливське господарство "Надбужжя", датою їх фактичного отримання відповідачем, то суд зазначає наступне.

За приписами п. 10 ч.2 ст. 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Відповідно до приписів п. 28 Порядку № 117, податкова накладна/розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі;

- протягом п`яти робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить менше 30 млн. гривень;

- протягом семи робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 30 млн. гривень включно.

Аналогічний порядок визначений і пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, згідно із якими податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Зважаючи на викладене, для належного відновлення порушеного права позивача, суд вважає за необхідне зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні у Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх фактичного отримання, оскільки задоволення таких позовних вимог є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Статтею 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частинами 1, 2 ст. 2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно ст. 76 КАС України достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Згідно ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

За наслідками розгляду справи, з урахуванням встановлених фактичних обставин справи та норм діючого законодавства, суд дійшов висновку позовні вимоги задовольнити повністю.

Щодо судового збору, суд зазначає, що оскільки суд дійшов висновку про повне задоволення позову, за правилами, визначеними ст. 139 КАС України, судові витрати позивача у вигляді судового збору компенсуються за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

В даному випадку - пропорційно задоволеним вимогами щодо кожного з відповідачів.

Керуючись ст.ст. 19-20, 22, 72-77, 132, 134, 139, 241-246, 250, 255, 295, п.п. 15.5 п.15 Перехідних положень КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Львівській області зі здійснення моніторингу податкових накладних та перевірки на відповідність критеріям ризиковості товариства з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" () згідно Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117.

Визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Львівській області пов`язані із внесенням товариства з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" () до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків.

Визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДФС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації про внесення товариства з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" () до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків, оформлене протоколом від 15.01.2019 № 9.

Зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області () виключити товариство з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" () з переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податків.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.09.2019 № 1289702/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 18 від 28.08.2019.

Зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 18 від 28.08.2019 року, що складена товариством з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.11.2019 № 1330362/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 19 від 10.09.2019.

Зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 19 від 10.09.2019 року, що складена товариством з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.11.2019 № 1326944/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 17 від 21.08.2019.

Зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 17 від 21.08.2019, що складена товариством з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.09.2019 № 1289686/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 12 від 02.08.2019.

Зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 12 від 02.08.2019, що складена товариством з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.09.2019 № 1289678/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 13 від 03.08.2019.

Зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 13 від 03.08.2019, що складена товариством з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.09.2019 № 1289693/30947615, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 14 від 05.08.2019.

Зобов`язати Державну податкову службу України () зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 14 від 05.08.2019, що складена товариством з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" (), датою її фактичного отримання.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Львівській області (, місцезнаходження: 79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35) в користь товариства з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" (, місцезнаходження: 80713, Львівська область, Золочівський район, с. Сасів, вул. Шкільна, 10) судові витрати у вигляді судового збору в розмірі 6306 (шість тисяч триста шість) гривень рівно.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (, місцезнаходження: 79003, м. Львів, вул. Стрийська, 35) в користь товариства з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" (, місцезнаходження: 80713, Львівська область, Золочівський район, с. Сасів, вул. Шкільна, 10) судові витрати у вигляді судового збору в розмірі 14714 (чотирнадцять тисяч сімсот чотирнадцять) гривень рівно.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (, місцезнаходження: 04655, м. Київ, пл. Львівська, 8) в користь товариства з обмеженою відповідальністю "Мисливське господарство "Надбужжя" (, місцезнаходження: 80713, Львівська область, Золочівський район, с. Сасів, вул. Шкільна, 10) судові витрати у вигляді судового збору в розмірі 12612 (дванадцять тисяч шістсот дванадцять) гривень рівно.

Апеляційну скаргу на рішення суду може бути подано протягом тридцяти днів з дня складення його повного тексту. Апеляційна скарга подається до суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який постановив рішення. Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення виготовлено та підписано 23.07.2020

Суддя Потабенко В.А.