Справа № 804/1086/16
Суддя: Усенко Є.А.
Дата ухвалення: 2020-07-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 липня 2020 року

м. Київ

справа № 804/1086/16

адміністративне провадження № К/9901/42281/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Гімона М.М., Гусака М.Б.,

розглянув у судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ''МТПО Днепр'' до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у Соборному районі м. Дніпра Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області (правонаступник Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Державної фіскальної служби у Дніпропетровській області) на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2016 (суддя - Гончарова І.А.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.09.2017 (головуючий суддя - Семененко Я.В., судді - Бишевська Н.А., Добродняк І.Ю.),

У С Т А Н О В И В:

У лютому 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю ''МТПО Днепр'' (далі - ТОВ ''МТПО Днепр'', Товариство, позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - ДПІ, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми ''Р'' від 24.07.2015 № про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем ''податок на додану вартість'' (далі - ПДВ) на 242' 001,00 грн, в тому числі штрафні (фінансові) санкції - 48' 400,00 грн.

На обґрунтування позовних вимог Товариство зазначило, що висновки контролюючого органу, викладені в акті перевірки від 08.07.2015 №2115/04-63-22-04/38836499 ''Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ ''МТПО Днепр'' з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах із ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон - Сервіс'' за період з 01.04.2013 по червень 2015 року'' є безпідставними, оскільки господарські операції із вказаними контрагентами мали реальний характер, підтверджуються первинними бухгалтерськими та іншими документами бухгалтерського та податкового обліку, копії яких були надані під час перевірки та долучені до заперечень на акт перевірки. Що ж до порушення ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон-Сервіс'' правил податкового обліку, як підстави для виключення з податкового кредиту в податковому обліку Товариства за вересень - грудень 2014 року, січень, лютий 2015 року ПДВ в загальній сумі 273' 811,11 грн, позивач зазначив, що не повинен нести відповідальність за поведінку контрагентів, а також за можливу недостовірність відомостей щодо них, включених до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців (далі - Єдиний державний реєстр).

Дніпропетровський окружний адміністративний суд постановою від 24.11.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.09.2017, адміністративний позов задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ДПІ від 24.07.2015 №.

Суди попередніх інстанцій на підставі оцінки досліджених в судовому процесі письмових доказів (первинних документів, якими оформлені операції з придбання Товариством у ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон - Сервіс'' товарів та послуг, податкових накладних, виписаних на ці операції), дійшли висновку, що операції між позивачем та ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон - Сервіс'' фактично відбулися, суми податкового кредиту за вересень - грудень 2014 року, січень, лютий 2015 року позивач задекларував відповідно до норм статті 198 Податкового кодексу України. Посилання контролюючого органу на протоколи допитів службових осіб ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон-Сервіс'' в кримінальних провадженнях та вирок Красногвардійського районного суду м. Дніпропетровськ від 12.08.2015 у справі №204/5136/15-к (провадження №1-кп/204/364/15), яким громадянку ОСОБА_1 (фінансового директора ТОВ ''Локо-С'') засуджено за частиною 2 статті 212 Кримінального кодексу України (ухилення від сплати податків), суди відхилили, вказавши, що зазначені протоколи не є доказами в адміністративному судочинстві, а у вироці не встановлені обставини, що стосуються операцій між позивачем та ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон-Сервіс''. Суди визнали обґрунтованим довід позивача щодо індивідуальної відповідальності платника податків.

ДПІ подала касаційну скаргу на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.09.2017, у якій, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати ці судові рішення та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити повністю.

Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, ДПІ посилається на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права, внаслідок чого оцінка доказів у справі була зроблена неправильно, неправильно встановлені обставини у справі та неправильно застосовані норми матеріального права, зокрема норми частин першої, другої статті 9 Закону України ''Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні'', пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України. ДПІ зазначає, що застосування цих норм судами першої та апеляційної інстанцій не відповідає правовій позиції Верховного Суду України в постанові від 14.03.2017 (справа №826/20366/13-а) щодо оцінки судом при дослідженні питання про реальність господарських операцій в адміністративній справі обставин, встановлених у кримінальному провадженні.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 13.11.2017 відкрив касаційне провадження №К/800/31679/17 за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у Соборному районі м. Дніпра Головного управління ДФС у Дніпропетровській області та витребував матеріали справи №804/1086/16 з Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

У запереченнях проти касаційної скарги, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Позивач, посилаючись на висновки постанови Верховного Суду Україні від 05.04.2017 у справі, вказує, що інформація, отримана в процедурах досудового розслідування в кримінальному провадженні, не є доказом у адміністративній справі, а ухвалення Красногвардійським районним судом м. Дніпропетровськ вироку від 12.08.2015 у справі №204/5136/15-к (провадження №1-кп/204/364/15) стосовно громадянки ОСОБА_1 за умисне ухилення від сплати податків із залученням ТОВ ''Гордон - Сервіс'' не впливає на право Товариства формувати дані свого податкового обліку по взаємовідносинам із ТОВ ''Гордон-Сервіс''.

Законом України "Про внесення змін до Конституції України (щодо правосуддя)" від 02.06.2106 №1401-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, статтю 125 Конституції України викладено в редакції, згідно з якою Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України.

Згідно з пунктом 7 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 №1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, з дня початку роботи Верховного Суду у складі, визначеному цим Законом, Верховний Суд України, Вищий спеціалізований суд України з розгляду цивільних і кримінальних справ, Вищий господарський суд України, Вищий адміністративний суд України припиняють свою діяльність та ліквідуються у встановленому законом порядку.

Відповідно до пункту 8 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 № 1402-VIII, який набрав чинності з 30.09.2016, постановою Пленуму Верховного Суду від 30.11.2017 №2 "Про визначення дня початку роботи Верховного Суду" днем початку роботи Верховного Суду визначено 15.12.2017.

Законом України від 03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017, Кодекс адміністративного судочинства викладено в новій редакції.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від 03.10.2017 №2147-VIII) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 20.03.2018 у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Гончарова І.А. (головуючий суддя), Олендер І.Я., Ханова Р.Ф.

Суддя Гончарова І.А подала заяву про самовідвід з підстав її участі у розгляді цієї справи у суді першої інстанції, яку ухвалою Верховного Суду від 16.06.2020 задоволено, а матеріали касаційної скарги у справі №804/1086/16 разом зі справою передано до Секретаріату Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду для визначення складу суду у порядку, передбаченому Кодексом адміністративного судочинства України, Положенням про автоматизовану систему документообігу суду та Тимчасовими засадами використання автоматизованої системи документообігу суду та визначення складу суду у Верховному Суді.

Згідно з протоколом повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 22.06.2020 у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Усенко Є.А. (головуючий суддя), Гімон М.М., Гусак М.Б.

Відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України та згідно з постановами Кабінету Міністрів України від 28.03.2018 №296 та від 19.06.2019 №537 здійснено процесуальну заміну відповідача у справі на Головне управління ДПС у Дніпропетровській області.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Суди попередніх інстанцій встановили, що фактичною підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, слугували висновки контролюючого органу, викладені в акті від 08.07.2015 №2115/04-63-22-04/38836499 ''Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ ''МТПО Днепр'' з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах із ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон - Сервіс'' за період з 01.04.2013 по червень 2015 року'' (далі - акт перевірки).

Перевірка проведена на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України (далі - ПК), постанови старшого слідчого з ОВС ВКР СУ ФР ГУ ДФС у Дніпропетровській області від 08.04.2014 у кримінальному провадженні №0000021, порушеного за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 2 статті 205, частиною 3 статті 212, частиною 3 статті 358 Кримінального кодексу України, та наказу начальника ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська від 24.06.2015 №602.

Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, Товариство порушило норми підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК.

У акті перевірки зазначено, що Товариство завищило податковий кредит у податковому обліку з ПДВ за вересень-грудень 2014 року, січень, лютий 2015 року на загальну суму 273' 811,11 грн за рахунок сум ПДВ, сплачених (нарахованих) за операціями з придбання товарів (комплектуючі, запасні частини, агрегати для машинобудівної та гірничозбагачувальної промисловості) і послуг (передпродажна підготовка деталей, інформаційно-консультативні послуги) з ТОВ ''Амарант Груп'', ТОВ ''Гордон-Сервіс'' на підставі податкових накладних, виписаних цими постачальниками у межах договорів від 01.09.2014 №01092014, від 29.08.2014 №290814/2, від 30.09.2014 №3009/12, від 29.08.2014 №3009/013, від 12.01.2015 №120101. Такий висновок обґрунтований податковою інформацією, отриманою за результатами податкового контролю стосовно постачальників товарів (послуг), в тому числі позивача, по ланцюгу постачання ТОВ ''Амарант Груп'', ТОВ ''Гордон-Сервіс'' - ТОВ ''МТПО Днепр'' - ТДВ ''Папаснянський ВРЗ'', ТОВ ''Профіімтех'', ТОВ ''Альфагро''. Відповідно до цієї інформації ТОВ ''Амарант Груп'', ТОВ ''Гордон-Сервіс'' відсутні за місцезнаходженням, не мають матеріально-технічних та трудових ресурсів, об`єктивно необхідних для здійснення відповідної господарської діяльності; посадові особи цих підприємств ( ОСОБА_2 та ОСОБА_3 відповідно) під час допиту в кримінальних провадженнях засвідчили про свою непричетність до господарських операцій, на які виписані первинні документи за їх участю та про вчинення дій щодо державної реєстрації ТОВ ''Амарант Груп'' і ТОВ ''Гордон-Сервіс'' на пропозицію інших осіб за винагороду; у вироці Красногвардійського районного суду м. Дніпропетровськ від 12.08.2015 у справі №204/5136/15-к встановлені обставини щодо фіктивності ТОВ ''Гордон-Сервіс''. З врахуванням наведених обставин, а також відсутності у позивача товарно-транспортних накладних або інших документів, які б підтверджували перевезення товарів, невідповідність актів здачі-приймання виконаних робіт (наданих послуг) вимогам, встановленим правовими нормами до первинного документу (в актах не розкрито зміст послуги, не вказані її кількісні та якісні характеристики, одиниця виміру та обсяги операції) операції між ТОВ ''Амарант Груп'', ТОВ ''Гордон-Сервіс'' та Товариством в акті перевірки кваліфіковані як безтоварні.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 №996-ХIV ''Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні'' (далі - Закон №996-ХIV).

Відповідно до статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

За змістом цієї норми обов`язковими для первинного документу є такі ознаки: він має містити відомості про господарську операцію; він підтверджує (фіксує) факт операції.

У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 цього ж Закону).

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Підпунктом ''а'' пункту 198.1 статті 198 ПК встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

За змістом пункту 198.6 статті 198 ПК не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Висновок судів попередніх інстанцій, що операції Товариства з придбання товарів (послуг) у ТОВ ''Амарант Груп'', ТОВ ''Гордон-Сервіс'' відбулися, не можна визнати таким, що ґрунтується на повному і всебічному з`ясуванні обставин у справі.

Обов`язковою умовою для визнання документів доказом у адміністративній справі відповідно до вимог статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України є їх достовірність. Якщо документи складені від імені суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи), створеного з метою фіктивного підприємництва, вони не можуть бути підставою бухгалтерського та/чи податкового обліку, оскільки статус нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Відповідно, вчинені під час здійснення нелегальної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках не може надавати встановлені законом податкові вигоди.

Верховний Суд України неодноразово висловлювався щодо такого правозастосування у подібних правовідносинах, зокрема у постановах від 05.03.2012 у справі №21-421а11 від 22.11.2016 у справі №826/11397/14, від 24.05.2016 у справі №21-5332а15, від 14.06.2016 у справі №21-1318а16, від 22.11.2016 у справі №21-2430а16.

Висновок Верховного Суду України полягає у тому, що надання платником податків податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, окрім випадку, якщо податковий орган не довів, що відомості, які містяться в документах, є недостовірними. Така обставина як наявність кримінального провадження, зареєстрованого за фактом вчинення злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України, стосовно фіктивності підприємства - контрагента покупця, має бути врахована судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами.

Первинні документи, які виписані фіктивним підприємством, не можуть вважатися належно оформленими документами, що підтверджують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та формування витрат є безпідставним.

У справах №21-421а11, №826/8465/14, №21-5332а15, №21-1318а16, №21-2430а16 Верховний Суд України зазначив, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним; обставина щодо набрання законної сили вироком суду, яким керівника підприємства визнано винним у скоєнні злочинів, передбачених частинами першою і другою статті 205 Кримінального кодексу України, підлягає врахуванню адміністративним судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального її підтвердження первинними документами. Це саме стосується і справ, де має місце обставина щодо наявності постанови суду про звільнення від кримінальної відповідальності особи, яка вчинила злочин, передбачений статтею 205 Кримінального кодексу України, з нереабілітуючих підстав.

Наведені висновки Верховного Суду України в силу норм частини п`ятої статті 242, підпункту 8 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України підлягають врахуванню судом при застосуванні норм права до подібних правовідносин. Відступу від такої правової позиції Велика Палата Верховного Суду не зробила.

Такої ж правової позиції дотримується і Верховний Суд в ряді постанов, зокрема в постановах від 26.02.2020 у справі №826/1308/18, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18, від 06.05.2020 у справі №640/4687/19.

В ухвалених у цій справі судових рішеннях суди першої та апеляційної інстанцій зробили висновок, що фактичне виконання позивачем господарських зобов`язань перед ТОВ ''Амарант Груп'', ТОВ ''Гордон-Сервіс'' за господарськими договорами поставки та надання послуг підтверджується належним чином оформленими первинними документами (видатковими накладними, актами здачі-приймання робіт (надання послуг), рахунками для оплати за товари (послуги)), господарськими договорами, які позивач уклав на наступні поставки придбаних у зазначених контрагентів товарів (послуг) з новими покупцями, та первинними документами на операції з покупцями. Суди відхилили довід відповідача про невідповідність вище зазначених документів вимогам частини другої статті 9 Закону №996-XIV як не підтверджений належними доказами, зазначивши, що протоколи допиту в кримінальному провадженні, на які посилався відповідач на підтвердження такого доводу, не є доказом в адміністративній справі.

Не заперечуючи правильність висновку суду щодо оцінки протоколу допиту в кримінальному провадженні в контексті доказу в адміністративній справі, разом з тим, не можна погодитися, що такий довід відповідача не підлягав перевірці з використанням засобів доказування у адміністративній справі. Обставини щодо непричетності громадян ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , вказаних у видаткових накладних, рахунках на оплату, актах здачі-приймання робіт (надання послуг), податкових накладних як особи, відповідальні за здійснення господарської операції від імені ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон-Сервіс'' (а.с. 95-197 т. 1-й), на які посилається відповідач, мають значення для розгляду справи і відповідно до частини другої статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України входять до предмета доказування, оскільки від їх встановлення залежить висновок, чи підтверджені господарські операції належними документами, а відтак, чи правомірно позивач включив до податкового кредиту суми ПДВ, щодо яких виник спір. У разі якщо документи, надані позивачем під час перевірки, підписані не тією особою, яка вказана в них як уповноважена особа на здійснення операцій, такі документи не відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону №996-XIV і не можуть бути доказами господарської операції у адміністративній справі.

Оцінка судами попередніх інстанцій зазначених вище первинних документів, податкових накладних, які позивач надав для підтвердження податкового кредиту в розмірі 273' 811,00 грн, зроблена без з`ясування цих обставин, хоча саме на оцінці цих документів ґрунтуються висновки судів щодо результату розгляду справи.

Необхідність з`ясування обставин щодо підписання первинних документів та податкових накладних, виписаних на операції з постачання товарів (послуг) від ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон-Сервіс'' на адресу позивача обумовлена, крім того, обставинами, які характеризують діяльність цих постачальників, а також доводами відповідача про відсутність у позивача документів на перевезення товарів, неконкретністю змісту актів здачі-приймання робіт (надання послуг). Без з`ясування цих обставин зробити висновок, що оцінка судами попередніх інстанцій доказів у справі зроблена вірно, не можна.

Згідно зі статтею 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів) (частини перша, третя і четверта статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України).

Суди першої та апеляційної інстанцій не дослідили з наданням відповідної юридичної оцінки, чи може бути встановлений факт господарської операції у разі, коли у вироці суду, який набрав законної сили, встановлені обставини щодо фіктивності одного із учасників цієї операції.

Разом з тим, у вироці Красногвардійського районного суду м. Дніпропетровськ від 12.08.2015 у справі №204/5136/15-к (провадження №1-кп/204/364/15), яким громадянку ОСОБА_1 засуджено за частиною 2 статті 212 Кримінального кодексу України, встановлено, що вона, виконуючи обов`язки фінансового директора ТОВ ''Локо-С'', маючи умисел на ухилення від сплати податків, діючи за попередньою змовою з групою осіб, в період часу з 07.10.2014 по 31.12.2014, реалізовувала товар за готівку різним суб`єктам підприємницької діяльності. Невстановлений співучасник злочину, діючи за попередньою змовою з громадянкою ОСОБА_4 , для надання вигляду законності документообігу без фактичного здійснення фінансово-господарських відносин з фіктивним підприємством ТОВ ''Гордон-Сервіс'' надав ОСОБА_1 завідомо неправдиві видаткові накладні на поставку товару від підприємства ТОВ ''Локо - С'' на адресу фіктивного підприємства ТОВ ''Гордон-Сервіс''.

Незаконне використання ОСОБА_4 реквізитів і печатки ТОВ ''Гордон-Сервіс'' при підроблені первинних бухгалтерських документів ТОВ ''Гордон-Сервіс'' виділені в окреме провадження (а.с. 21-27 т. 3-й).

Відповідно до частин першої-третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин справи, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи (частина четверта статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України).

За правилами частини третьої статті 77 цього Кодексу суд може пропонувати сторонам надати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.

Суди першої та апеляційної інстанцій не вжили визначені законом заходи, необхідні для встановлення обставин, що входять до предмету доказування у цій справі, зокрема щодо осіб, які підписали документи, на підставі яких позивач збільшив в податковому обліку суму податкового кредиту за операціями з придбання товарів (послуг), постачальниками яких в цих документах вказані ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон-Сервіс'', тоді як відповідач заявляв про ці обставини, а відтак і про їх встановлення. Підписані невідомими особами документи не можуть бути підставою для бухгалтерського і податкового обліку, зокрема для декларування сум податкового кредиту, тим більше, за наявності обставин, що ставлять під сумнів здійснення господарської операції.

Такими обставинами у цій справі є відсутність у ТОВ ''Амарант Груп'' та ТОВ ''Гордон-Сервіс'' виробничих ресурсів, працівників (персоналу), необхідних для виконання поставок товарів та надання послуг, на постачання яких від їх імені виписані видаткові накладні, податкові накладні та акти здачі-приймання робіт (надання послуг).

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Такий висновок щодо оцінки документів, наданих платником податків на підтвердження даних податкового обліку, зробив Верховний Суд України в постанові від 27.03.2012 у адміністративній справі за позовом ПП "Ангара" до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України в м. Києві, за участю прокурора м. Києва про скасування податкового повідомлення-рішення та відшкодування податку на додану вартість.

Відступу від такої правової позиції Велика Палата Верховного Суду не зробила.

Беручи до уваги наведені порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм частини четвертої статті 9, частини другої статті 73, частини третьої статті 77, статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, стверджувати, що суди першої та апеляційної інстанцій правильно встановили обставини справи, а відтак і що правильно застосували норми матеріального права, не можна.

Виходячи із меж перегляду справи судом касаційної інстанції, встановлених частинами першою, другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, як суд права, не наділений повноваженнями на встановлення обставин у справі, без яких правильне вирішення спору неможливе.

Згідно з пунктом другим частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній до внесення змін в цю статтю згідно із Законом від 15.01.2020 №460-ІХ, яка набрала чинності 08.02.2020 та підлягає застосуванню при касаційному перегляді цієї справи відповідно до пункту 2 розділу II ''Прикінцеві та перехідні положення'' зазначеного Закону) підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Зважаючи на викладене, постановлені у цій справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 52, 250, 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Здійснити процесуальну заміну відповідача у справі на Головне управління ДПС у Дніпропетровській області.

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Головного управління Державної податкової служби у Дніпропетровській області задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.11.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 07.09.2017 скасувати, справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіЄ.А. Усенко М.М. Гімон М.Б. Гусак