Справа № 320/2719/20
Суддя: Дудін С.О.
Дата ухвалення: 2020-07-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

10 липня 2020 року справа №320/2719/20

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О., розглянув у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МІСТЕКС ІНВЕСТ» до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області та Головного управління Державної податкової служби України у Київській області про визнання протиправними та скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії.

Суть спору: до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «МІСТЕКС ІНВЕСТ» (далі по тексту рішення - «ТОВ «МІСТЕКС ІНВЕСТ»; «позивач») з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Запорізькій області (далі - «ГУ ДПС у Запорізькій області»; «відповідач-1») та Головного управління Державної податкової служби України у Київській області (далі - «ГУ ДПС у Київській області»; «відповідач-2»), у якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Запорізькій області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, оформлене протоколом №22 від 02.10.2019;

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС у Київській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №17361 від 05.02.2020 та №25577 від 24.02.2020 про відповідність ТОВ «МІСТЕКС ІНВЕСТ» критеріям ризиковості платника податку;

- зобов`язати ГУ ДПС у Київській області виключити ТОВ «МІСТЕКС ІНВЕСТ» з переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Обґрунтовуючи вимоги стосовно визнання протиправним та скасування рішення Комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 02.10.2019№22, позивач зазначив, що вказаним рішенням його було віднесено до переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, при тому, що такі критерії були затверджені лише листом ДФС України від 06.08.2019 №26010-06-5/20111. Позивач зауважив, що лист ДФС України від 06.08.2019 №26010-06-5/20111, погоджений з Міністерством фінансів України, не є нормативно-правовим актом, прийнятим у встановленому чинним законодавством порядку, а тому рішення, прийняті на підставі такого документа, є незаконними. При цьому позивач посилається на аналогічні правові висновки, викладені у постановах Верховного Суду.

Мотивуючи вимоги про визнання протиправними та скасування рішень Комісії ГУ ДПС у Київській області від 05.02.2020 №17361 та від 24.02.2020 №25577, позивач зауважив, що ці рішення не містять належної мотивації підстав та причин віднесення ТОВ«МІСТЕКС ІНВЕСТ» до переліку ризикових платників податку. Позивач звернув увагу на те, що при складанні спірних рішень відповідачем-2 не було дотримано порядку заповнення бланку рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (Додаток 4), у той час як коректне заповнення такого бланку надавало б платнику податку можливість зрозуміти принаймні на мінімальному рівні мотивацію (підстави) для прийняття цього рішення.

Позивач наголосив на тому, що повна відсутність обґрунтованості та вмотивованості прийняття Комісією ГУ ДПС у Київській області рішень від 05.02.2020 №17361 та від 24.02.2020 №25577 призвела до правової невизначеності для позивача щодо причин його віднесення до ризикових платників податку та змісту дій, які необхідно йому вчинити для спростування таких рішень та захисту своїх прав. Наведене, на переконання позивача, також свідчить про недотримання відповідачем-2 принципу «належного урядування», зміст якого був розкритий, зокрема, у рішенні Європейського суду з прав людини від 20.10.2011 у справі «Рисовський проти України».

При цьому, позивач стверджує, що віднесення ТОВ«МІСТЕКС ІНВЕСТ» до переліку ризикових платників податку об`єктивно порушує його права та перешкоджає нормальному провадженню господарської діяльності, оскільки включення платника податку до такого переліку є підставою для автоматичного зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) усіх податкових накладних та розрахунків коригування, складених таким платником. У зв`язку з цим позивач вважає, що ефективний захист його порушеного права неможливий без спонукання відповідача-2 виключити ТОВ«МІСТЕКС ІНВЕСТ» з переліку ризикових платників податку.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 23.03.2020 відкрито провадження в адміністративній справі; вирішено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

ГУ ДПС у Київській області, заперечуючи проти позову, зазначило, що ТОВ «МІСТЕКС ІНВЕСТ» було включено до переліку ризикових платників податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які викладені в Додатку 1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. №1165. Відповідність позивача цьому критерію була встановлена за результатом проведення після набрання чинності постановою КМУ від 11.12.2019 №1165 інвентаризації усіх платників податку, які раніше були включені до переліку ризикових платників та відповідають новим критеріям ризиковості. Також відповідач-2 зазначив, що ним за результатом здійснення моніторингу Єдиного державного реєстру судових рішень була виявлена ризиковість здійснення операцій ТОВ «МІСТЕКС ІНВЕСТ» у зв`язку з фігуруванням цього підприємства у кримінальному провадженні №0000056 від 10.10.2019.

Крім того, ГУ ДПС у Київській області, посилаючись на правові висновки Верховного Суду, зазначив, що спірні рішення про включення ТОВ «МІСТЕКС ІНВЕСТ» до переліку ризикових платників податку не створюють для нього жодних правових наслідків, а тому не порушують будь-які права позивача, внаслідок чого відсутні підстави для судового захисту.

ГУ ДПС у Запорізькій області у відзиві на позовну заяву також зазначило, що спірне рішення, оформлене протоколом №22 від 02.10.2019, є результатом діяльності контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, не створює для позивача жодних правових наслідків, а тому не може бути предметом оскарження у судовому порядку. При цьому, відповідач-1 вважає, що рішення, оформлене протоколом від 02.10.2019 №22, є анульованим з 01.02.2020 у зв`язку з набранням чинності Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165.

ГУ ДПС у Запорізькій області зауважило, що підставою для включення позивача до переліку ризикових платників податку було виявлення ознак ризиковості за результатом аналізу наявної податкової інформації (даних Єдиного реєстру податкових накладних) стосовно реалізації ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" у період з 01.08.2019 по 30.09.2019 товарів покупцям, подальша реалізація яких не встановлена.

Крім того, відповідач-1 звернув увагу на те, що керівник ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" ОСОБА_1 зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 , яка є непідконтрольною державній владі України територією. ГУ ДПС у Запорізькій області зазначає, що вказані обставини також є окремою підставою для включення платника податку до переліку ризикових.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 23.04.2020 відмовлено у задоволенні клопотання ГУ ДПС у Київській області про зупинення провадження у справі та здійснення розгляду справи у відритому судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 24.06.2020 відмовлено у задоволенні клопотання ГУ ДПС у Київській області про виклик у якості свідка директора ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" ОСОБА_1 .

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю "МІСТЕКС ІНВЕСТ" (ідентифікаційний код 42967603, місцезнаходження: 08132, Київська обл., Києво-Святошинський р-н., м. Вишневе, вул. Київська, буд. 2Л) 23.04.2019 зареєстровано як юридична особа, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Судом встановлено, що протокольним рішенням Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області №22 від 02.10.2019 ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" віднесено до переліку ризикових платників податку у зв`язку з наявністю ознак ризиковості - «в органах ДПС наявна податкова інформація, яка стала відома в процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування» (а.с.15).

У подальшому, після зміни позивачем місця податкового обліку на ГУ ДПС у Київській області, на засіданні Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації щодо платників податків, які перебувають на обліку у ГУ ДПС у Київській області, від 05.02.2020 №1 Комісією було прийнято рішення про відповідність ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" критеріям ризиковості платника податку (пункту 8) (а.с.24).

05.02.2020 Комісією ГУ ДПС у Київській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було прийнято рішення №17361 про відповідність ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" критеріям ризиковості платника податку (пункту 8) (а.с.13).

Позивач 18.02.2020 направив на адресу Головного управління ДПС у Київській області повідомлення про подання інформації та копії документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості (а.с.16), яке було прийнято ДПС України та Головним управлінням ДПС у Київській області, що підтверджується квитанціями №1 та №2 (а.с.17-18).

За результатом розгляду вказаного повідомлення позивача ГУ ДПС у Київській області прийняло рішення від 24.02.2020 №25577 про відповідність ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" критеріям ризиковості платника податку (пункт 8 Критеріїв - у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій (а.с.19).

Не погоджуючись з правомірністю прийнятих відповідачами рішень про відповідність ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" критеріям ризиковості платника податку, позивач звернувся до суду з даним позовом, з приводу чого суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 5 та 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 (далі-Порядок 117, який був чинний до 31.01.2020), податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пункту 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.

Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.

ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

На момент прийняття відповідачем-1 рішення про внесення позивача до переліку ризикових платників, оформленого протоколом від 02.10.2019 №22, Критерії ризиковості платника податку були затверджені Листом Державної фіскальної служби України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01 (далі - Критерії).

Відповідно до пункту 1.6 Критеріїв комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

- керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України";

- платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

- в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування.

Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1 - 1.6 цих Критеріїв.

Відповідність платника податку Критеріям ризиковості платників податку може бути встановлено у разі виконання хоча б одного з критеріїв, визначених у пунктах 1.1 - 1.5 цих Критеріїв.

Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.

У разі якщо платник податків, внесений до переліку ризикових суб`єктів господарювання, перестав відповідати критеріям ризиковості, що визначені у пункті 1.6 цих Критеріїв, платника виключають з переліку ризикових суб`єктів господарювання за рішенням комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

На момент прийняття Головним управлінням ДПС у Київській області рішень від 05.02.2019 №17361 та від 24.02.2020 №25577 діяв Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165, який набрав чинності з 01.02.2020).

Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Додатком 1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, до яких належать:

1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.

Отже, як включення, так і виключення платника податку до переліку ризикових суб`єктів господарювання за ознаками ризиковості здійснюється за рішеннями комісій головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС.

Суд звертає увагу на те, що спірні рішення відповідачів не містить ані конкретних обставин, за яких позивача було внесено до переліку ризикових суб`єктів господарювання, ані посилань на пункт та абзац Критеріїв, якими керувалася Комісія при прийнятті спірного рішення.

Так, у вищевказаному протоколі від 02.10.2019 №22 відповідач-1 лише зазначив про наявність в органах ДФС податкової інформації, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування.

Проте, відповідачем-1 у спірному рішенні конкретно не вказано, яка саме інформація стала підставою для висновків про відповідність ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" критеріям ризиковості платника податку.

У свою чергу, відповідач-2 під час прийняття спірних рішень не заповнив належним чином форму спірних рішень та не проставив відмітку "Х" у відповідних колонках, як того вимагає Порядок №1165.

Так, Додатком 4 до Порядку №1165 визначено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Зі змісту положення пункту 6 Порядку №1165 вбачається, що форма рішення, визначена у додатку 4, застосовується комісією регіонального рівня як у разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку, так і за результатами розгляду поданих платником податків документів під час вирішення питання про виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме:

- у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності або

- з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 2019 р. N.

Крім того, у формі рішенні вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Натомість, у рішенні Комісії ГУ ДПС у Київській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.02.2020 №17361 не вказано, на підставі чого було прийнято таке рішення, зокрема, відсутня позначка у колонках "у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності" або "з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 2019 р. N".

Крім того, оскільки відповідач дійшов висновку про відповідність позивача пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку, у спірному рішенні необхідно було конкретно зазначити, яка саме податкова інформація була підставою для таких висновків.

Проте, у спірному рішенні відсутня інформація про податкову інформацію, на підставі якої контролюючий орган дійшов висновку про відповідність позивача критерію ризиковості платника податку.

У рішенні Комісії ГУ ДПС у Київській області від 24.02.2020 №25577 зазначено, що у контролюючих органів наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій.

Проте, відповідач не зазначив у спірному рішенні, яка саме податкова інформація стала підставою для прийняття відповідного рішення.

Отже, враховуючи відсутність у спірних рішеннях посилань на конкретні підстави для їх прийняття, які б свідчили про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку, суд вважає, що такі рішенні не оформлені відповідачами належним чином, що свідчить про протиправний характер таких документів.

Відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, серед іншого, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Водночас, суд зауважує, що спірні рішення фактично не містять чіткого визначення підстав та мотивів для їх прийняття відповідачами, що свідчить про їхню необґрунтованість.

Суд зазначає, що відповідно до статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського Суду з прав людини" практика Європейського Суду з прав людини є джерелом права та підлягає застосуванню національними судами при розгляді справ.

У своїй судовій практиці Європейський суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу "належного урядування". Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах "Беєлер проти Італії" [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, "Онер`їлдіз проти Туреччини" [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, "Megadat.com S.r.l. проти Молдови" (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і "Москаль проти Польщі" (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (див., наприклад, рішення у справах "Лелас проти Хорватії" (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії" (ToscutaandOthers v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси (див. зазначені вище рішення у справах "Онер`їлдіз проти Туреччини" (Oneryildiz v. Turkey), п. 128, та "Беєлер проти Італії" (Beyeler v. Italy), п. 119).

Крім того, Резолюцією Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977 урядам держав-членів рекомендовано керуватися у своєму праві й адміністративній практиці принципами, які наводяться у додатку до цієї резолюції.

Ці принципи застосовуються для захисту осіб, як фізичних, так і юридичних, в адміністративних процедурах відносно будь-яких індивідуальних заходів або рішень, які були прийняті в ході здійснення публічної влади і які за своїм характером безпосередньо впливають на їхні права, свободи або інтереси (адміністративні акти).

В ході реалізації цих принципів слід ураховувати належним чином вимоги щодо належного та ефективного управління, а також інтереси третіх сторін та основні публічні інтереси. У випадках, коли вимоги зумовлюють необхідність внесення змін або вилучення одного чи більше принципів у конкретних випадках або в специфічних сферах публічної адміністрації, слід докласти всіх можливих зусиль, відповідно до фундаментальних цілей цієї резолюції, для досягнення якомога вищого ступеня справедливості.

Такими принципами, згідно з Додатком до Резолюції, зокрема, є виклад мотивів, що означає, що якщо адміністративний акт є таким, що за своїм характером несприятливо впливає на права, свободи або інтереси особи, така особа отримує інформацію про мотиви, на яких він ґрунтується. Інформація про мотиви зазначається в акті або передається відповідній особі, за її запитом, у письмовій формі протягом розумного строку.

З урахуванням наведеного, суд зазначає, що рішення відповідачів, в яких не наведені мотиви їх прийняття, свідчить про порушення відповідачами як принципу належного урядування, так і принципів, закріплених в Резолюції Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977, призводять до непрозорості та непередбачуваності дій відповідачів, які перешкоджають можливості платника податків планувати в подальшому свою господарську діяльність.

У відзиві на позовну заяву ГУ ДПС у Запорізькій області зазначило, що за результатами проведення аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" за період з 01.08.2019 по 30.09.2019 здійснювало реалізацію товарів покупцям, подальша реалізація яких не встановлена.

Крім того, відповідач-1 зазначив, що відповідно до виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань керівником ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" є ОСОБА_1 , який відповідно до відомостей щодо отримання доходів фізичною особою за 2019 - І квартал 2020 року зареєстрований за адресою: АДРЕСА_1 . Вказаний населений пункт перебуває на території непідконтрольній державній владі України.

Також відповідач повідомив, що відповідно до ухвали слідчого судді Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя Соболєвої І.П. від 09.12.2019 по справі №335/12134/19 СУФП ГУ ДФС у Запорізькій області здійснюється кримінальне провадження, внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань №0000056 від 10.10.2019 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 ст.205-1 Кримінального кодексу України за фактами вчинення невстановленими особами протягом вересня 2019 року внесення в документи, які відповідно до закону подаються для проведення державної реєстрації юридичної особи, завідомо неправдивих відомостей, а також умисно подали їх для проведення такої реєстрації, що призвело до зміни відомостей в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, у т.ч. відносно ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" ().

Однак, як вбачається з протоколу від 02.10.2019 №22, позивача було внесено до переліку ризикових платників на підставі пункту 1.6 Критеріїв, у зв`язку з "наявністю податкової інформації, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній/розрахунку коригування"

Відповідно до частини першої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.

Таким чином, оскільки сторонами у справі визнається, що позивач був включений до переліку ризикових платників саме на підставі податкової інформації, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником (пункт 1.6 Критеріїв), відповідність ТОВ іншим ознакам ризиковості, встановленим Критеріями, в рамках цієї справи не досліджується.

Крім того, вищевказані підстави для віднесення позивача до переліку ризикових платників податку не були покладені відповідачем-1 в основу спірного рішення від 02.10.2019 №22 та не відображені у ньому, що позбавляє відповідача можливості посилатися на такі обставини для обґрунтування своїх заперечень проти позову.

Так, згідно з частиною другою статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

З цих самих підстав суд не приймає до уваги твердження ГУ ДПС у Київській області про те, що підставою для прийняття спірних рішень від 05.02.2020 №17361 та від 24.02.2020 №25577 були:

- наявна інформація зі службової записки відділу аналітики податкових ризиків управління податкового моніторингу ГУ ДПС у Запорізькій області, протоколу комісії ГУ ДПС у Запорізькій області від 02.10.2019 №22;

- результати проведення аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних, за наслідком якого було встановлено, що ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" за період з 01.08.2019 по 30.09.2019 здійснювало реалізацію товарів покупцям, подальша реалізація яких не встановлена;

- факт реєстрації місця проживання керівника ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , яка відноситься до території, непідконтрольної державній владі України;

- фігурування позивача у кримінальному провадженні, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань №0000056 від 10.10.2019 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 ст.205-1 Кримінального кодексу України.

Так, суд звертає увагу на те, що такі факти не були покладені в основу прийняття спірних рішень відповідачем-2.

Також суд зауважує, що на момент прийняття відповідачем-1 спірного рішення Критерії ризиковості платників податків існували виключно у вигляді листа Державної фіскальної служби України від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01 та не затверджені будь-яким наказом чи іншим організаційно-розпорядчим документом Державної фіскальної служби України.

Згідно з пп. "б" п. 4 Положення про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств, інших органів виконавчої влади, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28 грудня 1992 року №731 (далі - Положення №731), державній реєстрації підлягають нормативно-правові акти будь-якого виду (постанови, накази, інструкції тощо), якщо в них є одна або більше норм, що мають міжвідомчий характер, тобто є обов`язковими для інших міністерств, органів виконавчої влади, а також органів місцевого самоврядування, підприємств, установ і організацій, що не входять до сфери управління органу, який видав нормативно-правовий акт.

Відповідно до пункту 6 Положення №731 державну реєстрацію здійснюють, зокрема, нормативно-правових актів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади - Мін`юст.

За вимогами пункту 15 Положення №731 міністерства, інші центральні органи виконавчої влади направляють для виконання нормативно-правові акти лише після їх державної реєстрації та офіційного опублікування.

У разі порушення зазначених вимог нормативно-правові акти вважаються такими, що не набрали чинності, і не можуть бути застосовані.

Критерії ризиковості платника податку не були зареєстровані у Міністерстві юстиції України, а відтак вважаються такими, що не набрали чинності, і не можуть бути застосовані.

Аналогічна правовий висновок викладено в постанові Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 02 квітня 2019 року у справі №К/9901/4668/19, в якій Верховний Суд, надаючи оцінку доводам касаційної скарги, врахував, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси суб`єктів господарської діяльності, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному чинним законодавством.

Лист від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01 не був затверджений наказом Державної фіскальної служби України та не був погоджений з Міністерством фінансів України, що суперечить положенням пункту 10 Порядку №117, а отже не є джерелом права, яке застосовується судом відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 03.03.2020 у справі №240/3665/19 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 87963343).

Відповідно до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Частиною шостою статті 13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" від 02.06.2016 №1402-VIII передбачено, що висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.

Таким чином, при вирішенні даної справи суд враховую правовий висновок Верховного Суду стосовно того, що лист від 07.08.2019 №1962/99-99-29-01-01 не є нормативним актом, має рекомендаційний характер, а тому не може визначати критерії ризиковості платників податку, внаслідок чого його застосування суперечить вимогам п.10 Порядку №117.

Згідно з пунктом 17 Порядку роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого постановою КМУ від 21.02.2018 №117 (який був чинний на момент прийняття відповідачем-1 спірного рішення), під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення.

Протокол підписується головою комісії контролюючого органу (у разі його відсутності - заступником), заступником голови комісії, секретарем комісії та членами комісії, які брали участь у засіданні.

Отже, оскільки рішення Комісії про внесення платника податку до переліку ризикових станом на 02.10.2019 не викладалося окремим документом, а вносилося до протоколу засідання, належним способом захисту порушених прав позивача є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, оформленого протоколом від 02.10.2019 №22.

При цьому, чинний на теперішній час Порядок №1165 передбачає необхідність прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку відповідно до форми, наведеної у Додатку 4 до цього Порядку. У зв`язку з цим захист порушених прав та інтересів платників податку може бути здійснено шляхом визнання протиправним та скасування такого рішення.

Суд вважає непереконливими твердження відповідачів про відсутність факту порушення спірними рішеннями Комісії прав та інтересів ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ", оскільки саме внесення позивача до переліку ризикових платників було підставою для автоматичного зупинення реєстрації поданих податкових накладних/розрахунків коригування згідно з пунктом 6 Порядку №117, що фактично позбавляє можливості ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" належним чином провадити свою господарську діяльність, змушує щоразу подавати письмові пояснення та додаткові документи.

Так, з матеріалів справи вбачається, що Головним управлінням ДПС у Київській області відповідно до квитанцій від 12.02.2020 (а.с.26-27) було зупинено реєстрацію поданих позивачем податкових накладних від 29.01.2020 №1 на суму 72799,44 грн. (у т.ч. ПДВ - 12133,24 грн.) (а.с.25) та від 30.01.2020 №2 на суму 70616,64 грн. (у т.ч. ПДВ - 11769,44 грн.) (а.с.28).

В якості підстави зупинення у реєстрації вказаних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначено про відповідність ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" критеріям ризиковості платника податку.

Також суд звертає увагу на те, що 15.08.2019 між ТОВ "Трейк ЛТД" та ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" було укладено договір поставки №261507, за умовами якого ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" зобов`язався продати вказаному контрагенту товар.

Пунктом 8.1 договору визначено, що договір набирає чинності з дати його укладення (підписання) сторонами та діє до 02.01.2021 (а.с.45-47).

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ "Трейк ЛТД" листом від 10.10.2019 б/н відмовилось від співпраці з позивачем та повідомило про розірвання договору поставки №261507 від 15.08.2019, посилаючись на необґрунтованість перенесення ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" операцій з поставки товару через віднесення його до переліку підприємств, які відповідають критеріям ризиковості платників податку (а.с.48).

Верховний Суд у постанові від 20.11.2019 у справі №480/4006/18 зазначив, що обов`язковою ознакою дій суб`єкта владних повноважень, які можуть бути оскаржені до суду, є те, що вони безпосередньо породжують певні правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин і мають обов`язковий характер. Дії контролюючого органу щодо внесення до Інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації податкової накладної) не породжують правових наслідків для платників податків та не порушують їхні права, оскільки розміщена в цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.

Аналогічний висновок було викладено Верховним Судом у постанові від 03.03.2020 у справі №240/3665/19.

Водночас, суд вважає даний правовий висновок Верховного Суду нерелевантним спірним обставинам, оскільки, як судом встановлено, що наслідком прийняття відповідачами спірних рішень є зупинення в автоматичному порядку реєстрації поданих позивачем податкових накладних/розрахунків коригування, а також прийняття у подальшому рішень про відмову у такій реєстрації. Крім того, матеріали справи містять докази розірвання контрагентом позивача договірних відносин саме у зв`язку з включенням ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" до переліку ризикових платників податку. Отже, спірне рішення породжує для позивача певні правові наслідки, а тому може бути предметом оскарження у судовому порядку.

При цьому, суд зауважує, що відповідно до частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту не лише прав, а й інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Конституційний Суд України в Рішенні від 01.12.2004 N 18-рп/2004 (справа про охоронюваний законом інтерес) зазначив, що виходячи зі змісту частини першої статті 8 Конституції України охоронюваний законом інтерес перебуває під захистом не тільки закону, а й об`єктивного права у цілому, що панує у суспільстві, зокрема справедливості, оскільки інтерес у вузькому розумінні зумовлюється загальним змістом такого права і є його складовою.

Конституційний Суд України зауважив, що поняття "охоронюваний законом інтерес", що вживається у частині першій статті 4 Цивільного процесуального кодексу та інших законах України у логічно-смисловому зв`язку з поняттям "права" (інтерес у вузькому розумінні цього слова), означає правовий феномен, який: а) виходить за межі змісту суб`єктивного права; б) є самостійним об`єктом судового захисту та інших засобів правової охорони; в) має на меті задоволення усвідомлених індивідуальних і колективних потреб; г) не може суперечити Конституції і законам України, суспільним інтересам, загальновизнаним принципам права; д) означає прагнення (не юридичну можливість) до користування у межах правового регулювання конкретним матеріальним та/або нематеріальним благом; є) розглядається як простий легітимний дозвіл, тобто такий, що не заборонений законом. Охоронюваний законом інтерес регулює ту сферу відносин, заглиблення в яку для суб`єктивного права законодавець вважає неможливим або недоцільним.

Системний аналіз, який провів Конституційний Суд України, свідчить, що поняття "охоронюваний законом інтерес" у всіх випадках вживання його у законах України у логічно-смисловому зв`язку з поняттям "права" має один і той же зміст.

У зв`язку з цим КСУ у резолютивній частині цього рішення зазначив, що поняття "охоронюваний законом інтерес", що вживається в частині першій статті 4 Цивільного процесуального кодексу України та інших законах України у логічно-смисловому зв`язку з поняттям "права", треба розуміти як прагнення до користування конкретним матеріальним та/або нематеріальним благом, як зумовлений загальним змістом об`єктивного і прямо не опосередкований у суб`єктивному праві простий легітимний дозвіл, що є самостійним об`єктом судового захисту та інших засобів правової охорони з метою задоволення індивідуальних і колективних потреб, які не суперечать Конституції і законам України, суспільним інтересам, справедливості, добросовісності, розумності та іншим загальноправовим засадам.

У даному випадку рішення відповідачів про включення ТОВ "МІСТЕКС ІНВЕСТ" до переліку ризикових платників податку безумовно порушує охоронюваний законом інтерес позивача, який полягає у прагненні позивача до безперешкодного здійснення господарської діяльності, користування механізмом системи електронного адміністрування ПДВ, своєчасної реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування, без додаткових ускладнень, які створює для нього перебування підприємства у зазначеному переліку.

При цьому, такі додаткові ускладнення у вигляді необхідності надання позивачем додаткових документів та пояснень задля здійснення реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування після зупинення їх реєстрації, ставлять позивача у нерівне становище відносно інших платників податку, не включених до переліку ризикових, податкові накладні/розрахунки коригування яких реєструються у ЄРПН безперешкодно та своєчасно.

Згідно з пунктом 7 частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації.

Відповідно до статті 14 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод користування правами та свободами, визнаними в цій Конвенції, має бути забезпечене без дискримінації за будь-якою ознакою - статі, раси, кольору шкіри, мови, релігії, політичних чи інших переконань, національного чи соціального походження, належності до національних меншин, майнового стану, народження, або за іншою ознакою.

У статті 1 Протоколу №12 до цієї Конвенції передбачена загальна заборона дискримінації:

"1. Здійснення будь-якого передбаченого законом права забезпечується без дискримінації за будь-якою ознакою, наприклад за ознакою статі, раси, кольору шкіри, мови, релігії, політичних чи інших переконань, національного чи соціального походження, належності до національної меншини, майнового стану, народження або за іншою ознакою.

2. Ніхто не може бути дискримінований будь-яким органом державної влади за будь-якою ознакою, наприклад за тими, які зазначено в пункті 1".

У справі "Тлімменос проти Греції" (Thlimmenos v. Greece, рішення від 06.04.2000, заява № 34369/97) ЄСПЛ наголосив, що згідно зі статтею 14 Конвенції право не зазнавати дискримінації у користуванні правами, гарантованими Конвенцією, порушується, коли Держави ставляться по-різному до осіб в аналогічних ситуаціях, не забезпечуючи при цьому об`єктивного та розумного виправдання. Однак це не єдиний аспект заборони дискримінації у статті 14 Конвенції. Право не зазнавати дискримінації у користуванні правами, гарантованими Конвенцією, також може бути порушене, коли Держави, не маючи об`єктивних і розумних підстав, не застосовують різний підхід до осіб, які перебувають у ситуаціях, що істотно відрізняються.

Практикою ЄСПЛ встановлено, що дискримінація означає поводження з особами у різний спосіб, без об`єктивного та розумного обґрунтування, у відносно схожих ситуаціях (рішення у справі «Вілліс проти Сполученого Королівства» (Willis v. The United Kingdom), заява № 36042/97, п. 48).

Відмінність у ставленні є дискримінаційною, якщо вона не має об`єктивного та розумного обґрунтування, іншими словами, якщо вона не переслідує легітимну ціль або якщо немає розумного співвідношення між застосованими засобами та переслідуваною ціллю. Договірна держава користується свободою розсуду при визначенні того, чи та якою мірою відмінності в інших схожих ситуаціях виправдовують різне ставлення (рішення від 21 лютого 1997 року у справі «Ван Раалте проти Нідерландів» (Van Raalte v. The Netherlands), п. 39).

Враховуючи вищенаведене, суд вважає, що включення позивача до переліку ризикових платників податку без наявності достатніх для цього правових підстав фактично призводить до дискримінаційного ставлення до нього порівняно з іншими платниками податку, не включених до такого переліку, оскільки вимагає від позивача вчинення додаткових дій задля реєстрації ПН/РК в ЄРПН, які інші платники податку здійснювати не повинні.

При цьому, суд не вбачає будь-якої легітимної мети, яка б виправдовувала таке неоднакове ставлення до нього та інших платників податку з боку відповідачів, оскільки, як було вказано вище, включення позивача до переліку ризикових платників податку було здійснено неправомірно.

Також суд вважає непереконливими посилання відповідачів на постанову Верховного Суду від 03.03.2020 у справі №240/3665/19 як на підставу тверджень про те, що включення платників податку до переліку ризикових не створює жодних правових наслідків та не може бути предметом оскарження у судовому порядку.

Так, суд звертає увагу на те, що предметом спору у справі №240/3665/19, окрім вимоги про визнання протиправним та скасування рішення про включення платника податку до переліку ризикових, були також вимоги про зобов`язання відповідача виключити товариство із переліку платників податку в режимі «Журнал ризикових платників податку» розділу «Робота комісії регіонального рівня» підсистема «Аналітична система» ІТС «Податковий блок».

Суд погоджується з твердженням касаційного суду про те, що інформація, розміщена контролюючими органами в ІТС «Податковий блок», дійсно є службовою, проте формування цієї інформації в автоматизованій системі відбувається на підставі рішення Комісії про віднесення платника податку до переліку ризикових, і саме це рішення, а не службова інформація, сформована на підставі нього в інформаційних базах, створює для платника податку негативні наслідки.

Суд зазначає, що здійснення податкового контролю, обробки даних та інформації з подальшим оформленням результатів таких дій у вигляді рішення про включення платника податку до переліку ризикових, не означає, що такі дії можуть вчинятися контролюючим органом на власний розсуд, безконтрольно та без права платника податків здійснювати нагляд за правомірністю дій Державної податкової служби, як суб`єкта владних повноважень. Суд зауважує, що у разі необхідності платник податків має право вимагати від контролюючого органу дотримання положень чинного законодавства та основних принципів державного управління. Під такою необхідністю слід розуміти ситуацію, коли неправомірні дії суб`єкта владних повноважень призводять до порушення прав чи інтересів платника податків.

Крім того, суд вважає, що постанова Верховного Суду від 03.03.2020 у справі №240/3665/19 не є релевантною спірним обставинам справи також у зв`язку зі зміною податкового законодавства, яке наразі передбачає можливість виключення платника податку з переліку ризикових на підставі судового рішення.

Так, пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, який є Додатком 4 до Порядку №1165, містить у собі таку інформацію: «рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку». Така сама інформація про можливість оскарження рішення у судовому порядку розміщена і у спірних рішення ГУ ДПС у Київській області від 05.02.2019 №17361 та від 24.02.2020 №25577.

Отже, можливість оскарження платниками податку рішень про їхню відповідність критеріям ризиковості на теперішній час закріплена безпосередньо на законодавчому рівні.

За таких обставин, враховуючи підтвердження матеріалами справи правової позиції позивача щодо його безпідставного внесення до переліку ризикових платників податків, суд вважає обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню, вимоги про визнання протиправними та скасування спірних рішень відповідачів.

При цьому суд вважає непереконливими твердження відповідачів про те, що рішення від 02.10.2019 №22 з 01.02.2020 є анульованим у зв`язку з набранням чинності Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, оскільки такі твердження нормативно не мотивовані, а положеннями чинного законодавства, зокрема, Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, не передбачено автоматичне анулювання рішень контролюючого органу про відповідність платника податку критеріям ризиковості, прийнятих до набрання чинності вказаним нормативно-правовим актом.

Також суд зазначає, що позовна вимога про зобов`язання ГУ ДПС у Київській області виключити Позивача з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості, є належним способом захисту прав позивача та відповідає статті 245 КАС України, як похідна вимога, а тому також підлягає задоволенню. Крім того, така вимога, як зазначено вище, відповідає пункту 6 Порядку №1165.

При цьому, задоволення цієї вимоги на є втручанням у здійснення відповідачем своїх дискреційних повноважень.

Так, згідно з Рекомендацією №R (80) 2 комітету Міністрів державам-членам стосовно реалізації адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятою Комітетом Міністрів Ради Європи 11 травня 1980 року на 316-й нараді заступників міністрів, під дискреційним повноваженням слід розуміти повноваження, яке адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду - тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Згідно з пунктом 1.6 Методології проведення антикорупційної експертизи, затвердженої Наказом Міністерства юстиції України від 24.04.2017 № 1395/5, дискреційні повноваження - це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених нормативно-правовим актом, проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта. Він не може ухилятися від реалізації своєї компетенції, але і не має права виходити за її межі.

Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта владних повноважень прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Відповідно до пункту 4 частини другої статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.

Частиною четвертою статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

У випадку, якщо прийняття рішення на користь позивача передбачає право суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд, суд зобов`язує суб`єкта владних повноважень вирішити питання, щодо якого звернувся позивач, з урахуванням його правової оцінки, наданої судом у рішенні.

Оскільки відповідачі неправомірно включили позивача до переліку ризикових платників податку, суд вважає, що у даному випадку у ГУ ДПС у Київській області відсутня дискреція як можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, а задоволенню позову у цій частині направлено виключно на ефективний захист порушених прав та повернення позивача у те становище, у якому він перебував до прийняття відповідачем спірного рішення.

Таким чином, позовні вимоги підлягають задоволенню повністю.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Під час звернення до суду позивачем сплачено судовий збір в сумі 6306,00 грн. відповідно до квитанції від 06.03.2020 №0.0..1, оригінал якої долучений до матеріалів справи (а.с.9).

Враховуючи, що спірні рішення обох відповідачів призвели до спірних правовідносин, на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача - Головного управління ДПС у Запорізькій області підлягає стягненню судовий збір у сумі 2102,00 грн., а за рахунок бюджетних асигнувань відповідача - Головного управління ДПС у Київській області - 4204,00 грн.

Керуючись статтями 243-246, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити повністю.

2. Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, оформлене протоколом від 02.10.2019 №22, в частині визначення Товариства з обмеженою відповідальністю "МІСТЕКС ІНВЕСТ" (ідентифікаційний код 42967603) таким, що відповідає Критеріям ризиковості платника податку.

3. Визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Київській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.02.2020 №17361 та від 24.02.2020 №25577 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю "МІСТЕКС ІНВЕСТ" (ідентифікаційний код 42967603) критеріям ризиковості платника податку.

4. Зобов`язати Головне управління ДПС у Київській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "МІСТЕКС ІНВЕСТ" (ідентифікаційний код 42967603) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

5. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "МІСТЕКС ІНВЕСТ" (ідентифікаційний код 42967603, місцезнаходження: 08132, Київська обл., Києво-Святошинський р-н., м. Вишневе, вул. Київська, буд.2Л) судовий збір у розмірі 2102,00 грн. (дві тисячі сто дві грн. 00 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Запорізькій області (ідентифікаційний код: 43143945, місцезнаходження: 69107, м. Запоріжжя, просп. Соборний, 166).

6. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "МІСТЕКС ІНВЕСТ" (ідентифікаційний код 42967603, місцезнаходження: 08132, Київська обл., Києво-Святошинський р-н., м. Вишневе, вул. Київська, буд.2Л) судовий збір у розмірі 4204,00 грн. (чотири тисячі двісті чотири грн. 00 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у Київській області (ідентифікаційний код: 43141377, місцезнаходження: 03151, м. Київ, вул. Народного Ополчення, буд.5А).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 1 Розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються учасниками справи до або через Київський окружний адміністративний суд.

Суддя Дудін С.О.