Справа № 1340/4225/18
Суддя: Большакова Олена Олегівна
Дата ухвалення: 2020-07-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2020 рокуЛьвівСправа № 1340/4225/18 пров. № А/857/443/20

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді Большакової О.О.,

суддів Кушнерика М.П., Мікули О.І.,

з участю секретаря судового засідання Чопко Ю.Т.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Львівський бетон» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Львівський бетон» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року (суддя першої інстанції Ланкевич А.З., м. Львів, повний текст складено 22.11.2019),

В С Т А Н О В И В :

17 серпня 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Львівський бетон» звернулося до Львівського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Львівській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень :

- від 04.05.2018 № в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» у розмірі 70814 грн (в т.ч.: за податковими зобов`язаннями - в сумі 47209 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - в сумі 23605 грн);

- від 04.05.2018 № про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» у розмірі 800395 грн (в т.ч.: за податковими зобов`язаннями - в сумі 704078 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - в сумі 96317 грн);

- від 04.05.2018 № про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 622116 грн;

- від 04.05.2018 № про застосування штрафу в сумі 947,50 грн.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року у задоволенні позову відмовлено.

Із таким судовим рішенням не погодилося ТОВ «Львівський бетон» та подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального і процесуального права, невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, неповноту дослідження доказів, просило скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року частково та прийняти нове, яким частково задовольнити позов. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області від 4 травня 2018 року № , № 007721412, № . Обґрунтовуючи незгоду, зазначило, що податкові повідомлення-рішення № та №, якими донараховано податок на прибуток, прийняті за наслідками перевірки, якою встановлено, що відповідно до наданих оборотно-сальдових відомостей на рахунках бухгалтерського обліку 26 та 20 встановлено, що за 2015 рік списано бетону на 1725,29 куб. м менше ніж реалізовано, за 2016 рік списано бетону на 2453.44 куб.м менше ніж реалізовано. При цьому, обсяги реалізованої продукції були визначені відповідачем за даними накладних. На підставі таких даних контролюючий орган дійшов помилкового висновку, що ТОВ «Львівський бетон» сформовано вказаний актив за рахунок джерела невідомого походження. При цьому, відповідачем не доведено, що підприємством було здійснено господарські операції, що могли вплинути на податкові зобов`язання з оплати податку на прибуток. Самі по собі розбіжності не можуть слугувати підтвердженням отримання позивачем активу на безоплатній основі, якщо тільки не буде встановлено дійсний приріст такого активу у позивача. Суд першої інстанції визнав приростом грошові кошти, отримані підприємством за фактом реалізації товару невідомого походження». Однак не встановлено, оплатою за які товари є грошові кошти, отримані від покупців. Судом не встановлено, який товар був реалізований та якими первинними документами це підтверджено. Отже, обставина отримання позивачем на безоплатній основі активу не була доведена. Суд мав встановити, чи міг позивач виробити продукцію віднесену то «товарів невідомого походження», факт використання сировини до виробництва та обставини безоплатного набуття таких активів, акт реалізації «товарів невідомого походження» конкретним покупцям, чи було отримано дохід, як розрахована справедлива ціна «бетону товарного в асортименті». Суд не взяв до уваги, що загальна сума всієї продукції відповідно до даних бухгалтерського обліку та первинних документів відповідає даним податкових накладних та розрахунків коригування і податкових декларацій в цілому за всіма номенклатурними групами продукції. Відхилення в сумі 493399,62 грн пояснюються сумою отриманих авансів, що підтверджуються даними оборотно-сальдових відомостей за рахунком 36 (Дт). Висновок суду про належне врахування відповідачем сум попередніх оплат не відповідає дійсності та обставинам справи, оскільки до уваги судом першої інстанції не було взято згорнуте сальдо по рахунку 36 «Розрахунки з покупцями», що є невірним, так як математичне значення залишку авансів не показує рух в межах конкретних операцій. Також суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що позивачем було використано пальне у негосподарській діяльності.

Відповідачем було подано відзив на апеляційну скаргу, в якому вказано про законність і обґрунтованість оскаржуваного судового рішення.

У судовому засіданні представник апелянта Закамська Г.І. дала пояснення аналогічні доводам апеляційної скарги.

Представник відповідача Гурняк О.О. заперечила щодо задоволення апеляційної скарги та пояснила, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є законними, оскільки прийняті за висновками перевірки, правильність яких була підтверджена судом на підставі досліджених письмових доказів.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

ТОВ «Львівський бетон» зареєстроване 27.12.2006.

Основним видом економічної діяльності підприємства є виготовлення виробів із бетону для будівництва.

На підставі направлень від 02.02.2018 №№891-895, виданих Головним управлінням ДФС у Львівській області, згідно з підп.20.1.4 п.20.1 ст.20, підп.75.1.2 п.75.1 ст.75, підп.78.15 п.78.1 ст.78, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (із внесеними змінами та доповненнями), плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за 1 квартал 2018 року на підставі наказу Головного управління ДФС у Львівській області від 18.01.2018 №304 проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ «Львівський бетон» дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 30.09.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 по 30.09.2017, за результатами якої складено акт від 23.03.2018 №737/13-01-14-12/34814969.

У висновках акта перевірки контролюючий орган зазначив про порушення позивачем за вказаний період:

1. підп.134.1.1 п.134.1 ст. 134 ПК України, в результаті чого: занижено податок на прибуток всього у сумі 704078 грн, в т.ч.: - за 2015 рік у сумі 318810 грн; - за 2016 рік у сумі 385268 грн, та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 3 квартали 2017 року у сумі 622116 грн.

2. п.189.1 ст.189, п.п.198.1, 198.3, 198.5, 198.6 ст.198, п.200.4 ст.200 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету всього у сумі 62209 грн, в т.ч.: - в березні 2015 року у сумі 15000 грн, - в квітні 2015 року в сумі 6673 грн, - у вересні 2015 року у сумі 828 грн, - у грудні 2015 року у сумі 104 грн, - у жовтні 2016 року у сумі 37204 грн, - у квітні 2017 року у сумі 1791 грн, - у вересні 2017 року у сумі 609 грн.

3. підп.«г» 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, підп.168.1.1 п.168.1 ст.168, п.171.2 ст.171, підп.«а» п.176.2 ст.176 ПК України, в результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб в сумі 3928,39 грн;

4. підп.168.1.2 п.168.1 ст.168, п.176.2 ст.176 ПК України, п.п.1.5 пп.6 п.161 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України, в результаті чого донараховано до бюджету військовий збір в розмірі 268,48 грн;

5. п.51.1 ст.51, абз.«б» п.176.2 ст.176 ПК України у розрахунку Форми №1ДФ відомості за ознакою доходу « 101» та « 157» відомості відображено з помилками за 1-4 квартали 2015 року, 1-4 квартали 2016 року та 1-3 квартали 2017 року, не відображено відомості про суми доходів за ознакою доходу « 126»;

6. главу 3 п.3.1 Положення №637, а саме - відсутність платіжних документів, які підтверджують сплату покупцем готівкових коштів в розмірі 3042,50 грн.

На підставі акта перевірки від 23.03.2018 №737/13-01-14-12/34814969 Головним управлінням ДФС у Львівській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 04.05.2018 № в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» у розмірі 70814 грн (в т.ч.: за податковими зобов`язаннями - в сумі 47209 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - в сумі 23605 грн);

- від 04.05.2018 № про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» у розмірі 800395 грн (в т.ч.: за податковими зобов`язаннями - в сумі 704078 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - в сумі 96317 грн);

- від 04.05.2018 № про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 622116 грн;

- від 04.05.2018 № про застосування штрафу в сумі 947,50 грн.

ТОВ «Львівський бетон» скористалось правом адміністративного оскарження. Так, за наслідком розгляду скарги позивача від 18.05.2018 Державною фіскальної службою України прийнято рішення від 12.07.2018 №23346/6/99-99-11-01-01-25, згідно якого скаргу від 18.05.2018 задоволено частково, а саме: скасовано податкове повідомлення від 04.05.2018 № в частині 15000 грн податку на додану вартість і 7500 грн штрафних санкцій, а в іншій частині оскаржувані рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

16.07.2018 відповідачем прийнято нове податкове повідомлення-рішення №.

Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції про законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень з таких підстав.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 04.05.2018 № про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» у розмірі 800395 грн та № про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 622116 грн апеляційний суд зазначає наступне.

Як видно з матеріалів справи, ТОВ «Львівський бетон» здійснювало виробництво та реалізацію бетону товарного в асортименті та залізобетонних виробів.

Перевіркою даних головних книг, оборотно-сальдових відомостей за період з 1 січня 2015 року по 30 вересня 2017 року та оборотів по рахунках 26 «Готова продукція», 20 «Виробничі запаси» , 90 «Собівартість реалізації», а також наданих накладних на реалізацію, податкових накладних, зведених відомостей готової продукції по бетону встановлено розбіжності по кількості реалізованої продукції між даними реєстру податкових накладних, накладних на реалізацію та даними оборотів по рахунках 26, 20 в розмірі номенклатури.

Згідно акту перевірки від 23.03.2018 відповідно до наданих оборотно-сальдових відомостей по рахунках бухгалтерського обліку 26 «Готова продукція» та 20 «Виробничі запаси» в розрізі номенклатури, встановлено, що за 2015 рік списано бетону (Дт 90 Кт 26,20) на 1725,29 м.куб. менше ніж реалізовано, за 2016 рік списано бетону (Дт 90 Кт 26,20) на 2453,44 м.куб. менше ніж реалізовано.

Відповідно до п.201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Враховуючи, що згідно виписаних позивачем податкових накладних кількість реалізованого бетону є більшою ніж відображена за даними бухгалтерського обліку за 2015 рік на 1725,29 куб. м і за 2016 рік на 2453,44 куб. м, відповідно зазначені товарні операції з реалізації товару характеризуються безоплатним набуттям підприємством відповідного активу, без відображення у бухгалтерському та податковому обліках дійсного джерела походження такого.

Отже, відповідач дійшов висновку, що ТОВ «Львівський бетон» сформовано вказаний актив за рахунок джерела невідомого походження.

Згідно пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №246 від 20 жовтня 1999 року, запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов`язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Пунктом 12 цього Положення встановлено, що первісною вартістю запасів, одержаних підприємством безоплатно, визнається їх справедлива вартість з урахуванням витрат, передбачених пунктом 9 цього Положення (стандарту).

Згідно пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № N 290 від 29.11.99, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

У разі безоплатного отримання запасів відбувається збільшення активів підприємства - одержувача. А оскільки при цьому не виникають зобов`язання з оплати чи будь-яка інші компенсація вартості таких запасів, то збільшується розмір власного капіталу підприємства.

Визначення справедливої вартості наведено у пункті 4 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 19 «Об`єднання підприємств», затвердженого наказом Міністерства фінансів України №163 від 7 липня 1999 року, згідно якого справедлива вартість сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов`язання за звичайних умов на певну дату.

Враховуючи вищенаведене, ТОВ «Львівський бетон» на порушення вимог п.12 П(С)БО 9, п.21 П(С)БО 15 не включено в рядок 2120 Звіту про фінансові результати за 2015 рік та за 2016 рік «Інші операційні доходи» відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку та в Податкову декларацію з податку на прибуток за 2015 рік та 2016 рік до складу доходів вартість безоплатно отриманих товарно-матеріальних цінностей (бетону товарного) на суму 4506544 грн.

Відповідно до п.134.1.1 п.134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Згідно п.135.1 ст.135, п.137.1 ст.137 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу. Податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

Фінансовий результат до оподаткування визначається у звіті про фінансові результати (форма 2).

Фінансовим результатом господарської діяльності підприємства є прибуток або збиток.

Визначення фінансового результату полягає у визначенні чистого прибутку (збитку) звітного періоду.

Із цією метою в бухгалтерському обліку передбачено послідовне зіставлення доходів і витрат.

Кінцевий фінансовий результат чистий прибуток (збиток) визначається як різниця між різними видами доходів та витрат підприємства за звітний період.

Отже, перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п.12 П(С)БО 9, п.21 П(С)БО 15, а саме невключення в рядок 2120 Звіту про фінансові результати за 2015, 2016 роки «Інші операційні доходи» та в податкові декларації з податку на прибуток за 2015, 2016 роки до складу доходів вартість безоплатно отриманих товарно-матеріальних цінностей (бетону товарного) в сумі 4506544 грн, в тому числі за 2015 рік в сумі 1771169 грн, за 2016 рік в сумі 2735375 грн.

Тим самим підприємство зменшило базу оподаткування податком на прибуток.

Доводи апелянта про не встановлення судом першої інстанції обставин реалізації «товару невідомого походження», а саме, оплатою за які товари є грошові кошти отримані позивачем, який товар був реалізований, якими документами факт цієї реалізації підтверджено, суд відхиляє, оскільки ці обставини не стосуються предмету доказування у цій справі, так як контролюючим органом визнано доходом товар, який не було у встановленому порядку оприбутковано підприємством, але було реалізовано згідно податкових накладних.

Суд першої інстанції правильно відхилив доводи позивача щодо невідповідності зазначених відомостей у податкових накладних та даних бухгалтерського обліку через розбіжності у відомостях щодо номенклатури з таких підстав.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтвердження її здійснення.

Згідно підп. «е» п.201.1 ст.201 ПК України, одним із обов`язкових реквізитів, який зазначається в податковій накладній, є, серед іншого, опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг.

Таким чином, обов`язковий реквізит «Номенклатура товарів/послуг» має відповідати формулюванню в первинних документах, якими супроводжується постачання таких товарів/послуг. Однак, як підтверджено матеріалами справи та не спростовано позивачем, номенклатура товару у видаткових накладних не відповідає номенклатурі товару в податкових накладних.

Згідно з п.п.201.1 і 201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений Кодексом термін. При цьому податкова накладка, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою дія нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних в електронному вигляді.

Відповідно до п.192.1 ст.192 ПК України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Форму та порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307 (далі - Порядок №1307).

Згідно з п.21 цього Порядку, у разі здійснення коригування сум податкових зобов`язань, а також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, відповідно до ст.192 розд.V Кодексу постачальник (продавець) товарів/послуг складає розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - розрахунок коригування) за формою згідно з додатком 2 до податкової накладної.

Порядок складання розрахунку коригування та його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних аналогічний порядку, передбаченому для податкових накладних, крім випадків, передбачених Порядком №1307.

У разі зміни номенклатури товарів/послуг у розрахунку коригування у графі 7 «Зміна кількості, об`єму, обсягу (-) (+)» в одному рядку зі знаком «-» зазначають номенклатуру товару/послуги, яка підлягає зміні, а в другому рядку вказують зі знаком «+» змінену номенклатуру товару/послуги.

Відповідно до форми розрахунку коригування у графі 1 розділу Б розрахунку коригування зазначається номер рядка податкової накладної, що коригується.

Оскільки відбувається зміна номенклатури товару/послуги, зазначеної в конкретному рядку податкової накладної, то графа 1 «N з/п рядка податкової накладної, що коригується» розрахунку коригування заповнюється двічі по кожному з рядків, які змінюють номенклатуру, та відповідає графі 1 «N з/п» рядка податкової накладної, що коригується».

Разом з цим, до внесення відповідних змін до форми податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної та порядку їх заповнення при складанні, починаючи з 01.01.2017 року, податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної код товару згідно з УКТ ЗЕД слід зазначати у графі 3 табличної частини податкової накладної та графі 4 табличної частини розрахунку коригування до податкової накладної (у тому числі до податкової накладної, складеної до 01.01.2017).

Оскільки чинна форма податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної не містить окремого поля для відображення коду послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, то до внесення відповідних змін до форми податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної та порядку їх заповнення при складанні, починаючи з 01.01.2017, податкової накладної/розрахунку коригування до податкової накладної (у тому числі до податкової накладної, складеної до 01.01.2017) код послуги тимчасово не зазначається.

Товариством не здійснювалось коригування податкових накладних.

Згідно п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених вищезазначеними документами.

Таким чином, підприємство повинно відслідковувати відповідність номенклатури товару в первинних документах та в податковій накладній на кожному окремому етапі постачання. Щодо особливостей відображення в обліку однакових товарів з різним найменуванням, то згідно з п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», що затверджене наказом Міністерства фінансів України №246 від 20.10.1999 року (далі - П(С)БО 9), одиницею бухгалтерського обліку запасів є їх найменування або однорідна група (вид).

Нормативного визначення поняття «найменування товару» не існує. Натомість у наказі Міністерства фінансів України «Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)» №13 від 21.01.2016 року міститься визначення поняттю «назва товару» - слово, поєднання слів або слова та цифрового коду, які відображають споживчі ознаки товару та однозначно ідентифікують товар в документообігу суб`єкта господарювання.

Відповідно до п.1.3 Методичних рекомендацій щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Міністерства фінансів України №635 від 27.06.2013 (далі - Методрекомендації №635), у розпорядчому документі про облікову політику наводяться принципи, методи і процедури, які використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання і подання фінансової звітності та щодо яких нормативно-правовими актами з бухгалтерського обліку передбачено більш ніж один їх варіант.

Розпорядчий документ про облікову політику підприємства визначає, зокрема, порядок визначення одиниці аналітичного обліку запасів (п.2.1 Методрекомендацій №635).

При цьому, таку однорідність можна створювати лише в межах коду УКТ ЗЕД.

Оскільки позивачем не проводились розрахунки коригувань до податкових зобов`язань в зв`язку зі зміною номенклатури товарів/послуг, долучені документи свідчать про правильність висновків, зазначених в акті перевірки від 23.03.2018.

Щодо тверджень представника апелянта про розбіжності у обліку через наявність авансів станом на 01.01.2015, які не враховані податковим органом суд зазначає наступне.

Згідно оборотно-сальдових відомостей по рахунку 361 « Розрахунки з покупцями» авансові оплати по номенклатурі «бетон» складають станом на 31 грудня 2015 року - 33483,49 грн, а станом на 31 грудня 2016 року 370679,73 грн. і згідно акту перевірки зазначені відомості були враховані контролюючим органом при визначенні фінансового результату.

Також, як встановлено судом першої інстанції, виписані податкові накладні до 01.01.2015 не брали участі в розрахунку кількості реалізованого бетону, відповідно і не враховувались непогашені аванси на відповідні звітні періоди.

Доводи представника позивача щодо неврахування податковим органом при здійсненні розрахунків сум авансових платежів за бетон по контрагентах ПП «ГАЛБУДЕКС» та ПП «ГАРАНТІЯ СЕРВІС» суд першої інстанції правильно відхилив з таких підстав.

Як видно з оборотно-сальдових відомостей по рахунку 361 «Розрахунки з покупцями», авансові оплати по номенклатурі бетон складають:

станом на 31.12.2015 - 33483,49 грн по контрагентах:

- ТОВ «Науково-виробниче підприємство «Діамант-Адгезив» (23884728) - 2069,70 грн,

- ТОВ «ІБК «Екополіс» (33805210) - 4797 грн,

- ТОВ «ТЕК-гідроенергобуд» (38667324) - 26616,79 грн,

станом на 31.12.2016 - 370679,73 грн по наступних контрагентах:

- ПП «Ріелпогранбуд-1» (39947613) - 271743,40 грн,

- ПП «Гарантія-сервіс» (30274688) - 3074,43 грн,

- ПП «ГАЛБУДЕКС» (31657985) - 27045 грн,

- ТОВ «Адамас» (32484670) - 40264,60 грн,

- ТОВ «Автомобіліст-плюс» (25228371) - 28552,30 грн.

Отже, авансові платежі при визначенні фінансового результату відповідачем було враховано.

Крім того, оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 361 «Розрахунки з покупцями» спростовуються і доводи позивача стосовно помилкового врахування податковим органом даних оборотно-сальдових відомостей за грудень 2015 року по ТОВ «ЯБЛУНЕВИЙ ДАР» та ТОВ «ІНЕГРАЛ-БУД БК» по операціям для розрахунку суми залишків авансів, так як такі не відповідають дійсності.

Щодо попередньої оплати за бетон в сумі 6743,09 грн по операціях із ОСОБА_1 , в сумі 24386 грн по операціях із «Апартаменти-Захід ІЗОК ЖБК», в сумі 33207,50 грн по операціях із Обслуговуючим кооперативом «Житлово-будівельний кооператив « 5-ТЕ АВЕНЮ ЛЬВІВ» та в сумі 3000 грн по операціях із «Затишок 3 ЖБК», позивачем було складено податкові накладні від 30.10.2015 №146 на загальну суму 12644,77 грн, від 03.11.2015 №19 на загальну суму 6743,09 грн, від 17.11.2015 №88 на загальну суму 143889,18 грн, від 19.08.2016 №148 на загальну суму 160891,66 грн, від 23.12.2016 №187 на загальну суму 3000,00 грн відповідно.

Інформації щодо інших неплатників ПДВ, на яких складено зведені податкові накладні від 30.10.2015 №146 (щодо суми 5901,68 грн), від 17.11.2015 №88 (щодо суми 119503,18 грн), від 19.08.2016 №148 (щодо суми 127684,16 грн), як і не надано інформації щодо інших податкових накладних, які були виписані на оплату за бетон, в сумі 40000 грн та 75520 грн суду подано не було.

Враховуючи зазначене, долучені документи не підтверджують позицію позивача про те, що суми авансів на відповідні дати були розраховані невірно.

Доводи апелянта про неправильність висновків фіскального органу про невідповідність даних бухгалтерського обліку та податкового обліку щодо реалізованої продукції через неврахування відомостей про облік продукції на рахунку 281 суд відхиляє з таких підстав.

Наказом Міністерства фінансів України №291 від 30 листопада 1999 року затверджено Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, яка зареєстрована в Міністерстві юстиції України 21 грудня 1999 року за № 893/4186.

Ця Інструкція встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов`язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності) незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності, а також виділених на окремий баланс філій, відділень та інших відособлених підрозділів юридичних осіб (далі - підприємства). Ведення позабалансових рахунків здійснюється за простою системою (без застосування методу подвійного запису).

Згідно Інструкції рахунок 20 «Виробничі запаси» призначено для узагальнення інформації про наявність і рух належних підприємству запасів сировини і матеріалів (у тому числі сировина й матеріали, які є в дорозі та в переробці), будівельних матеріалів, запасних частин, матеріалів сільськогосподарського призначення, палива, тари й тарних матеріалів, відходів основного виробництва.

За дебетом рахунку 20 «Виробничі запаси» відображаються надходження запасів на підприємство, їх дооцінка, за кредитом - витрачання на виробництво (експлуатацію, будівництво), переробку, відпуск (передачу) на сторону, уцінка тощо.

Операції, пов`язані з рухом готової продукції, відображаються на рахунку 26 «Готова продукція». Рахунок 26 «Готова продукція» призначений для узагальнення інформації про наявність та рух готової продукції підприємства.

На рахунку 28 «Товари» ведеться облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу. Цей рахунок використовують в основному збутові, торгові та заготівельні підприємства і організації, а також підприємства громадського харчування.

На промислових та інших виробничих підприємствах рахунок 28 «Товари» застосовується для обліку будь-яких виробів, матеріалів, продуктів, які спеціально придбані для продажу, або тоді, коли вартість матеріальних цінностей, що придбані для комплектування на промислових підприємствах, не включається до собівартості готової продукції, що виробляється на цьому підприємстві, а підлягає відшкодуванню покупцям окремо.

На субрахунку 281 «Товари на складі» ведеться облік руху та наявності товарних запасів, що знаходяться на оптових та розподільчих базах, складах, овочесховищах, морозильниках тощо.

Слід зазначити, що рахунок 281 кореспондується з рахунком 26.

Отже, дані про готову продукцію мають бути зафіксовані на рахунку 26.

Балансова вартість готової продукції бере участь у перерахунку приросту (убутку) балансової вартості запасів згідно із законодавством з оподаткування прибутку підприємств.

Разом з тим, позивачем кількість виробленої продукції згідно даних цього рахунку зазначено меншу ніж реалізовано у звітному періоді, що і стало підставою для висновку контролюючого органу про неоприбуткування товару і зменшення бази оподаткування .

Апеляційний суд зазначає, що ТОВ «Львівський бетон» при здійсненні перевірки та наданні пояснень щодо вказаного порушення не зазначав про фіксування даної продукції на субрахунку 281.

Натомість, було дано пояснення щодо виникнення такої різниці за рахунок неврахування авансових платежів.

У суді першої інстанції також позивач не пояснював розбіжності у бухгалтерському обліку фіксацією товару на субрахунку 281.

Відомості щодо обліку товару за цим рахунком були подані тільки на стадії апеляційного розгляду.

При цьому, поважних причин, які б зумовили неподання цих доказів суду першої інстанції наведено не було.

Посилання представника апелянта про неможливість подати зазначені документи до суду першої інстанції через відсутність розрахунку виявлених відхилень у виробленій та реалізованій продукції і подання такої інформації тільки на виконання ухвали Восьмого апеляційного адміністративного суду від 12 березня 2020 року апеляційний суд відхиляє, так як відповідачем було долучено до матеріалів справи виключно витяги з Єдиного реєстру податкових накладних за 2015, 2016 роки, оборотно - сальдові відомості по бухгалтерському рахунку 26 ТОВ «Львівський бетон». Тобто документи, які були в наявності позивача і яким було надано оцінку в акті перевірки від 23 березня 2018 року № 737/13-01-14-12/34814969.

Згідно частини 4 статті 308 КАС України докази, які не були подані до суду першої інстанції приймаються судом лише у виняткових випадках з причин, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього.

Таких доказів надано не було, відтак такі не можуть бути оцінені судом апеляційної інстанції.

З урахуванням вищевикладеного, апеляційний суд дійшов висновку про законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 04.05.2018 № про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток» у розмірі 800395 грн та № про зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 622116 грн.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 04.05.2018 № про застосування штрафу в сумі 947,50 грн апеляційний суд зазначає наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, перевіркою було встановлено використання пального не в господарській діяльності підприємства, внаслідок чого підприємство було зобов`язане нарахувати податкове зобов`язання на вартість такого пального на суму 9473,45 грн.

Тому податковим органом було донараховано ТОВ «Львівський бетон» податкове зобов`язання з податку на додану вартість на суму 1895 грн.

При цьому, позивач вказане порушення не спорює і погодився із законністю податкового повідомлення-рішення про донарахування податку на додану вартість у вищевказаній сумі.

Жодних доказів на спростування висновків перевірки щодо використання пального працівниками підприємства у позаробочий час суду подано не було.

Контролюючим органом встановлено відсутність складання та реєстрації протягом граничного строку, передбаченого ст.201 ПК України, податкової накладної або розрахунку коригування на суму податку на додану вартість 1895 грн.

Згідно п.1201.1 ст.1201 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже, оскільки фактично позивач погодився з донарахуванням основної суми податку на додану вартість, застосування до позивача штрафу в сумі 947,50 грн згідно податкового повідомлення-рішення від 04.05.2018 № є правомірним.

З огляду на викладене вище, суд першої інстанції вжив заходів до всебічного і повного дослідження обставин справи і прийняв законне і обґрунтоване рішення.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).

За таких обставин, колегія суддів дійшла до висновку про те, що суд першої інстанції вирішив спір у відповідності з нормами матеріального права та при дотриманні норм процесуального права, при цьому судом були повно і всебічно з`ясовані обставини в адміністративній справі з наданням оцінки аргументам учасників справи, а доводи апеляційної скарги їх не спростовують.

Враховуючи, що апеляційний суд залишає в силі рішення суду першої інстанції, то в силу вимог частини шостої статті 139 КАС України судові витрати новому розподілу не підлягають.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст.ст. 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Львівський бетон» залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 13 листопада 2019 року без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя О. О. Большакова
судді М. П. Кушнерик
О. І. Мікула
Повний текст постанови складено 13 липня 2020 року.