Справа № 540/1694/19
Суддя: Танасогло Т.М.
Дата ухвалення: 2020-07-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
_______________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 липня 2020 р.м.ОдесаСправа № 540/1694/19

Головуючий в 1 інстанції: Попов В.Ф.

рішення суду 1 інстанції прийнято у м. Херсон

14 січня 2020 року

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Танасогло Т.М.,

суддів: Димерлія О.О., Єщенка О.В.

секретар судового засідання: Колесніков-Горобець І.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

14.08.2019 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.05.2019 року:

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 1 389 173,76 грн. за основним платежем та за штрафними санкціями в сумі 347 293,44 грн.;

- №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1 463 526,40 грн. за основним платежем та за штрафними санкціями в сумі 365881,60 грн.;

- № про застосування штрафу у сумі 510 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб відповідно до п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України;

- №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в сумі 115764,48 грн. за основним платежем, та за штрафними санкціями на суму 28941,12 грн.;

- №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 15000 грн. за основним платежем, та застосовано штрафну санкцію в сумі 3750 грн.;

- № про застосування штрафу в сумі 2890 грн. за платежем податок на додану вартість відповідно до п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України;

- № про застосування штрафу у сумі 340 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб відповідно до п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України;

а також визнати протиправними та скасувати

- рішення № від 20.05.2019 року про застосування штрафних санкцій в сумі 170 грн. за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;

- рішення № від 20.05.2019 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску в сумі 34050,13 грн.;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 20.05.2019 року на суму 239 224,26 грн.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 року відмовлено у задоволенні позовних вимог.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, фізична особа-підприємець ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій апелянт посилався на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин по справі.

Апелянт посилався на те, що податковий орган за наслідком проведеної перевірки дійшов помилкових висновків, що в період, який охоплюється перевіркою, а саме, в період 2017-2019 років, позивач здійснював господарську діяльність у сфері будівництва багатоповерхових житлових будинків, які є комерційними проектами та підлягають оподаткуванню як дохід фізичної особи-підприємця.

Апелянт зазначив, що у період 2016-2018 років громадянином ОСОБА_1 було побудовано 2 об`єкти нерухомого майна житлові будинки, частину яких в подальшому було ним відчужено, однак саме як фізичною особою, на підставі договорів купівлі-продажу. При цьому, при реалізації квартир ним було сплачено податок з доходів фізичних осіб в розмірі 5 відсотків відповідно до п. 172.2 ст. 172 ПК України.

Позивач зазначає, що він не був зареєстрований як фізична особа-підприємець за кодами економічної діяльності «будівництво житлових і нежитлових будівель», «знесення та підготовчі роботи на будівельному майданчику», «купівля та продаж власного нерухомого майна», а тому оподаткування його доходів має здійснюватися із застосуванням встановлених Податковим кодексом України правил загальної системи оподаткування для платників податків фізичних осіб, що не є суб`єктами підприємницької діяльності.

Апелянт вважає, що положення статті 177 ПК України застосовуються виключно щодо фізичних осіб-підприємців, у яких за КВЕД зареєстрована діяльність, дохід з якої підлягає оподаткуванню.

В даному випадку всі договори купівлі-продажу здійснювались ним як фізичною особою, а не як фізичною особою-підприємцем.

Крім того, в апеляційні скарзі апелянт посилається на те, що діючим на час продажу позивачем нерухомого майна законодавством передбачалось, що обов`язок з визначення відповідної суми податку покладався на податкового агента (нотаріуса), а тому саме податковий агент має нести відповідальність, встановлену законом.

На думку апелянта, при здійсненні ним продажу нерухомого майна ним не порушено положень Податкового кодексу України, а тому вважає неправомірним визначення йому податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного внеску, військового збору, а також застосування штрафних санкцій, в тому числі, за неподання декларацій про доходи та майно, неподання звіту про суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

З огляду на викладене в апеляційній скарзі ставиться питання про скасування рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 14.01.2020 року та прийняття нової постанови - про задоволення позовних вимог у повному обсязі.

03.04.2020 року на адресу П`ятого апеляційного адміністративного суду надійшов відзив Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на апеляційну скаргу ФОП ОСОБА_1 , в якому відповідач, посилаючись на обставини, встановлені в акті перевірки, просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

29.04.2020 року від ФОП ОСОБА_1 на адресу П`ятого апеляційного адміністративного суду надійшла відповідь на відзив, в якій апелянт посилався на те, що оскільки основним видом його діяльності за КВЕД є надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, його діяльність в якості фізичної особи-підприємця не пов`язана з будівництвом об`єктів нерухомості та їх продажу. Крім того, у відповіді на відзив позивач посилався на порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки, проведення останньої за відсутності правових підстав для її проведення, без належного повідомлення про початок перевірки.

Апелянт вважає безпідставним визначення йому податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного внеску, військового збору, а також застосування штрафних санкцій.

На підставі викладеного апелянт просив відхилити наведені у відзиві заперечення як необґрунтовані.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що у період з 15.04.2019 року по 19.04.2020 року Головним управлінням у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ФОП Колбасенка Вячеслава Володимировича з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.05.2016 року по 01.01.2019 року.

За наслідками проведеної перевірки складено акт від 25.04.2019 року № 226/21-22-13-06/, в якому зазначено про виявлення в ході проведення перевірки наступних порушень:

1. п. 44.1 ст.44 Податкового кодексу України, в частині не надання до перевірки книги обліку доходів і витрат за 2016-2018 роки;

2. п. 177.5, п. 177.11 ст.177, п. 179.1, п. 179.2 ст.179 Податкового кодексу України, в частині неподання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки;

3. абз. 2 п.291.4 ст.291 та відповідно п.293.8 ст.293 Податкового кодексу України, а саме не нарахування єдиного податку фізичної особи підприємця II (другої групи) від суми перевищення доходів у II (другому) кварталі 2017 року на суму 15000,0 грн.;

4. пп. 14.1.27 п.14.1 ст.14, 168.2.1 п. 168.2 ст.168, п. 177.2, п.177.4 ст. 177 Розділу IV Податкового кодексу України, а саме не нарахування податку на доходи фізичних осіб з підприємницької діяльності за період з 01.07.2017 року по 01.01.2019 року на загальну суму 1389473,76 грн., в тому числі за 2017 рік у розмірі 565904,52 грн., за 2018 рік у розмірі 823269,24 грн.;

5. п. 7 ч. 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне» від 08.07.2010 р. №2464- VI, а саме не подання звіту про суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування фізичної особи - підприємця за 2018 рік;

6. п. 2 ч.1 ст.7 Закону України від 08.07.2010р. №2464-УІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» не нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 239 224,26 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 101277,0 грн., за 2018 рік на суму 137947,26 грн.

7. п. 177.2, п.177.4 ст.177, п.п. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозд. 10 розд. XX Податкового кодексу України, а саме, занижено суму військового збору з чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 115764,48 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 47158,71 грн., за 2018 рік на суму 68605,77 грн.

8. п. 49.1, п.49.2 ст. 49 та п.202.1 ст. 202 Податкового кодексу України в частині неподання декларацій з податку на додану вартість за кожний звітний (податковий) місяць з серпня 2017 року по грудень 2018 року включно;

9. ст.180, п.181.1 ст.181, ст.183, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 Розділу V Податкового кодексу України, а саме не нарахування та не сплата до бюджету податку на додану вартість на доходи отримані від впровадження (здійснення) підприємницької діяльності за період з 13.07.2017 року по 01.01.2019 року на загальну суму 1463526,4 грн., у тому числі за 2017 рік на суму 548782,8 грн., за 2018 рік на суму 914743,6 грн.

За результатами перевірки прийняті податкові повідомлення-рішення від 20.05.2019 року:

- №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у сумі 1389173,76 гри. за основним платежем та за штрафними санкціями в сумі 347293,44 грн.;

- №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість, в сумі 1463526,40 грн. за основним платежем та за штрафними санкціями в сумі 365881,60 грн.;

- № про застосування штрафу у сумі 510 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб відповідно до п. 121.1 ст. 121 Податкового кодексу України;

- №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в сумі 115764,48 грн. за основним платежем, штрафна санкція - 28941,12 грн.;

- №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 15000 грн. за основним платежем, штрафна санкція - 3750 грн.;

- № про застосування штрафу у сумі 2890 грн. за платежем податок на додану вартість відповідно до п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України;

- № про застосування штрафу у сумі 340 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб відповідно до п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України;

- рішення № від 20.05.2019 року про застосування штрафних санкцій в сумі 170 грн. за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»;

- рішення № від 20.05.2019 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску в сумі 34050,13 грн.;

- вимога про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 20.05.2019 року.

В акті перевірки контролюючий орган посилався на те, що в ході проведення перевірки було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 за даними отриманих документів, а також згідно відомостей з інформаційного фонду Державного реєстру фізичних осіб про суму отриманого доходу та даними АIС «Податковий блок», отримував дохід від здійснення (провадження) підприємницької діяльності, а саме від будівництва та продажу об`єктів нерухомого майна. При цьому, встановлено, що перебуваючи на спрощеній систем оподаткування (II група) ФОП ОСОБА_1 за перше півріччя 2017 року отримав дохід в сум 1600000 грн., тоді як сума отриманих доходів платника єдиного податку фізичної особи-підприємця, як платника II групи єдиного податку, не повинна перевищувати 1500000 грн. Сума перевищення в даному випадку склала 100 000 грн. Податковий орган посилався на те, що в порушення вимог п. 293.8 ст. 293 ПК України ФОП ОСОБА_1 не була застосована ставка податку у розмірі 15 відсотків від суми перевищення, а тому на суму перевищення податковим органом нараховано єдиний податок у розмірі 15 %, що склало 15 000 грн.

Загальна сума доходу позивача за 2017 рік, за даними податкового органу, склала 3143914 грн. Відповідач в акті зазначив, що після перевищення встановленої для платників другої групи єдиного податку допустимої суми доходів (1500000 грн.) та втрати права перебування на спрощеній системі оподаткування, позивачем, у порушення п. 298.3 ст.298 ПК України не здійснено застосування іншої ставки єдиного податку для платників III групи єдиного податку та не здійснений перехід на сплату інших податків зборів, визначених Податковим кодексом України.

В ході перевірки податковим органом встановлено, що позивачем, як приватним підприємцем, у порушення ст.ст. 176 та 177 ПК України за 2017-2018 роки не відображені доходи від здійснення (впровадження) підприємницької діяльності будівництва житлових будівель (код ВЕД 41.20), знесення та підготовчих робіт на будівельному майданчику (код ВЕД 43.1), купівлі та продажу власного нерухомого майна (код ВЕД 68.10), а саме, не відображені у податковій звітності доходи, отримані від продажу об`єктів нерухомого майна (квартир) за 2017 рік в сумі 2 283 914 грн. та за 2018 рік 4573718 грн.

Податковий орган дійшов висновку, що позивачем протягом 2017-2018 років здійснювалась самостійна, ініціативна, на власний ризик господарська діяльність, яка здійснюється суб`єктами господарювання з метою досягнення економічних соціальних результатів та одержання прибутку, однак, доходи від здійснення вказаної підприємницької діяльності не були відображені у податковому обліку фізичної особи-підприємця, та позивачем не здійснювалась сплата податку з доходів фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного внеску та військового збору.

Крім того, відповідачем встановлено неподання позивачем обов`язкової податкової звітності, у зв`язку з чим до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції.

Дослідивши матеріали справи та надані докази, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 , з огляду на наступне:

Судом першої інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у перевіряємий період здійснював діяльність на спрощеній системі оподаткування та був платником єдиного податку II групи. Основним видом його діяльності вказано: надання в оренду й експлуатація власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД - 68.20).

З Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів за 2017-2018 роки, Головним управлінням ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі встановлено, що фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 нараховано та виплачено дохід за кодом та назвою ознаки доходу « 104- продаж нерухомого майна», який не було задекларовано позивачем, а саме за другий квартал 2017 року виплачено дохід в сумі 2 283 914 грн., а всього за 2017 рік в сумі 3 883 914 грн., за 2018 рік в сумі 4 573 718 грн.

Перебуваючи на спрощеній системі оподаткування позивач задекларував за 2017 рік дохід від такого виду господарської діяльності, як надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, в сумі 860 000 грн. Будь-якого іншого доходу позивачем задекларовано не було.

В свою чергу, проведеною посадовими особами ГУ ДФС перевіркою встановлено, що відповідно інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна ОСОБА_1 , згідно договору купівлі-продажу земельної ділянки від 01.09.2015 року, була придбана земельна ділянка площею 0,0958 га для будівництва і обслуговування житлового будинку, господарських будівель і споруд (присадибна ділянка). Вказана земельна ділянка розташована за адресою: АДРЕСА_1 та належить на праві власності ОСОБА_1 .

Також встановлено, що на вищевказаній земельній ділянці знаходився житловий будинок літера "А", при ньому були гараж літера "Б"; - альтанка літера "Д"; - навіс літера "Е"; - огорожа № 1,2, 3, 4; - мостіння І. Вказаний житловий будинок було ліквідовано (знесено), що підтверджується технічним паспортом від 27.12.2016 року, про що внесено відомості до реєстру 05.01.2017 року Херсонською міською радою за індексним номером рішення 33353522.

Наявними в матеріалах справи деклараціями про початок виконання будівельних робіт та про готовність об`єктів до експлуатації підтверджено, що ОСОБА_1 є замовником будівництва нерухомого майна, зокрема, будівництва п`ятиповерхового житлового будинку з мансардним поверхом за адресою: АДРЕСА_1 , а також реконструкції власних квартир №№ 14, 16 шляхом об`єднання в одну чотирьох кімнатну для поліпшення житлових умов за адресою: АДРЕСА_2 .

З інформації Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно відповідачем встановлено, що ФОП ОСОБА_1 протягом 2017 року здійснено продаж 9 (дев`яти) квартир, зокрема, 8 (восьми) квартир за №№ 2, 3, 5, 6, 8, 10, 12, 13 у п`ятиповерховому житловому будинку з мансардним поверхом та підвалом за адресою: АДРЕСА_1 , які належали йому на праві власності та були введені в експлуатацію згідно декларації про готовність об`єкта до експлуатації від 26.12.2016 року № ХС 54. А також встановлено факт продажу у 2017 році однієї квартири за адресою: АДРЕСА_3 .

Крім того, податковим органом встановлено факт продажу ФОП ОСОБА_1 21 (двадцяти одного) об`єкта нерухомого майна (квартир), 20 (двадцять) з яких належали позивачу на правах приватної власності відповідно до договору про спільну участь у будівництві, та які були введені в експлуатацію згідно декларації про готовність об`єкта до експлуатації від 26.12.2016 року № ХС 54.

В ході перевірки податковим органом було встановлено: які саме об`єкти нерухомого майна були відчужені, їх назву та місцезнаходження, дати документів про право власності на розглядувані об`єкти нерухомого майна, дати набуття об`єкта у власність позивачем, дати та підстави припинення володіння майном позивачем, суми отриманих позивачем доходів від продажу нерухомого майна.

На підставі встановлених даних відповідач дійшов висновку, що протягом 2017-2018 років позивач здійснював такі види підприємницької діяльності, як: будівництво житлових будівель, знесення та підготовчі роботи на будівельному майданчику, купівля та продаж власного нерухомого майна, зокрема, встановив, що позивач набував у власність об`єкти нерухомого майна шляхом їх будівництва, замовником якого він безпосередньо виступав, після введення зазначених об`єктів (багатоповерхових будинків) в експлуатацію, в подальшому реалізовував квартири у вказаних житлових будинках іншим особам на підставі договорів купівлі-продажу. З огляду на викладене відповідач вважає, що дохід від вказаних видів підприємницької діяльності мав бути відображений у податковому обліку позивача як фізичної особи-підприємця із відповідними відрахуванням обов`язкових податків на зборів.

Заперечуючи проти вказаних висновків відповідача, позивач зазначив, що побудовані багатоквартирні будинки є його власним нерухомим майном саме як фізичної особи, а тому дохід отриманий від продажу квартир оподатковувався ним в порядку передбаченому ст. 172.1-171.2 ст. 172 ПК України, за ставкою 5%. Позивач вважає, що не повинен був відображати вказаний дохід у своїй звітності як фізичної особи-підприємця, оскільки продаж вищезгаданих квартир проводився ним не в межах власної господарської діяльності, а як фізичною особою.

Як зазначено вище, у 2017 році ФОП ОСОБА_1 перебував на спрощеній системі оподаткування.

Правові засади застосування спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також справляння єдиного податку регламентовано главою 1 Розділу XIV Податкового кодексу України.

Відповідно до п.п. 291.2, 291.3 ст. 291 ПК України, спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Юридична особа чи фізична особа-підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим цією главою, та реєструється платником єдиного податку в порядку, визначеному цією главою.

До другої групи єдиного податку належать фізичні особи-підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв: не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб; обсяг доходу не перевищує 1500000 гривень.

Згідно абз. 1 та 7 пп. 298.2.3. п. 298.2 ст. 298 ПК України платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених Кодексом, у разі перевищення протягом календарного року встановленого обсягу доходу платниками єдиного податку першої і другої груп та нездійснення такими платниками переходу на застосування іншої ставки - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) кварталом, у якому відбулося таке перевищення; а також у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності.

В свою чергу, оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування регулюється ст. 177 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 177.1 статті 177 Податкового кодексу України, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу, зокрема, 18 відсотків.

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності наведено у п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України.

В даному випадку спірним стало питання чи вважається діяльність із будівництва та продажу нерухомого майна, яка здійснювалась ОСОБА_1 протягом 2017-2018 років підприємницькою діяльністю, та яким чином повинно бути оподатковано доходи від такого виду діяльності.

Відповідно до частини першої статті 24 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) людина як учасник цивільних відносин вважається фізичною особою.

У статті 25 ЦК України передбачено, що здатність мати цивільні права та обов`язки (цивільну правоздатність) мають усі фізичні особи. За правилами частин другої та четвертої цієї статті цивільна правоздатність фізичної особи виникає у момент її народження та припиняється у момент її смерті.

У статті 26 ЦК України вказано, що всі фізичні особи є рівними у здатності мати цивільні права та обов`язки. Фізична особа здатна мати усі майнові права, що встановлені цим Кодексом, іншим законом. Фізична особа здатна мати інші цивільні права, що не встановлені Конституцією України, цим Кодексом, іншим законом, якщо вони не суперечать закону та моральним засадам суспільства. Фізична особа здатна мати обов`язки як учасник цивільних відносин.

Згідно ст. 42 Конституції України, кожний громадянин має право на підприємницьку діяльність, яка не заборонена законом.

Це право закріплено й у статті 50 ЦК України, у якій передбачено, що право на здійснення підприємницької діяльності, яку не заборонено законом, має фізична особа з повною цивільною дієздатністю. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Інформація про державну реєстрацію фізичних осіб-підприємців є відкритою.

Згідно пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У постанові від 03.04.2019 року у справі 753/16525/16-ц Велика Палата Верховного Суду визначила співвідношення понять фізичної особи та фізичної особи-підприємця та їх правового статусу.

Так, Велика Палата Верховного Суду зазначила, що фізична особа, яка бажає реалізувати своє конституційне право на підприємницьку діяльність, після проходження відповідних реєстраційних та інших передбачених законодавством процедур за жодних умов не втрачає і не змінює свого статусу фізичної особи, якого вона набула з моменту народження, а лише набуває до нього нової ознаки - підприємця. При цьому правовий статус «фізична особа-підприємець» сам по собі не впливає на будь-які правомочності фізичної особи, зумовлені її цивільною право- і дієздатністю, та не обмежує їх.

Слід зазначити, що фізична особа перебуваючи у статусі суб`єкта підприємницької діяльності може здійснювати договірні відносини від свого імені, як фізична особа, однак, таку діяльність слід відрізняти від підприємницької діяльності.

В свою чергу, згідно ст. 3 Господарського кодексу України, під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.

Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Відповідно до ст.ст. 42, 43 ГК України, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом.

Суд першої інстанції вірно зазначив, що підприємницьку діяльність можна представити як сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних і нематеріальних благ, реалізації на ринку товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку. Прибуток (доход) суб`єкта господарювання є показником фінансових результатів його господарської діяльності, що визначається шляхом зменшення суми валового доходу суб`єкта господарювання за певний період на суму валових витрат та суму амортизаційних відрахувань (п. 1 ст. 142 Господарського кодексу України).

Таким чином, підприємницька діяльність особи має певні притаманні їй ознаки, які передбачають систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків.

В даному випадку в ході проведеної перевірки податковим органом було встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець та протягом 2017-2018 років здійснював систематичне будівництво та продаж нерухомого майна (однотипних квартир) у кількості 9 штук у 2017 році та 21 штуки у 2018 році.

Вказані операції позивача підтверджені відомостями Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна, наявними деклараціями про початок виконання будівельних робіт «Реконструкція власних квартир №№ 14, 16 шляхом об`єднання в одну чотирьох кімнатну для поліпшення житлових умов: АДРЕСА_2 » від 15.04.2013р. №ХС 12; про початок виконання будівельних робіт «Будівництво житлового будинку: АДРЕСА_1 .56 від 11.12.2015 року №ХС 60, про початок виконання будівельних робіт «Будівництво п`ятиповерхового житлового будинку з мансардним поверхом та підвалом: АДРЕСА_1 від 02.12.2016 року №46, деклараціями про готовність об`єктів до експлуатації «Реконструкція власних квартир №№ 14, 16 шляхом об`єднання в одну чотирьох кімнатну для поліпшення житлових умов: АДРЕСА_2 » від 08.05.2013р. №ХС 04, про готовність об`єкта до експлуатації «Будівництво п`ятиповерхового житлового будинку з мансардним поверхом та підвалом: АДРЕСА_1 від 26.12.2016 року № 54.

Крім того, сума нарахованого ФОП ОСОБА_1 доходу підтверджується відомостями задекларованими приватними нотаріусами: ОСОБА_2 (і.п.н. НОМЕР_1 ), ОСОБА_3 (і.п.н. НОМЕР_2 ), ОСОБА_4 (і.п.н. НОМЕР_3 ), ОСОБА_5 (і.п.н. НОМЕР_4 ), ОСОБА_6 (і.п.н. НОМЕР_5 ).

Встановлена множинність фактів будівництва та продажу об`єктів нерухомого майна (за розглядуваний період продано 30 об`єктів нерухомого майна), систематичність такого продажу протягом двох років свідчить, на думку колегії суддів, про вчинення позивачем саме підприємницької діяльності як суб`єктом господарювання - підприємцем, з метою отримання прибутку.

Крім того, відповідачем встановлено, що дані про вартість продажу однотипних квартир та їх фотографії, які продаються або продавалися, розміщені на сайті продажу об`єктів нерухомого майна OLX.ua і на момент проведення перевірки зазначені дані були в наявності, що свідчить про існування і використання маркетингової стратегії з боку ФОП ОСОБА_1 , що також є однією з ознак підприємницької діяльності.

З огляду на все вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком податкового органу, що розглядувана діяльність позивача має всі ознаки підприємницької діяльності та не може розцінюватись як задоволення власних потреб саме як фізичної особи.

Оскільки позивачем фактично здійснювалась підприємницька діяльність, тому оподаткування доходів, отриманих за наслідками такої діяльності повинно відбуватись відповідно до п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України.

Посилання апелянта на те, що він не зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця за такими кодами діяльності як будівництво житлових будівель (код ВЕД 41.20), знесення та підготовчі роботи на будівельному майданчику (код ВЕД 43.1), купівля та продаж власного нерухомого майна (код ВЕД 68.10), що свідчить про невиникнення у нього обов`язку щодо подачі податкової звітності, сплати податку на доходи фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного внеску та військового збору, а також на те, що податковий орган позбавлений можливості надавати фізичній особі статус фізичної особи-підприємця в обхід встановленої процедури, є необґрунтованим та не приймається до уваги колегією суддів, з огляду на наступне:

Як встановлено в ході розгляду справи, у перевіряємий період позивач вже мав статус фізичної особи-підприємця, оскільки зареєстрований 22.03.2002 року Суворовським районним управлінням юстиції у м. Херсоні (номер державної реєстрації: 001126). Основним видом економічної діяльності позивача в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вказано 68.20: надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. За вказаним видом економічної діяльності позивач зареєструвався як платник другої групи єдиного податку.

Однак, упродовж 2017-2018 років позивач здійснював інші види підприємницької діяльності. Така ситуація передбачалась чинними на момент виникнення спірних правовідносин і чинними на теперішній час положеннями Податкового кодексу України. Так, в силу абз. 7 пп. 298.2.3. п. 298.2 ст. 298 ПК України у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у реєстрі платників єдиного податку, платник єдиного податку зобов`язаний перейти на сплату інших податків і зборів, визначених Кодексом, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності.

В даному випадку відповідачем було встановлено якими саме видами діяльності займався позивач, і встановлення вказаних обставин є обов`язковим для з`ясування того, чи відрізняються такі види діяльності від діяльності, дохід від якої був задекларований позивачем, а також для вірного визначення об`єкту оподаткування податком з доходів фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного внеску, військового збору.

Слід також зазначити, що з`ясування вказаних обставин жодним чином не свідчить про самостійне встановлення податковим органом суб`єкту статусу фізичної особи-підприємця.

Позивачем у встановленому чинним законодавством порядку самостійно набуто статус фізичної особи-підприємця.

В свою чергу, колегія суддів звертає увагу на те, що згідно наказу Держспоживстандарту України від 11.10.2010 року № 457, яким затверджено Класифікацію видів економічної діяльності ДК 009:2010, класифікація видів економічної діяльності (далі - КВЕД) установлює основи для підготовлення та поширення статистичної інформації за видами економічної діяльності. Основне призначення КВЕД - визначати та кодувати основні та другорядні види економічної діяльності юридичних осіб, відокремлених підрозділів юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців.

При цьому, вказання чи не вказання в Єдиному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань видів економічної діяльності жодним чином не впливає на правосуб`єктність юридичної особи чи фізичної особи-підприємця.

Відповідно до ст. 19 Господарського кодексу України, суб`єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати господарську діяльність, що не суперечить законодавству.

Статтею 43 Господарського кодексу України закріплено принцип свободи підприємницької діяльності. Так, встановлено, що підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом.

Особливості здійснення окремих видів підприємництва встановлюються законодавчими актами.

Таким чином, суб`єкт господарювання має право здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, незалежно від її виду та коду ВЕД, виключенням є лише законодавча заборона здійснення певної діяльності та необхідність отримання (ліцензій) дозволів на певний вид діяльності.

Відсутність в реєстрі виду діяльності не обмежує фізичну особу-підприємця у здійсненні підприємницької діяльності, а тому відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі таких видів діяльності як будівництво житлових будівель, знесення та підготовчі роботи на будівельному майданчику, купівля та продаж власного нерухомого майна не свідчить про неможливість для позивача, як фізичної особи-підприємця, здійснювати вказані види діяльності.

Господарським кодексом України встановлено обов`язковість державної реєстрації суб`єктів господарювання.

В даному випадку, як вже зазначено вище, позивач зареєстрований в якості фізичної особи-підприємця у встановленому порядку, що дає йому право вільно займатись будь-яким видом підприємницької діяльності, не забороненим законом.

З огляду на викладене посилання позивача на те, що він міг займатись вказаними податковим органом в акті перевірки видами діяльності як фізична особа-підприємець лише у раз реєстрації вказаних видів діяльності за КВЕД є безпідставним.

Посилання позивача на те, що при здійсненні ним операцій з продажу нерухомого майна особою, відповідальною за визначення відповідної суми, нарахування податку на доходи фізичних осіб, а також особою, яка здійснює контроль за здійсненням сплати податку та подання відповідної інформації податковому органу є саме нотаріус, який в даному випадку виступає податковим агентом, колегія суддів теж вважає необґрунтованими.

В даному випадку встановлено, що позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець і здійснював діяльність, яка за своїми характерними рисами є підприємницькою. За таких обставин дохід, отриманий ним як фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності має оподатковуватись за правилами статті 177 ПК України за ставкою, визначеною п. 167.1 ст. 167 ПК України у розмірі 18 відсотків бази оподаткування.

В свою чергу, у ст. 162 ПК України визначено, що платниками податку є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Пунктом 177.5 ст. 177 ПК України визначено, що фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.

Остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи фізичних осіб на підставі документального підтвердження факту його сплати (п.п. 177.5.3 п. 177.5 ст. 177 ПК України).

Згідно вказаних положень Податкового кодексу України, фізична особа-підприємець самостійно розраховує суму податку з доходів фізичних осіб та самостійно здійснює його сплату до Державного бюджету.

В даному випадку саме позивач, як фізична особа-підприємець, є відповідальним за розрахунок та сплату вказаного податку, а не нотаріус.

В ході проведення перевірки податковим органом встановлено, що фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 , у зв`язку з його підприємницькою діяльністю з будівництва та продажу об`єктів нерухомого майна у I кварталі 2017 році нараховано та виплачено дохід в сумі 1 600 000 грн.

Оскільки відповідно до п. 291.4 ст. 291 ПК України сума отриманих доходів платника єдиного податку фізичної особи-підприємця, як платника II групи єдиного податку не повинна перевищувати 1 500 000 грн., сума перевищення отриманого позивачем доходу у I кварталі 2017 року складає 100 000 грн.

У порушення вимог п. 293.8 ст. 293 ПК України позивачем не було застосовано до суми перевищення ставку податку у розмірі 15 відсотків, у зв`язку з чим відповідачем правомірно визначено ФОП ОСОБА_1 суму грошового зобов`язання з єдиного податку з фізичних осіб в сумі 15 000 грн. за основним платежем, та застосовано штрафну санкцію в сумі 3750 грн. згідно податкового повідомлення-рішення № від 20.05.2019 року.

Що стосується визначення грошового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб, слід зазначити наступне.

За друге півріччя 2017 року ФОП ОСОБА_1 , згідно даних Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів за 2017-2018 роки, отримано дохід від діяльності з будівництва та продажу об`єктів нерухомого майна в сумі 2 283 914 грн. При цьому, протягом 2017 року ФОП ОСОБА_1 отримано дохід в сумі 860 000 грн. від здійснення інших видів діяльності (надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна), як були задекларовані позивачем відповідно до декларації платника єдиного податку фізичної особи-підприємця.

Таким чином, загальна сума отриманих позивачем доходів у 2017 році склала 3143914 грн.

У 2018 році ФОП ОСОБА_1 , згідно даних Державного реєстру фізичних осіб - платників податків ДФС України про суми виплачених доходів за 2017-2018 роки, отримано дохід від діяльності з будівництва та продажу об`єктів нерухомого майна в сумі 4 573 718 грн. (з розрахунку загального отриманого доходу в сумі 4 947 519 грн. виключена сума отриманого у I квартал 2018 року доходу від продажу об`єкта нерухомого майна (квартири), нотаріальні дії по якій реєструвались приватним нотаріусом ОСОБА_7 на суму 373 801 грн., так як вказаний об`єкт нерухомості був придбаний позивачем на підставі договору-купівлі продажу у фізичної особи, без проведення та організації будівництва).

В свою чергу, згідно п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

При цьому, згідно підпунктом 177.4.4. пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту.

Наведені норми підтверджують висновок про те, що фізична особа-підприємець зобов`язана документально підтверджувати витрати, що виникли в процесі здійснення нею господарської діяльності.

Обов`язку документального підтвердження розміру доходів і витрат під час контрольного заходу кореспондує необхідність оформлення контролюючим органом такого інформативного додатку до акта перевірки як оригінали або завірені в установленому законодавством порядку копії документів, що підтверджують наявність або відсутність фактів порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків.

Пунктом 177.10 статті 177 ПК України визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 44.3 статті 44 ПК України передбачено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї етапі, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складання якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання-з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання. крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

В даному випадку позивачем не надано жодного документального доказу у підтвердження здійснення ним витрат.

Позивач не скористався передбаченим статтею 44 ПК України правом надання відповідних документів у підтвердження понесених витрат ні до закінчення перевірки, ні при поданні заперечень на акт перевірки.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає правомірним визначення контролюючим органом позивачеві суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 1 389 173,76 грн. за основним платежем та за штрафними санкціями в сумі 347 293,44 грн. згідно податкового повідомлення-рішення № від 20.05.2019 року.

Згідно п.121.1 ст. 121 ПК України, незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень.

В свою чергу, у зв`язку з тим, що позивачем ані під час проведення перевірки, ані після її проведення, не надано будь-яких первинних документів, підтверджуючих витрати, пов`язані з веденням господарської діяльності платником податків - фізичною особою - підприємцем, про що складений акт від 17.04.2019 № 1 18/21 -22-13-06/, колегія суддів вважає правомірним застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій в сумі 510 грн. згідно податкового повідомлення-рішення №.

Відповідно до п. 177.5 та п. 177.11 ПК України, фізичні особи фізичні особи-підприємці зобов`язані подавати до контролюючого органу декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, а саме у строк, визначений підпунктом 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 цього Кодексу.

Згідно ст. 179 ПК України платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.

Податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - підприємців протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року (підпункт 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України).

Пунктом 120.1 статті 120 Податкового кодексу України встановлено, що неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати та сплачувати податки, збори податкових декларацій (розрахунків), - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 170 гривень, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.

Позивачем у порушення вищенаведених приписів чинного законодавства не подавались декларації про майновий стан та доходи за 2017 та 2018 роки, у зв`язку з чим контролюючим органом правомірно застосовано до позивача штрафні санкції у сумі 340 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб відповідно до п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України згідно податкового повідомлення-рішення №.

Відповідно до підпунктів 1, 2 пункту 180.1 статті 180 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платником податку на додану вартість є, зокрема, будь-яка особа, що провадить або планує провадити господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу; будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.

Пунктом 181.1 статті 181 Податкового кодексу України встановлено, що у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1 000 000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.

Пунктом 183.1 статті 183 Податкового кодексу України встановлено, що будь-яка особа, що підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, подає до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) реєстраційну заяву.

Відповідно до пункту 183.2 статті 183 Податкового кодексу України, у разі обов`язкової реєстрації особи як платника податку реєстраційна заява подається до контролюючого органу не пізніше 10 числа календарного місяця, що настає за місяцем, в якому вперше досягнуто обсягу оподатковуваних операцій, визначеного у статті 181 цього Кодексу.

Пунктом 183.4 статті 183 ПК України передбачено, що у разі переходу осіб із спрощеної системи оподаткування, що не передбачає сплати податку, на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, у випадках, визначених главою 1 розділу XIV цього Кодексу, за умови, що такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 181.1 статті 181 цього Кодексу, реєстраційна заява подається не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом. Якщо такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 182.1 статті 182 цього Кодексу, реєстраційна заява подається у строк, визначений пунктом 183.3 цієї статті.

У разі зміни ставки єдиного податку відповідно до підпункту "б" підпункту 4 пункту 293.8 статті 293 цього Кодексу реєстраційна заява подається не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку календарного кварталу, в якому буде застосовуватися ставка єдиного податку, що передбачає сплату податку на додану вартість.

Підпункт «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України визначено, що об`єктом оподаткування, зокрема, є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Згідно пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

За наслідками проведення перевірки податковим органом було встановлено, що у зв`язку з перевищенням у I кварталі 2017 року гранично допустимої суми доходів, яку може отримати платник єдиного податку II групи, позивач втратив право на застосування спрощеної системи оподаткування як платник єдиного внеску II групи. При цьому, ФОП ОСОБА_1 не здійснено у встановлені строки перехід на сплату єдиного податку за іншою ставкою оподаткування( III групи платників єдиного внеску) та у порушення вимог ст. 177 ПК України не здійснено перехід на загальну систему оподаткування.

З огляду на встановлення факту перевищення суми доходу у розмірі 1 000 000 грн., позивач в силу положень п.183.4 ст. 183 ПК України повинен був після I півріччя 2017 року подати до контролюючого органу заяву про реєстрацію платником податку на додану вартість та отримати свідоцтво платника ПДВ, однак, цього не здійснив.

Відповідно до пункту 183.10 статі 183 Податкового кодексу України визначено, що будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

Пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Враховуючи викладене та встановлений факт отримання позивачам у другому півріччі 2017 року та у 2018 році доходів на загальну суму 1463526,4 грн. (за II півріччя 2017 року, починаючи з 13.07.2017 року в сумі 548782,8 грн. та за 2018 рік в сумі 914743,34 грн.), податковим органом правомірно визначено позивачеві податкове зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 1 463 526,40 грн. за основним платежем та за штрафними санкціями в сумі 365881,60 грн. згідно податкового повідомлення-рішення № .

Не здійснивши реєстрацію платником податку на додану вартість позивач у порушення вимог п. 49.1, п. 49.2 ст. 49 ПК України не подавав за перевіряємий період податкові декларації з ПДВ за кожний звітний (податковий) період, а саме за період: серпень 2017 року грудень 2018 року, що тягне за собою відповідальність, встановлену п. 120.1 ст. 120 Податкового кодексу України.

З огляду на викладене обґрунтованим є податкове повідомлення-рішення від 20.05.2019 року № про застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафу в сумі 2890 грн.

Пунктом 161 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України визначено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Згідно п.п. 1.1-1.5 п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу, а саме: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Для резидента об`єктом оподаткування є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

З урахуванням встановлення об`єкту оподаткування військовим збором, яким відповідно до ст. 163 ПК України є дохід, нарахований (виплачений, наданий) на користь позивача протягом звітного податкового періоду в сумі 3143914 грн. за 2017 рік та в сумі 4 573 718 грн. за 2018 рік, податковим органом вірно визначено позивачеві грошове зобов`язання з вказаного збору в сумі 115 764,48 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 47 158,71 грн., за 2018 рік на суму 68 605,77 гривень. а тому податкове повідомлення-рішення від 20.05.2019 року № скасуванню не підлягає.

Судом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 взятий на облік в якості платника єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 03.04.2002 року.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначає закон України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 року № 2464-VI (далі - Закон № 2464).

Відповідно до п. 4 ч.1 ст. 1 Закону № 2464, платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону № 2464 визначено, що базою нарахування єдиного внеску для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, є сума доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

Згідно ч. 5 ст. 8 Закону № 2464 єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску.

В ході перевірки податковим органом було визначено суму доходу (прибутку), отриманого позивачем від здійснюваної ним підприємницької діяльності, яка підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб: 3143914 грн. за 2017 рік та 4 573 718 грн. за 2018 рік.

В свою чергу, у порушення п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464, позивачем нарахування єдиного соціального внеску здійснювалось виходячи з бази оподаткування, визначеної як мінімальний розмір заробітної плати, встановлений на бюджетний рік, а не на суму доходу отриманого ним від здійснюваної ним підприємницької діяльності, яка підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, наслідком чого стало заниження суми єдиного внеску, яка підлягає сплаті до бюджету на суму 239224,26 грн., в тому числі за 2017 рік в сумі 101 277 грн. та за 2018 рік в сумі 137947,26 грн.

Відповідно до ст. 6 Закону № 2464, платник єдиного внеску зобов`язаний: своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок; вести облік виплат (доходу) застрахованої особи та нарахування єдиного внеску за кожним календарним місяцем і календарним роком, зберігати такі відомості в порядку, передбаченому законодавством; допускати посадових осіб органу доходів і зборів до проведення перевірки правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску, а до проведення перевірки щодо достовірності відомостей про осіб, які підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню, та для призначення пенсій - посадових осіб органів Пенсійного фонду за наявності направлення та/або наказу про перевірку та посвідчення осіб, надавати їм передбачені законодавством документи та пояснення з питань, що виникають у процесі перевірки; подавати звітність та сплачувати до органу доходів і зборів за основним місцем обліку платника єдиного внеску у строки, порядку та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, за погодженням з Пенсійним фондом та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування. У разі надсилання звітності поштою вона вважається поданою в день отримання відділенням поштового зв`язку від платника єдиного внеску поштового відправлення із звітністю.

Згідно ст. 25 Закону № 2464, у разі виявлення своєчасно не сплачених сум страхових внесків платники єдиного внеску зобов`язані самостійно обчислити ці внески і сплатити їх з нарахуванням пені в порядку і розмірах, визначених цією статтею. Суми недоїмки стягуються з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.

Орган доходів і зборів у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, надсилає платникам єдиного внеску, які мають недоїмку, вимогу про її сплату.

При цьому, п.п. 3 та 7 ч. 11 ст. 25 Закону № 2464 визначено, що орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції, зокрема, за донарахування територіальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску; за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої цим Законом, органом доходів і зборів здійснюється накладення штрафу в розмірі 10 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян за кожне таке неподання, несвоєчасне подання або подання не за встановленою формою.

Враховуючи встановлення допущення позивачем порушень положень Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно відсутності підстав для скасування рішення № від 20.05.2019 року про застосування штрафних санкцій в сумі 170 грн. за неподання, несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування»; рішення № від 20.05.2019 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску в сумі 34050,13 грн.; вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф- від 20.05.2019 року на суму 239 224,26 грн.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції стосовно наявності підстав для відмови у задоволенні позовних вимог ФОП ОСОБА_1 , оскільки оскаржувані податкові повідомлення-рішення, а також рішення прийняті контролюючим органом правомірно та обґрунтовано, у відповідності до вимог чинного законодавства.

Колегія суддів вважає доводи апеляційної скарги необґрунтованими та такими, що не спростовують висновків суду першої інстанції.

При цьому, колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта, викладені у відповіді на відзив на апеляційну скаргу, про порушення контролюючим органом порядку проведення перевірки, проведення останньої за відсутності правових підстав для її проведення, без належного повідомлення про початок перевірки, з огляду на наступне:

Відповідно до ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.

В даному випадку при зверненні до суду першої інстанції та під час розгляду справи в суді першої інстанції позивачем доводи про порушення порядку проведення перевірки в якості підстав позову не зазначались.

Позивач не скористався наданим йому відповідно до ст. 47 КАС України правом змінити предмет або підстави позову, збільшити або зменшити розмір позовних вимог та будь-яких письмових заяв у визначений Кодексом термін до суду першої інстанції не подавав.

Таким чином, вказаним доводам позивача суд першої інстанції правової оцінки не надавав, а тому відповідно до ч. 5 ст. 308 КАС України позбавлений можливості розглядати вказані підстави позову при апеляційному перегляді рішення суду першої інстанції.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки при розгляді справи судом першої інстанції правильно застосовано норми матеріального та процесуального права, на підставі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд апеляційної інстанції, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 14 січня 2020 року у справі № 540/1694/19 - залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Повний текст постанови складено та підписано 13 липня 2020 року.

Головуючий суддя Танасогло Т.М.
Судді Димерлій О.О. Єщенко О.В.