Справа № 640/2756/19
Суддя: Чаку Євген Васильович
Дата ухвалення: 2020-06-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 640/2756/19 Суддя (судді) першої інстанції: Добрівська Н.А.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 червня 2020 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Чаку Є.В.,

суддів: Федотова І.В., Мєзєнцева Є.І.

за участю секретаря Муханькової Т.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду апеляційну скаргу Головного управління державної податкової служби у м.Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 листопада 2019 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Глобальна ресторанна група - Україна» до Головного управління державної податкової служби у м.Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Глобальна ресторанна група - Україна» (далі - позивач, ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна») звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління державної фіскальної служби у м.Києві про скасування податкових повідомлень-рішень №1 від 30.11.2018 року, № від 30.11.2018 року, № від 30.11.2018 року, № від 06.12.2018 року.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 листопада 2019 року позов задоволено.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову у повному обсязі. На думку апелянта, рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач зазначив, що суд першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення повно, всебічно та об`єктивно з`ясував обставини справи, правильно застосував норми матеріального та процесуального права, а тому рішення є законним та обґрунтованим.

11.03.2020 року у судовому засіданні представником відповідача було подано клопотання про заміну сторони правонаступником, а саме ГУ ДФС у м.Києві на ГУ ДПС у м.Києві.

Порадившись на місці колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для задоволення клопотання апелянта щодо заміни ГУ ДФС у м.Києві на його правонаступника ГУ ДПС у м.Києві.

11.03.2020 року розгляд справи було відкладено на 25.03.2020 року у зв`язку з необхідністю вивчення матеріалів справи.

19.03.2020 року апелянтом було подано до суду заяву про долучення додаткових пояснень та матеріалів.

24.03.2020 року на адресу суду від представника позивача надійшло додаткове письмове пояснення щодо обставин справи.

25.03.2020 року за клопотанням сторін, обґрунтованим введенням карантинних заходів у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19), розгляд справи було відкладено.

31.03.2020 року від апелянта на адресу суду надійшла заява про долучення додаткових пояснень та матеріалів.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи та дослідивши докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, а рішення суду необхідно залишити без змін, з наступних підстав.

Як убачається з матеріалів справи, у період з 28.09.2018 року по 09.11.2018 року (з урахуванням продовження термінів проведення перевірки) на підставі плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за ІІІ квартал 2018 року та наказу ГУДФС у м.Києві від 14.09.2018 року №14020, посадовими особами ГУДФС у м.Києві була проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна» з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2016 року по 30.06.2018 року, валютного - за період з 01.01.2016 року по 30.06.2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2016 року по 30.06.2018 року.

В ході перевірки було встановлено, що позивачем порушено:

- підпункт 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, від 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), пункту 7 П(с)БО 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №290 від 29.11.1999 року, пунктів 30, 31 П(с)БО 13 «Фінансові інструменти» затверджено Наказом Міністерства фінансів України №559 від 30.11.2001 року, пунктів 11, 14 П(с)БО 28 «Зменшення корисності активів» затверджено наказом Міністерства фінансів України №817 від 24.12.2004 року, в результаті чого, встановлено завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток за І півріччя 2018 року на загальну суму 95725180,00 грн.;

- пункт 187.1 статті 187, пункту 189.9 статті 189 пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість за червень 2016 в сумі 185019,00 грн.;

- пункт 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України №637 від 15.12.2004 року, а саме - не оприбуткування готівки в сумі 26598,13 грн за 03.09.2016 року.

- підпункт141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України встановлено несвоєчасну сплату ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна» у кварталі 2018 року до бюджету податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 117875,00 грн;

- р. 3 «Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 року №4 та підпункту «б» пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України щодо подання податкових розрахунків за формою №1-ДФ, за 2 квартал 2018 року.

Результати перевірки оформлені Актом від 16.11.2018 року №702/26-15-14-01-04/38321216.

На підставі висновків Акту перевірки контролюючим органом було винесено, податкові повідомлення-рішення:

- №1 від 30.11.2018 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 185019,00 грн та нараховано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 46255,00 грн.;

- № від 30.11.2018 року, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 132990,65 грн. за порушення пункту 2.6 Положення №637;

- № від 30.11.2018 року, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України у розмірі 29469,00 грн. за порушення підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України;

- № від 06.12.2018 року, яким позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 95725180,00 грн.

Позивач, не погоджуючись з вказаними рішеннями відповідача, звернувся з даним позовом до суду.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Так, у апеляційній скарзі апелянт зазначив, що ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна» не визначило та не відобразило фінансовий дохід від дисконтування кредиторської заборгованості по договору фінансової позики від 31.01.2013 року в 2016 році на загальну суму 109546006,00 грн. та по договору позики від 03.01.2017 року, та не здійснювало амортизацію дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу.

Вказані дії позивача, на думку апелянта, призвели до порушення підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 7 П(с)БО 15 «Дохід», пунктів 30, 31 П(с)БО 13 «Фінансові інструменти», пунктів 11, 14 П(с)БО 28 «Зменшення корисності активів», у зв`язку з чим занижено показник у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих активів), визначений за правилами бухгалтерського обліку», за період з 01.01.2016 року по 30.06.2018 року на суму 119859317 грн.

З приводу наведених обставин колегія суддів зазначає наступне.

Судом встановлено, що 31.01.2013 року між ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна» (Позичальник) та компанією Berillion Investments Limited (Кіпр, Позикодавець) було укладено договір позики б/н про отримання позики в сумі 12 000 000,00 дол. США для поповнення оборотних коштів для ведення господарської діяльності зі сплатою відсотків 10% річних. Строк погашення - 31.01.2022 року.(т.1 а.с. 224-230)

Згідно п. 4.2 вказаного договору добровільне строкове погашення незважаючи на пункт 4.1 договору, Позичальник може сплатити, без сплати комісійних та штрафних санкцій, всю суму або будь-яку частину Позики достроково у будь-який час разом з процентами, нарахованими на достроково сплачену суму. Будь-яка сума позики, сплачена достроково таким чином, може знову братися у позику у формі додаткових Траншів за цим Договором до дати Погашення; за умови, що загальна сума неотриманих Траншів за цим Договором не перевищує загальну суму Позики.

Обов`язкове дострокове погашення Позикодавець може в будь-який момент та час від часу до дати погашення висувати вимогу про погашення Позичальником всієї позики або будь-якої її частини, а також всі або будь-якої частини нарахованих на неї процентів, шляхом надання попереднього письмового повідомлення за тридцять (30) днів ( п. 4.3 договору).

Згідно довідки ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» №145-6/8770 від 26.12.2018 року відповідно до Договору позики від 31.01.2013 року б/н від нерезидента Berillion Investments Limited (Кіпр) надійшло кредитних коштів на загальну суму 9 250 000,00 дол.США( т.1 а.с. 241-242).

Також, 03.01.2017 року між ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна» (Позичальник) та компанією Berillion Investments Limited (Кіпр, Позикодавець) було укладено договір позики б/н щодо отримання позики в сумі 4 000 000,00 дол. США для поповнення оборотних коштів для ведення господарської діяльності зі сплатою відсотків 9,8% річних. Строк погашення - 10.12.2019 року (т.1 а.с.231-237).

Згідно п. 4.2 вказаного договору добровільне строкове погашення незважаючи на Статтю 4.1 договору, Позичальник може сплатити, без сплати комісійних та штрафних санкцій, всю суму або будь-яку частину Позики достроково у будь-який час разом з процентами, нарахованими на достроково сплачену суму, якщо не буде суперечити чинному законодавству України. Будь-яка сума позики, сплачена достроково таким чином, може знову братися у позику у формі додаткових Траншів за цим Договором до дати Погашення; за умови, що загальна сума неотриманих Траншів за цим Договором не перевищує загальну суму Позики.

Згідно довідки ПАТ «Райффайзен Банк Аваль» №145-6/8771 від 26.12.2018 року за кредитом від нерезидента, відповідно до Договору позики від 03.01.2017 року б/н від нерезидента Berillion Investments Limited (Кіпр) надійшло кредитних коштів на загальну суму 1 502 273,00 дол.США.(т.1 а.с.243)

До перевірки було надано повідомлення Головного управління НБУ по м. Києву і Київській області від 27.02.2013 року № 09-204/3543 про реєстрацію договору позики від 31.01.2013 року б/н в ГУ НБУ по м. Києву і області від 27.02.2013 року №16223 та повідомлення від 01.02.2017 року № 25-0020/7972 про реєстрацію договору позики від 03.01.2017 року б/н в ГУ НБУ по м. Києву і області №19759 від 01.02.2017 року.

Згідно п. п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України позика - грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов`язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 13 «Фінансові Інструменти», що затверджене наказом Міністерства фінансів України № 559 від 30.11.2001 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.12.2001 року за № 1050/6241 (далі по тексту - П(с)БО 13), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про фінансові інструменти та її розкриття у фінансовій звітності.

Фінансовий актив - це: а) грошові кошти та їх еквіваленти; б) контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; в) контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; г) інструмент власного капіталу іншого підприємства.

Фінансове зобов`язання - контрактне зобов`язання: а) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству; б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Пунктом 10 П(с)БО 13 передбачено, що фінансовий актив або фінансове зобов`язання відображається у балансі, якщо підприємство є стороною-укладачем угоди щодо фінансового інструмента.

Тобто, видана позика - це фінансовий актив, оскільки є контрактним правом для отримання коштів у майбутньому, а отримана позика - це фінансове зобов`язання, оскільки його погашення призведе до майбутньої виплати коштів.

Відповідно до пункту 29 П(С)БО 13, фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов`язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов`язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

Пункт 30 цього Положення передбачає, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю.

П(с)БО 13 не передбачає порядок визначення справедливої вартості та не розглядає методологію обліку щодо короткострокових та довгострокових фінансових зобов`язань.

Так, відповідно до п. 4 П(С)БО 11 "Зобов`язання" довгострокові зобов`язання - всі зобов`язання, які не є поточними зобов`язаннями.

Згідно з п. 10 П(С)БО 11 "Зобов`язання" довгострокові зобов`язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за теперішньою вартістю.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (п. 4 П(С)БО 11 "Зобов`язання").

Пунктом Б5.1.1 Додатка Б до Міжнародного стандарту фінансової звітності 9 «Фінансові інструменти» (далі - МСФЗ 9) визначено, що для оцінки справедливої вартості позики, виданої на неринкових умовах, необхідно продисконтувати всі майбутні грошові надходження по такій позиції за переважаючою ринковою ставкою відсотка для аналогічного інструмента з аналогічним кредитним рейтингом.

Під аналогічним інструментом розуміється кредит або позика з аналогічним терміном, валютою, типом відсоткової ставки, схемою руху грошових коштів, наявністю застави і базою для нарахування відсотків.

Справедлива вартість виданої позики дорівнюватиме величині усіх майбутніх грошових потоків, дисконтованих за ринковою ставкою відсотка на подібний інструмент (подібний за валютою, строками, типом ставки відсотка та іншими ознаками). Різниця між сумою позики та її справедливою вартістю є витратами. Водночас, в процесі амортизації фінансового активу визнаються фінансові доходи (пункт 5.7.2 МСФЗ 9).

Згідно з параграфом К384 Додатка В до МСФЗ 9, грошові потоки, пов`язані з короткостроковою дебіторською заборгованістю, не дисконтують, якщо вплив дисконтування є несуттєвим.

Отже, якщо поворотна фінансова допомога є короткостроковою (якщо її буде повернуто протягом 12 місяців), то позикодавець може не дисконтувати грошові потоки. Якщо ж поворотна допомога є довгостроковою, то необхідно провести дисконтування грошових потоків, суму дисконту віднести на витрати, а в подальшому визнавати фінансові доходи в процесі амортизації такого дисконту.

Разом з тим, пунктом 5.4.2 МСФЗ 9 визначено, що кращим свідченням справедливої вартості є ціни котирування на активному ринку. Якщо ринок для фінансового інструмента не є активним, суб`єкт господарювання встановлює справедливу вартість, застосовуючи метод оцінювання. Мета застосування методу оцінювання - встановити, якою буде ціна операції на дату оцінки в обміну між незалежними сторонами, виходячи з звичайних міркувань бізнесу. Методи оцінювання охоплюють застосування останніх ринкових операцій між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами, якщо вони доступні; посилання на поточну справедливу вартість іншого інструмента, який в основному є подібним; аналіз дисконтованих грошових потоків та моделі опціонного ціноутворення. Якщо є метод оцінювання, який звичайно використовують учасники ринку для визначення ціни інструмента, і доведено, що він надає достовірні попередні оцінки цін, отриманих у фактичних ринкових операціях, то суб`єкт господарювання застосовує цей метод. В обраному методі оцінювання максимально використовуються ринкові показники та інформація та якомога менше спираються на дані, специфічні для суб`єкта господарювання. Він поєднує всі чинники, які учасники ринку розглядали би при встановленні ціни, і він узгоджується з прийнятими економічними методологіями ціноутворення щодо фінансових інструментів. Періодично суб`єкт господарювання обстежує метод оцінювання та перевіряє його на достовірність, застосовуючи ціни будь-яких поточних ринкових операцій з таким самим інструментом (тобто без змінювання та перепакування), які спостерігаються, або на основі інших доступних ринкових даних, які спостерігаються.

Згідно з пункту Б5.4.3 МСФЗ 9, фінансовий інструмент вважається котируваним на активному ринку, якщо ціни котирування легко і регулярно доступні (за допомогою біржі, дилера, брокера, промислової групи, служби інформації про ціни або регулівного органу) та відображають фактичні й регулярно здійснювані ринкові операції між незалежними сторонами. Справедлива вартість визначається як ціна, узгоджена між зацікавленим покупцем та зацікавленим продавцем в операції незалежних сторін. Мета визначення справедливої вартості для фінансового інструмента, який відкрито купується та продається на активному ринку - отримати ціну, за якою відбулась би операція з цим інструментом (тобто без модифікації або перепакування інструмента) на кінець звітного періоду на найсприятливішому активному ринку, до якого суб`єкт господарювання має безпосередній доступ.

Відповідно до пункту Б5.4.6 МСФЗ 9 якщо ринок для фінансового інструмента не є активним, суб`єкт господарювання встановлює справедливу вартість, застосовуючи метод оцінювання. Цей метод базується на застосуванні останніх ринкових операцій між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами (якщо вони доступні), посиланні на поточну справедливу вартість іншого інструмента, який є практично таким самим, аналізі дисконтованих грошових потоків та моделі опціонного ціноутворення. Якщо є метод оцінювання, який зазвичай використовують учасники ринку для визначення ціни інструмента, і доведено, що він надає достовірні оцінки цін, отриманих у фактичних ринкових операціях, то суб`єкт господарювання застосовує цей метод.

Пунктом 29 П(с)БО 13 визначено, що позичальник повинен первісно оцінити фінансові зобов`язання (позику) та відобразити її в обліку за фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості зобов`язань (суми позики) і витрат, які безпосередньо пов`язані з придбанням фінансового інструмента.

Пунктом 31 П(с)БО 13 передбачено, що на кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов`язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов`язань, призначених для перепродажу, і зобов`язань за похідними фінансовими інструментами.

Отже, перед тим як оцінювати грошові потоки платник податків сам має право визначити за якою методикою їх оцінювати: за ціною котирування ціни на активному ринку чи, застосовуючи метод оцінювання, у разі відсутності активного ринку.

Колегія суддів зазначає, що національними стандартами (положеннями) бухгалтерського обліку, а також органами, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності, не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, відсутні будь-які роз`яснення з боку контролюючих органів або практика такого дисконтування, а тому підприємство не зобов`язане визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно, а ДФС не має права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо методики.

В даному випадку контролюючий орган правильно кваліфікував наявну кредиторську заборгованість за договором позики як «довгострокові зобов`язання», проте при визначенні теперішньої вартості заборгованості, проте відповідач помилково застосував формулу для одноразового платежу в кінці строку, не врахувавши необхідність погашення відсотків за позикою.

Як було зазначено вище згідно умов договору позики від 31.01.2013 року, крім кінцевого терміну погашення, у вказаному договорі також містяться умови щодо добровільного дострокового погашення (п.4.2.) та обов`язкового дострокового погашення (п.4.3).

За умовами вказаного договору позики від 31.01.2013 року, позика отримувалась позивачем протягом 2013-2015 років.

На момент отримання протягом 2013 - 2014 років практично повної суми за договором позики від 31.01.2013 року (у 2015 році було отримано транш у розмірі 50 тис. дол. США) діяла редакція Податкового кодексу України, яка у статтях 135 та 136 визначала виключний перелік доходів, які платники повинні враховувати при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток. Серед переліку доходів наведених у зазначених статтях був відсутній «дохід у вигляді дисконту при отримані позик» або «дохід, у вигляді різниці між теперішньою та номінальною вартістю отриманих позик» тощо. Відсутні також були будь-які спеціальні перехідні положення, які б зобов`язували платників податків здійснювати спеціальні коригування для даної ситуації у зв`язку з переходом у 2015 році до моделі розрахунку прибутку при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток за правилами бухгалтерського обліку.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що наявність у договорі позики від 03.01.2017 року умови, закріпленої у пункті 4.2, за якою позивач, незважаючи на кінцевий строк погашення позики, визначений в пункті 4.1, міг в будь-який час на підставі власноручного рішення, без будь-яких обмежень, сплатити всю або частково суму позики, слугувало для останнього підставою зазначати в балансі вартість, що не мала відмінності теперішньої від номінальної.

Враховуючи те, що погашення за договорами позики у 2013-2017 роках не відбувалось, на кожну звітну дату амортизована собівартість зобов`язання по отриманій позиції дорівнювала 9 000 000,00 дол. США та 1 502 273,00 дол. США.

Таким чином, твердження апелянта про заниження позивачем фінансового результату внаслідок обліку в бухгалтерському обліку заборгованості за період 01.01.2016 по 30.06.2018 у сумі 119859317,00 грн. за вищезазначеними договорами позики не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, а тому суд першої інстанції правильно визнав податкове повідомлення-рішення № від 06.12.2018 року таким, що підлягає скасуванню.

Також апелянт зазначив, що перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 187.1 статті 187, пункту 189.9 статті 189 пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість за червень 2016 в сумі 185019,00 грн. Апелянт зазначив, що у березні 2016 року, при ліквідації основного засобу під назвою «Ресторан КFC Караван» товариством не було повідомлено контролюючі органи про ліквідацію та неможливість в подальшому використовувати основний засіб за первісним призначенням.

З приводу вказаного колегія суддів зазначає наступне.

Основні засоби - матеріальні активи, які підприємство/установа утримує з метою використання їх у процесі виробництва/діяльності або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально-культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (абз. 8 п. 4 ПСБО 7 «Основні засоби», затвердженим Наказом міністерства фінансів України від 27.04.2000 року № 92).

Згідно з пп. 14.1.9 п. 14.1 ст. 14 ПК України, балансова вартість основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів - сума залишкової вартості таких засобів та активів, яка визначається як різниця між первісною вартістю з урахуванням переоцінки і сумою накопиченої амортизації.

Положеннями п. 185.1 ст. 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 189.9 статті 189 Податкового кодексу України встановлено, що у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Норма цього пункту не поширюється на випадки, коли основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються у зв`язку з їх знищенням або зруйнуванням внаслідок дії обставин непереборної сили, в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення основних виробничих або невиробничих засобів, що підтверджується відповідно до законодавства або коли платник податку подає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.

Наведені приписи п. 189.9 ст. 189 ПК України свідчать про те, що для можливості застосування саме положень ч. 2 п. 189.9 ст. 189 ПК України, платником податку повинен подаватися документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням. За відсутності факту подання такого документу, основні виробничі або невиробничі засоби вважаються такими, що ліквідовані за самостійним рішенням платника податку.

Водночас, колегія суддів зазначає, що норми пункту 189.9 статті 189 Податкового кодексу України не містять термін та у який спосіб підприємство, що здійснює ліквідацію основних засобів має повідомляти контролюючий орган про таке знищення, та не підтверджують того, що зазначені документи не можуть бути надані під час проведення будь-якої перевірки контролюючим органом.

В даному випадку, як свідчать матеріали справи, наказом ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна» №20160301/1К від 01.03.2016 року призначена комісія щодо ліквідації основного засобу (ремонт орендованого приміщення ресторан «KFC Караван»), у зв`язку із закриттям закладу. Вказану комісію створено для огляду орендованого приміщення та прийняття рішення щодо можливості подальшого використання складових балансової одиниці (основного засобу) ресторан «KFC Караван» інв.№000002654 (ремонт орендованого приміщення).

03.03.2016 року було видано наказ про ліквідацію основного засобу (ремонт орендованого приміщення) ресторан «KFC Караван» інв.№000002654, у зв`язку із закриттям закладу ресторанного господарства «KFC Караван», встановленням неможливості відокремлення складових об`єкту у стані, придбаному для їх подальшого використання, та завершенням заходів щодо демонтажу складових основного засобу ресторан «KFC Караван» інв.№000002654.

04.03.2016 року складено Акт обстеження технічного стану приміщення для визначення об`єктів, що підлягають демонтажу та додаток №1 до акта обстеження технічного стану приміщення для визначення об`єктів, що підлягають демонтажу, в якому зазначено перелік об`єктів, що технічно не можуть бути демонтовані без ушкоджень в цілому стані або використані у подальшому за первісним призначенням, та які підлягають ліквідації.

Цього ж дня позивачем складено Акт на списання основних засобів, в якому зазначено, що основний засіб підлягає списанню (ліквідації). Також, складено додаток до акта списання основних засобів FA-00000034 від 04.03.2016 року, в якому визначено загальну вартість об`єкту - ресторан «KFC Караван» інв.№000002654, а саме 2255975,61 грн. та встановлено перелік складових об`єкту, що можливо відокремити без ушкоджень для її подальшої експлуатації, вартість яких склала 1064967,34 грн.

В ході перевірки контролюючим органом на адресу позивача було направлено запит №3 від 22.10.2018 року, стосовно надання інформації щодо самостійного нарахування податкових зобов`язань з ПДВ при ліквідації основних засобів.

Листом №02112018/1 від 02.11.2018 року позивач повідомив відповідача, що об`єкт основних засобів під назвою ресторан «KFC Караван» - це роботи з поліпшення приміщення, яке було орендоване ТОВ «Глобальна ресторанна група -Україна» в ТРЦ «Караван» за адресою: м. Київ, вул. Лугова, 12 та використовувалось для здійснення господарської діяльності закладу ресторанного господарства. У березні 2016 року у зв`язку із розірванням Договору оренди приміщення в ТРЦ «Караван», Товариство провело роботи по відокремленню складових об`єкту основних засобів, які можливо були відокремлені без ушкоджень з метою їх подальшої експлуатації.

Оскільки норми пункту 189.9 статті 189 Податкового кодексу України не містять термін та спосіб у який підприємство, що здійснює ліквідацію основних засобів має повідомляти контролюючий орган про таке знищення, контролюючий орган мав виходити з презумпції правомірності рішень платника податку, закріпленої в підпункті 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України, та враховувати надані позивачем акти списання основних засобів типової форми 0З-3 як належне повідомлення про ліквідацію основних засобів.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 14.08.2018 року у справі №826/2313/13-а.

В даному випадку позивач подав органу державної податкової служби відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення основних виробничих або невиробничих засобів у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням, про що безпосередньо свідчить текст акта перевірки.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для скасування податкового повідомлення-рішення № від 06.12.2018 року, з огляду на те, що позивачем виконано свій податковий обов`язок щодо подання органу державної податкової служби відповідного документу про знищення, розібрання або перетворення необоротних активів у інший спосіб, внаслідок чого необоротний актив не може використовуватися за первісним призначенням.

Щодо доводів апелянта про те, що позивачем в порушення підпункту141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України несвоєчасно сплачено у кварталі 2018 року до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 117875,00 грн., колегія суддів зазначає наступне.

З матеріалів справи вбачається, що 03.08.2015 року між ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна» (Користувач) та ТОВ «Ям! Ресторантс Интернзшнл Раша Си Ай Эс» (Російська Федерація, Правовласник) в особі генерального директора ОСОБА_1 було укладено міжнародний договір комерційної концесії (франччайзинга).

Згідно умов вказаного договору власник надає Користувачу право використовувати Систему (мережа ресторанів громадського харчування), об`єкти інтелектуальної власності та засоби індивідуалізації.

На підставі вказаного договору у період 2017-2018 роки ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна» було здійснено виплату нерезиденту доходу джерелом походження з України у вигляді роялті у загальному розмірі 370451,05 дол. США (еквів. 9898565,63 грн), а саме за 2017 рік - 137995,92 дол. США (еквів. 3725880,11 грн), за півріччя 2018 року - 232 455,13 дол. США (еквів. 6172685,52 грн.).

Заниження або завищення повноти визначення суми податку з доходу нерезидента під час перевірки встановлено не було.

Зокрема, контролюючим органом було встановлено, що за період з 01.01.2016 року по 30.06.2018 року позивачем утримано та своєчасно сплачено до бюджету податок на прибуток юридичних осіб у розмірі 1630964,26 грн. за ставкою 15% від суми отриманого ТОВ «Ям! Ресторантс Интернзшнл Раша Си Ай Эс» (Росія) доходу джерелом походження з України у роялті.

Водночас, контролюючим органом було також встановлено, що позивачем було утримано та несвоєчасно сплачено до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 117875,00 грн. за ставкою 15% від суми отриманого «Ям! Ресторантс Интернзшнл Раша Си Ай Эс» (Росія) доходу джерелом походження з України у вигляді роялті. Термін сплати - 15.02.2018 року, фактично сплачено згідно з випискою банку - 16.02.2018 року.

З цього приводу колегія суддів звертає увагу на наступне.

Відповідно до пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України визначено особливості оподаткування нерезидентів, зокрема порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентом із джерелом їх походження з України. Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними пунктом 141.4 статті 141 Податкового кодексу України. Податок сплачується до бюджету під час таких виплат, якщо інше не передбачено міжнародними договорами України, що набрали чинності з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати.

Відповідно до п. 127.1. ст. 127 Податкового кодексу України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відповідальність за погашення суми податкового зобов`язання або податкового боргу, що виникає внаслідок вчинення таких дій, та обов`язок щодо погашення такого податкового боргу покладається на особу, визначену цим Кодексом, у тому числі на податкового агента. При цьому платник податку - отримувач таких доходів звільняється від обов`язків погашення такої суми податкових зобов`язань або податкового боргу, крім випадків, встановлених розділом IV цього Кодексу.

Колегія суддів зазначає, що статтею 127 Податкового кодексу України, на підставі якої відповідач застосував до позивача спірні штрафні санкції, встановлюється міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.

Таким чином, відповідно до змісту наведеної норми відповідальність за порушення, передбачене цієї статтею, може мати місце лише у разі неутримання та/або несплати (неперерахування), до бюджету одночасно з виплатою доходів нерезиденту податку з доходів із джерелом їх походження з України, тобто, взагалі не виконав зазначених обов`язків або сплата податку здійснюється після виплати доходу платнику податку.

Такі висновки узгоджуються з позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 07 лютого 2018 року у справі №813/5787/15.

В даному випадку позивачем несвоєчасно але сплачено до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб з пропуском строку погашення узгодженого грошового зобов`язання - 1 день, тобто виконано свій обов`язок передбачений пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України, а тому застосування до нього штрафних санкції на підставі пункту 127.1 статті 127 Податкового кодексу України у розмірі 29469,00 грн. є протиправним, у зв`язку з чим податкове повідомлення рішення № від 30.11.2018 року підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення № від 30.11.2018 року, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 132990,65 грн. за порушення пункту 2.6 Положення №637, колегія суддів зазначає наступне.

В Акті перевірки зазначено, що ТОВ «Глобальна ресторанна група - Україна» не здійснювало облік готівкових коштів в розділі 2 (облік руху готівки) КОРО №р/8 від 25.07.2016 року на підставі фіскального звітного чеку « 2»- звіту №01222 від 03.09.2016 року в сумі 26 598,13грн, а саме, у графі 5 розділу 2 КОРО готівкові кошти на підставі фіскального звітного чеку « 2»- звіту №01222 не обліковані за 03.09.2016 року.

Згідно пункту 1.2 Положення №637 оприбуткування готівки - це проведення підприємствами і підприємцями обліку готівки в касі на повну суму їх фактичних надходжень у касовій книзі, книзі обліку доходів і витрат, книзі обліку розрахункових операцій.

Пунктом 2.6 глави 2 Положення №637 передбачено, що порядок ведення касових операцій у національній валюті України підприємствами (підприємцями), уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів. У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК). Суми готівки, що оприбутковуються мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Водночас, статтею 5 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 року визначено, що на період виходу з ладу реєстратора розрахункових операцій та здійснення його ремонту або у разі тимчасового, не більше 7 робочих днів, відключення електроенергії проведення розрахункових операцій здійснюється з використанням книги обліку розрахункових операцій та розрахункової книжки або із застосуванням належним чином зареєстрованого резервного реєстратора розрахункових операцій.

Пунктом 7.16. Положення №637 передбачено, що під час перевірки органами контролю повного і своєчасного оприбуткування коштів, що надійшли до каси від здійснення господарської діяльності, записи в касовій книзі звіряються за сумами та строками з даними відповідних прибуткових касових ордерів (із залученням у разі потреби таких виправдних документів: розрахункових документів, квитанцій до прибуткових касових ордерів, рахунків-фактур, товарно-транспортних і податкових накладних тощо). Перевіряється також проведення записів щодо реєстрації зазначених ордерів (за сумами і датами) у журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових документів.

Під час перевірки позивачем було надано документи, які підтверджували факт того, що у перевіряємий період відбувався вихід з ладу реєстратора розрахункових операцій (збій лічильника дати і часу касового апарату, поломка блоку живлення РРО значиться в записі КОРО), а саме: акт реєстрації ремонту від ТОВ «ГІР-Сервіс». Для усунення розбіжностей необхідно регулярно проводити синхронізацію часу. Під час обстеження ЕККР розбіжність усунено. Проведено навчання персоналу ресторану з метою усунення подібної помилки у майбутньому.

Вказані обставини також підтверджуються наявною у матеріалах справи копією книги КОРО, в якій зазначено період та час, за який використовувалась розрахункова книжка та номер Z звіту після встановлення РРО.

Крім того у матеріалах справи наявні копії документів, які підтверджують факт оприбуткування готівкових коштів в книгах обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків: записи, щодо збою, в книзі ОРО, що здійснено ТОВ «ГІР-Сервіс» у період який перевірявся, пояснювальні записки касира, Z-звіти за період який перевірявся, записи оприбуткування коштів в КОРО за період який перевірявся, прибуткові касові ордери, запит та відповідь реєстрації ремонту від ТОВ «ГІР-Сервіс».

Враховуючи викладене колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про недоведеність відповідачем факту порушення позивачем пункту 2.6 Положення № 637.

До того, ж рішення про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій прийняте 30.11.2018 року, а порушення правил здійснення господарської діяльності за неоприбуткування (неповного прибуткування) готівки, не забезпечення належним чином оприбуткування готівкових коштів в книгах обліку розрахункових операцій, згідно фіскальних звітних чеків, було зафіксовано 03.09.2016 року, тобто поза межами строків встановлених статтею 250 Господарського кодексу України (адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб`єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб`єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом).

Враховуючи викладене колегія суддів вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 132990,00 грн. є таким, що підлягає скасуванню.

Стосовно доводів апелянта в частині відшкодування позивачу за рахунок ГУ ДПС у м.Києві витрат на правничу допомогу, колегія суддів зазначає наступне.

Так, не погоджуючись із розміром відшкодування витрат на правничу допомогу апелянт зазначив, що працівниками адвокатського об`єднання на підготування позовної заяви по даній справі зазначено надмірний обсяг витраченого часу на включення до змістовної частини останньої ( не менше 17 сторінок позову), ряду тверджень які суперечать один одному, таких які не відповідають дійсності або не маючих відношення до предмету спору/доказування по справі.

Згідно статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.

За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат:

1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;

2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

З матеріалів справи вбачається, що позивач просив відшкодувати витрати на професійну правову допомогу у розмірі 75000,00 грн.

При задоволенні вказаної вимоги судом першої інстанції було враховано складність даної справи, різноманітність правового регулювання спірних правовідносин, змістовність наданих позивачем пояснень, підготовку наданих до суду матеріалів, підготовку представників до усних виступів, а також відсутність змістовних заперечень відповідача у даній частині.

Колегія суддів зазначає, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ), присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року. Так у справі «Схід/Захід Альянс Лімітед» проти України» (заява № 19336/04) зазначено, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (п. 268).

У рішенні ЄСПЛ від 28 листопада 2002 року «Лавентс проти Латвії» зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.

В даному випадку, суд першої інстанції оцінивши витрати з урахуванням всіх аспектів, та дослідивши докази на підтвердження їх понесення позивачем, дійшов правильного висновку про наявність підстав для задоволення даної вимоги.

Посилання апелянта на практику Верховного Суду є безпідставними, оскільки обставини у даній справі не є аналогічними тим які зазначені у наданій судовій практиці.

Враховуючи викладене у сукупності колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги зводяться виключно до непогодження з оцінкою обставин справи, наданою судом першої інстанції. Апеляційна скарга не містить інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) у відзиві на позовну заяву та з урахуванням яких суд першої інстанції вже надав оцінку встановленим обставинам справи. Обґрунтувань неправильного застосування норм матеріального права чи порушень норм процесуального права апеляційна скарга відповідача не містить.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні рішення дотримано норми матеріального права, що стало підставою для правильного вирішення справи. У зв`язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду - залишити без змін.

Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління державної податкової служби у м.Києві - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27 листопада 2019 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.

Повний текст постанови виготовлено 24.06.2020 року.

Головуючий суддя: Є.В. Чаку

Судді: В.І. Федотов

Є.І.Мєзєнцев