Справа № 300/1663/19
Суддя: Мікула Оксана Іванівна
Дата ухвалення: 2020-05-20 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 травня 2020 рокуЛьвівСправа № 300/1663/19 пров. № А/857/2414/20
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді - Мікули О. І.,

суддів - Заверухи О. Б., Кушнерика М. П.,

з участю секретаря судового засідання - Ратушної М. І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в залі суду апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 січня 2020 року у справі №300/1663/19 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

суддя в 1-й інстанції - Скільський І. І.,

час ухвалення рішення - 10.01.2020 року,

місце ухвалення рішення - м. Івано-Франківськ,

дата складення повного тексту рішення - 15.01.2020 року,

в с т а н о в и в:

Позивач - ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до відповідача - Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 01 лютого 2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 47392,71 грн, з яких 37914,17 грн за податковими зобов`язаннями та 9478,54 грн за штрафними санкціями; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 01 лютого 2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 630380,34 грн, з яких 504304,27 за податковими зобов`язаннями та 126076,07 грн за штрафними санкціями; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № від 01 лютого 2019 року, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 170,00 грн за платежем податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 січня 2020 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області №, № від 01 лютого 2019 року. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з вказаним судовим рішенням, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального права та підлягає скасуванню, покликаючись на те, що контролюючим органом під час здійснення перевірки здійснено аналіз відомостей, які були відображені в податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку форми 1-ДФ за 2015 рік та встановлено, що ОСОБА_1 одержав дохід у виді прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту) в сумі 2527611,36 грн, а саме: згідно з кредитним договором №0 від 22 грудня 2006 року в сумі 1069982,34 грн та згідно з кредитним договором №0 від 13 грудня 2006 року в сумі 1457629,02 грн. ТОВ "Кей Колект" направлено запит №9475/10/09-19-13-02-16 від 29 серпня 2018 року про надання інформації та її документального підтвердження щодо документів, які стали підставою для прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту) боржнику. З відповіді ТОВ "Кей Колект" вбачається, що доходи нараховані у формі №1-ДФ за ознакою доходу "126" у виді додаткового блага по фізичній особі анульовано кредитором за рішенням прийнятим 21 липня 2015 року у сумі 2527611,36 грн. Крім того, листом №135-18440 від 21 липня 2015 року ТОВ "Кей Колект" повідомлено позивача про прощення (анулювання) боргу в сумі 1069982,34 грн, та листом №135-18444 від 21 липня 2015 року про прощення (анулювання) боргу в сумі 1457629,02 грн та проінформовано щодо відображення отриманого доходу, як додаткового блага, у річній податковій декларації та щодо сплати податків та податкових платежів, а саме: податку на доходи фізичних осіб на підставі абз.2 ст.167.1 Розділу 4 ПК України та військового збору на підставі пп.1.3 п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України. Разом з тим, позивачем декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік не подано та податок на доходи фізичних осіб з отриманого у 2015 році доходу у виді додаткового блага в сумі 504304,27 грн та військового збору не сплачено. Таким чином, вважає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято правомірно та просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення, яким в задоволенні позову відмовити.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначає, що за кредитними договорами №0 від 13 грудня 2006 року та №0 від 22 грудня 2006 року анульовано борг, який включає основну суму боргу та нараховані проценти, які у відповідності до податкового законодавства не є додатковим благом платника податку. Звертає увагу, що під час перевірки податковий орган керувався виключно податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум отриманого з них податку за формою №1-ДФ за 2015 рік. Зазначає, що контролюючий орган жодних заходів для з`ясування природи прощеного боргу (основна частина, відсотки, штрафні санкції) не вжив, хоча це мало істотне значення для визначення суми оподаткованого доходу платника податку. Таким чином, вважає, що до складу загального річного оподатковуваного доходу позивача за 2015 рік включено всю суму прощеного боргу, в тому числі суми, які відповідно до пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України, не вважаються додатковим благом, а тому суми грошових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору визначені помилково, і, як наслідок, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню. Просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Судове засідання 08 квітня 2020 року відкладено у зв`язку із клопотаннями апелянта про запровадження карантину на 20 травня 2020 року.

Представник позивача - Мельник Р. Я. у судовому засіданні 20 травня 2020 року у судовому засіданні не погодилася з доводами апеляційної скарги і вважає, що вони не спростовують висновків суду першої інстанції, який ухвалив законне та обґрунтоване рішення, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Представник відповідача у судове засідання 20 травня 2020 року повторно не з`явився, про дату, час і місце розгляду справи повідомлений належним чином.

18 травня 2020 року на адресу суду від апелянта повторно надійшло клопотання про відкладення розгляду справи із покликанням на запровадження в Україні карантину.

За результатами розгляду вказаного клопотання колегія суддів ухвалила його відхилити, оскільки поверхневі та загальні покликання на умови карантину зі сторони суб`єкта владних повноважень (апелянта) не можуть вважатися достатньою підставою для відкладення розгляду справи. Також рекомендація Ради суддів України (лист № 9-рс-186/20 від 16 березня 2020 року) не вказує на припинення судами розгляду справ, а лише встановлює особливий режим судів України, який включає в себе, зокрема, розгляд справ в режимі відеоконференції, по можливості здійснення розгляду справи без участі сторін, в порядку письмового провадження, рекомендацію учасникам судових засідань подавати до суду заяви про розгляд справи у їхній відсутності за наявними у справі матеріалами.

Крім того, апеляційний суд вже відкладав розгляд справи для забезпечення участі сторін в судовому засіданні, однак відповідачем не було вжито будь-яких заходів для участі в розгляді справи, зокрема, не заявлено клопотання про розгляд справи в режимі відеоконференції тощо.

Також відкладення розгляду справи є правом та прерогативою суду, основною умовою для якого є не відсутність в судовому засіданні учасників справи (їх представників), а неможливість вирішення спору у відповідному судовому засіданні. За таких обставин апеляційний суд дійшов висновку про можливість розгляду справи за відсутності відповідача (його представників). Водночас, будь-яких нових доказів або обставин по справі останнім не наведено, клопотань про їх витребування/долучення тощо останнім не заявлено.

У протилежному випадку відкладення розгляду справи без пошуку реальних можливостей здійснювати правосуддя в умовах карантину може бути розцінено як самоусунення від виконання обов`язку по здійсненню розгляду справи.

Додатково колегія суддів враховує, що відповідно до ч.5 ст.44 КАС України учасники справи зобов`язані: 1) виявляти повагу до суду та до інших учасників судового процесу; 2) сприяти своєчасному, всебічному, повному та об`єктивному встановленню всіх обставин справи; 3) з`являтися в судове засідання за викликом суду, якщо їх явка визнана судом обов`язковою; 4) подавати наявні у них докази в порядку та строки, встановлені законом або судом, не приховувати докази; 5) надавати суду повні і достовірні пояснення з питань, які ставляться судом, а також учасниками справи в судовому засіданні; 6) виконувати процесуальні дії у встановлені законом або судом строки; 7) виконувати інші процесуальні обов`язки, визначені законом або судом.

Вжиття заходів для прискорення процедури розгляду справ є обов`язком не тільки суду, а й учасників справи.

Так, Європейський суд з прав людини в рішенні від 07 липня 1989 року у справі "Юніон Аліментаріа Сандерс С. А. проти Іспанії" зазначив, що заявник зобов`язаний демонструвати готовність брати участь на всіх етапах розгляду, що стосуються безпосередньо його, утримуватися від використання прийомів, які пов`язані із зволіканням у розгляді справи, а також максимально використовувати всі засоби внутрішнього законодавства для прискорення процедури слухання. Він не буде відповідальним за відкладення, викликані станом його здоров`я, оскільки вони пов`язані з форс-мажорними обставинами.

Крім того, Європейський суд з прав людини визнав явно необґрунтованим і тому неприйнятним звернення у справі "Varela Assalino contre le Portugal" (пункт 28, № 64336/01) щодо гарантій публічного судового розгляду. У цій справі заявник просив розглянути його справу в судовому засіданні, однак характер спору не вимагав проведення публічного розгляду. Фактичні обставини справи вже були встановлені, а скарги стосувалися питань права. Європейський суд вказав на те, що відмову у проведенні публічного розгляду не можна вважати необґрунтованою, оскільки під час провадження у справі не виникло ніяких питань, які не можна було вирішити шляхом дослідження письмових доказів.

У випадках, коли мають бути вирішені тільки питання права, то розгляд письмових заяв, на думку Європейського суду, є доцільнішим, ніж усні слухання; розгляд справи на основі письмових доказів є достатнім.

Таким чином, колегія суддів вважає можливим проведення розгляду справи у відсутності представника відповідача за наявними у справі матеріалами, та на основі наявних у ній доказів.

Заслухавши суддю-доповідача та пояснення представника позивача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзив на апеляційну скаргу у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу необхідно задовольнити частково з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що між ОСОБА_1 та Акціонерним комерційним інноваційним банком "УкрСиббанк" укладено договір про надання споживчого кредиту №0 від 13 грудня 2006 року (а.с. 103-108).

Відповідно до умов цього договору, позивачу надано кредит (грошові кошти) у формі кредитної лінії в іноземній валюті в сумі ліміту кредитної лінії в сумі 99000,00 доларів США 00 центів, що в еквіваленті за офіційним курсом НБУ, на день укладення цього договору, складає 499950,00 гривень. Термін кредитування з 13 грудня 2006 року до 12 грудня 2013 року зі сплатою 12,80 (дванадцять цілих вісім десятих) відсотків річних, за використання кредитних коштів протягом 30 календарних днів, рахуючи з дати видачі кредиту.

Крім того, між позивачем та Акціонерним комерційним інноваційним банком "УкрСиббанк" укладено договір про надання споживчого кредиту №0 від 22 грудня 2006 року (а.с. 96-100), відповідно до умов якого, позивачу надано кредит (грошові кошти) в іноземній валюті в сумі 75000,00 доларів США 00 центів, що в еквіваленті за офіційним курсом НБУ, на день укладення цього договору, складає 378750, 00 гривень. Термін кредитування з 22 грудня 2006 року до 20 грудня 2013 року зі сплатою 12,3 (дванадцять цілих три десятих) відсотків річних, за використання кредитних коштів протягом 30 календарних днів, рахуючи з дати видачі кредиту.

12 грудня 2011 року між Акціонерним комерційним інноваційним банком "УкрСиббанк" та ТОВ "Кей Колект" укладені Договір факторингу №1 та Договір про відступлення права вимоги, згідно з якими право вимоги за кредитним договором №0 від 13 грудня 2006 року та №0 від 22 грудня 2006 року перейшли до ТОВ "Кей Колект".

21 липня 2015 року між ТОВ "Кей Колект" (кредитор), ТзОВ "Бі-Істейт" (поручитель) та ОСОБА_1 (позичальник) укладено договір поруки №21/07-15 (а.с.113-114), відповідно до умов якого, поручитель зобов`язується відповідати перед кредитором за виконання зобов`язання позичальником згідно з основним договором №0 від 22 грудня 2006 року у сумі, що дорівнює 3972,57 грн, та договору №0 від 13 грудня 2006 року у сумі, що дорівнює 118362,24 грн. Цим договором забезпечено часткове повернення позичальником коштів у виді кредиту, в тому числі відсотки та штрафи за: договором №0 від 22 грудня 2006 року у сумі 61400,16 доларів США, що за курсом НБУ станом на 21 липня 2015 року дорівнює 1352768,33 грн, та договором №0 від 13 грудня 2006 року у сумі 82935,18 доларів США, що за курсом НБУ станом на 21 липня 2015 року дорівнює 1827227,89 грн.

На підставі листів ТОВ "Кей Колект" №135-18440 від 21 липня 2015 року та №135-18444 від 21 липня 2015 року ОСОБА_1 анульовано кредитну заборгованість за договором №0 від 22 грудня 2006 року у сумі 48400,16 доларів США, що за курсом НБУ станом на 16 липня 2015 року складає 1069982,34 грн (а.с.115) та за договором №0 від 13 грудня 2006 року у сумі 65935,18 доларів США, що за курсом НБУ станом на 16 липня 2015 року складає 1457629,02 грн (а.с.116).

Крім того, судом першої інстанції встановлено, що на підставі пп.78.1.2 п.78.1 ст.78 ст.79, п.82.2 ст.82 ПК України та наказу №1749 від 16 жовтня 2018 року посадовими особами ГУ ДФС в Івано-Франківській області було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати ПДФО та військового збору з отриманих доходів за період 01 січня 2015 року по 31 грудня 2015 року.

За результатами перевірки складено акт № 1271/09-19-13-06/ НОМЕР_1 від 17 грудня 2018 року, яким зафіксовано порушення позивачем: пп.164.2.17 "д" п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167 ПК України, в результаті чого донараховано 504304,27 грн податку на доходи фізичних осіб; пп.49.18.4, п.49.18 ст.49, п.179.1 ст.179 ПК України, а саме: неподання річної декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік; п.1.2 пп.1.6 п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, в результаті чого донараховано 37914,17 грн військового збору.

На підставі цього акту винесено податкові повідомлення-рішення від 01 лютого 2019 року за № про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 47392,71 грн, з яких 37914,17 грн за податковими зобов`язаннями та 9478,54 грн за штрафними санкціями (а.с.13); №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 630380,34 грн, з яких 504304,27 за податковими зобов`язаннями та 126076,07 грн, за штрафними санкціями (а.с.14); №, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 170,00 грн за платежем податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (а.с.15).

Не погоджуючись з цими податковим повідомленнями-рішеннями ОСОБА_1 звернувся в суд з вимогою про визнання таких рішень протиправними та їх скасування.

Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом суми грошових зобов`язань позивача з податку на доходи фізичних осіб та військового збору були визначені помилково та істотно завищені, оскільки до складу загального річного оподатковуваного доходу позивача за 2015 рік включено всю суму прощеного боргу, в тому числі суми, які відповідно до пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України не вважаються додатковим благом, а тому податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС України в Івано-Франківській області №, № від 01 лютого 2019 року є протиправними та такими, що підлягають скасуванню. Разом з тим, податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2015 рік до податкового органу позивач не подав, а тому підстави для скасування податкового повідомлення-рішення № від 01 лютого 2019 року відсутні.

Даючи правову оцінку таким висновкам суду першої інстанції, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Згідно з пп.163.1.1 та 163.1.2 п.163.1 ст.163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Абз.2 п.164.1 ст.164 ПК України передбачає, що загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до пп.14.1.54 п.14.1 ст.14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Згідно з пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Пп.14.1.47 п.14.1 ст.14 ПК України передбачає, що додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України є вичерпним.

Так, відповідно до пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України (в редакції, чинній до 1 січня 2015 року) до оподатковуваного доходу включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Згідно з пп.«б» пп.164.2.14 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов`язання.

У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.

Ч.1 ст.1054 ЦК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з ч.1 ст.546 ЦК України виконання зобов`язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Відповідно до ст.549 ЦК України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов`язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов`язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов`язання за кожен день прострочення виконання.

Ст.605 ЦК України передбачає, що зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим, сума процентів, нарахованих банком за умовами договору за користування кредитом, комісій та/або штрафних санкцій (пені) не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, комісій та/або штрафних санкцій (пені), нарахованих за користування кредитом й за прострочення виконання грошового зобов`язання, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Відсутність в пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку (процентного), анульованого кредитором за його самосійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.

Так, відповідно до пп."д" пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеню), прощені (анульовані) кредитором.

Вищенаведене підтверджується і змінами, внесеними у законодавство, зокрема, Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань" №321-VIII від 09 квітня 2015 року, положення якого набрали чинності 7 травня 2015 року, підрозділ 1 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктом 8, у відповідності з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

З системного аналізу вищенаведених правових норм вбачається, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування таких платежів.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 26 березня 2020 року у справі №817/1670/16, від 01 квітня 2020 року №826/3035/17, і відповідно до вимог ч.5 ст.242 КАС України враховується судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.

Як вбачається з матеріалів справи, ОСОБА_1 одержав дохід у виді прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту) в сумі 2527 611,36 грн, а саме: згідно з кредитним договором №0 від 22 грудня 2006 року в сумі 1069982,34 грн, та згідно з кредитного договору №0 від 13 грудня 2006 року в сумі 1457629,02 грн податковим органом, ТОВ "Кей Колект" направлявся запит №9475/10/09-19-13-02-16 від 29 серпня 2018 року про надання інформації та її документального підтвердження щодо документів, які стали підставою для прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту) боржнику.

Згідно з отриманої відповіді ТОВ "Кей Колект" підтверджується, що доходи нараховані у формі №1-ДФ за ознакою доходу "126" у вигляді додаткового блага по фізичній особі анульовано кредитором за рішенням прийнятим 21 липня 2015 року у сумі 2527611,36 грн. ТОВ "Кей Колект" листом №135-18440 від 21 липня 2015 року повідомило позивача про прощення (анулювання) боргу в сумі 1069982,34 грн, та листом №135-18444 від 21 липня 2015 року про прощення (анулювання) боргу в сумі 1457629,02 грн, а також проінформовано щодо відображення отриманого доходу як додаткове благо у річній податковій декларації, та щодо сплати податків та податкових платежів а саме: податку на доходи фізичних осіб на підставі абз.2 ст.167.1 Розділу 4 ПК України та військового збору на підставі пп.1.3 п.16-1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України.

Крім того, на підставі отриманої від ТОВ "Кей Колект" інформації про прощення (анулювання) позивачу основної суми боргу (кредиту) в сумі 2527 611,36 грн, а саме: згідно з кредитним договором №0 від 22 грудня 2006 року в сумі 1069 982,34 грн, та згідно з кредитним договором №0 від 13 грудня 2006 року в сумі 1457629,02 грн, податковий орган дійшов висновку про отримання ОСОБА_1 в 2015 році доходу у виді додаткового блага в сумі 504304,27 грн, який розрахований виходячи з таких показників (12180*15%, (2527611,36 -12180)*20%). З огляду неподання позивачем, на час проведення перевірки, декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік, не сплату податку на доходи фізичних осіб з отриманого в 2015 році доходу у сумі 504304,27 грн, податковим органом донараховано податку на доходи фізичних осіб у сумі 504304,27 грн, донараховано 37914,17 грн військового збору, розрахованого виходячи з таких показників (2527611,36 х 1,5%).

Також матеріалами справи стверджується, що з наданого ТОВ "Кей Колект" розрахунку заборгованості за кредитними договорами: №0 від 13 грудня 2006 року та №0 від 22 грудня 2006 року, розрахованих станом на 21 липня 2015 року та судом встановлено складові суми анульованого ТОВ "Кей Колект" боргу за договором №0 від 13 грудня 2006 року в сумі 1457629,02 грн, та за договором №0 від 22 грудня 2006 року в сумі 1069982,34 грн, що сукупно становить 2527611,36 грн.

Згідно з цим розрахунком (а.с.117) станом на 21 липня 2015 року заборгованість ОСОБА_1 за кредитним договором №0 від 13 грудня 2006 року сукупно становила 82935,18 доларів США, з яких 63642,80 доларів США - тіло та 19292,38 доларів США - відсотки.

У розрахунку зазначено, що 21 липня 2015 року погашено 375819, 00 грн, що станом на 21 липня 2015 року становить 17000,00 доларів США (курс долара станом на 21 липня 2015 року - 22,11). Залишок заборгованості на 21 липня 2015 року по цьому кредитному договору становить 1031132,37 грн - тіло кредиту; 426496,64 грн - відсотки, що разом становить 1457629,02 грн.

При цьому, заборгованість ОСОБА_1 за кредитним договором №0 від 22 грудня 2006 року сукупно становила 61400,16 доларів США, з яких 48213,82 доларів США - тіло та 13186,34 доларів США - відсотки.

У розрахунку зазначено, що 21 липня 2015 року погашено 287391,00 грн, що станом на 21 липня 2015 року становить 13000,00 доларів США (курс долара станом на 21 липня 2015 року - 22,11). Залишок заборгованості на 21 липня 2015 року по цьому кредитному договору становить 778471,92 грн - тіло кредиту; 291510,42 грн - відсотки, що разом становить 1069982,34 грн.

Таким чином, на підставі досліджених письмових доказів, встановлено, що ТОВ "Кей Колект" ОСОБА_1 прощено (анульовано) основну суму боргу (кредиту) зокрема: - за кредитним договором №0 від 13 грудня 2006 року у розмірі 1031132,37 грн, та прощено (анульовано) проценти в розмірі 426496,64 грн. Тобто до складу анульованого боргу позивача у розмірі 1457629,02 грн, включено нараховані проценти в розмірі 426496,64 грн, які у відповідності до норм податкового законодавства не є додатковим благом платника податку.

За кредитним договором №0 від 22 грудня 2006 року, ТОВ "Кей Колект" ОСОБА_1 прощено (анульовано) основну суму боргу (кредиту) у розмірі 778471,92 грн, та прощено (анульовано) проценти в розмірі 291510,42 грн. Тобто до складу анульованого боргу позивача у розмірі 1069982,34 грн, включено нараховані проценти в розмірі 291510,42 грн, які у відповідності до норм податкового законодавства не є додатковим благом платника податку.

Матеріалами справи підтверджується і не заперечується відповідачем той факт, що під час проведення перевірки податковий орган керувався виключно податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку за формою № 1-ДФ за 2015, відповіддю ТОВ "Кей Колект" на запит податкового органу та повідомленнями ТОВ "Кей Колект" про анулювання боргу, жодних інших заходів для з`ясування природи боргу (основна частина, відсотки, штрафні санкції), прощеного ТОВ "Кей Колект", що є однією із визначальних обставин, не вжив.

Таким чином, до складу загального річного оподатковуваного доходу позивача за 2015 рік включено всю суму прощеного боргу, в тому числі суми, що відповідно до пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України, не вважаються додатковим благом.

Отже, сума у розмірі 1031132,37 грн (за кредитним договором №0 від 13 грудня 2006 року) та сума у розмірі 778471,92 грн (за кредитним договором №0 від 22 грудня 2006 року) є основною сумою боргу (кредиту) ОСОБА_1 , прощеного (анульованого) кредитором, яка збільшує дохід платника податку і включається до його оподаткованого доходу.

Колегія суддів звертає увагу, що відповідач дійшов обґрунтованих висновків про наявність у позивача обов`язку щодо відображення анульованої суми борги у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку, однак помилився з розрахунком суми такого податку, оскільки суми грошових зобов`язань позивача з податку на доходи фізичних осіб та військового збору були визначені помилково та істотно завищені.

Таким чином, колегія суддів вважає правильним висновок суду першої інстанції про те, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом, комісії та/або штрафні санкції (пеня) не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування таких платежів.

Разом з тим, колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції щодо неможливості перебирання на себе повноважень податкового органу щодо нарахування платником податків грошового зобов`язання та штрафних санкцій за умови такої можливості, а у спірних правовідносинах проведення такого розрахунку можливо.

Як вбачається з матеріалів справи, 21 липня 2015 року ТОВ "Кей Колект" прощено (анулювано) позивачу основну суми боргу (кредиту) в сумі 2527611,36 грн, а саме: згідно з кредитним договором №0 від 22 грудня 2006 року в сумі 1069982,34 грн та згідно з кредитним договором №0 від 13 грудня 2006 року в сумі 1457629,02 грн.

З наданого ТОВ "Кей Колект" розрахунку заборгованості за кредитним договором №0 від 13 грудня 2006 року вбачається, що сума списаного основного боргу складає 1031132,37 грн, відсотки - 426496,64 грн; за кредитним договором №0 від 22 грудня 2006 року сума списаного основного боргу складає 778471,92 грн, відсотки - 291510,42 грн.

Згідно з п.167.1 ст.167 ПК України ( на час виникнення спірних правовідносин) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті - мінімальна заробітна плата).

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, до суми такого перевищення застосовується ставка 20 відсотків.

Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно із статтями 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку 20 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.

Таким чином, з урахуванням вищенаведеного податок на доходи фізичних осіб позивача за 2015 рік складає 361311,85 грн (12180*15% + (1809604,29-12180)*20%).

У зв`язку з наведеним вище, колегія суддів вважає, що податкове повідомлення - рішення № від 01 лютого 2019 року підлягає скасуванню в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на суму 178740,53 грн, з яких за основним платежем - 142992,42 грн (504304,27, 32 - 361311,85 = 142992,42) та штрафні санкції - 35748,11 грн (126076,07 - 90327,96 = 35748,11).

Щодо нарахування позивачу військового збору за 2015 рік, то колегія суддів зазначає, що враховуючи положення пп.1.2, пп.1.6 п.16 прим.1 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України, такий повинен складати 27144,06 грн (1809604,29*1,5%).

Таким чином, податкове повідомлення-рішення № від 01 лютого 2019 року підлягає скасуванню в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем - військовий збір, на суму 13462,63 грн, з яких за основним платежем - 10770,11 грн (37914,17 - 27144,06 = 10770,11) та штрафні санкції - 2692,52 грн (9478,54 - 6786,02 = 2692,52).

Аналізуючи вищенаведені законодавчі приписи та фактичні обставини справи, колегія суддів дійшла висновку про скасування податкового повідомлення-рішення № від 01 лютого 2019 року в частині збільшення податкового зобов`язання у розмірі 142992,42 грн та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 35748,11 грн та податкового повідомлення-рішення № від 01 лютого 2019 року в частині збільшення податкового зобов`язання у розмірі 10770,11 грн та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2692,52 грн.

Разом з тим, суд першої інстанції не надав належної оцінки вказаним обставинам, що призвело до ухвалення помилкового рішення, у зв`язку з чим рішення суду першої інстанції в цій частині підлягає скасуванню.

Таким чином, доводи апеляційної скарги щодо правильності збільшення контролюючим органом позивачу податкового зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб та військового збору є обґрунтованим в частині нарахування такого на анульовану банком основну суму боргу, разом з тим є необґрунтованими в частині нарахування зобов`язання щодо процентів за користування кредитом, оскільки такі не є доходом платника податку.

Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).

Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Оскільки рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 січня 2020 року у справі №300/1663/19 в частині відмови у задоволенні частини позовних вимог щодо оскарження податкового повідомлення- рішення № від 01 лютого 2019 року, яким до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 170,00 грн за платежем податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування не оскаржується в апеляційному порядку, та в процесі апеляційного провадження не було виявлено порушень, допущених судом першої інстанції, які б призвели до неправильного вирішення справи в цій частині, тому колегія суддів вважає недоцільним виходити за межі апеляційної скарги та переглядати оскаржуване рішення в цій частині.

З врахуванням усіх вищенаведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції в частині повного скасування податкових повідомлень-рішень №, № від 01 лютого 2019 року прийняв рішення з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи в цій частині, у зв`язку з чим відповідно до вимог ст.317 КАС України рішення суду в цій частині підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення; в решті суд першої інстанції ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому відповідно до ст.316 КАС України рішення суду в цій частині необхідно залишити без змін.

Керуючись ст. 242, 243, 250, 310, 315, 316, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано- Франківській області задовольнити частково.

Рішення Івано- Франківського окружного адміністративного суду від 10 січня 2020 року у справі №300/1663/19 скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень- рішень Головного управління ДФС в Івано- Франківській області №, № від 01 лютого 2019 року та прийняти нове, яким в цій частині позовні вимоги ОСОБА_1 задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення- рішення № від 01 лютого 2019 року в частині збільшення податкового зобов`язання у розмірі 142992,42 грн та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 35748,11 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення- рішення № від 01 лютого 2019 року в частині збільшення податкового зобов`язання у розмірі 10770,11 грн та штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2692,52 грн.

У решті Івано- Франківського окружного адміністративного суду від 10 січня 2020 року у справі №300/1663/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий- суддя О. І. Мікула
Судді О. Б. Заверуха
М. П. Кушнерик
Повне судове рішення складено 25 травня 2020 року.