Справа № 400/3856/19
Суддя: Шляхтицький О.І.
Дата ухвалення: 2020-04-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

28 квітня 2020 р.м.ОдесаСправа № 400/3856/19
Головуючий в 1 інстанції: Гордієнко Т. О.

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача - Шляхтицького О.І.,

суддів: Семенюка Г.В., Домусчі С.Д.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 19.07.2019 № 5, № 5, -

ВСТАНОВИВ:

Короткий зміст позовних вимог.

У листопаді 2019 року ФОП ОСОБА_1 звернувся з адміністративним позовом про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень:

- від 19.07.2019 № 5 про збільшення грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 104 584 грн за основним платежем та 26146 грн за штрафними санкціями,

- від 19.07.2019 № 5 про застосування штрафу у сумі 18 081 грн за відсутність складання податкових накладних.

В обґрунтування позовних вимог зазначалось, що позивач здійснює діяльність за КВЕД 86.21-загальна медична практика та відповідно до підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України звільнений від оподаткування. Податковим кодексом передбачені випадки звільнення від оподаткування саме за видами операцій, а не за будь-якими ознаками або критеріями. Відповідно до норм Закону України «Про основи законодавства про охорону здоров`я» позивач-фізична особа-підприємець прирівняний до закладів охорони здоров`я та також є постачальником послуг з охорони здоров`я. Ознакою закладу охорони здоров`я є саме ознака медичного обслуговування населення, а не суб`єктний склад або організаційно-правова форма суб`єкта господарювання.

Відповідач надав відзив, в якому просив відмовити у задоволенні позову, оскільки звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання послуг з охорони здоров`я закладами охорони здоров`я, що мають ліцензію на постачання таких послуг. Суб`єкт господарювання повинен бути закладом охорони здоров`я, яким позивач не є. Відповідно до статті 3 Основ законодавства України про охорону здоров`я заклад охорони здоров`я-юридична особа будь-якої форми власності та організаційно-правової форми або її відокремлений підрозділ, що забезпечує медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії та професійної діяльності медичних працівників.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 27 грудня 2019 року визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 19.07.2019 № 5, № 5.

Стягнув за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, ідентифікаційний код 39394277) на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судовий збір у сумі 1 488, 11 грн (одна тисяча чотириста вісімдесят вісім гривень 11 коп), сплачений платіжним дорученням № 287 від 04.11.2019.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду, Головне управління ДФС у Миколаївській області подало апеляційну скаргу.

В апеляційній скарзі зазначено, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову відмовити.

Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:

- для застосування підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України необхідна наявність двох умов у сукупності, а саме суб`єкт господарювання має здійснювати операції з постачання послуг з охорони здоров`я та суб`єкт господарювання має бути закладом охорони здоров`я, що не дотримано позивачем.

З приводу висновків суду першої інстанції стосовно податкового повідомлення- рішення № 5 за фактом відсутності реєстрації декларацій аргументи у апеляційній скарзі відсутні.

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2020 замінено відповідача у справі - Головне управління ДФС у Миколаївській області його правонаступником - Головним управлінням ДПС у Миколаївській області . Розглянувши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність підстав для її задоволення.

Обставини справи.

Суд першої інстанції встановив, що в акті про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині повноти декларування податкових зобов`язань з податку на додану вартість з операцій, які звільнені від оподаткування за період з 01.01.2018 по 30.06.2018 (від 31.05.2019 № 797/14-29-13-05-11/ НОМЕР_1 ) зазначені порушення:

- пункту 185.1 статті 185, підпункту 197.1.5 статті 197 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податкових зобов`язань з ПДВ за період з 01.01.2018 по 30.06.2018 на загальну суму 104 585 грн.,

- пункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 ПК України, в результаті чого встановлено відсутність реєстрації податкових накладних за період з 01.06.2018 по 30.06.2018.

За наслідками перевірки прийняті податкові повідомлення-рішення від 19.07.2019:

- № 5, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 104 584 грн основного зобов`язання та 26 146,00 грн штрафні санкції,

- № 5, яким застосований штраф в розмірі 50 % - у сумі 18 081 грн за відсутність складання та реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України податкових накладних на суму ПДВ 36 162,00 грн.

В акті перевірки зазначено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 здійснює підприємницьку діяльність за кодом КВЕД 86.21- загальна медична практика.

Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань з ПДВ за період з 01.01.2018 по 30.06.2018 встановлено їх заниження на загальну суму ПДВ - 104 584, 00 грн.

У податкових деклараціях січень-червень 2018 ФОП ОСОБА_1 задекларовано здійснення операцій, які звільненні від оподаткування на загальну суму 522 917,00 грн.

Тому податковий орган дійшов висновку, що оскільки фізичні особи-підприємці, відповідно до чинного законодавства, не є закладами охорони здоров`я, застосування податкових пільг з податку на додану вартість згідно з підпунктом 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України ФОП ОСОБА_1 у 2018 році є необґрунтованим.

Контролюючий орган зазначав, що ФОП ОСОБА_1 в порушення статті 201 ПК України не склав та не зареєстрував в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні, в яких платник податку повинен був визначити податкові зобов`язання по наданим медичним послугам, та які задекларовані ним у податкових деклараціях, як звільнені від оподаткування.

Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Висновок суду першої інстанції.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивач звільнений від сплати ПДВ на підставі підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України, а штрафна санкція за не реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, які не надаються отримувачу та складені на постачання послуг, які звільненні від оподаткування, не застосовується.

Колегія суддів вважає ці висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам статей 2, 6, 8, 9, 73, 74, 75, 76, 77, 78 КАС України, Основ законодавства України про охорону здоров`я, Податкового кодексу України.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

На підставі підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України, звільняються від оподаткування податком на додану вартість операції з постачання послуг з охорони здоров`я закладами охорони здоров`я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг реабілітаційними установами для інвалідів та дітей-інвалідів, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства.

За правилами статті 3 Основ законодавства України про охорону здоров`я від 19.11.1992 заклад охорони здоров`я-юридична особа будь-якої форми власності та організаційно правової форми або її відокремлений підрозділ, що забезпечує медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії та професійної діяльності медичних (фармацевтичних) працівників.

Згідно з підпунктами 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Єдиною підставою для нарахування позивачу грошового зобов`язання з податку на додану вартість та штрафні санкції за не складання/не реєстрацію податкових накладних є те, що відповідно до статті 197 ПК України позивач не є закладом охорони здоров`я, тому не має право на пільгу передбачену цією статтею.

Податковий орган зазначав, що закладом охорони здоров`я відповідно до статті 3 Основ законодавства України є юридична особа, тому позивач - ФОП, відповідно до чинного законодавства не є закладом здоров`я.

За змістом статті 16 Основ законодавства України передбачено, що залежно від форми власності заклади охорони здоров`я утворюються та функціонують як державні, комунальні, приватні чи засновані на змішаній формі власності. Заклади охорони здоров`я приватної власності не обмежені у виборі організаційно-правової форми.

Приватні заклади охорони здоров`я не обмежені у виборі організаційно-правової форми. Організаційна правова форма господарювання - це типи суб`єкта права, що визначає форму здійснювання його господарської діяльності. Суб`єкт права - це особа, організація чи специфічні соціальні утворення, за якими право визнає здатність бути носіями суб`єктивних прав і юридичних обов`язків.

Отже, приватний заклад охорони здоров`я не обмежений у виборі організаційно-правової форми та можуть забезпечувати медичне обслуговування населення на основі відповідної ліцензії фізичною особою - підприємцем.

Окрім того, апеляційним судом встановлено , що згідно з Переліком здобувачів ліцензій, за заявами яких прийнято рішення про отримання ліцензії на провадження господарської діяльності з медичної практики, затвердженим наказом Міністерства охорони здоров`я України від 01.02.2018 № 175 (а.с. 42) ФОП Должанському видано ліцензію на провадження господарської діяльності з медичної практики за спеціальністю молодшого спецаліста з медичною освітою: сестринська справа.

Оскільки позивачем викоанін всі вимоги, за яким Закон надає пільгі у вигляди сплати ПДВ (підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України ), колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення від 19.07.2019 № 5 є протиправним та підлягає скасуванню.

Поряд з цим на підставі пункту 201.10 ПК України позивач повинен був реєструвати податкові накладні в ЄРПН, оскільки цією статтею зазначено, що податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За правилами пункту 120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу.

Штрафна санкція застосовується в залежності від строку прострочки та суми податку на додану вартість, зазначених у накладних, але ця стаття містить застереження стосовно податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

На підставі пункту 120-2.1 статті 120-2 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення па платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування. - у разі порушення строку (реєстрації] до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування. - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування. - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Отже, порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 04 вересня 2018 року по справі №816/1488/17 та від 11 грудня 2018 року по справі №820/2298/18.

Як вбачається із змісту пункту 2.4 Акту перевірки в порушення пункту 201.1, п.210.10 статі 201 ПК України позивачем не складено (не пізніше останнього звітного періоду) та не зареєстровано в ЄРПН , в яких платник податку повинен був визначити податкові зобов`язання по наданими медичним послугам за період з 01.06.2018 по 30.06.2018 на загальну суму 180810.00 грн, та які задекларовані у податковій декларації за червень 2018 року, як звільненні від оподаткування. Таким чином, у зв`язку з неправомірним використанням норм п.п. 1971.5 п.197.1 ст.197 ПК України та декларуванням операцій, які звільненні від оподаткування ФОП ОСОБА_2 занизив податкові зобов`язання з ПДВ за червень 2018 року в сумі 36162.00 грн, виходячи з бази оподаткування , визначеної відповідно до п.185.1 статі 185 ПК на суму 180810.00 грн.

Тобто, ані в акті перевірки, ані в апеляційній скарзі не зазначені доводи на спростовання висновку суду першої інстанції про встановлення виключного випадку, який передбачений приписами пункту 20-1.1 статті 120-1 ПК України, на підставі якого платник податків звільняться від відповідальності

Отже, є правильним по суті висновок суду першої інстанції з того приводу , що штрафна санкція за фактом не реєстрації позивачем податкових накладних в ЄРПН, не застосовується, тому податкове повідомлення-рішення № 5 належить скасувати.

Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В ході розгляду справи позивач довів суду ті обставини, на які він посилався в обґрунтування заявлених вимог, а відповідач не надав суду належні докази на підтвердження своїх заперечень проти позову.

Доводи апеляційної скарги.

Стосовно доводів апелянта, що для застосування підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПК України необхідна наявність двох умов у сукупності, а саме суб`єкт господарювання має здійснювати операції з постачання послуг з охорони здоров`я та суб`єкт господарювання має бути закладом охорони здоров`я, що не дотримано позивачем, слід зазначити таке.

Відповідно до частини 7 статті 19 Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності» від 02.03.2015 № 222-УІІІ здійснення контролю за додержанням ліцензіатами вимог ліцензійних умов здійснюють у межах своїх повноважень органи ліцензування шляхом проведення планових і позапланових перевірок.

Відповідно до Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження переліку органів ліцензування та визнання такими, що втратили чинність, деяких постанов Кабінету Міністрів України» № 609 від 5 серпня 2015, органом ліцензування з медичної практики є Міністерство охорони здоров`я України. Тобто органом уповноважений на здійснення перевірки дотримання ліцензійних умов є Міністерство охорони здоров`я України.

Відповідно ж до підпункту 19-1.1.4. пункту 19-1.1 статті 19-1 та підпункту 20.1.10. пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючий орган відповідач, як контролюючий орган лише має право здійснення контролю за лише за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, а не самих ліцензійних умов.

Отже, у податкового органу відсутня компетенція на перевірку позивача з точки зору його належності до закладів охорони здоров`я, а також дотримання позивачем ліцензійних умов провадження діяльності з медичної практики та встановлення невідповідності чи порушення таких умов.

Інші доводи апеляційної скарги, яким була дана оцінка в мотивувальній частині постанови, ґрунтуються на суб`єктивній оцінці фактичних обставин справи та доказів. Зазначені доводи не містять посилань на конкретні обставини чи факти або на нові докази, які б давали підстави для скасування рішення суду першої інстанції.

Отже, на підставі встановлених в ході судового розгляду обставин, суд першої інстанції правильно дійшов висновку, що позовні вимоги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 є обґрунтованими та підлягають задоволенню.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

З огляду на залишення рішення суду першої інстанції без змін відповідно до приписів статті 139 КАС України підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 308, 309, 315, 321, 322, 325 КАС України, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області залишити без задоволення, а рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2019 року у справі № 400/3856/19 - залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Шляхтицький О.І.
Судді Семенюк Г.В. Домусчі С.Д.