Справа № 540/1253/19
Суддя: Вербицька Н. В.
Дата ухвалення: 2020-03-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 березня 2020 р.м.ОдесаСправа № 540/1253/19
Головуючий в 1 інстанції: Ковбій О.В.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Вербицької Н.В.,

суддів - Джабурії О.В.,

- Кравченка К.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року по справі за адміністративним позовом комунального підприємства заклад охорони здоров`я Голопристанської центральної районної аптеки №14 до Головного управління Державної податкової служби у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А :

24 червня 2019 року комунальне підприємство заклад охорони здоров`я Голопристанська центральна районна аптека № 14 (далі - КП ЗОЗ Голопристанська ЦРА № 14) звернулась до Херсонського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій, з урахуванням уточнення позовних вимог, просила:

- визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі із проведення камеральної перевірки, результати якої оформлено актом від 30.01.2019 року №182/21-22-51-12-01/01969871 "Про результати камеральної перевірки дотримання термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН за період з 01.01.2017 р. по 31.10.2018 р.";

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 06.03.2019 року № та від 27.03.2019 року №.

В обґрунтування позовних вимог КП ЗОЗ Голопристанська ЦРА № 14 зазначило, що камеральна перевірка не може стати підставою для винесення відповідачем оскаржуваного податкового повідомлення рішення, оскільки при камеральній перевірці перевіряється саме своєчасність реєстрації, а не відсутність реєстрації ПН та або/розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН. Якщо при камеральній перевірці встановлюється певна невідповідність, має проводитись документальна перевірка. Незаконність проведення перевірки тягне за собою скасування ППР, прийнятих за її висновками.

Відповідач заперечував проти позову, зазначаючи, що предметом камеральної перевірки охоплюються питання своєчасності реєстрації/не реєстрації податкових накладних. Виявлення контролюючим органом цього порушення не потребує наявності будь - яких документів платника податку, або необхідності витребувати такі в останнього, достатніми є дані Єдиного реєстру податкових накладних, дані податкових декларацій та дані системи електронного адміністрування податку на додану вартість. Позивачем самостійно подано податкову звітність з податку на додану вартість за січень 2017 року - жовтень 2018 року, в якій задекларовано податкові зобов`язання за цей період та детально розшифровано у додатку 5 до податкових декларацій з податку на додану вартість платників податку - покупців. За результатами аналізу ІС "Архів електронної звітності" підсистема "Реєстр податкових накладних" та податкової звітності з ПДВ за період січень 2017 року - жовтень 2018 року, встановлено відсутність реєстрації протягом граничного строку податкових накладних в ЄРПН на загальну суму 6 747 611 грн.

Актом камеральної перевірки встановлено факт відсутності реєстрації податкових накладних в ЄРПН, що є підставою для притягнення позивача до відповідальності, передбаченої п.120-1.2 ст.120 ПК України.

Крім того, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання податкового повідомлення - рішення від 06.03.2019 року № , в ЄРПН відсутні зареєстровані податкові накладні, у зв`язку із чим ГУ ДФС у Херсонській області прийнято податкове повідомлення рішення від 27.03.2019 року № .

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року адміністративний позов КП ЗОЗ Голопристанська ЦРА № 14 задоволено.

Визнано протиправними дії Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі із проведення камеральної перевірки, результати якої оформлено актом від 30.01.2019 року №182/21-22-51-12-01/01969871 "Про результати камеральної перевірки дотримання термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН за період з 01.01.2017 р. по 31.10.2018 р."

Визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення рішення Херсонського управління ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі від 06.03.2019 року № та від 27.03.2019 року №.

Не погодившись із прийнятим рішенням, ГУ ДФС України у Херсонській області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог. Зокрема апелянт зазначає, що суд першої інстанції зробив помилковий висновок про те, що питання не реєстрації податкових накладних в ЄРПН не є предметом камеральної перевірки, а є предметом документальної. Апелянт також зазначає про помилковість застосування судом першої інстанції п.56.21 ст.56 ПК України, оскільки ст.120-1 ПК України не допускає множинне трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів. Крім того, судом першої інстанції зроблено необґрунтований висновок, що податкові накладні складені на постачання неплатникам ПДВ і є такими, що не підлягають наданню отримувачу, без дослідження податкових накладних в силу їх відсутності.

Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 23 січня 2020 року замінено відповідача по справі - ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі на правонаступника ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі.

Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.

30.01.2019 року головним державним ревізором-інспектором відділу податків і зборів з юридичних осіб Херсонського управління ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі Агаришевою О.В. в приміщенні Херсонського управління ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 Р. І та пп. 75.1.1 п.75.1 ст.75, ст.76 розділу ІІ ПК України проведено камеральну перевірку дотримання термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН КП ЗОЗ Голопристанська ЦРА №14 за період з 01.01.2017 року по 31.10.2018 року, за результатами якої складено акт № 182/21-22-51-12-01/0197984.

Актом перевірки встановлена відсутність реєстрації позивачем податкових накладних за період січень 2017 року - жовтень 2018 року на загальну суму 6 747 611,01 грн, на підставі чого ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі прийнято податкове повідомлення-рішення № від 06.03.2019 року, яким до позивача застосовано штраф в сумі 3 373 805,51 грн. за відсутність складання та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого п.201.1 п.201.10 ст.201 ПК України податкових накладних.

В доданому до податкового повідомлення рішення № від 06.03.2019 року розрахунку штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН (а.с.56) контролюючим органом зазначена загальна сума податкових зобов`язань за кожний звітний податковий період окремо з січня 2017 року по жовтень 2018 року.

Позивач скористався правом на оскарження податкового повідомлення-рішення в адміністративному порядку та звернувся до відповідача зі скаргою від 19.03.2019 року №30.

Рішенням ДФС України від 14.05.2019 року №21974/6/99-99-11-06-01-25 скаргу залишено без задоволення (а.с.13).

27.03.2019 року головним державним ревізором-інспектором відділу податків і зборів з юридичних осіб Херсонського управління ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі Агаришевою О.В. в приміщенні Херсонського управління ГУ ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 Р. І та пп. 75.1.1 п.75.1 ст.75, ст.76 розділу ІІ ПК України проведено камеральну перевірку дотримання термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН КП ЗОЗ Голопристанська ЦРА №14 за період з 01.01.2017 року по 31.10.2018 року, за результатами якої складено акт № 861/21-22-51-12-01/01979871.

Актом перевірки встановлена відсутність реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних за період 01.01.2017 року по 31.10.2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення від 06.03.2019 року №.

На підставі акту перевірки ГУ ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення № від 27.03.2019 року, яким до позивача застосований штраф в сумі 3 373 805,51 грн. за відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого абзацом другим п.120-1.2 ст.120-1 ПК України, податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 6747611,01 грн. після отримання податкового повідомлення-рішення № від 06.03.2019 року.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходи з того, що в даному випадку відповідачем виявлено розбіжності даних податкової декларації та даних Єдиного реєстру податкових накладних, що є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України. Суд першої інстанції зазначив, що у випадку з податковими накладними, що незареєстровані взагалі, предмет камеральної перевірки обмежує контролюючий орган в можливості встановити вид незареєстрованих податкових накладних, кількість або взагалі факт їх складання, а тому не реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних перебуває поза межами предмету камеральної перевірки.

Судова колегія погоджується з висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим п. 44.1 ст. 44 ПКУ.

Пунктом 6 розд. III Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 № 21, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за № 159/28289, визначено, що дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.

Виявлення розбіжностей даних податкової декларації та даних ЄРПН, відповідно до п.201.10. ст.201 ПК України, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

Отже, вірними є висновки суду, що встановивши в ході камеральної перевірки розбіжності між задекларованими позивачем зобов`язанням з ПДВ за січень 2017 року - жовтень 2018 року у порівнянні з даними Єдиного реєстру податкових накладних, контролюючий орган зробив передчасні висновки про відсутність реєстрації ПН протягом граничного строку без проведення документальної позапланової перевірки платника податку. В такому випадку предмет камеральної перевірки обмежує контролюючий орган в можливості встановити вид незареєстрованих податкових накладних, кількість або взагалі факт їх складання.

Тому встановлення факту не реєстрації податкових накладних у спосіб, що не відповідає вимогам закону, не тягне правових наслідків від такової та свідчить про незаконне прийняття ППР від 06.03.2019 № .

Щодо суті виявленого в ході камеральної перевірки порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, судова колегія зазначає наступне.

Законом України від 21.12.2016 №1797-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" внесено зміни до Податкового кодексу України та виклало в новій редакції статтю 120-1 ПК України.

Так, за змістом вказаної норми, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу, зокрема, в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Пункт 2 ст.120-1 ПК України передбачає, що відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Відповідно до підпункту 14.1.265 пункту 14.1 статті 14 Кодексу штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Згідно з пунктом 109.1 статті 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого і покладено на контролюючі органи.

Буквальний аналіз наведеної норми дає можливість виокремити такі ознаки податкового правопорушення: 1) діяння у формі дії або бездіяльності; 2) протиправний характер; 3) наявність спеціального суб`єкта; 4) протиправні наслідки такого діяння; 5) наявність відповідальності за такі дії.

З акту камеральної перевірки вбачається, що Голопристанська центральна районна аптека № 14 виконала свій обов`язок щодо декларування зобов`язань з ПДВ у періоді січень 2017 року по жовтень 2018 року, що детально розшифровано у додатках № 5 до податкових декларацій з ПДВ (стор.2-3 акту).

Саме відсутність зареєстрованих податкових накладних, які не надаються покупцю, на задекларовану суму зобов`язань з ПДВ і стала підставою для висновків контролюючого органу про порушення податкового законодавства, внаслідок чого було прийнято рішення про застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації ПН.

Судова колегія наголошує, що застосування фінансової санкції за порушення строків реєстрації ПН має на меті зобов`язання платників податків належно та своєчасно декларувати та сплачувати податкові зобов`язання з ПДВ.

В даному випадку досягнення цієї мети є неможливою, оскільки позивачем належним чином задекларовані податкові зобов`язання з ПДВ, що підтверджується даними камеральної превірки, та застосування штрафних санкцій не буде справедливою відповідальністю за формальне вчинене порушення норм Податкового кодексу.

Відсутність негативних (протиправних) наслідків від не реєстрації позивачем ПН, як для бюджету держави, так і для покупців товарів, на думку судової колегії, свідчить про дефектність податкового правопорушення, вчиненого позивачем, що в свою чергу, виключає можливість застосування до нього фінансової відповідальності згідно з п. 120-1.2 ст. 120-1 ПК України.

Доводи апеляції висновків суду не спростовують та ґрунтуються лише на формальному порушенні позивачем податкового законодавства внаслідок не реєстрації ПН, які не надаються покупцю.

Оскільки суд першої інстанції правильно та в достатньому обсязі встановив обставини справи, ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, відповідно до ст.316 КАС України рішення суду першої інстанції підлягає залишенню без змін, а апеляційна скарга - без задоволення.

Керуючись ст.ст.308,311,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, судова колегія

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м.Севастополі - залишити без задоволення.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2019 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: О.В.Джабурія

Суддя: К.В.Кравченко