Справа № 1.380.2019.003087
Суддя: Попко Ярослав Степанович
Дата ухвалення: 2020-03-17 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 березня 2020 року Справа № 1.380.2019.003087 пров. № 857/13667/19

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Попка Я.С.

суддів Сеника Р.П, Хобор Р.Б.

за участю секретаря судового засідання Лутчин А.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року, ухвалене суддею Москалем Р.М., 18:15:37 год, м. Львів, дата складання повного тексту рішення 11 листопада 2019 року, у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мисливське господарство «Надбужжя» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування наказів,-

В С Т А Н О В И В:

21.06.2019 Товариство з обмеженою відповідальністю «Мисливське господарство «Надбужжя» звернулося до суду з позовом, в якому, із врахуванням збільшення позовних вимог, просить визнати протиправними та скасувати накази «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» від 29.05.2019 №3247, від 30.07.2019 №4547, від 15.08.2019 №4836.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року задоволено повністю адміністративний позов. Визнано протиправними та скасовано накази Головного управління ДФС у Львівській області «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТЗОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» () від 29.05.2019 №3247, від 30.07.2019 №4547, від 15.08.2019 №4836.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» не було включено у сформований, затверджений та оприлюднений на офіційному веб-сайті ДФС України план-графік проведення документальних перевірок платників податків на 2019 рік. Оскільки ГУ ДФС у Львівській області 29.05.2019 прийняло рішення про проведення планової документальної перевірки ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» за відсутності єдиної визначеної законом передумови для прийняття такого рішення, тому наказ №3247 від 29.05.2019 є очевидно протиправним, а ефективним способом судового захисту прав платника податків в цій ситуаціє є скасування цього правового акта індивідуальної дії. Судячи зі змісту наказів №4547 від 30.07.2019 та №4836 від 15.08.2019, такі є похідними і прийняті контролюючим органом з причини «нереалізованості» наказу №3247 від 29.05.2019, тому ці правові акти індивідуальної дії слід також скасувати.

Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку, що прийняття 12.06.2019 рішення про включення ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» до затвердженого і оприлюдненого в 2018 році плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік не ґрунтується на нормах ПК України та не є законною підставою для призначення планової документальної перевірки цього платника податків.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, вважаючи його прийнятим з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, порушенням норм матеріального та процесуального права, Головне управління ДПС у Львівській області оскаржило його, подавши апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року та ухвалити нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Обґрунтовуючи доводи апеляційної скарги апелянт зазначає, що план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків у 2019 році формується відповідно до Порядку формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 № 524, зареєстрованого у Мінюсті 24.06.2015 №751/27196 (далі Порядок). ТзОВ «Мисливське господарство «Набужжя» відібрано до плану-графіка проведення документальних перевірок на підставі наявної оперативної інформації ГУ ДФС у Львівській області про ухилення від оподаткування від 24.05.2019 №303/14.9-17 як платник податків із високим та середнім ступенем ризику. Відтак, ТзОВ «Мисливське господарство «Набужжя» включено до плану-графіку проведення перевірок правомірно, так як коригування плану-графіку передбачено вищевказаним порядком та не забороняється ПК України, а також дане підприємство за останні три роки до плану-графіку не включалося і не перевірялося.

Апелянт звертає увагу, що наказ від 15.08.2019 року №4836 разом з повідомленням про проведення перевірки від 15.08.2019 №413 про початок проведення перевірки з 28.08.219 було надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення та отримано згідно відмітки на поштовому повідомленні, що вказує на дотримання ГУ ДФС у Львівській області п. 11а ст.77 Кодексу.

Також, зазначає, що з метою реалізації вказаного наказу 28.08.2019, 29.08.2019 та 03.09.2019 працівниками ГУ ДФС у Львівській області здійснено виїзд для проведення планової документальної перевірки ТзОВ «Мисливське господарство «Набужжя» за податковою адресою: Львівська область, Золочівський район, с. Сасів, вул. Шкільна, 10. Проте, було встановлено, що посадові особи даного підприємства були відсутні за місцезнаходженням. В свою чергу це унеможливило проведення перевірки та відповідно складено акти про неможливість проведення перевірки у зв`язку з відсутністю посадових осіб ТзОВ «Мисливське господарство «Набужжя».

Крім того, контролюючим органом вжито заходів щодо встановлення місцезнаходження Позивача, зокрема скеровано запит від 03.09.2019 № 437/14.13-13 та лист від 04.09.2019 №436/14.13-13 в оперативне управління ГУ ДФС у Львівській області. В результаті було встановлено, що ТзОВ «Мисливське господарство «Набужжя» знаходиться в с. Руда-Колтівська Золочівського району.

Таким чином, при винесенні оскаржуваного наказу від 15.08.2019 №4836 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки» ГУ ДФС у Львівській області було дотримано вимоги податкового законодавства.

Разом з тим, апелянт вказує на те, що, суд зазначає, що «... судячи зі змісту наказів №4547 від 30.07.2019 та №4836 від 15.08.2019, такі є похідними і прийняті контролюючим органом з причин «нереалізованості» наказу №3247 від 29.05.2019, тому ці правові акти індивідуальної дії слід також скасувати». Однак, такі висновки суду є неправомірними, оскільки податковий орган в даному випадку лише констатував факт, що перевірка платника не проводилась та накази №3247 від 29.05.2019 та №4547 від 30.07.2019 нереалізовані за їх прямим призначенням у зв`язку із закінченням терміну їх дії.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що не підлягає до задоволення клопотання Головного управління ДПС у Львівській області про відкдадення розгляду справи, оскільки згідно вимог ч.2 ст.313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи. Суд апеляційної інстанції у даній справі не визнав обов`язковою участь у судовому засіданні учасників справи.

Учасники справи на виклик апеляційного суду не прибули, що не перешкоджає розгляду справи відповідно до ч.2 ст.313 КАС України.

На підставі ч.4 ст.229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Вислухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення з таких підстав.

Із змісту ст. 19 Конституції України вбачається, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції повно і всебічно дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.

Встановлено, підтверджено матеріалами справи, що ТЗОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» зареєстроване як юридична особа 08.06.2000 року з присвоєнням ідентифікаційного коду 30947615, є платником податків (а.с. 80-82).

ДФС України в грудні 2018 року затвердило план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік та оприлюднило його на офіційному веб-сайті (а.с. 17-50), ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» в цьому плані-графіку відсутнє.

ГУ ДФС у Львівській області листом № 2927/8/14.9-10 від 27.05.2019 скерувало Департаменту аудиту ДФС України проект коригувань плану-графіка проведення документальних планових перевірок у червні 2019 року. Згідно з цим проектом коригувань ТЗОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» слід включити до Плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків у червні 2019 року. Як підставу зазначено доповідну записку управління аудиту ГУ ДФС у Львівській області від 24.05.2019 № 303/14.9-17 про наявність оперативної інформації щодо можливого ухилення платника податків від оподаткування із високим і середнім ступенем ризику (а.с. 99-102).

29.05.2019 ГУ ДФС у Львівській області прийняло наказ №3247 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТЗОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» (а.с. 93), відповідно до якого призначено проведення документальної планової виїзної перевірки ТЗОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» за період діяльності з 01.04.2016 по 31.03.2019 щодо дотримання податкового, валютного, та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби; перевірка повинна розпочатися з 20.06.2019, тривалістю 10 робочих днів. Як правову підставу прийняття наказу зазначено пп. 20.1.4 п. 20.1 статті 20, пп.75.1.2 п.75.1 статті 75, статті 77, п. 82.1 статті 82 ПК України, а також затверджений ДФС України план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік.

ГУ ДФС у Львівській області скерувало ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» повідомлення від 29.05.2019 №270 про проведення з 20.06.2019 документальної планової виїзної перевірки (а.с. 94). Копію цього повідомлення підприємство отримало 04.06.2019, що підтверджується повідомленням про вручення поштового відправлення (а.с. 95).

Надалі посадові особи контролюючого органу склали акти №667/14.13/30947615 від 20.06.2019 та №668/14.13/30947615 від 21.06.2019 про неможливість проведення перевірки ТзОВ Мисливське господарство «Надбужжя» (Львівська область, Золочівський район, село Сасів вул. Шкільна, буд. 10) у зв`язку з відсутністю посадових осіб за місцезнаходженням (а.с. 143, 144).

14.06.2019 на офіційному веб-сайті ДФС України оприлюднено скорегований (на червень 2019 року) план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік, відповідно до котрого проведення документальної планової перевірки ТОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» заплановано на червень 2019 року (а.с. 51, 52-76).

Рішення про коригування плану-графіка проведення документальних перевірок на 2019 рік (серед іншого коригування полягало у внесенні до плану-графіку змін шляхом включення до переліку нового платника податків ТОВ «Мисливське господарство «Надбужжя») прийняте в.о. голови ДФС України 12.06.2019 (а.с.111).

24.06.2019 начальник управління аудиту ГУ ДФС у Львівській області скерував запит оперативному управлінню ГУ ДФС у Львівській області про вжиття заходів щодо встановлення фактичного місцезнаходження посадових осіб ТЗОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» (а.с. 145-146, 147).

30.07.2019 ГУ ДФС у Львівській області прийнято наказ №4547 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТЗОВ «Мисливське господарство «Надбужжя», яким призначено проведення документальної планової перевірки платника податків з 30.07.2019 тривалістю 10 календарних днів за період діяльності з 01.04.2016 по 31.03.2019 щодо дотримання податкового, валютного, та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби. В пункті 3 цього наказу зазначено, що з огляду на те, що перевірку, призначену наказом ГУ ДФС у Львівській області №3247 від 29.05.2017 не розпочато у зв`язку з відсутністю посадових осіб підприємства за податковою адресою, цей наказ вважати таким, що нереалізований (а.с. 173).

Посадові особи контролюючого органу склали акти №840/14.13/30947615 від 30.07.2019 та №842/14.13/30947615 від 31.07.2019 про неможливість проведення перевірки ТЗОВ «Мисливське господарство 2Надбужжя» з огляду на відсутність посадових осіб ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» за податковою адресою (а.с. 150, 151). 31.07.2019 начальник управління аудиту ГУ ДФС у Львівській області скерував запит оперативному управлінню ГУ ДФС у Львівській області про вжиття заходів щодо встановлення фактичного місцезнаходження посадових осіб ТЗОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» (а.с. 152-153, 154).

15.08.2019 ГУ ДФС у Львівській області прийнято наказ №4836 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТЗОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» (), яким призначено проведення документальної планової перевірки ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» з 28.08.2019 тривалістю 10 робочих днів. Означену перевірку призначено за період діяльності з 01.04.2016 по 31.03.2019 з метою дотримання податкового, валютного, та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби. В пункту 3 цього наказу зазначено, що призначену наказами ГУ ДФС у Львівській області від 29.05.2019 №3247 та від 30.07.2019 №4547 перевірку ТзОВ Мисливське господарство «Надбужжя» не розпочато у зв`язку з відсутністю посадових осіб підприємства за податковою адресою, тому ці накази слід вважати нереалізованими (а.с. 157).

ГУ ДФС у Львівській області скерувало ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» повідомлення №413 від 15.08.2019 про проведення з 28.08.2019 документальної планової виїзної перевірки (а.с. 159).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склались між сторонами, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Згідно підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі ПК України) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Приписами пункту 77.1 статті 77 ПК України визначено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

Відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Відтак, документальна виїзна планова перевірка платника податків можлива за умови включення останнього до плану-графіка проведення перевірок та прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу оформленого наказом рішення про проведення такої перевірки.

Положення абзацу другого пункту 77.1 статт 77 ПК України передбачають, що план-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Згідно пункту 77.2. статті 77 ПК України до плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім не частіше ніж раз на два календарних роки, високим не частіше одного разу на календарний рік. Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Платники податків юридичні особи, що відповідають критеріям, визначеним пунктом 43 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу, та у яких сума сплаченого до бюджету податку на додану вартість становить не менше п`яти відсотків від задекларованого доходу за звітний податковий період, а також самозайняті особи, сума сплачених податків яких становить не менше п`яти відсотків від задекларованого доходу за звітний податковий період, включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки. Зазначена норма не поширюється на таких платників податків у разі порушення ними статей 45, 49, 50, 51, 57 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 77.3. статті 77 ПК України забороняється проведення документальної планової перевірки за окремими видами зобов`язань перед бюджетами, крім правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати митних платежів, податків, зборів та єдиного внеску при виплаті (нарахуванні) доходів фізичним особам, податку з доходів фізичних осіб та зобов`язань за бюджетними позиками і кредитами, що гарантовані бюджетними коштами.

Наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 №524 затверджено Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 24.06.2015 за №751/27196) (далі Порядок №524).

Згідно пункту 1 Розділу I «Загальні положення» Порядку №524 встановлено, що цей Порядок розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (далі план-графік).

Річний план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складається відповідно до вимог статті 77 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі Кодекс). План-графік документальних планових перевірок щодо дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, у тому числі своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати митних платежів, складається з квартальних планів-графіків відповідно до вимог статті 346 Митного кодексу України.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.

Встановлено, що Державною фіскальною службою України в грудні 2018 року затвердило план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік та оприлюднило його на офіційному веб-сайті (а.с. 17-50). Проте, ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» не було включено до Плану-графіка планових перевірок платників податків у грудні 2018 року.

Також встановлено, що ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» включено до Плану-графіка проведення планових перевірок платників податків на 2019 рік шляхом його коригування рішенням від 12.06.2019 (червень 2019). Опублікування коригувань пну-графіка відбулося 14.06.2019, а наказ №3247 про проведення перевірки прийнято 29.05.2019.

Відповідно до пункту 2 Розділу I «Загальні положення» Порядку №524, формування (коригування) планів-графіків територіальних органів Державної фіскальної служби України (далі територіальні органи ДФС) здійснюється у порядку, встановленому у розділах ІІІ-V цього Порядку. Формування (коригування) планів-графіків здійснюється засобами інформаційно-телекомунікаційних систем Державної фіскальної служби України (далі - ДФС).

Згідно пункту 3 Розділу I «Загальні положення» Порядку №524 проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДФС не пізніше 03 числа кожного місяця поточного року, починаючи з другого місяця поточного року, засобами інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС. Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС.

Відповідно до абзацу 4 пункту 3 Розділу I «Загальні положення» Порядку №524 після остаточного узгодження проектів планів-графіків (коригування планів-графіків) територіальні органи ДФС надають департаментам аудиту та податків і зборів з фізичних осіб засобами автоматизованої інформаційної системи «Управління документами» плани-графіки (коригування планів-графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка).

Отже, територіальні органи фіскальної служби формують «проекти» коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування не пізніше 03 числа кожного місяця поточного року; засобами інформаційно-телекомунікаційних систем Державної фіскальної служби України територіальні органи подають такі «проекти» на узгодження; після остаточного узгодження «проектів» планів-графіків (коригування планів-графіків) територіальні органи ДФС надають департаментам аудиту та податків і зборів з фізичних осіб засобами автоматизованої інформаційної системи «Управління документами» плани-графіки (коригування планів-графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка).

Вказане свідчить про порушення відповідчем порядку проведення документальних планових перевірок платника податку, передбаченого ПК України та Порядком №524.

Щодо правових підстав для включення позивача у «проект» коригування Плану-графіка проведення планових перевірок платників податків на 2019 рік, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Розділом III Порядку №524 передбачено, що до розділів І, ІІ плану-графіка включаються платники податків реального сектору економіки, які провадять фінансово-господарську діяльність, сплачують податки та взяті на облік в контролюючих органах як платники податків за основним місцем обліку, або щодо яких порушено провадження у справі про банкрутство, або які знаходяться у стані зміни свого місцезнаходження.

Формування переліку платників податків до розділів І, ІІ плану-графіка проводиться за критеріями ризиків згідно з вимогами пункту 5 цього розділу, у тому числі за даними інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС. При коригуванні плану-графіка враховуються показники за останній податковий (звітний) період. При формуванні плану-графіка на наступний рік враховуються показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців поточного року. Якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, при плануванні враховуються показники за попередній рік.

До плану-графіка включаються платники податків, які за результатами господарської діяльності мають найбільші ризики несплати до бюджету податків та зборів, платежів.

Пунктом 5 розділу ІІІ Порядку 524 визначено наступні Критерії відбору платників податків юридичних осіб:

1) високого ступеня ризику: рівень зростання податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень зростання доходів платника податків, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування; рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю; рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю; наявність відносин з контрагентами, які знаходяться в розшуку, або ліквідовані, або визнані банкрутами, якщо сума таких операцій перевищує 5 млн грн. або перевищує 5 відсотків загальних обсягів постачання, але не менше 100 тис. грн.; наявність інформації про непідтвердження реального здійснення операції з придбання із сумою податку на додану вартість понад 1 млн грн. або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн.; наявність розбіжностей у платника податків згідно із системою автоматизованого співставлення податкового зобов`язання та податкового кредиту у розрізі контрагентів (завищення податкового кредиту) у сумі понад 1 млн грн. або понад 5 відсотків загальних обсягів податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн.; здійснення зовнішньоекономічних операцій через нерезидентів - засновників та нерезидентів, зареєстрованих в офшорних зонах, за непрямими поставками у сумі операцій понад 5 млн грн. або понад 5 відсотків загальних обсягів постачання, але не менше 100 тис. грн.; наявність інформації правоохоронних органів, структурних підрозділів органів ДФС про ухилення від оподаткування та/або щодо взаємовідносин із платниками податків: які мають ознаки фіктивності або стосовно яких розпочато досудове розслідування у кримінальних провадженнях, які пов`язані з фіктивним підприємництвом; реєстрацію яких скасовано у судовому порядку; стосовно яких встановлено факт неподання податкової звітності протягом двох податкових (звітних) періодів; які знаходяться в розшуку; які визнані банкрутами; стосовно яких розпочато досудове розслідування у кримінальних провадженнях, які пов`язані з ухиленням від сплати податків, зборів (платежів), єдиного внеску та страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування; щодо яких порушено кримінальні справи, які пов`язані з ухиленням від сплати податків, зборів (платежів), єдиного внеску та страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування; здійснення виплати доходів (відсотки, роялті, лізингові платежі тощо) нерезидентам, зареєстрованим в офшорних зонах; інші витрати перевищують 30 відсотків загальних витрат операційної діяльності; декларування обсягу нарахованих/виплачених доходів нерезидента, з яких не утримано суми податку, за винятком дивідендів, понад 10 млн грн.; декларування від`ємного значення фінансового результату від операційної діяльності; наявність у органів ДФС оригіналів розрахункових документів, що не передані до органів ДФС дротовими або бездротовими каналами зв`язку у вигляді електронних копій розрахункових документів, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані; наявність інформації про ухилення від оподаткування, отриманої із зовнішніх джерел; здійснення платниками податків коригування звітності шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці понад 30 відсотків; здійснення операцій з реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) нижче собівартості; різниця між собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) та чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не перевищує 10 відсотків собівартості реалізованої продукції; декларування експортних та/або імпортних операцій без фактичного здійснення таких операцій; зростання удвічі та більше кредиторської заборгованості за продукцію (товари, роботи, послуги) протягом двох попередніх (звітних) років при зростанні запасів; сума інших операційних витрат, витрат на збут та адміністративних витрат перевищує собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні витрати перевищують суму матеріальних затрат та витрат на оплату праці;

2) середнього ступеня ризику: декларування від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток протягом двох податкових (звітних) періодів за умови, якщо податковим (звітним) періодом є календарний квартал, або протягом одного податкового (звітного) періоду за умови, якщо податковим (звітним) періодом є календарний рік; здійснення експортних операцій щодо товарів, нетипових для основного виду діяльності підприємства (нетиповий експорт), у сумі понад 5 млн грн. або понад 5 відсотків загальних обсягів постачання, але не менше 100 тис. грн.; декларування залишку від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, у сумі понад 1 млн грн. або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн. за останній звітний (податковий) період; відхилення між значеннями фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, задекларованого у податковій звітності, та фінансового результату до оподаткування (прибуток або збиток), задекларованого у фінансовій звітності, понад 10 відсотків; нарахування та виплата доходів за ознаками, визначеними Довідником ознак доходів, наведеним у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року № 4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30 січня 2015 року за № 111/26556 (далі - Довідник ознак доходів), 101 (заробітна плата, нарахована (виплачена)) та/або 102 (виплати відповідно до умов цивільно-правового договору), без утримання, перерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб та/або єдиного внеску; зменшення у звітності суми нарахованого єдиного внеску за попередні періоди більше ніж на 20 відсотків загальної суми нарахованого єдиного внеску за останні 12 місяців, що передують звітному; порушення встановлених строків сплати єдиного внеску більше ніж на 365 днів; наявність інформації щодо здійснення платником податків операцій з купівлі-продажу та інших способів відчуження цінних паперів, емітенти яких за рішенням Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку включені до списку емітентів, що мають ознаки фіктивності; наявність відносин із платниками податків, які обрали спрощену систему оподаткування та є керівниками, засновниками або співробітниками цього підприємства, у сумі операцій понад 5 млн грн. або понад 5 відсотків загальних обсягів постачання, але не менше 100 тис. грн.; наявність інформації про встановлення порушень порядку погашення векселів, авальованих банком (податкових розписок), які видаються до отримання спирту етилового та біоетанолу, легких та важких дистилятів; різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень), та різниці, які зменшують фінансовий результат, у сумі становлять понад 30 відсотків різниць, на які збільшується фінансовий результат; невідповідність суми сплати акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів розрахунковій сумі цього податку із суми загального продажу таких товарів, проведеної через реєстратори розрахункових операцій; здійснення платником податків коригування звітності шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці від 20 до 30 відсотків; нарахування та виплата доходів за ознакою 157 (дохід, виплачений самозайнятій особі), визначеною Довідником ознак доходів, у сумі понад 5 відсотків загального обсягу доходу від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначеного за правилами бухгалтерського обліку; наявність інформації про об`єкти оподаткування у платника податків, який не сплачує плату за землю або сплачує її в неповному обсязі, а також задекларував податкові зобов`язання без документів, які надають право використовувати земельні ділянки; наявність розбіжностей між обсягами задекларованих у податкових деклараціях з податку на додану вартість податкових зобов`язань або податкового кредиту з податку на додану вартість та обсягами податкових зобов`язань або податкового кредиту з податку на додану вартість за даними Єдиного реєстру податкових накладних на 5 та більше відсотків; наявність негативних рішень комісії ДФС в системі автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризику, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних протягом трьох звітних періодів; інші операційні витрати більше інших операційних доходів; наявність в Системі електронного адміністрування реалізації пального від`ємного ліміту пального; невідповідність даних звітності реєстратора розрахункових операцій та обсягів постачання, зазначених у деклараціях з податку на додану вартість;

3) незначного ступеня ризику: проведення протягом місяця більше трьох ремонтів одного реєстратора розрахункових операцій, не пов`язаних із плановим технічним обслуговуванням; наявність у органів ДФС інформації про відсутність торгових патентів і ліцензій у платників податків, які провадять діяльність, що підлягає ліцензуванню; зменшення у звітності суми нарахованого єдиного внеску за попередні періоди від 10 до 20 відсотків загальної суми нарахованого єдиного внеску за останні 12 місяців, що передують звітному; здійснення платником податків коригування звітності шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці від 10 до 20 відсотків; декларування платником податків видів діяльності, пов`язаних з торгівлею, громадським харчуванням, наданням послуг, за відсутності зареєстрованого реєстратора розрахункових операцій; наявність зареєстрованого реєстратора розрахункових операцій за відсутності обсягів реалізації товарів (послуг) через такий реєстратор розрахункових операцій; суми за повернення товарів становлять понад 5 відсотків суми загального продажу, проведеної через реєстратори розрахункових операцій.

Встановлено, що відповідно до Плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2019 рік (в редакції станом на початок поточного року), ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» відсутнє у переліку юридичних осіб, перевірка яких планується. ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» включено до вказаного Плану-графіка з урахуванням коригування лише у червні 2019 року, а 29.05.2019, 30.07.2019 та 15.08.2019 видано відповідні накази №3247, №4547, №4836 про проведення перевірки, що є порушенням вимог Порядку №524 та норм Податкового кодексу України.

Пунктом 4 розділу III Порядку №524 передбачено, що структурні підрозділи ДФС надають Департаменту аудиту ДФС до 10 листопада року, що передує року, в якому будуть проводитися документальні планові перевірки, аргументовані пропозиції для врахування при формуванні плану-графіка перевірок ризикових платників податків, які належать до кластерних об`єднань платників податків, та їх контрагентів з обґрунтуванням необхідності включення. Пропозиції структурних підрозділів ДФС направляються Департаментом аудиту ДФС до територіальних органів ДФС для використання при формуванні плану-графіка. На рівні територіальних органів ДФС за даними інформаційних ресурсів ДФС та з інших джерел з урахуванням вимог пункту 2 цього розділу проводиться додатковий аналіз платників податків, які відібрані за даними інформаційно-телекомунікаційних систем ДФС та за пропозиціями структурних підрозділів ДФС, щодо їх належності до реального сектору економіки, а також визначаються ризикові контрагенти, у тому числі ті, які знаходяться на обліку в інших територіальних органах ДФС.

Отже, План-графік проведення перевірок на відповідний квартал має формується у визначені терміни та включати платників податків, які мають найбільші критерії ризику визначені у відповідності до вищевказаного Порядку, у тому числі за даними інформаційних систем ДФС.

З аналізу вказаних норм та обставин справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що відповідачем не доведено правомірності підстав для включення ТзОВ «Мисливське господарство «Надбужжя» до Плану-графіку проведення документальних планових перевірок на 20189 рік шляхом його коригування. Прийняття в подальшому на основі таких змін оскаржуваного наказу, було здійснено суб`єктом владних повноважень всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано та без з`ясування необхідних обставин, що мали значення для його винесення.

Відтак, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що наказ №3247 від 29.05.2019 є протиправним, а зі змісту наказів №4547 від 30.07.2019 та №4836 від 15.08.2019 вбачається, що такі є похідними і прийняті контролюючим органом з причини «нереалізованості» наказу №3247 від 29.05.2019.

Таким чином, обґрунтованими є позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «Мисливське господарство «Надбужжя» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування вказаних наказів, тому правомірно задоволені судом першої інстанції.

З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на повно, об`єктивно і всебічно з`ясованих обставинах, а доводи апелянта на правомірність прийнятого додаткового рішення не впливають та висновків суду не спростовують.

Згідно ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.229, ч.3 ст.243, ст.ст. 308, 310, 313, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2019 року у справі № 1.380.2019.003087 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мисливське господарство «Надбужжя» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування наказів без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку лише з підстав, визначених в статті 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я. С. Попко
судді Р. П. Сеник
Р. Б. Хобор
Повне судове рішення складено 18.03.2020.