Справа № 200/11876/19-а
Суддя: Арабей Тетяна Георгіївна
Дата ухвалення: 2020-03-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 березня 2020 року справа №200/11876/19-а

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі суддів: Арабей Т.Г., Гайдара А.В., Геращенка І.В., за участю секретаря судового засідання Ашумова Т.Е., представника відповідача Пономарьова А.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2019 року по справі № 200/11876/19-а (головуючий суддя І інстанції Стойка В.В.), складене в повному обсязі 24 грудня 2019 року в м. Слов`янськ Донецької області, за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» до Головного управління ДПС у Донецькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

04 жовтня 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області, Державної фіскальної служби України про:

- визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Донецької області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 19 серпня 2019 року № 1256443/42595336 про відмову у реєстрації податкової накладної № 18 від 31 липня 2019 року в платника податків Товариство з обмеженою відповідальністю ««УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ»;

- зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податковий накладних податкову накладну № 18 від 31 липня 2019 року (а.с. 4-13).

Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 27 листопада 2019 року було замінено відповідача по справі Головне управління ДФС в Донецькій області на Головне управління ДПС в Донецькій області (а.с. 112).

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2019 року позовні вимоги задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Донецької області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 19 серпня 2019 року № 1256443/42595336 про відмову у реєстрації податкової накладної № 18 від 31 липня 2019 року платника податків Товариство з обмеженою відповідальністю «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ». Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податковий накладних податкову накладну № 18 від 31 липня 2019 року (а.с. 132-137).

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Донецькій області подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права просило скасувати рішення суду першої інстанції та відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначило, що товариство в порушення норм Порядку № 117 не надало управлінню копії первинних документів (рахунків-фактур, накладних, товарно-транспортних накладних, банківських виписок) на підтвердження реальності здійснення господарської операції для реєстрації податкової накладної, що стало підставою для прийняття спірного рішення.

Зазначено, що судом першої інстанції скасовано рішення комісії, яка була утворена пізніше (29 серпня 2019 року).

Відповідач вважає, що рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних було прийнято комісією з прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації у межах, у строк, у порядку та у спосіб передбачених діючим законодавством (а.с. 158-164).

Представник відповідача в судовому засіданні надав пояснення аналогічні викладеним в апеляційній скарзі, просив суд її задовольнити.

Представник позивача в судове засідання не з`явився, про дату, час та місце розгляду справи повідомлявся судом належним чином.

11 березня 2020 року від представника позивача до канцелярії суду надійшов відзив на апеляційну скаргу разом із клопотанням про розгляд справи за його відсутності (а.с. 184-188).

Суд апеляційної інстанції, заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, перевірив матеріали справи і обговорив доводи апеляційної скарги, перевірив юридичну оцінку обставин справи та повноту їх встановлення, дослідив правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, вважає за необхідне вимоги, викладені в апеляційній скарзі залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції залишити без змін, з наступних підстав.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (частини друга цієї статті).

За відсутності нормативно-правового акта, яким визначалися критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій, зупинення реєстрації податкових накладних, поданих позивачем, не мало правового підґрунтя.

Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» є юридичною особою, зареєстровано та обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з кодом 42595336, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с. 14-15).

Відповідно до приписів п.201.10. ст.201 Податкового кодексу України ТОВ «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» було складено податкову накладну № 18 від 31 липня 2019 року та направлено до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с. 21).

Згідно квитанції №1 від 15 серпня 2019 року про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 18 від 31 липня 2019 року прийнято та реєстрацію зупинено, у зв`язку із наступним: «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп.2.1 п.2 Критерії ризиковості здійснення операцій. ПН/РК відповідає вимогам пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку» та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (а.с. 22-23).

Позивачем 16 серпня 2019 року направлені повідомлення з поясненнями та документи про підтвердження реальності здійснення операції по спірній накладної, що підтверджується квитанцією №2 .

В повідомленні № 1 від 16 серпня 2019 року щодо податкової накладної № 18 від 31 липня 2019 року позивачем надані наступні пояснення: «ТОВ «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» мало типові господарські операції по придбанню відсіву гранітного фракції 0-5 мм. у ПрАТ «Кальчицький кар`єр», який перевозився на ділянки будівництва автошляхів підприємства ККП «Маріупольавтодор» траспортними засобами ТОВ «Автотранспортні перевезення «Транссервіс», ТОВ «Автотранспортні перевезення «Максімум», ТОВ «Склосервіс». Зазначане постачання проводилось за рахунок бюджетних коштів тому датою виникнення податкового зобов`язання є дата зарахування коштів на банківський рахунок платника податку. На час реєстрації податкової накладної № 18 31 липня 2019 року на суму 37 417,28 грн. ще не всі податкові накладні були зареєстровані від постачальників, що призвело до ситуації, коли обсяг постачання товару перевищив величину залишку обсягу придбання. На сьогодні ситуація змінилась, оскільки постачальники зареєстрували свої податкові накладні по нашому підприємству»( а.с.26).

Крім повідомлення були надані наступні копії документів:

- договір закупівлі № 134 від 19 квітня 2019 року між ТОВ «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» та КМП «Маріупольавтодор» з специфікацією( а.с.45-51);

- видаткова накладна № УП-0000023 від 19 червня 2019 року( а.с.52);

- платіжне доручення №53 від 31 липня 2019 року( а.с.53);

- договір постачання № 44 від 25 березня 2019 року між ПрАТ «Кальчицький кар`єр» та «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ»( а.с.54-57);

- видаткова накладна № РН-001275 від 19 червня 2019 року( а.с.58);

- платіжне доручення № 51 від 20 червня 2019 року( а.с.59);

- договір про надання послуг по перевезенню вантажів № 2 від 01 квітня 2019 року між ТОВ «Автотранспортні перевезення «Транссервіс» та «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ»( а.с.60-62);

- договір про надання послуг по перевезенню вантажів № 5 від 01 квітня 2019 року між ТОВ «Автотранспортні перевезення «Максімум» та «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» ( а.с.63-65);

- договір про надання послуг по перевезенню вантажів № 15 від 26 березня 2019 року між «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» та ТОВ «Склосервіс»( а.с.66-68);

- акт надання послуг № 2019 від 19 червня 2019 року(а.с.69);

- платіжне доручення № 40 від 22 червня 2019 року (а.с. 70-71,24-32).

Рішенням від 19 серпня 2019 р оку № 1256443/42595336 відповідачем 1 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 18 від 31 липня 2019 року (а.с. 33-34).

В якості підстави відмови зазначено, що платником податку не надано копії документів: договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції, первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/ послуг,зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи) у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів, (робіт,послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні( документи, які не надано підкреслити).

Предметом розгляду даної адміністративної справі є правомірність прийняття комісією Головного управління ДФС у Донецькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних або у відмові такій реєстрації спірного рішення від 19 серпня 2019 року № 1256443/42595336.

Суд першої інстанції задовольнив позовні вимоги у повному обсязі, зазначив про необхідність визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, зобов`язання зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних для повного захисту прав позивача, оскільки позивачем були надані всі документи, які свідчать про проведення господарських операцій позивача.

Суд апеляційної інстанції погоджується з рішенням суду першої інстанції з наступних підстав.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України (в редакції, чинній на дату виникнення спірних правовідносин) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Таким чином, зміст цієї норми передбачає обов`язок реєстрації податкових накладних та розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк визначений Податковим кодексом України.

За приписами пункту 74.2. статті 74 ПК України, в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).

Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних №1246 від 29.12.2010 (далі іменується Порядок № 1246), податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно пункту 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу; дотримання вимог Законів України Про електронний цифровий підпис, Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

21 лютого 2018 Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 117), відповідно до якого у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п. 5-7 Порядку № 117, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п. 10 Порядку № 117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади. Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики. ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.

Пунктами 12, 13 Порядку № 117 визначено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

З матеріалів справи вбачається, що зупинення відбулось у зв`язку із виявленням ознак ризиковості, а саме пп.2.1 п.2 Критерії ризиковості (постачання товару перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання) та пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку» (а.с. 22-23).

Зазначена підстава підпунктом 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податків, які містяться в листі ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18, віднесена до критеріїв ризиковості платника податків. Посилання на цей підпункт наведений також у спірних рішеннях про зупинення реєстрації податкових накладних.

З квитанції від 13.06.2019 року (а.с. 16 т.1) вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку.

Підпунктом 1.6 п .1 «Критеріїв ризиковості платника податку» визначено, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме, якщо:

платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»;

платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців;

платник податку юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі Кодекс);

наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Відтак, приписи підпункту 1.6 п. 1 Критеріїв містять декілька критеріїв оцінки ступеня ризиковості платника податку, однак, квитанцією не конкретизовано під який підпадає позивач, що є порушенням пункту 13 Порядку № 117, який вимагає від контролюючого органу зазначення конкретного виду критерію.

Отже критерії ризиковості платника податків, містяться в листі ДФС від 21 березня 2018 року № 959/99-99-07-18, який розміщено на веб-порталі ДФС та потребують, відповідно до Порядку №117 ,зазначення підстав зупинення із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. Однак відповідачем не було зазначено в квитанції відповідний критерій ризиковості платника податків до якого відноситься позивач,що є порушенням правової визначеності, оскільки наявність або відсутність такого критерію є підставою для віднесення позивача до переліку ризикових суб`єктів господарювання, або він виключається з такого переліку.

Суд зазначає, що критерії ризиковості, які використовуються як підстави для зупинення реєстрації податкових накладних, розраховані на неодноразове використання, визначають зміст прав та обов`язків суб`єктів господарювання.

Підпунктом 4 пункту 13 Порядку № 117 визначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до п. 14 Порядку № 117 визначений перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 15 Порядку № 117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).

Пунктами 18-21 Порядку № 117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

З системного аналізу викладених положень податкового законодавства слідує, що реєстрації податкової накладної, як обов`язковій умові для віднесення покупцем товарів/послуг сплаченої у складі товарів або послуг суми ПДВ до податкового кредиту, передує процедура автоматизованого співставлення податкової накладної на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі відповідності податкової накладної/розрахунку коригування вказаним критеріям, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних зупиняється.

Умовою розблокування реєстрації податкової накладної, яка за результатами автоматизованого моніторингу була визнана такою, що відповідає критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій, є подання платником податків документів, вичерпний перелік яких визначений у пункті 14 Порядку №117.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію ризиків.

У квитанції №1 від 15 серпня 2019 року, податковим органом запропоновано платнику податків надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Таким чином, фіскальним органом в порушення Постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 р. № 117 не зазначено ані конкретного виду критерію оцінки ступеня ризику ані документів достатніх для прийняття рішення.

З матеріалів справи встановлено, що позивачем на адресу Головного управління ДФС у Донецькій області було надіслано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якою зупинено, разом з яким були надані наступні документи: договір закупівлі № 134 від 19 квітня 2019 року між ТОВ «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» та КМП «Маріупольавтодор» з специфікацією; видаткова накладна № УП-0000023 від 19 червня 2019 року;платіжне доручення №53 від 31 липня 2019 року; договір постачання № 44 від 25 березня 2019 року між ПрАТ «Кальчицький кар`єр» та «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ»; видаткова накладна № РН-001275 від 19 червня 2019 року; платіжне доручення № 51 від 20 червня 2019 року; договір про надання послуг по перевезенню вантажів № 2 від 01 квітня 2019 року між ТОВ «Автотранспортні перевезення «Транссервіс» та «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ»; договір про надання послуг по перевезенню вантажів № 5 від 01 квітня 2019 року між ТОВ «Автотранспортні перевезення «Максімум» та «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ»; договір про надання послуг по перевезенню вантажів № 15 від 26 березня 2019 року між «УКРЗБУД-ПОСТАЧАННЯ» та ТОВ «Склосервіс»; акт надання послуг № 2019 від 19 червня 2019 року; платіжне доручення № 40 від 22 червня 2019 року (а.с. 24-32).

Відтак, позивачем подано контролюючому органу ряд копій документів, підтверджуючих наявність законних підстав для реєстрації податкової накладної № 18 від 31.07.2019 року.

Вказані первинні документи досліджені судом в повному обсязі та містяться в матеріалах справи.

Податковий орган не навів, в квитанції про зупинення конкретного, переліку документів, які має надати позивач для підтвердження господарської операції і позбавив можливості позивачу самостійно визначити обсяг необхідних документів , виходячи з конкретного критерію ризиковості. Суд апеляційної інстанції зауважує, що позивачем фактично на власний розсуд були надані первинні документи підтвердження операцій.

Отже, наведені обставини свідчать, що управління формально підійшло до встановлення правомірності формування позивачем податкових накладних, а висновки, викладені в рішенні Комісії від 19.08.2019 року № 1256443/42595336 про відмову в реєстрації податкової накладної в єдиному реєстрі податкових накладних ,які не були надані, -не ґрунтуються на нормах чинного законодавства, адже відповідач не був позбавлений можливості після отримання наданих позивачем документів дослідити правочини, які укладалися між позивачем та його контрагентами, і винести законне та обґрунтоване рішення. Проте, зазначене, контролюючим органом, здійснено не було.

При юридичній оцінці рішень про відмову в реєстрації податкових накладних суд першої інстанції обґрунтовано врахував, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було зазначено перелік документів, необхідних для їх реєстрації. З врахуванням цієї обставини невідповідність вимоги контролюючого органу в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної щодо надання документів критерію правової визначеності виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативного для позивача рішення з підстав невиконання ним вимоги. Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів. Хоча перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено пунктом 14 Порядку №117, конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.

Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. У разі незазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.

З огляду на неконкретність вимоги контролюючого органу про надання документів рішення про відмову в реєстрації податкових накладних не відповідає критерію обґрунтованості.

Правова позиція такого ж змісту щодо застосування вище наведених норм матеріального права вже була висловлена Верховним Судом, зокрема у постановах від 16.04.2019 касаційне провадження №К/9901/4895/19 (справа №826/10649/17), від 28.10.2019 касаційне провадження №К/9901/23858/19 (справа №640/983/19).

З огляду на викладені обставини, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції стосовно безпідставності та невмотивованості оскаржуваного рішення податкового органу, з огляду на що воно підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

При прийнятті цього рішення судом враховуються позиції Верховного Суду, викладені в постановах від 22.10.2018 року у справі № 822/1817/18 та від 04.12.2018 року у справі № 821/1173/17, від 21 лютого 2020 року у справі № 640/1131/19,- в яких суд, зокрема, вказав, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Крім того, затверджена Порядком № 117 форма рішення про відмову у реєстрації податкової накладної передбачає, що у разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН з підстав ненадання платником документів, документів, яких на думку контролюючого органу не вистачає в аспекті конкретного змісту господарських взаємовідносин, повинні бути підкресленими, тобто рішення має містити або найменування конкретного документа (видаткова накладна тощо) або групу документів (складські документи тощо), що з урахуванням специфіки виконання господарської операції мають бути надані, але відсутні. Натомість мотиви, з яких контролюючий орган дійшов висновку, що відповідні документи мають бути подані, але були відсутні, наводяться контролюючим органом у графі «додаткова інформація».

Проте, в порушення наведених вимог законодавства, спірні рішення містять лише загальне твердження про їх ненадання, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, які, на думку комісії, не надані.

Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Таким чином, рішення суб`єкта владних повноважень не містять чіткої підстави їх прийняття, що свідчить про їх необґрунтованість.

Тобто, рішення фіскального органу не відповідають наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжують їх неоднозначне трактування, що, у свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції погоджує висновок суду першої інстанції щодо необхідності визнання протиправним та скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та зобов`язання зареєструвати податкову накладну.

Твердження апелянта, що судом першої інстанції скасовано рішення комісії, яка ще не була створена, є незмістовним, оскільки рішення підписано головою , яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в такій реєстрації конкретного органу, а сам відповідач наголошує на його правомірності.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції розглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

За змістом статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції дійшов до висновку, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом у судовому засіданні під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про задоволення адміністративного позову прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, і тому рішення Донецького окружного адміністративного суду необхідно залишити без змін.

Керуючись статтями 250, 272, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 18 грудня 2019 року по справі № 200/11876/19-а залишити без змін.

Вступна та резолютивна частини постанови проголошені в судовому засіданні 18 березня 2020 року.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку встановленому ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 18 березня 2020 року.

Судді Т.Г.Арабей А.В. Гайдара

І.В. Геращенко